Temat interpretacji
Prawo do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 22 maja 2017 r. (data wpływu), uzupełnionym pismem z dnia 14 lipca 2017 r. (data wpływu) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do pełnego odliczenia podatku VAT wynikającego z faktur VAT dokumentujących wydatki na zakup ciągnika oraz wozu asenizacyjnego jest prawidłowe.
UZASADNIENIE
W dniu 22 maja 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do pełnego odliczenia podatku VAT wynikającego z faktur VAT dokumentujących wydatki na zakup ciągnika oraz wozu asenizacyjnego.
Wniosek uzupełniono pismem z dnia 14 lipca 2017 r. (data wpływu) w zakresie doprecyzowania opisu sprawy.
We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.
Gmina została zarejestrowana jako podatnik VAT od 1 stycznia 2017 roku. Gmina wykonuje działalność statutową jako organ administracji publicznej oraz świadczy na rzecz mieszkańców usługi, które podlegają opodatkowaniu VAT, m in. odpłatną dostawę wody i odbiór ścieków.
Fizycznie usługi te są wykonywane przez Samorządowy Zakład Usług Komunalnych (jednostkę organizacyjną Gminy), jednak ze względu na centralizację rozliczeń VAT od 1 stycznia 2017 roku, podatnikiem VAT z tego tytułu jest Gmina. Gmina wystawia faktury dokumentujące odbiór nieczystości płynnych i wykazuje je w swoim rejestrze sprzedaży oraz deklaracji VAT-7. W najbliższej przyszłości, w ramach poddziałania Wspieranie inwestycji związanych z tworzeniem, ulepszaniem lub rozbudową wszystkich rodzajów małej infrastruktury, w tym inwestycji w energię odnawialną i w oszczędzanie energii objętego Programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020, Gmina zamierza nabyć ciągnik wraz z wozem asenizacyjnym. Inwestycja zostanie zrealizowana ze środków unijnych. Wóz asenizacyjny to beczkowóz służący do wywozu nieczystości płynnych kanalizacyjnych. Ciągnik oraz wóz asenizacyjny stanowią zespół pojazdów, wóz asenizacyjny nie posiada bowiem własnego napędu. Powyższy zespół pojazdów zostanie wykazany w ewidencji środków trwałych Gminy i przekazany do użytkowania Samorządowemu Zakładowi Usług Komunalnych. Środek trwały będzie wykorzystywany wyłącznie w związku z prowadzeniem działalności gospodarczej - będą nim odbierane nieczystości płynne od mieszkańców Gminy, z terenów na których nie wybudowano kanalizacji. Usługa ta będzie wykonywana odpłatnie.
Nowo zakupiony środek trwały nie będzie służył do wywozu nieczystości z nieruchomości wykorzystywanych przez Gminę na jej własne potrzeby, ani z nieruchomości wykorzystywanych przez jej jednostki organizacyjne. Większość budynków użyteczności publicznej jest już bowiem podłączona do systemu kanalizacji, pozostałe usuwają nieczystości we własnym zakresie (np. świetlice przy Ochotniczej Straży Pożarnej) lub z użyciem innych środków trwałych, którymi dysponuje Gmina lub jej zakład budżetowy.
W piśmie z dnia 14 lipca 2017 r. Wnioskodawca wskazał, że w odpowiedzi na wezwanie z dnia 12 lipca 2017 roku w sprawie uzupełnienia opisu stanu faktycznego do wniosku o indywidulną interpretację prawa podatkowego w zakresie prawa do odliczenia VAT naliczonego przysługującego Gminie od planowanej transakcji nabycia ciągnika oraz wozu asenizacyjnego Wnioskodawca informuje, iż planowany wydatek będzie związany wyłącznie z działalnością opodatkowaną VAT.
Zarówno ciągnik jak i wóz asenizacyjny, które będą stanowiły łącznie zespół środków trwałych, będą wykorzystywane przez Gminę do odbioru od mieszkańców nieczystości płynnych i osadów z przydomowych oczyszczalni ścieków. Odpady będę przewożone do oczyszczalni ścieków. Czynności będą wykonywane odpłatnie. Gmina nie przewiduje wykorzystywania ani ciągnika ani wozu asenizacyjnego do wykonywania innych czynności lub świadczenia innych usług.
Przy pomocy wskazanego zespołu środków trwałych nie będą wywożone nieczystości z budynków i nieruchomości należących do Gminy lub jej jednostek organizacyjnych.
W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.
Czy Gmina ma prawo do pełnego odliczenia podatku VAT wynikającego z faktur VAT dokumentujących wydatki na zakup ciągnika oraz wozu asenizacyjnego?
Zdaniem Wnioskodawcy, Gminie przysługuje prawo do pełnego odliczenia podatku VAT wynikającego z faktur dokumentujących wydatki na zakup ciągnika oraz wozu asenizacyjnego zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.
Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.
Stosownie do cytowanych wyżej przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Należy również podkreślić, iż prawo do odliczenia podatku naliczonego, jako integralna część systemu VAT, w zasadzie nie może być ograniczane, ani pod względem czasu, ani też pod względem zakresu przedmiotowego. Nie jest to bowiem wyjątkowy przywilej podatnika, lecz jego fundamentalne prawo. Możliwość wykonania tego prawa powinna być zapewniona niezwłocznie i względem wszystkich kwot podatku, które zostały pobrane (naliczone) od transakcji związanych z zakupami. Decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia ma zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi.
Czynnościami podlegającymi opodatkowaniu jest odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług zdefiniowane odpowiednio w art. 7 i 8 ustawy o VAT.
W analizowanym stanie faktycznym Gmina działa jako podatnik VAT i po nabyciu nowego środka trwałego będzie świadczyła usługi odpłatnego odbioru nieczystości płynnych, opodatkowane podatkiem VAT wg stawki 8%. Odbiór nieczystości płynnych z posesji mieszkańców, choć jest uznawany jako jedno z zadań statutowych Gminy, nie będzie realizowany przez Gminę jako organ administracji publicznej w ramach czynności z zakresu władztwa administracyjnego. Tym samym Gmina występuje tu jako czynny podatnik VAT, a art. 15 ust 6 ustawy o VAT, wyłączający organy administracji publicznej z grona podatników VAT, nie będzie miał zastosowania.
Wydatki na nabycie nowego środka trwałego (ciągnika wraz z wozem asenizacyjnym) pozostają w bezpośrednim związku z przyszłą działalnością opodatkowaną podatkiem VAT. Nowy środek trwały będzie wykorzystywany wyłącznie do świadczenia usług opodatkowanych VAT. W konsekwencji Gminie przysługuje pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego z otrzymanych faktur dokumentujących poniesione wydatki na jego zakup.
Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, nowo nabyty środek trwały nie będzie wykorzystywany do świadczenia usług odbioru nieczystości płynnych z terenu nieruchomości należących do Gminy lub jej jednostek organizacyjnych i wykorzystywanych na prowadzenie działalności statutowej, innej niż działalność gospodarcza. Tym samym Gmina nie będzie zobowiązana stosować prewspółczynnika, o którym mowa w art. 86 ust 2a ustawy o VAT.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.
Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.
Ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, to jest m.in. tego, że zakupy są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
Jak wynika z powołanych przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).
Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.
Stwierdzić należy, że każde nabycie towarów i usług, przeznaczonych do przyszłego wykorzystania ich do czynności opodatkowanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej bez względu na to jakie faktycznie będą efekty tej działalności, należy uznać w momencie jego dokonania za związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych.
Zatem, jeśli towary i usługi, przy nabyciu których naliczono podatek, są (mają być) wykorzystywane w całości do prowadzenia działalności opodatkowanej, wówczas podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku.
Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej sposobem określenia proporcji. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.
Powołany wyżej art. 86 ust. 2a ustawy będzie mieć zastosowanie wyłącznie do sytuacji, w której nabywane towary i usługi, wykorzystywane są zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w sytuacji gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.
Jak wynika z art. 87 ust. 1 ustawy w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.
Natomiast zgodnie z art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.
Katalog czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług zawiera art. 5 ust. 1 ustawy (są nimi m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju).
Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel ().
Natomiast przez świadczenie usług, stosownie do przepisu art. 8 ust. 1 ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ().
Z powyższych unormowań wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.
Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
Na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami. Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji. W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba, że niewielka skala tych działań sprawia, że mogą być one pominięte.
Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2016 r., poz. 446, z późn zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.
Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.
Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty (art. 7 ust.1 ustawy o samorządzie gminnym).
W szczególności zadania własne obejmują sprawy m.in. wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym).
Realizacja tych zadań następować może także w drodze dostawy towarów i świadczenia usług w rozumieniu art. 7 i art. 8 ustawy (w zakresie dostaw i usług co do zasady odpłatnych). Gmina w celu wypełnienia nałożonych na nią zadań organizuje warunki dla innych podmiotów bądź bezpośrednio uczestniczy w obrocie gospodarczym.
Z opisu sprawy wynika, że Gmina w ramach poddziałania Wspieranie inwestycji związanych z tworzeniem, ulepszaniem lub rozbudową wszystkich rodzajów małej infrastruktury, w tym inwestycji w energię odnawialną i w oszczędzanie energii objętego Programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020, zamierza nabyć ciągnik wraz z wozem asenizacyjnym. Inwestycja zostanie zrealizowana ze środków unijnych. Ciągnik wraz z wozem asenizacyjnym będzie wykorzystywany wyłącznie w związku z prowadzeniem działalności gospodarczej - będą nim odbierane nieczystości płynne od mieszkańców Gminy, z terenów na których nie wybudowano kanalizacji. Usługa ta będzie wykonywana odpłatnie. Ciągnik wraz z wozem asenizacyjnym nie będzie służył do wywozu nieczystości z nieruchomości wykorzystywanych przez Gminę na jej własne potrzeby, ani z nieruchomości wykorzystywanych przez jej jednostki organizacyjne. Zakupiony ciągnik oraz wóz asenizacyjny służył będzie wyłącznie działalności opodatkowanej.
Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że z okoliczności sprawy nie wynika aby ciągnik wraz z wozem asenizacyjnym miał być wykorzystywany do działalności innej niż działalność gospodarcza, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Tym samym Gmina nie będzie zobowiązana stosować współczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy. Z okoliczności sprawy nie wynika również aby ciągnik oraz wóz asenizacyjny miały być wykorzystywane do czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług.
W związku z powyższym ciągnik wraz z wozem asenizacyjnym będą wykorzystywane wyłącznie do czynności opodatkowanych i Wnioskodawca będzie miał prawo do pełnego odliczenia podatku w związku z zakupem ciągnika i wozu asenizacyjnego.
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, wynikające z opisu sprawy bądź własnego stanowiska, nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej rozpatrzone.
Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.
Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Należy zatem wskazać, że odpowiedzi na pytanie zawarte we wniosku udzielono, przyjmując jako element zdarzenia przyszłego informację, że zakupiony ciągnik i wóz asenizacyjny będą służyły Wnioskodawcy wyłącznie do celów działalności gospodarczej.
Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:
- z zastosowaniem art. 119a;
- w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).
Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.
Stanowisko
prawidłowe
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej