Temat interpretacji

podstawy opodatkowania i stawki podatku VAT dla wpłat dokonywanych przez mieszkańców Gminy za montaż instalacji solarnych i kotłów na biomasę, ustalenia podstawy opodatkowania, braku opodatkowania po upływie 5 lat bezpłatnego przekazania przez Gminę na rzecz mieszkańców instalacji solarnych i kotłów na biomasę, prawa do odliczenia podatku naliczonego od dokonanych i przyszłych wydatków związanych z realizacją projektu pn. ....

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 7 lipca 2017 r. (data wpływu), uzupełnionym pismem z dnia 25 sierpnia 2017 r. (data wpływu 1 września 2017 r.) oraz pismem z dnia 12 września 2017 r. (data wpływu 20 września 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

• opodatkowania i stawki podatku VAT dla wpłat dokonywanych przez mieszkańców Gminy za montaż instalacji solarnych i kotłów na biomasę- jest prawidłowe,

• ustalenia podstawy opodatkowania jest nieprawidłowe,

• braku opodatkowania po upływie 5 lat bezpłatnego przekazania przez Gminę na rzecz mieszkańców instalacji solarnych i kotłów na biomasę - jest prawidłowe,

• prawa do odliczenia podatku naliczonego od dokonanych i przyszłych wydatków związanych z realizacją projektu pn. ... - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 7 lipca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

• podstawy opodatkowania i stawki podatku VAT dla wpłat dokonywanych przez mieszkańców Gminy za montaż instalacji solarnych i kotłów na biomasę,

• ustalenia podstawy opodatkowania,

• braku opodatkowania po upływie 5 lat bezpłatnego przekazania przez Gminę na rzecz mieszkańców instalacji solarnych i kotłów na biomasę,

• prawa do odliczenia podatku naliczonego od dokonanych i przyszłych wydatków związanych z realizacją projektu pn. ....

Wniosek uzupełniono pismem z dnia 25 sierpnia 2017 r. (data wpływu 1 września 2017 r.) w zakresie doprecyzowania opisu sprawy, wskazania oznaczenia przepisów prawa podatkowego i adresu elektronicznego w systemie ePUAP, skorygowanie liczy zdarzeń przyszłych oraz uiszczenie brakującej opłaty oraz pismem z dnia 12 września 2017 r. (data wpływu 20 września 2017 r.) w zakresie doprecyzowania opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe.

(ostatecznie doprecyzowany w uzupełnieniu wniosku).

Gmina ... jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Gmina ma podpisaną umowę ... z dnia 28.12.2016 r. o przyznanie pomocy finansowej na realizację projektu ... wykonywanego w ramach Osi priorytetowej 4 Energia przyjazna środowisku, Działanie 4.1 Wsparcie wykorzystania OZE - Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa ... na lata 2014-2020 obejmującego wykonanie instalacji solarnych do wspomagania ogrzewania wody użytkowej oraz kotłów na biomasę w budynkach mieszkalnych mieszkańców Gminy.

Zawarta umowa zapewni sfinansowanie 85% poniesionych na inwestycję kosztów kwalifikowanych, a 15% pokryją mieszkańcy. Projekt ma na celu poprawę warunków życia mieszkańców Gminy poprzez rozwijanie infrastruktury technicznej, tj. budowę instalacji wykorzystujących odnawialne źródła energii - instalacje solarne i kotły na biomasę oraz redukcję wydzielanych do atmosfery gazów cieplarnianych i innych substancji szkodliwych. Jest on jednym z zadań własnych gminy, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 roku o samorządzie gminnym. Jak również zgodnie z ustawą Prawo Ochrony Środowiska do zadań gminy należy między innymi finansowanie przedsięwzięć związanych z ochroną powietrza, a także wspomaganie wykorzystania lokalnych źródeł energii odnawialnej oraz wprowadzania bardziej przyjaznych dla środowiska nośników energii (z art. 403 ust. 2 ustawy Prawo Ochrony Środowiska).

Projekt zakłada dostarczenie i montaż instalacji wykorzystujących odnawialne źródła energii, służących do wytwarzania energii cieplnej w budynkach mieszkalnych lub na gruncie będących własnością mieszkańców gminy.

Gmina ponosi koszty związane z realizacją projektu. Do chwili obecnej nie dokonywała odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z projektem. Jednak uważa, że przysługuje jej w tym zakresie prawo do odliczenia i zamierza z niego skorzystać.

Na poczet przyszłych instalacji zainteresowani mieszkańcy Gminy wpłacili już zaliczki jako potwierdzenie przystąpienia do planowanego projektu. Z mieszkańcami Gminy zostały podpisane umowy, w których zobowiążą się oni do wniesienia wkładu własnego do wskazanego projektu, określonego w umowie o dofinansowanie podpisanej przez Gminę z Urzędem Marszałkowskim. Mieszkańcy w treści umowy oświadczą, że posiadają pełne prawo do dysponowania nieruchomością, na której przewiduje się instalację oraz zobowiążą się do przekazania Gminie (do bezpłatnego używania) części nieruchomości o powierzchni niezbędnej do instalacji zestawu na budynku mieszkalnym/gruncie, z przeznaczeniem na zainstalowanie instalacji oraz część wewnętrzną budynku niezbędną do zainstalowania pozostałej części instalacji niezbędnej do prawidłowego funkcjonowania zestawu i udziela w tym zakresie prawa do dysponowania nieruchomością na cele budowlane, zgodnie z art. 32 ust. 4 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane. Instalacje przez 5 lat będą własnością Gminy, mieszkańcy w tym czasie będą je bezpłatnie użytkować. Następnie instalacje zostaną protokolarnie przekazane mieszkańcom, bez konieczności dokonywania przez nich dodatkowych płatności na rzecz Gminy.

Od wpłaconych zaliczek oraz od wpłat mieszkańców wynikających z zawartych umów zostanie naliczony i odprowadzony podatek od towarów według stawki: 8% w przypadku montażu na budynku mieszkalnym; 23% w przypadku montażu na gruncie. Instalacje będą obsługiwały wyłącznie budynki mieszkalne, których powierzchnie nie przekraczają 300 m².

Ponadto, Wnioskodawca w piśmie z dnia 25 sierpnia 2017 r. (data wpływu 1 września 2017 r.), stanowiącym uzupełnienie wniosku wskazał, że:

Pkt 1.

Faktury dokumentujące zakup towarów i usług związanych z realizacją projektu ... wystawiane będą na Gminę ....

Pkt 2.

Instalacje solanie i kotły na biomasę związane z realizacją projektu ... będą służyły do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług polegających na tym, że za zamontowanie ww. instalacji u mieszkańców zostanie pobrana od nich jednorazowa opłata. W późniejszym okresie nie będą pobierane żadne opłaty za użytkowanie instalacji przez mieszkańców, jak również za przekazanie mieszkańcom instalacji po okresie trwałości projektu nie będą pobierane opłaty.

Pkt 3.

Montaż instalacji na rzecz mieszkańców w ramach projektu ... nie będzie realizowany w ramach budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Pkt 4.

Symbol PKOB dla obiektów budowlanych, na których będą wykonywane (montowane) instalacje solarne oraz kotły na biomasę - 1110.

Pkt 5.

Odwołując się do podpisanej umowy o przyznanie pomocy finansowej na realizację projektu ... wykonywanego w ramach Osi priorytetowej 4 Energia przyjazna środowisku, Działanie 4.1 Wsparcie wykorzystania OZE - Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa ... na lata 2014-2020, gdzie wskazany jest cel realizacji projektu oraz możliwość osiągnięcia tego celu - czynności, o których mowa we wniosku o interpretację, objęte zakresem zadanych pytań będą dostawą towaru (solarów, pieców na biomasę) wraz z montażem.

Pkt 6.

Zgodnie z praktyką podobne czynności, o których mowa we wniosku, objęte zakresem zadanych pytań, według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług z 2008 r. klasyfikowane są do grupowania 43.22.12.0 - Roboty związane z wykonywaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych.

Pkt 7.

Wydatki związane z realizacją projektu dotyczą: studium wykonalności, dokumentacji projektowej, kosztorysu inwestorskiego, nadzoru inwestorskiego, instalacji solarnych, pieców na biomasę, systemu TIK, promocji projektu, zarządzania projektem, personelu projektu.

Pkt 8.

Wpłaty dokonane przez uczestników projektu (mieszkańców) będą miały charakter obowiązkowy.

Pkt 9.

Brak wpłaty wyklucza uczestnika (mieszkańca) z udziału w projekcie.

Pkt 10.

Realizacja przedmiotowego projektu uzależniona jest od otrzymania dofinansowania ze środków Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa ... na lata 2014-2020, gdyby Gmina nie otrzymała dofinansowania nie realizowałaby inwestycji. Dofinansowanie jest już przyznane.

Pkt 11.

Dofinansowanie otrzymane ze środków Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa ... na lata 2014-2020 jest przeznaczone na: studium wykonalności, dokumentację projektową i kosztorys inwestorski, nadzór inwestorski, instalacje solarne, piece na biomasę, system TIK, promocje projektu, zarządzanie projektem, personel projektu.

Pkt 12.

W przypadku nieotrzymania dofinansowania projekt nie byłby realizowany.

Pkt 13.

Wysokość otrzymanego dofinansowania nie jest uzależniona od ilości nieruchomości biorących udział w projekcie.

Natomiast, w piśmie z dnia 12 września 2017 r. (data wpływu 20 września 2017 r.), stanowiącym uzupełnienie wniosku Wnioskodawca jednoznacznie wskazał, że:

Ad. 1.

W rozumieniu przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221) Gmina, zawierając umowy z mieszkańcami na montaż kolektorów słonecznych i kotłów na biomasę, będzie stroną świadczącą usługę na rzecz osoby fizycznej.

Ad. 2.

Montaż instalacji, o których mowa we wniosku, które Gmina będzie wykonywać na rzecz mieszkańców w ramach projektu ..., będzie realizowany w ramach budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy wpłaty dokonywane przez mieszkańców Gminy na montaż instalacji w ramach ww. projektu powinny być opodatkowane? Jeżeli tak, to według jakiej stawki i jaka będzie podstawa opodatkowania?

Zdaniem Wnioskodawcy.

Ad. 1.

W zaistniałej sytuacji Gmina występuje jako świadcząca usługi, wpłaty mieszkańców będą stanowiły zapłatę za usługę wykonaną przez Gminę.

Według Gminy wpłaty z tytułu uczestnictwa w projekcie otrzymane od mieszkańców, u których będą wykonane instalacje, są opodatkowane podatkiem od towarów i usług. W przypadku instalacji na budynkach mieszkalnych o powierzchni nie przekraczającej 300 m² zastosowanie będzie miała stawka 8%, natomiast dla instalacji na gruncie - 23%. Opodatkowanie stawką 23% wynika z art. 41 ust. 1 z uwzględnieniem art. 146a pkt 2; obniżona stawka 8% wynika z art. 41 ust. 2 i 12- 12b z uwzględnieniem art. 146a pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Ad. 2.

Zdaniem Gminy przekazanie instalacji na rzecz mieszkańców nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Po 5-letnim okresie trwałości projektu mieszkańcy protokolarnie przejmą prawo własności tych instalacji, bez dokonywania dodatkowych płatności na rzecz Gminy. Wobec czego, całość należności Gminy od mieszkańca, w związku z montażem instalacji, to kwota wpłaty z tytułu uczestnictwa w projekcie. Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy podstawą opodatkowania jest obrót. Całość należności za montaż instalacji to wymagana na początku wpłata mieszkańców, czyli całość zobowiązania podatkowego Gminy z tytułu podatku od towarów i usług wynika z opodatkowania wpłat mieszkańców z tytułu uczestnictwa w projekcie. Wydanie przedmiotu świadczonej usługi, a tym samym zakończenie świadczenia usługi nastąpi po 5-letnim okresie trwałości projektu, wobec czego nie wystąpi tu oddzielna czynność w zakresie podatku od towarów i usług.

Ad. 3.

Zdaniem Gminy przysługuje Jej prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z poniesionymi wydatkami w ramach projektu, czyli podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych za wykonanie studium wykonalności, dokumentację projektową i kosztorys inwestorski, systemy teleinformatyczne, promocję, jak również przez końcowego dostawcę instalacji, inspektora nadzoru, zarządzającego projektem w pełnej wysokości. W przypadku wymienionych robót i usług istnieje bezpośredni związek z czynnościami opodatkowanymi, skutkujący powstaniem podatku należnego. Gmina jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wypełnione są więc dwa warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, niezbędne do przysługiwania prawa obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

• opodatkowania i stawki podatku VAT dla wpłat dokonywanych przez mieszkańców Gminy za montaż instalacji solarnych i kotłów na biomasę - jest prawidłowe,

• ustalenia podstawy opodatkowania jest nieprawidłowe,

• braku opodatkowania po upływie 5 lat bezpłatnego przekazania przez Gminę na rzecz mieszkańców instalacji solarnych i kotłów na biomasę - jest prawidłowe,

• prawa do odliczenia podatku naliczonego od dokonanych i przyszłych wydatków związanych z realizacją projektu pn. ... - jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel ().

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, iż usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.) zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jak wynika z powyżej przedstawionego stanu prawnego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwojakim charakterze:

• podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa oraz

• podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp. umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2016 r., poz. 446 z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Zadania własne obejmują m.in. zadania w zakresie wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym).

Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi (art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym).

Zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

W myśl art. 19a ust. 8 ustawy, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.

Stosownie art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Podstawowa stawka podatku od towarów i usług, stosownie do treści art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Oprócz stawki podstawowej, na wybrane grupy towarów i usług, ustawodawca przewidział stawki preferencyjne oraz zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Stosownie jednak do treści art. 146a pkt 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%, z zastrzeżeniem art. 146f.

W oparciu o art. 41 ust. 12 ustawy, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Na podstawie art. 41 ust. 12a ustawy, przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Na podstawie art. 2 pkt 12 ustawy, obiekty budownictwa mieszkaniowego to budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Zgodnie z art. 41 ust. 12b ustawy, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1. budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m²,
2. lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m².

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 41 ust. 12c ustawy).

Jak wynika z powołanych wyżej przepisów, ustawa o podatku od towarów i usług, poprzez podanie klasyfikacji, odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Zatem, dla celów podatku od towarów i usług stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316, z późn. zm.), stanowiącego usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych.

Zgodnie z ww. rozporządzeniem, w dziale 11 mieszczą się budynki mieszkalne. Dział ten obejmuje grupy budynków: 111 mieszkalnych jednorodzinnych, 112 o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe, 113 zbiorowego zamieszkania.

Celem właściwego zdefiniowania pojęcia obiektu budownictwa mieszkaniowego i co się z tym wiąże stosowania odpowiedniej stawki podatkowej, należy uwzględniać regulacje wynikające z przywołanego art. 2 pkt 12 ustawy. Nadto w celu ustalenia właściwej stawki podatku VAT dla usług montażu ww. instalacji solarnych i kotłów na biomasę, należy ustalić czy dokonywane są one w ramach remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Wskazać przy tym należy, że przepisy z zakresu podatku od towarów i usług nie definiują pojęć budowa, remont, modernizacja, termomodernizacja oraz przebudowa, dlatego też w tym zakresie należy odwołać się do przepisów Prawa budowlanego oraz powszechnego rozumienia.

Zgodnie z art. 3 pkt 6 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2017 r., poz. 1332), przez budowę należy rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego.

W myśl art. 3 pkt 7 ww. ustawy Prawo budowlane, przez roboty budowlane należy rozumieć budowę, a także prace polegające na przebudowie, montażu, remoncie lub rozbiórce obiektu budowlanego.

Przez przebudowę, zgodnie z pkt 7a tego artykułu, należy rozumieć wykonywanie robót budowlanych, w wyniku których następuje zmiana parametrów użytkowych lub technicznych istniejącego obiektu budowlanego, z wyjątkiem charakterystycznych parametrów, jak: kubatura, powierzchnia zabudowy, wysokość, długość, szerokość bądź liczba kondygnacji; w przypadku dróg są dopuszczalne zmiany charakterystycznych parametrów w zakresie niewymagającym zmiany granic pasa drogowego.

Modernizacja w rozumieniu przyjętym w języku polskim powszechnie oznacza ulepszenie, podwyższenie wartości technicznej, czy też użytkowej, podwyższenie standardu, unowocześnienie obiektu budowlanego lub jego części.

Z kolei definicja remontu została zawarta w pkt 8 art. 3 cyt. ustawy Prawo budowlane. Zgodnie z jego brzmieniem, przez remont należy rozumieć wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a nie stanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych, niż użyto w stanie pierwotnym.

Natomiast w ustawie z dnia 21 listopada 2008 r. o wspieraniu termomodernizacji i remontów (Dz. U. z 2017 r., poz. 130), znajduje się określenie przedsięwzięcia termomodernizacyjnego (art. 2 pkt 2), którym jest między innymi ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie zapotrzebowania na energię dostarczaną na potrzeby ogrzewania i podgrzewania wody użytkowej oraz ogrzewania do budynków mieszkalnych, budynków zbiorowego zamieszkania oraz budynków stanowiących własność jednostek samorządu terytorialnego służących do wykonywania przez nie zadań publicznych.

Co prawda, ustawa o wspieraniu termomodernizacji i remontów ma inny kontekst normatywny niż ustawa o podatku od towarów i usług, ale skoro ustawodawca zdefiniował dane pojęcie w systemie prawnym, to nie ma podstaw do tego, aby odrzucać istniejącą definicję i tworzyć nową. Należy więc zaznaczyć, że definiując pojęcie przedsięwzięcia termomodernizacyjnego ustawodawca kierował się wyłącznie skutkiem, jaki ma zostać osiągnięty w wyniku tego przedsięwzięcia; zaniechał nawet przykładowego wymienienia rodzajów prac, jakie mieszczą się w pojęciu tego przedsięwzięcia. Definicja określająca przedsięwzięcie termomodernizacyjne wyłącznie na podstawie celu, jaki ma zostać osiągnięty, jest usprawiedliwiona zarówno na gruncie ustawy o wspieraniu termomodernizacji i remontów, jak i na gruncie prawa podatkowego.

Z kolei montaż, zgodnie ze Współczesnym słownikiem języka polskiego (red. Bogusław Dunaj, wyd. Langenscheidt Polska Sp. z o.o.), oznacza składanie maszyn, urządzeń z gotowych części; zakładanie instalacji, łączenie oddzielnych części w jedną artystyczną, kompozycyjną całość. Z kolei instalować oznacza zakładać, montować jakieś urządzenia techniczne. W związku z przytoczoną definicją stwierdzić należy, że pojęcie montaż odnosi się do takiego sposobu działania, w efekcie którego z niezależnie od siebie istniejących części powstaje wytwór będący zupełnie nową całością.

Dodatkowo należy wskazać, że stosownie do przepisów cyt. rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych.

Z powyższego wynika, że prawo do zastosowania 8% stawki podatku wystąpi wówczas, gdy inwestycja będzie dotyczyła obiektów budowlanych zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych, przy założeniu, że usługa będzie wykonywana w ramach czynności określonych w art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług.

Analiza powołanych wyżej przepisów prowadzi do wniosku, iż warunkiem zastosowania 8% stawki, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług, jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy budynków lub ich części. Po drugie, budynki lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej, 8% stawki podatku.

Natomiast w przypadku budownictwa nieobjętego społecznym programem mieszkaniowym (budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m² oraz lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m²), preferencyjną stawkę VAT w wysokości 8% stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej te obiekty do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Z uregulowań zawartych w ustawie z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2016 r., poz. 290, z późn. zm.), wynika, że pod pojęciem obiektu budowlanego rozumie się budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi. Budynkiem zaś jest taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach (art. 3 pkt 1 lit. a i pkt 2).

Stwierdzić należy, że w powyższej definicji budynku nie mieszczą się elementy infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu. Oznacza to, że stawka preferencyjna, przewidziana ww. przepisami art. 41 ust. 12 w związku z art. 41 ust. 2 i art. 146a pkt 2 ustawy, dotyczy czynności tam wymienionych wykonywanych wyłącznie w budynkach, rozumianych jako obiekty budowlane wraz z wbudowanymi w bryle budynku instalacjami i urządzeniami technicznymi. Stawki tej ustawodawca nie przewidział dla ww. czynności wykonywanych poza tymi obiektami, w tym również dotyczących elementów infrastruktury budowlanej. Zatem do pozostałych usług, wykonywanych poza bryłą budynku, zastosowanie ma podstawowa stawka podatku w wysokości 23%.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Gmina podpisała umowę o przyznanie pomocy finansowej na realizację projektu ... obejmującego wykonanie instalacji solarnych do wspomagania ogrzewania wody użytkowej oraz kotłów na biomasę w budynkach mieszkalnych mieszkańców Gminy.

Zawarta umowa zapewni sfinansowanie 85% poniesionych na inwestycję kosztów kwalifikowanych, a 15% pokryją mieszkańcy. Projekt zakłada dostarczenie i montaż instalacji wykorzystujących odnawialne źródła energii, służących do wytwarzania energii cieplnej w budynkach mieszkalnych lub na gruncie będących własnością mieszkańców gminy.

Na poczet przyszłych instalacji zainteresowani mieszkańcy Gminy wpłacili już zaliczki jako potwierdzenie przystąpienia do planowanego projektu. Z mieszkańcami Gminy zostały podpisane umowy, w których zobowiążą się oni do wniesienia wkładu własnego do wskazanego projektu, określonego w umowie o dofinansowanie podpisanej przez Gminę z Urzędem Marszałkowskim. Mieszkańcy w treści umowy oświadczą, że posiadają pełne prawo do dysponowania nieruchomością, na której przewiduje się instalację oraz zobowiążą się do przekazania Gminie (do bezpłatnego używania) części nieruchomości o powierzchni niezbędnej do instalacji zestawu na budynku mieszkalnym/gruncie, z przeznaczeniem na zainstalowanie instalacji oraz część wewnętrzną budynku niezbędną do zainstalowania pozostałej części instalacji niezbędnej do prawidłowego funkcjonowania zestawu i udziela w tym zakresie prawa do dysponowania nieruchomością na cele budowlane. Instalacje przez 5 lat będą własnością Gminy, mieszkańcy w tym czasie będą je bezpłatnie użytkować. Następnie instalacje zostaną protokolarnie przekazane mieszkańcom, bez konieczności dokonywania przez nich dodatkowych płatności na rzecz Gminy.

Od wpłaconych zaliczek oraz od wpłat mieszkańców wynikających z zawartych umów zostanie naliczony i odprowadzony podatek od towarów według stawki: 8% w przypadku montażu na budynku mieszkalnym; 23% w przypadku montażu na gruncie. Instalacje będą obsługiwały wyłącznie budynki mieszkalne, których powierzchnie nie przekraczają 300 m².

Faktury dokumentujące zakup towarów i usług związanych z realizacją projektu ... wystawiane będą na Gminę ....

Symbol PKOB dla obiektów budowlanych, na których będą wykonywane (montowane) instalacje solarne oraz kotły na biomasę - 1110.

Czynności, o których mowa we wniosku, objęte zakresem zadanych pytań, według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług z 2008 r. klasyfikowane są do grupowania 43.22.12.0 - Roboty związane z wykonywaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych.

Wydatki związane z realizacją projektu dotyczą: studium wykonalności, dokumentacji projektowej, kosztorysu inwestorskiego, nadzoru inwestorskiego, instalacji solarnych, pieców na biomasę, systemu TIK, promocji projektu, zarządzania projektem, personelu projektu.

Wpłaty dokonane przez uczestników projektu (mieszkańców) będą miały charakter obowiązkowy. Brak wpłaty wyklucza uczestnika (mieszkańca) z udziału w projekcie.

W uzupełnieniu z dnia 12 września 2017 r., Wnioskodawca jednoznacznie wskazał, że w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług Gmina, zawierając umowy z mieszkańcami na montaż kolektorów słonecznych i kotłów na biomasę, będzie stroną świadczącą usługę na rzecz osoby fizycznej. Montaż instalacji, o których mowa we wniosku, które Gmina będzie wykonywać na rzecz mieszkańców w ramach projektu ..., będzie realizowany w ramach budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą m.in kwestii, czy wpłacane przez mieszkańców kwoty pieniężne na podstawie umowy powinny być opodatkowane podatkiem od towarów i usług, a jeśli tak według jakiej stawki i jaka będzie podstawa opodatkowania.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega konkretna czynność (dostawa towaru lub usługa), a nie zapłata. Wyjątkiem jest uiszczenie zaliczki na poczet przyszłej dostawy towarów czy świadczenia usług.

W niniejszej sprawie czynnością, jaką Gmina dokona na rzecz mieszkańców, biorących udział w projekcie, będzie montaż instalacji solarnych oraz kotłów na biomasę, na poczet wykonania których Gmina pobierze określoną w umowie wpłatę, zgodnie z zawartymi z mieszkańcami umowami.

Nie można zatem uznać, że wpłaty, które będą wnoszone przez mieszkańców deklarujących uczestnictwo w projekcie pozostaną w oderwaniu od czynności, które zostaną wykonane przez Gminę będzie zachodził bowiem związek pomiędzy dokonywanymi wpłatami a zobowiązaniem się Gminy do wykonania określonych czynności. Należy zauważyć, że we wskazanej sytuacji będzie istniał bezpośredni związek pomiędzy dokonywanymi wpłatami a zindywidualizowanym świadczeniem na rzecz uczestnika projektu, które ma zostać wykonane przez Wnioskodawcę. Należy również zauważyć, że stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy, Gmina zawierając umowę z wykonawcą na montaż instalacji solarnych oraz kotłów na biomasę, będzie wchodziła w rolę świadczącego usługę. Tym samym wpłaty, które Gmina otrzyma od mieszkańców będą stanowiły wynagrodzenie z tytułu świadczonych przez nią usług na rzecz mieszkańców. Oznacza to, że dokonane wpłaty, o których mowa we wniosku, będą stanowiły zaliczki na poczet przyszłej usługi.

Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz przywołanych regulacji ustawy o podatku od towarów i usług prowadzi do stwierdzenia, że w rozpatrywanej sprawie będą występowały skonkretyzowane świadczenia, które będą wykonane między dwoma stronami umowy cywilnoprawnej, tj. między Gminą (która zobowiązała się do montażu instalacji solarnych oraz kotłów na biomasę i przekazania ich do użytkowania mieszkańcom), a właścicielami nieruchomości, którzy zobowiązali się do partycypowania w kosztach ww. montażu. Wobec powyższego wystąpi bezpośredni związek (ekwiwalentność) pomiędzy świadczeniem Gminy, a płatnościami wnoszonymi przez ww. właścicieli. Z uwagi na zaistnienie bezpośredniego związku pomiędzy otrzymanymi wpłatami, a zindywidualizowanymi świadczeniami na rzecz właścicieli nieruchomości należy stwierdzić, że usługi, które będzie wykonywała Gmina, będą stanowiły czynności podlegające opodatkowaniu, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

W konsekwencji mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że wpłaty, które będą uiszczane przez mieszkańców z tytułu montażu instalacji solarnych oraz kotłów na biomasę będą stanowić konieczny i niezbędny warunek ich wykonania. Pozostaną w bezpośrednim związku ze świadczeniem usług przez Gminę, która zobowiąże się do realizacji inwestycji pod warunkiem otrzymania wynagrodzenia od mieszkańców. Wobec tego, świadczenia do których zobowiąże się Wnioskodawca, będą stanowić odpłatne świadczenie usług, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i które zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, niekorzystające ze zwolnienia od podatku.

Wskazać należy, że do zagadnienia opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności wykonywanych na rzecz mieszkańców przez Wnioskodawcę w ramach projektu trzeba odnieść się w sposób całościowy. Działania Gminy wykonywane po 5 latach polegające na przeniesieniu przez Gminę własności zamontowanych instalacji solarnych oraz kotłów na biomasę na mieszkańców nie będzie stanowić odrębnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ale będzie elementem całościowej usługi świadczonej przez Gminę na rzecz mieszkańców.

W przedmiotowej sprawie czynnością podlegającą opodatkowaniu nie będzie samo przekazanie przez Gminę po 5 latach od zakończenia inwestycji na własność zamontowanych instalacji solarnych oraz kotłów na biomasę, lecz świadczenie przez Gminę usługi montażu ww. instalacji solarnych oraz kotłów na biomasę.

Jednocześnie należy wskazać, że przekazanie przez Gminę instalacji solarnych oraz kotłów na biomasę, na rzecz których zostały wybudowane nie będzie stanowić nieodpłatnej dostawy towaru w rozumieniu art. 7 ust. 2 ustawy.

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy stwierdzić należy, że transakcja przeniesienia przez Gminę własności instalacji solarnych oraz kotłów na biomasę na mieszkańców nie będzie stanowić odrębnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, z uwagi na fakt, że będzie stanowić element całościowej usługi świadczonej przez Gminę na rzecz mieszkańców.

Ponadto, skoro montaż instalacji solarnych oraz kotłów na biomasę będzie wykonywany na/w budynkach mieszkalnych, które są zaliczane do budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa nie przekracza 300 m², a budynki mieszkalne, o których mowa we wniosku sklasyfikowane są w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w sekcji 1 dział 11 symbol PKOB 1110, to ww. czynności będą opodatkowane 8% stawką podatku, zgodnie z art. 41 ust. 2 w związku z art. 146a pkt 2 ustawy.

Z kolei, jeżeli ww. usługi zostaną wykonane poza bryłą budynku (na gruncie), stawka podatku będzie wynosiła 23%, zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy.

Zatem do części usługi polegającej na montażu instalacji solarnych oraz kotłów na biomasę znajdującej się na terenie działki stanowiącej własność mieszkańca Gminy, jako roboty dotyczące infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu, wykonywane poza bryłą budynku, Wnioskodawca powinien opodatkować wg stawki 23%, zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie opodatkowania i stawki podatku VAT dla wpłat dokonywanych przez mieszkańców Gminy za montaż instalacji solarnych i kotłów na biomasę oraz braku opodatkowania po upływie 5 lat bezpłatnego przekazania przez Gminę na rzecz mieszkańców instalacji solarnych i kotłów na biomasę, należało uznać za prawidłowe.

Natomiast, odnosząc się do kwestii ustalenia podstawy opodatkowania w przedmiotowej sprawie podkreślić należy, iż jak wyżej wskazano stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Z przepisu tego wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub którą ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są czy też nie są opodatkowane istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zatem, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne na pokrycie kosztów działalności nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Przepis art. 29a ust. 1 ustawy jest odpowiednikiem art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zgodnie z którym podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Należy uznać, że opodatkowanie subwencji (dotacji) stanowi wyjątek od zasad ogólnych wspólnego systemu VAT. Nie wszystkie subwencje (dotacje) stanowią element podstawy opodatkowania VAT. Jedynie takie, które są subwencjami (dotacjami) związanymi bezpośrednio z ceną dostawy towarów czy ceną świadczenia usług. Wyjątek ten należy interpretować w sposób ścisły. Wykładnia ścisła prowadzi do wniosku, że tylko subwencje bezpośrednio wpływające na cenę transakcji podlegają opodatkowaniu. Natomiast inne subwencje (dotacje) nie wchodzą tym samym do podstawy opodatkowania, a w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Istotnym zatem dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy jest wyjaśnienie pojęcia subwencja bezpośrednio związana z ceną.

W tym celu istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W szczególności wyroki w sprawach C-184/00 (Office des products wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd. v. Commisioners od Customs and Excise, w skrócie KNW).

W wyroku C-184/00 Trybunał stwierdził, że pojęcie subwencji (dotacji) bezpośrednio związanych z ceną należy interpretować jako obejmujące wyłącznie subwencję, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, a które są wypłacane przez podmiot trzeci w stosunku do sprzedawcy lub świadczącego. Trybunał argumentował, że w celu ustalenia, czy dotacja stanowi wynagrodzenie, cena towarów i usług musi, co do zasady, być ustalana nie później, niż w momencie zdarzenia podlegającego opodatkowaniu. Zobowiązanie do zapłaty dotacji dokonane przez osobę, która jej udziela, rodzi korelat, jakim jest prawo beneficjenta do jej otrzymania, ponieważ dokonał on dostawy podlegającej opodatkowaniu. Ten związek pomiędzy dotacją a ceną musi być jednoznacznie widoczny na podstawie indywidualnej analizy okoliczności stanowiących podstawę wypłaty tego wynagrodzenia. Z drugiej strony nie jest konieczne, aby cena towarów lub usług bądź część tej ceny została ustalona. Wystarczy by możliwe było jej ustalenie. Cena jaką płaci nabywca musi być ustalana w taki sposób, że zmniejsza się ona w proporcji do dotacji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, co zatem stanowi element ustalenia ceny, jakiej żąda ten ostatni. Trybunał w sprawie będącej przedmiotem rozpoznania wskazał sądowi odsyłającemu szereg wskazówek, stwierdzając, że sąd krajowy musi zbadać obiektywnie, czy fakt, iż dotacja jest wypłacana sprzedawcy lub świadczącemu pozwala mu sprzedawać towary lub świadczyć usługi po cenie niższej, niż musiałby on żądać w braku takiej dotacji. Nie jest konieczne, by dotacja odpowiadała bezpośrednio zmniejszeniu ceny dostarczanych towarów, wystarczy by relacja pomiędzy zmniejszeniem ceny a dotacją, która może być wyrażona ryczałtowo, była istotna.

W wyroku C-353/00 Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.

Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu) albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT.

Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo, że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza podatkiem VAT.

Jeżeli otrzymana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę lub świadczeniobiorca otrzymuje je za darmo), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można i należy potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie będziemy mieli do czynienia z sytuacją, w której wystąpią skonkretyzowane świadczenia w zamian za określone wynagrodzenie.

Jak wynika z opisu sprawy Wnioskodawca realizuje projekt o nazwie ... współfinansowany ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014 - 2020. Projekt zakłada dostarczenie i montaż instalacji solarnych i kotłów na biomasę wykorzystujących odnawialne źródła energii, służących do wytwarzania energii cieplnej w budynkach mieszkalnych lub na gruncie będących własnością mieszkańców gminy. Zawarta umowa zapewni sfinansowanie 85% poniesionych na inwestycję kosztów kwalifikowanych, a 15% pokryją mieszkańcy. Realizacja przedmiotowego projektu uzależniona jest od otrzymania dofinansowania ze środków Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa ... na lata 2014-2020, gdyby Gmina nie otrzymała dofinansowania nie realizowałaby inwestycji. Dofinansowanie otrzymane ze środków Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa ... na lata 2014-2020 jest przeznaczone na: studium wykonalności, dokumentację projektową i kosztorys inwestorski, nadzór inwestorski, instalacje solarne, piece na biomasę, system TIK, promocje projektu, zarządzanie projektem, personel projektu. W przypadku nieotrzymania dofinansowania projekt nie byłby realizowany.

W związku z powyższym w opinii tut. Organu przekazane dla Wnioskodawcy środki finansowe z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na realizację ww. projektu należy uznać za środki otrzymane od osoby trzeciej (dotacje, subwencje, lub dopłaty o podobnym charakterze) i mają bezpośredni wpływ na cenę świadczonych przez Wnioskodawcę ww. usług. Należy bowiem zauważyć, że okoliczności sprawy nie potwierdzają, iż otrzymane przez Gminę środki zostaną przeznaczone na ogólną działalność Wnioskodawcy. Jak wynika z opisu sprawy środki te będą wykorzystane na określone działanie, tj. studium wykonalności, dokumentację projektową i kosztorys inwestorski, nadzór inwestorski, instalacje solarne, piece na biomasę, system TIK, promocje projektu, zarządzanie projektem, personel projektu. Jak wskazał Wnioskodawca, zawarta umowa zapewni sfinansowanie 85% poniesionych na inwestycję kosztów kwalifikowanych, a 15% pokryją mieszkańcy. Wpłaty dokonane przez uczestników projektu (mieszkańców) będą miały charakter obowiązkowy. Brak wpłaty wyklucza uczestnika (mieszkańca) z udziału w projekcie.

W świetle powyższego, kwota obowiązkowej wpłaty ostatecznego odbiorcy świadczenia tj. mieszkańca z tytułu realizacji montażu instalacji solarnych i kotłów na biomasę na jego budynku mieszkalnym, z uwagi na przyznane dofinansowanie, będzie niższa od kwoty, jaką Wnioskodawca musiałby żądać od mieszkańca, gdyby przedmiotowego dofinansowania nie było.

W przedmiotowej sprawie otrzymane przez Wnioskodawcę dofinansowanie na realizację projektu w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020, które będzie miało bezpośredni wpływ na kwotę należną (cenę) z tytułu świadczenia usług, stanowi zapłatę otrzymaną od osoby trzeciej. Należy zauważyć, że otrzymane przez Wnioskodawcę środki nie zostaną przeznaczone na ogólną działalność Gminy lecz będą mogły zostać wykorzystane tylko i wyłącznie na określone działanie, tj. studium wykonalności, dokumentację projektową i kosztorys inwestorski, nadzór inwestorski, instalacje solarne, piece na biomasę, system TIK, promocje projektu, zarządzanie projektem, personel projektu. Zatem otrzymane przez Gminę środki na realizację projektu stanowić będą w istocie należności za świadczone usługi.

Tym samym uwzględniając w rozpatrywanej sprawie treść ww. art. 29a ust. 1 ustawy, należy stwierdzić, że podstawą opodatkowania z tytułu świadczonych przez Gminę usług będzie nie tylko kwota należna, w postaci wpłaty, którą będzie uiszczał mieszkaniec biorący udział w projekcie zgodnie z zawartą umową ale także środki, które Gmina otrzyma od podmiotu trzeciego na realizację ww. projektu w części w jakiej dofinansowują one cenę świadczonych na rzecz mieszkańców usług.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania, w którym Wnioskodawca nie uwzględnił do podstawy opodatkowania z tytułu świadczonych przez Gminę usług środków otrzymanych od podmiotu trzeciego na realizację ww. projektu, należało uznać za nieprawidłowe. Bowiem podstawą opodatkowania usług świadczonych przez Wnioskodawcę w analizowanej sprawie będzie zarówno wpłata od mieszkańca jak i dofinansowanie otrzymane przez Wnioskodawcę.

Odnośnie kwestii dotyczącej prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego z faktur zakupowych związanych z realizacją inwestycją pn. ..., wskazać należy, że zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Zatem w podatku od towarów i usług obowiązuje zasada tzw. niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia, nie musi czekać, aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast na podstawie art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go dla tej czynności za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Jak wynika z dokonanej wyżej analizy przepisów, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy warunkowane jest tym, aby nabywane przez podatnika towary i usługi były przez niego wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Należy w tym miejscu podkreślić, że prawo do odliczenia podatku naliczonego, jako integralna część systemu VAT, w zasadzie nie może być ograniczane, ani pod względem czasu, ani też pod względem zakresu przedmiotowego. Nie jest to bowiem wyjątkowy przywilej podatnika, lecz jego fundamentalne prawo. Możność wykonania tego prawa powinna być zapewniona niezwłocznie i względem wszystkich kwot podatku, które zostały pobrane (naliczone) od transakcji związanych z zakupami. Decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia ma zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi.

Jak wskazano powyżej, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez podatnika podatku VAT do wykonywania czynności opodatkowanych.

Analizując okoliczności przedstawione we wniosku, w kontekście obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa, należy uznać, iż w sytuacji Wnioskodawcy zostaną spełnione przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, warunkujące prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, ponieważ jak wynika z okoliczności sprawy wydatki poniesione z tytułu dostawy i montażu instalacji solarnych oraz kotłów na biomasę oraz innych wydatków z nimi związanych (studium wykonalności, dokumentacji projektowej, kosztorysu inwestorskiego, nadzoru inwestorskiego, instalacji solarnych, pieców na biomasę, systemu TIK, promocji projektu, zarządzania projektem, personelu projektu) związane będą wyłącznie z wykonywanymi przez Wnioskodawcę czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług oraz Zainteresowany jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że ponieważ w przedmiotowej sprawie nabywane towary i usługi związane z realizacją ww. inwestycji będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, to co do zasady Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu poniesionych wydatków z otrzymanych faktur, o ile faktury te będą dokumentowały zakup towarów lub usług opodatkowanych na zasadach ogólnych. W przypadku bowiem, gdyby przedmiotem nabycia były usługi podlegające opodatkowaniu na zasadzie odwrotnego obciążenia (art. 17 ust. 1 pkt 8 i ust. 1h ustawy o VAT), to podstawą do dokonania odliczenia nie będzie faktura wystawiona przez usługodawcę, lecz odliczenia należy dokonać na zasadach wynikających z art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. a ustawy o VAT.

Należy jednak zaznaczyć, że kwestia odwrotnego obciążenia nie była przedmiotem niniejszej interpretacji, gdyż nie sformułowano w tym zakresie pytania ani własnego stanowiska.

Jak wyżej wskazano obowiązek zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia ma wpływ na sposób skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego. Natomiast powyższy mechanizm rozliczeń w żaden sposób nie wpływa na sam zakres prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3 wniosku należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy oraz własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

Stanowisko

w części prawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej