Temat interpretacji

Podatek od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku usług reprograficznych i skanowania materiałów bibliotecznych świadczonych przez Pedagogiczną Bibliotekę Wojewódzką w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy oraz w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 23 maja 2017 r. (data wpływu 29 maja 2017 r.) uzupełnionym pismem z dnia 4 lipca 2017 r. (data wpływu 5 lipca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku usług reprograficznych i skanowania materiałów bibliotecznych świadczonych przez Pedagogiczną Bibliotekę Wojewódzką jest:

• nieprawidłowe w części dotyczącej możliwości zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy;
• prawidłowe w części dotyczącej możliwości zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy.

UZASADNIENIE

W dniu 29 maja 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku usług reprograficznych i skanowania materiałów bibliotecznych świadczonych przez Pedagogiczną Bibliotekę Wojewódzką. Powyższy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 5 lipca 2017 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Województwo X jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT.

W konsekwencji:

• wydania przez Naczelny Sąd Administracyjny uchwały z dnia 24 czerwca 2013 r. (sygn. I FPS 1/13), w myśl której w świetle art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT wojewódzkie jednostki budżetowe nie są podatnikami VAT odrębnymi od Województwa,
• wydania w dniu 29 września 2015 r. przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej wyroku w sprawie C-276/14 oraz opinii w tej sprawie wydanej przez Rzecznika Generalnego Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w dniu 30 czerwca 2015 r.,
• ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2016 r., poz. 1454).

Województwo od dnia 01.01.2017 r. podjęło rozliczanie podatku VAT wraz ze swoimi jednostkami organizacyjnymi, w tym z Pedagogiczną Biblioteką Wojewódzką. Pedagogiczna Biblioteka Wojewódzka działa na podstawie następujących aktów prawnych:

1. Ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 1943).
2. Ustawy z dnia 26 stycznia 1982 r. Karta Nauczyciela (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 1379).
3. Ustawy z dnia 05 czerwca 1998 r. o samorządzie województwa (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 486, z późn. zm.).
4. Ustawy z dnia 27 czerwca 1997 r. o bibliotekach (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 642, z późn. zm.).
5. Ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 1870, z późn. zm.).
6. Rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej z dnia 28 lutego 2013 r. w sprawie szczegółowych zasad działania publicznych bibliotek pedagogicznych (Dz. U. z 2013 r., poz. 369).
7. Rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej i Sportu z dnia 29 kwietnia 2003 r. w sprawie ramowego statutu publicznej biblioteki pedagogicznej (Dz. U. z 2003 r., Nr 89, poz. 825).

Biblioteka służy w szczególności wspieraniu procesu kształcenia i doskonalenia nauczycieli, a także wspieraniu działalności szkół, w tym bibliotek szkolnych oraz placówek, o których mowa w art. 2 pkt 3-5 i 7 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty, zakładów kształcenia nauczycieli i placówek doskonalenia nauczycieli.

Do zadań Biblioteki należy w szczególności m.in. zgodnie z jej statutem:

1. Gromadzenie, opracowywanie, ochrona, przechowywanie i udostępnianie użytkownikom materiałów bibliotecznych, na które składają się: dokumenty piśmiennicze, zapisy obrazu i dźwięku oraz zbiory multimedialne;
2. Organizowanie i prowadzenie wspomagania:
   1. szkół i placówek w realizacji zadań dydaktycznych, wychowawczych i opiekuńczych, w tym w wykorzystywaniu technologii informacyjno-komunikacyjnej,
   2. bibliotek szkolnych, w tym w zakresie organizacji i zarządzania biblioteką szkolną.

Zbiory Biblioteki są dostępne dla wszystkich nauczycieli i pracowników zatrudnionych w resorcie oświaty, pracowników naukowych, pracowników kulturalno-oświatowych, studentów oraz innych osób prowadzących działalność pedagogiczną. Zbiory te są powszechnie dostępne, jednakże z pierwszeństwem dla nauczycieli, pedagogów, wychowawców, a także uczniów przygotowujących się do olimpiad i konkursów przedmiotowych.

Biblioteka poza nieodpłatnym udostępnianiem zasobów bibliotecznych, świadczy usługi reprograficzne oraz skanowanie materiałów bibliotecznych będących tylko w zasobach czytelni biblioteki, tj. takich publikacji, które udostępnia się tylko prezencyjnie na miejscu i nie ma możliwości wyniesienia ich poza teren biblioteki. Usługi te są usługami odpłatnymi na podstawie art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 27 czerwca 1997 r. o bibliotekach (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 642, z późn. zm.). Biblioteka pobiera za te usługi opłatę pokrywającą koszt papieru i toneru, która jest dochodem własnym w myśl art. 11a pkt 1 pp. 3 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 1870, z późn. zm.).

Wnioskodawca pismem z dnia 5 lipca 2017 r. uzupełnił opis sprawy o następujące informacje:

1. PBW jest jednostką oświatową objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty art. 2 pkt 10 ustawy z dnia 7 września 1991 roku o systemie oświaty (Dz. U. z 2016 r., poz. 1943).
2. Usługi świadczone przez Bibliotekę Pedagogiczną są usługami w zakresie kształcenia i wychowania. Z biblioteki korzystają głównie nauczyciele, studenci, wykładowcy i uczniowie. Zbiory biblioteki wykorzystywane są do pisania różnego rodzaju prac naukowych, do prowadzenia zajęć dydaktycznych w szkołach, gimnazjach, liceach i uczelniach. Ponadto biblioteka działa w oparciu o ustawę z dnia 27 czerwca 1997 r. o bibliotekach, art. 22 pkt 1 ww. ustawy, zgodnie z nim biblioteki pedagogiczne prowadzą działalność służącą potrzebom oświaty i wychowania, w tym kształcenia i doskonalenia kadry pedagogicznej.
3. Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 czerwca 1997 roku o bibliotekach, w oparciu o którą działa też biblioteka pedagogiczna, biblioteki i ich zbiory stanowią dobro narodowe oraz służą zachowaniu dziedzictwa narodowego. Biblioteki organizują i zapewniają dostęp do zasobów dorobku nauki i kultury polskiej oraz światowej. W związku z powyższym usługi Biblioteki stanowią także usługi kulturalne. Zbiory biblioteki są dobrami kulturalnymi udostępnianymi m.in. poprzez reprografię i skany czytelnikom.
4. Zgodnie z art. 2 ustawy z dnia 25 października 1991 roku o instytucjach kultury (Dz. U. z 2017 roku, poz. 862), biblioteki są formami organizacyjnymi działalności kulturalnej. W związku z tym, że Pedagogiczna Biblioteka Wojewódzka działa w oparciu o ustawę o bibliotekach i w oparciu o ustawę o oświacie uznaje się, że biblioteka jest jednostką kulturalno-oświatową.
5. Zgodnie z art. 4 ustawy z dnia 27 czerwca 1997 roku o bibliotekach, do podstawowych zadań bibliotek należy:
   1. gromadzenie, opracowywanie, przechowywanie i ochrona materiałów bibliotecznych;
   2. obsługa użytkowników, przede wszystkim udostępnianie zbiorów oraz prowadzenie działalności informacyjnej, zwłaszcza informowanie o zbiorach własnych, innych bibliotek, muzeów i ośrodków informacji naukowej, a także współdziałanie z archiwami w tym zakresie.
   Do zadań bibliotek może ponadto należeć prowadzenie działalności bibliograficznej, dokumentacyjnej, naukowo-badawczej, wydawniczej, edukacyjnej, popularyzatorskiej i instrukcyjno-metodycznej.
   W związku z punktem 2 ww. artykułu, udostępnianie zbiorów biblioteki za pośrednictwem reprografii, bądź skanowania, jest ściśle związane z zadaniami podstawowymi biblioteki. Biblioteka poza nieodpłatnym udostępnianiem zasobów bibliotecznych, świadczy usługi reprograficzne oraz skanowanie materiałów bibliotecznych będących tylko w zasobach czytelni biblioteki, tj. takich publikacji, które udostępnia się tylko prezencyjnie na miejscu i nie ma możliwości wyniesienia ich poza teren biblioteki. Usługi te są usługami odpłatnymi na podstawie art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 27 czerwca 1997 r. o bibliotekach.
6. Usługi reprografii i skany są niezbędne do wykonywania usług podstawowych, gdyż dotyczą one tylko i wyłącznie zbiorów z zasobów czytelni i zbiorów specjalnych, które czytelnik ma do wglądu tylko i wyłącznie na miejscu w czytelni i nie ma możliwości wyniesienia ich poza teren biblioteki. Stąd reprografia i skan umożliwia udostępnienie tego typu zbiorów nauczycielom, pracownikom dydaktycznym, wykładowcom i uczniom.
   Usługi te nie przynoszą dodatkowego dochodu, gdyż są przeznaczone tylko i wyłącznie na pokrycie kosztów związanych z zakupem papieru do ksero i tonera do urządzeń kserograficznych, niezbędnych przeglądów, konserwacji i napraw urządzeń kserograficznych (art. 14 pkt 3 ustawy o bibliotekach). Nie ma możliwości, aby osoba nie będąca czytelnikiem biblioteki skorzystała z tego typu usług. Biblioteka nie prowadzi usług ksero dostępnych publicznie, nie reklamuje się, nie świadczy usług w zakresie reprografii materiałów prywatnych dla osób nie będących czytelnikami biblioteki. Dlatego też nie jest konkurencją dla usługodawców świadczących podobne usługi.
7. Biblioteka świadcząc usługi reprograficzne oraz skanowanie materiałów bibliotecznych nie osiąga systematycznych zysków z tej działalności, stosując się do art. 14 pkt 3 ustawy o bibliotekach. Wysokość opłat, o których mowa wyżej, nie może przekraczać kosztów wykonania usługi. W związku z tym opłaty pokrywają tylko koszty wymienione w odpowiedzi na pytanie 6.
8. Usługi reprograficzne i skanowania nie są usługami, o których mówi art. 43 ust. 19 ustawy z dnia 11 marca 2014 roku o podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy usługi reprograficzne i skanowania świadczone przez Pedagogiczną Bibliotekę Wojewódzką są zwolnione z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 pkt 26 i 33 ustawy o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

1. jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania,
2. uczelnie, jednostki naukowe PAN oraz jednostki badawczo-rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym

&‒ oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

W związku z tym, iż z Pedagogicznej Biblioteki Wojewódzkiej korzystają głównie nauczyciele i pracownicy zatrudnieni w resorcie oświaty, pracownicy naukowi, pracownicy kulturalno-oświatowi, studenci oraz inne osoby prowadzące działalność pedagogiczną udostępnianie materiałów bibliotecznych poprzez ich reprografię i skanowanie służy wychowaniu i kształceniu, gdyż wykorzystują oni te materiały do pracy w szkołach i placówkach oświatowych. Nie ma możliwości, aby ktokolwiek z ulicy w Pedagogicznej Bibliotece Wojewódzkiej kserował swoje własne materiały takie usługi nie są świadczone.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy, zwalnia się z podatku usługi kulturalne świadczone przez:

1. podmioty prawa publicznego lub inne podmioty uznane na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym lub wpisane do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, oraz dostawę towarów ściśle z tymi usługami związaną,
2. indywidualnych twórców i artystów wykonawców, w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzane w formie honorariów, w tym za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania utworów.

Na podstawie art. 43 ust. 17 ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów i świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1. nie są one niezbędne do wykonywania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
2. ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

W odniesieniu do powyżej przytoczonych przepisów należy wskazać, iż jedną z podstawowych usług Pedagogicznej Biblioteki Wojewódzkiej jest udostępnianie materiałów bibliotecznych, czy to poprzez wypożyczenie, czy poprzez umożliwienie czytelnikowi zeskanowania, bądź skserowania tychże materiałów. Pedagogiczna Biblioteka Wojewódzka nie świadczy usług w zakresie reprografii materiałów prywatnych, dlatego też nie jest konkurencją dla usługodawców świadczących podobne usługi. Pedagogiczna Biblioteka Wojewódzka nie posiada szyldu, czy tablicy informującej o punkcie ksero.

Art. 43 pkt 18. Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 31, 32 i 33 lit. a, stosuje się pod warunkiem, że podmioty wykonujące czynności, o których mowa w tych przepisach, nie osiągają w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia są one przeznaczane w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług.

W przypadku Pedagogicznej Biblioteki Wojewódzkiej tak właśnie jest, ponieważ doskonali świadczone usługi m.in. poprzez wzbogacanie księgozbioru.

Mając na uwadze powyższe okoliczności Województwo X stoi na stanowisku, iż usługi reprograficzne i skanowania świadczone przez Pedagogiczną Bibliotekę Wojewódzką są zwolnione z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 pkt 26 i 33 ustawy o podatku od towarów usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest:

• nieprawidłowe w części dotyczącej możliwości zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy;
• prawidłowe w części dotyczącej możliwości zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ().

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast w myśl. art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Jednakże, zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, zastosowanie obniżonej stawki podatku lub zwolnienia od opodatkowania podatkiem od towarów i usług możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Z opisu sprawy wynika, że Województwo X jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. Wnioskodawca od dnia 01.01.2017 r. podjął rozliczanie podatku VAT wraz ze swoimi jednostkami organizacyjnymi, w tym z Pedagogiczną Biblioteką Wojewódzką. Pedagogiczna Biblioteka Wojewódzka jest jednostką oświatową objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty. Biblioteka służy w szczególności wspieraniu procesu kształcenia i doskonalenia nauczycieli, a także wspieraniu działalności szkół, w tym bibliotek szkolnych oraz placówek, o których mowa w ustawie, zakładów kształcenia nauczycieli i placówek doskonalenia nauczycieli. Usługi świadczone przez Bibliotekę Pedagogiczną są usługami w zakresie kształcenia i wychowania. Zgodnie z art. 2 ustawy o instytucjach kultury, biblioteki są formami organizacyjnymi działalności kulturalnej. W związku z tym, że Pedagogiczna Biblioteka Wojewódzka działa w oparciu o ustawę o bibliotekach i w oparciu ustawę o oświacie uznaje się, że biblioteka jest jednostką kulturalno-oświatową.

Do zadań Biblioteki należy: gromadzenie, opracowywanie, ochrona, przechowywanie i udostępnianie użytkownikom materiałów bibliotecznych, na które składają się dokumenty piśmiennicze, zapisy obrazu i dźwięku oraz zbiory multimedialne; organizowanie i prowadzenie wspomagania: szkół i placówek w realizacji zadań dydaktycznych, wychowawczych i opiekuńczych (w tym w wykorzystywaniu technologii informacyjno-komunikacyjnej); bibliotek szkolnych (w zakresie organizacji i zarządzania biblioteką szkolną).

Biblioteki organizują i zapewniają dostęp do zasobów dorobku nauki i kultury polskiej oraz światowej. W związku z powyższym powyższe usługi stanowią także usługi kulturalne. Zbiory Biblioteki są dobrami kulturalnymi udostępnianymi m.in. poprzez reprografię i skany czytelnikom. Zbiory te są dostępne dla wszystkich nauczycieli i pracowników zatrudnionych w resorcie oświaty, pracowników naukowych, pracowników kulturalno-oświatowych, studentów oraz innych osób prowadzących działalność pedagogiczną. Pierwszeństwo dostępu do zbiorów posiadają nauczyciele, pedagodzy, wychowawcy, a także uczniowie przygotowujący się do olimpiad i konkursów przedmiotowych.

Biblioteka poza nieodpłatnym udostępnianiem zasobów bibliotecznych, świadczy usługi reprograficzne oraz skanowanie materiałów bibliotecznych będących tylko w zasobach czytelni biblioteki, tj. takich publikacji, które udostępnia się tylko prezencyjnie na miejscu i nie ma możliwości wyniesienia ich poza teren biblioteki. Usługi te są usługami odpłatnymi na podstawie art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o bibliotekach. Biblioteka pobiera za te usługi opłatę pokrywającą koszt papieru i toneru, która jest dochodem własnym w myśl art. 11a pkt 1 pp. 3 ustawy o finansach publicznych.

W związku z tym, iż z Pedagogicznej Biblioteki Wojewódzkiej korzystają głównie nauczyciele i pracownicy zatrudnieni w resorcie oświaty, pracownicy naukowi, pracownicy kulturalno-oświatowi, studenci oraz inne osoby prowadzące działalność pedagogiczną udostępnianie materiałów bibliotecznych poprzez ich reprografię i skanowanie służy wychowaniu i kształceniu gdyż wykorzystują oni te materiały do pracy w szkołach i placówkach oświatowych. Nie ma możliwości, aby ktokolwiek z ulicy w Pedagogicznej Bibliotece Wojewódzkiej kserował swoje własne materiały takie usługi nie są świadczone.

Udostępnianie materiałów bibliotecznych czy to poprzez wypożyczenie, czy poprzez umożliwienie czytelnikowi zeskanowania, bądź skserowania tychże materiałów jest jedną z podstawowych usług Biblioteki. Pedagogiczna Biblioteka Wojewódzka nie świadczy usług w zakresie reprografii materiałów prywatnych, dlatego też nie jest konkurencją dla usługodawców świadczących podobne usługi.

Wątpliwości Wnioskodawcy w pierwszej kolejności dotyczą kwestii, czy usługi reprograficzne i skanowania świadczone przez Bibliotekę są zwolnione z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

1. jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania,
2. uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo-rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym

&‒ oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

W myśl art. 43 ust. 17 ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 2224, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1. nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 2224, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
2. ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe (art. 43 ust. 17a ustawy).

Z uregulowań zawartych w wyżej cytowanym art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy wynika, że zwolnienie od podatku od towarów i usług obejmuje usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane. Zatem, aby możliwe było skorzystanie ze zwolnienia, przewidzianego w powołanym przepisie ustawy, dany podmiot musi być jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty oraz musi świadczyć usługi w zakresie kształcenia. Natomiast jeśli chodzi o kwestie wychowania, należy wskazać, że jest ona przypisana podmiotom, do których uczęszczanie jest obowiązkowe i regulowane przepisami. Zatem, to szkoły obowiązkowe mają za zadanie realizować program wychowywania. Nie jest przy tym konieczne, by usługa w zakresie kształcenia była jednocześnie usługą w zakresie wychowania. Na podstawie przedmiotowego przepisu zwolnieniem od podatku mogą być objęte zarówno usługi w zakresie kształcenia, jak i usługi w zakresie wychowania. Ograniczenie umożliwiające skorzystanie z niniejszego zwolnienia ma zatem charakter podmiotowo-przedmiotowy.

Regulacja art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, stanowi implementacje prawa unijnego, gdyż w świetle art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy 2006/112/WE Rady w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej z dnia 28 listopada 2006 r. (Dz. Urz. UE. L. Nr 347 str. 1 ze zm.), zwolnione jest kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawa towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

Cytowany przepis umiejscowiony został w rozdziale 2 tego aktu, zatytułowanym Zwolnienia dotyczące określonych czynności wykonywanych w interesie publicznym, co oznacza, że usługi szkoleniowe na gruncie Dyrektywy VAT podlegają zwolnieniu od podatku wyłącznie, gdy są wykonywane w interesie publicznym, tzn. wypełniają obowiązki, jakie ciążą na danym państwie wobec jego obywateli. W żadnym przepisie Dyrektywy nie została jednak wskazana definicja interesu publicznego, nie zostały również określone podmioty, które mogą działać w interesie publicznym. Oznacza to, że zarówno komercyjne przedsiębiorstwa, jak i niekomercyjne organizacje mogą prowadzić działalność z zakresu interesu publicznego.

W tym kontekście wskazać należy co wielokrotnie podkreślał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej że zakres zwolnień przewidzianych w Dyrektywie nie może być interpretowany w sposób rozszerzający. Czynności zwolnione zgodnie z Dyrektywą stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, a ich ujednolicona interpretacja ma służyć unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu podatku od wartości dodanej w poszczególnych państwach członkowskich. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 szóstej dyrektywy powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika (wyrok TSUE z dnia 19 listopada 2009 r. C-461/08 w sprawie Don Bosco Onroerend Goed BV).

Należy zwrócić uwagę, że ustawodawca określając krąg usług objętych zwolnieniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy, odwołał się do przepisów o systemie oświaty.

W świetle art. 2 pkt 10 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz. U. z 2016 r., poz. 1943, z późn. zm.), system oświaty obejmuje biblioteki pedagogiczne.

W myśl art. 5 ust. 6 ww. ustawy, zakładanie i prowadzenie publicznych placówek doskonalenia nauczycieli, bibliotek pedagogicznych oraz szkół i placówek wymienionych w ust. 5a o znaczeniu regionalnym lub ponadregionalnym należy do zadań samorządu województwa, z zastrzeżeniem ust. 3c i 6c.

Plan sieci publicznych placówek doskonalenia nauczycieli, bibliotek pedagogicznych oraz szkół i placówek, o których mowa w ust. 6, określa strategia rozwoju województwa ustalona na podstawie odrębnych przepisów (art. 5 ust. 6c ww. ustawy).

Stosownie do treści art. 5f cyt. ustawy, publiczne i niepubliczne jednostki organizacyjne, o których mowa w art. 2, oraz ich zespoły wpisuje się do krajowego rejestru urzędowego podmiotów gospodarki narodowej jako podmioty, o których mowa w art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej.

Zgodnie natomiast z art. 71 ust. 1 pkt 3 ustawy o systemie oświaty, minister właściwy do spraw oświaty i wychowania określa, w drodze rozporządzenia szczegółowe zasady działania publicznych bibliotek pedagogicznych.

Na mocy ww. delegacji ustawowej wydano rozporządzenie Ministra Edukacji Narodowej z dnia 28 lutego 2013 r. w sprawie szczegółowych zasad działania publicznych bibliotek pedagogicznych (Dz. U. z 2013 r., poz. 369).

W myśl § 1 ust. 1 ww. rozporządzenia, publiczna biblioteka pedagogiczna, zwana dalej biblioteką, służy w szczególności wspieraniu procesu kształcenia i doskonalenia nauczycieli, a także wspieraniu działalności szkół, w tym bibliotek szkolnych, oraz placówek, o których mowa w art. 2 pkt 3-5 i 7 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty, zwanych dalej placówkami, zakładów kształcenia nauczycieli i placówek doskonalenia nauczycieli.

Natomiast z § 1 ust. 2 cyt. rozporządzenia wynika, ze do zadań biblioteki należy:

1. gromadzenie, opracowywanie, ochrona, przechowywanie i udostępnianie użytkownikom materiałów bibliotecznych, w tym dokumentów piśmienniczych, zapisów obrazu i dźwięku oraz zbiorów multimedialnych, obejmujących w szczególności:
   1. literaturę z zakresu pedagogiki i nauk pokrewnych,
   2. publikacje naukowe i popularnonaukowe z różnych dziedzin wiedzy objętych ramowymi planami nauczania,
   3. literaturę piękną, a także teksty kultury, o których mowa w przepisach w sprawie podstawy programowej wychowania przedszkolnego oraz kształcenia ogólnego w poszczególnych typach szkół,
   4. piśmiennictwo z zakresu bibliotekoznawstwa i informacji naukowej,
   5. podręczniki szkolne oraz przykładowe programy nauczania i programy wychowania przedszkolnego,
   6. materiały informacyjne o kierunkach realizacji przez kuratorów oświaty polityki oświatowej państwa, ustalanych przez ministra właściwego do spraw oświaty i wychowania zgodnie z art. 35 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty, oraz o wprowadzanych zmianach w systemie oświaty,
   7. materiały, w tym literaturę przedmiotu, stanowiące wsparcie szkół i placówek w realizacji ich zadań dydaktycznych, wychowawczych i opiekuńczych, w zakresie określonym w ust. 3 pkt 2-5,
   8. materiały, w tym literaturę przedmiotu, dotyczące problematyki związanej z udzielaniem dzieciom i młodzieży oraz rodzicom i nauczycielom pomocy psychologiczno-pedagogicznej;
2. organizowanie i prowadzenie wspomagania:
   1. szkół i placówek w realizacji zadań dydaktycznych, wychowawczych i opiekuńczych, w tym w wykorzystywaniu technologii informacyjno-komunikacyjnej,
   2. bibliotek szkolnych, w tym w zakresie organizacji i zarządzania biblioteką szkolną;
3. prowadzenie działalności informacyjnej i bibliograficznej;
4. inspirowanie i promowanie edukacji czytelniczej i medialnej.

Jak wskazano wyżej, z art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy wynika, że zwolnienie od podatku od towarów i usług obejmuje usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Dla oceny tego, czy w przedmiotowej sprawie usługi, które zamierza świadczyć Wnioskodawca będą zwolnione od podatku od towarów i usług, na podstawie ww. regulacji, konieczne jest stwierdzenie:

1. czy są świadczone przez jednostkę objętą systemem oświaty oraz
2. czy są to usługi w zakresie kształcenia i wychowania.

Wobec tego, aby możliwe było skorzystanie ze zwolnienia, przewidzianego w powołanym przepisie ustawy, dany podmiot musi być jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty oraz musi świadczyć usługi w zakresie kształcenia i wychowania. Nie jest przy tym konieczne, by usługa w zakresie kształcenia była jednocześnie usługą w zakresie wychowania. Na podstawie analizowanego przepisu zwolnieniem od podatku mogą być objęte zarówno usługi w zakresie kształcenia, jak i usługi w zakresie wychowania.

W stosunku do przesłanki podmiotowej odnoszącej się do usługodawcy warunek zostanie spełniony, gdyż jak wynika z opisu sprawy, biblioteka jest placówką oświatową w rozumieniu przepisów o systemie oświaty.

W następnej kolejności należy zbadać, czy przedmiotowe odpłatne usługi świadczone przez bibliotekę, wypełniają przesłankę przedmiotową do zastosowania zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust.1 pkt 26 lit. a ustawy, zgodnie z którym zwalnia się od podatku usługi świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane. Zauważyć należy, że nie każde działanie świadczone przez jednostkę objętą systemem oświaty będzie usługą kształcenia lub wychowania.

Kształcenie to całość doświadczeń składających się na proces zdobywania wiedzy, umiejętności oraz rozumienia otaczającego świata. Kształcenie obejmuje zarówno proces nauczania, jak i uczenia się, zaś wychowanie to jedna z form działalności społecznej, na którą składa się wiele zabiegów i procesów mających na celu wpływanie na fizyczny, umysłowy i moralny rozwój pokoleń. Kierując się wskazówkami ww. przepisów ustawy oraz rozporządzenia Rady UE, należy stwierdzić, że kształcenie jest procesem mającym na celu nauczenie, przekazanie wiedzy z określonej dziedziny, które ma posłużyć zdobyciu, bądź uaktualnieniu wiedzy obecnie posiadanej.

O ile udostępniane przez kopiowane zbiory biblioteczne mogą być materiałem pomocnym w procesie kształcenia, to jednak usługa reprografii i skanowania materiałów bibliotecznych świadczona przez Wnioskodawcę jako taka nie ma na celu kształcenia ani wychowania. W ramach świadczonych odpłatnie przez Wnioskodawcę ww. usług nie jest zdobywana wiedza, czy też umiejętności sensu stricto.

W związku z powyższym stwierdzić należy, że usługi reprografii i skanowania materiałów bibliotecznych świadczone przez bibliotekę nie mają na celu kształcenia lub wychowania. Tym samym nie zostanie spełniona przesłana przedmiotowa uprawniająca do korzystania ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy.

Zwrócić należy uwagę, że uregulowania zawarte w wyżej cytowanych przepisach mających zastosowanie w sprawie wskazują, że zwolnienie od podatku VAT obejmuje usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane. Przy czym określenie ścisły związek oznacza, że do wykonania usługi podstawowej niezbędna jest dostawa towarów lub świadczenie usług pomocniczych, przy czym nie może to być jakikolwiek związek, lecz relacja o charakterze wskazującym na nieodzowność tych ostatnich dla prawidłowego przebiegu podstawowej działalności.

Aby ustalić, czy dana czynność ma ścisły związek z usługami kształcenia, należy zastosować w pierwszym rzędzie wykładnię językową przepisu posiłkując się w tym zakresie definicją słownikową. Zgodnie zatem z definicją słownikową zawartą w Słowniku Języka Polskiego PWN 2006 związek to stosunek między rzeczami, zjawiskami itp. połączonymi ze sobą w jakiś sposób.

Przepisy krajowe, jak i europejskie, nie definiują dostaw/usług ściśle związanych. Niemniej jednak z brzmienia art. 43 ust. 17 ustawy wynika, że nie dotyczą one dostaw towarów lub świadczenia usług, które nie są niezbędne do wykonania usługi podstawowej lub których głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Trybunał Sprawiedliwości UE rozstrzygnął, że świadczenie usług lub dostawa towarów mogą być uznane za ściśle związane z działalnością edukacyjną, a przez to traktowane tak samo na gruncie podatkowym zgodnie z art. 13 część a ust. 1 lit. i) Szóstej Dyrektywy (obecnie art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE) tylko, gdy mają one rzeczywiście charakter pomocniczy w stosunku do działalności edukacyjnej stanowiącej świadczenie główne (wyrok w sprawie Horizon College C-434/05). Z orzecznictwa Trybunału wynika, że określone świadczenie może być uznane za pomocnicze względem świadczenia głównego, jeżeli nie stanowi celu samego w sobie, lecz środek służący jak najlepszemu skorzystaniu ze świadczenia głównego.

Jak wynika z powołanego wyżej § 1 ust. 1 rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej, publiczna biblioteka pedagogiczna, służy w szczególności wspieraniu procesu kształcenia i doskonalenia nauczycieli, zakładów kształcenia nauczycieli i placówek doskonalenia nauczycieli. Zgodnie natomiast z ust. 2 cyt. wyżej artykułu, do zadań biblioteki należy m.in.: gromadzenie, opracowywanie, ochrona, przechowywanie i udostępnianie użytkownikom materiałów bibliotecznych, w tym dokumentów piśmienniczych, zapisów obrazu i dźwięku oraz zbiorów multimedialnych.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że skoro Wnioskodawca nie świadczy usług kształcenia i wychowania zwolnionych od podatku VAT, to nie może być mowy o zwolnieniu jakichkolwiek usług związanych z takimi usługami.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie usługi reprograficzne oraz skanowania materiałów bibliotecznych nie korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym, usługi reprograficzne oraz skanowania świadczone przez Pedagogiczną Bibliotekę Wojewódzką, są zwolnione z podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o podatku od towarów i usług, należy uznać za nieprawidłowe.

Wątpliwości Zainteresowanego dotyczą również kwestii możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT usług reprograficznych i skanowania świadczonych przez Bibliotekę na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy, zwalnia się od podatku usługi kulturalne świadczone przez:

1. podmioty prawa publicznego lub inne podmioty uznane na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym lub wpisane do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, oraz dostawę towarów ściśle z tymi usługami związaną,
2. indywidualnych twórców i artystów wykonawców, w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzane w formie honorariów, w tym za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania utworów.

Przepis ten stanowi odzwierciedlenie regulacji zawartych w art. 132 ust. 1 lit. n cyt. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r., w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej który stanowi, że państwa członkowskie zwalniają od podatku od towarów i usług świadczenie niektórych usług kulturalnych, a także dostawę towarów ściśle z nimi związanych, przez podmioty prawa publicznego lub inne instytucje kulturalne uznane przez dane państwo członkowskie.

Z powyższego wynika, że ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy korzystać mogą jedynie:

• podmioty prawa publicznego,
• podmioty uznane na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym,
• podmioty wpisane do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej,
• indywidualni twórcy i artyści wykonawcy, w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzani w formie honorariów, w tym za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania utworów.

Zgodnie z powołanym wyżej art. 43 ust. 17 ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 2224, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1. nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 2224, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
2. ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe (art. 43 ust. 17a ustawy).

Ponadto zgodnie z brzmieniem art. 43 ust. 18 ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 31, 32 i 33 lit. a, stosuje się, pod warunkiem że podmioty wykonujące czynności, o których mowa w tych przepisach, nie osiągają w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia są one przeznaczane w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług.

A zatem, usługi kulturalne świadczone przez podmioty wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy, są zwolnione od podatku VAT pod warunkiem, że podmioty te nie osiągają w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia są one przeznaczane w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług (art. 43 ust. 18 ustawy). Ponadto, zwolnieniu od podatku podlegać będzie jak wskazano powyżej również dostawa towarów ściśle związana z usługami kulturalnymi, dokonywana przez wskazane wyżej podmioty, przy czym zwolnieniu nie będzie podlegała dostawa towarów i świadczenie usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej lub ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia (art. 43 ust. 17 ustawy). Jednocześnie zwolnienie, o którym mowa wyżej, ma zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe (art. 43 ust. 17a ustawy).

Ponadto, na mocy art. 43 ust. 19 ustawy, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 33, nie ma zastosowania do:

1. usług związanych z filmami i nagraniami na wszelkich nośnikach;
2. wstępu:
   1. na spektakle, koncerty, przedstawienia i imprezy w zakresie twórczości i wykonawstwa artystycznego i literackiego,
   2. do wesołych miasteczek, parków rozrywki, cyrków, dyskotek, sal balowych,
   3. do parków rekreacyjnych, na plaże i do innych miejsc o charakterze kulturalnym;
3. wstępu oraz wypożyczania wydawnictw w zakresie usług świadczonych przez biblioteki, archiwa, muzea i innych usług związanych z kulturą;
4. usług związanych z produkcją filmów i nagrań na wszelkich nośnikach;
5. działalności agencji informacyjnych;
6. usług wydawniczych;
7. usług radia i telewizji, z zastrzeżeniem ust. 1 pkt 34;
8. usług ochrony praw.

Analizując powołane wyżej regulacje zauważyć należy, iż warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku jest spełnienie przesłanki o charakterze podmiotowym odnoszącej się do usługodawcy jak również przedmiotowym dotyczącym rodzaju świadczonych usług. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, iż zwolnienie nie ma zastosowania.

W zakresie przesłanki podmiotowej odnoszącej się do usługodawcy warunek zostanie spełniony, gdyż jak wskazał Wnioskodawca Biblioteka, jest podmiotem prawa publicznego lub innym podmiotem uznanym na podstawie odrębnych przepisów za instytucję o charakterze kulturalnym, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy. Pedagogiczna Biblioteka Wojewódzka jest jednostką kulturalno-oświatową, zapewnia dostęp do zasobów dorobku nauki i kultury polskiej oraz światowej. Zbiory Biblioteki są dobrami kulturalnymi udostępnianymi m.in. poprzez reprografię i skany czytelnikom. Zatem, stwierdzić należy, że Wnioskodawca wypełnia przesłanki podmiotowe wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy.

W następnej kolejności należy zbadać, czy przedmiotowe odpłatne usługi świadczone przez Bibliotekę, wypełniają przesłankę przedmiotową do zastosowania zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy, zgodnie z którym zwalnia się z podatku usługi kulturalne ().

Ustawa nie podaje definicji pojęcia usług kulturalnych. Jego znaczenie należy zatem ustalić w oparciu o dostępne metody wykładni. W prawie podatkowym pierwszorzędne znaczenie ma wykładnia językowa. Zatem zgodnie z jej regułami, odnosząc się do znaczenia terminu usługi kulturalne w języku potocznym, możemy stwierdzić, iż pod pojęciem tym kryją się usługi odnoszące się do kultury, w zakresie kultury, itp.

Natomiast kultura to całokształt materialnego i duchowego dorobku ludzkości, a także ogół wartości zasad i norm współżycia przyjętych przez dane zbiorowości; wszystko to, co powstaje dzięki pracy człowieka, co jest wytworem jego myśli i działalności. Kultura dzieli się na: materialną, której zakres pokrywa się z pojęciem cywilizacja, i duchową - ogół wytworów i osiągnięć z dziedziny sztuki, nauki, moralności funkcjonujących w postaci dzieł artystycznych, wierzeń, obyczajów, a także uznanych wartości, takich jak: prawda, sprawiedliwość, wolność, równość itp. (Roman Smolski, Marek Smolski, Elżbieta Helena Stadtműller Słownik Encyklopedyczny Edukacja Obywatelska Wydawnictwo Europa, Warszawa 1999). Encyklopedia Popularna w haśle kultura podaje, że jest to całokształt materialnego i duchowego dorobku ludzkości gromadzony, utrwalany i wzbogacany w ciągu jej dziejów, przekazywany z pokolenia na pokolenie; w skład tak pojętej kultury wchodzą nie tylko wytwory materialne i instytucje społeczne, ale także zasady współżycia społecznego, sposoby postępowania, wzory, kryteria ocen estetycznych i moralnych przyjęte w danej zbiorowości i wyznaczające obowiązujące zachowania (Encyklopedia Popularna PWN, Wydanie XV, Państwowe Wydawnictwo Naukowe, Warszawa 1982). Przez potoczne rozumienie pojęcia kultura możemy zatem uznać całokształt wytworów materialnych i umysłowych społeczności. Takie rozumienie pojęcia kultura, ma jednak niewielkie znaczenie praktyczne, a już w szczególności nie spełni swojej funkcji w procesie interpretacji prawa podatkowego.

W sytuacji, gdy wykładnia językowa nie przynosi oczekiwanych rezultatów, wskazanym jest sięgnięcie do wykładni systemowej oraz funkcjonalnej. W tym celu należy sięgnąć do ustaw wprost lub pośrednio odnoszących się do działalności prowadzonej w sferze kulturalnej, np. ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (Dz. U. z 2017 r., poz. 862), działalność kulturalna polega na tworzeniu, upowszechnianiu i ochronie kultury. Formami organizacyjnymi działalności kulturalnej są w szczególności: teatry, opery, operetki, filharmonie, orkiestry, instytucje filmowe, kina, muzea, biblioteki, domy kultury, ogniska artystyczne, galerie sztuki oraz ośrodki badań i dokumentacji w różnych dziedzinach kultury (art. 2 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej). Zgodnie zaś z przepisem art. 3 ust. 2 działalność kulturalna określona w art. 1 ust. 1 nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu odrębnych przepisów.

W myśl art. 8 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, ministrowie oraz kierownicy urzędów centralnych organizują działalność kulturalną, tworząc państwowe instytucje kultury, dla których prowadzenie takiej działalności jest podstawowym celem statutowym. Natomiast, jednostki samorządu terytorialnego organizują działalność kulturalną, tworząc samorządowe instytucje kultury, dla których prowadzenie takiej działalności jest podstawowym celem statutowym (art. 9 ust. 1 ww. ustawy). Podmioty tworzące instytucje kultury, o których mowa w art. 8 i 9, zwane są dalej organizatorami, a ilekroć w ustawie jest mowa o instytucji kultury bez bliższego określenia należy przez to rozumieć zarówno państwową, jak i samorządową instytucję kultury (art. 10 ust. 1 i 2 ww. ustawy). Zgodnie z art. 13 ust. 1 ww. ustawy, instytucje kultury działają na podstawie aktu o ich utworzeniu oraz statutu nadanego przez organizatora.

Z art. 2 ustawy z dnia 27 czerwca 1997 r. o bibliotekach (Dz. U. z 2012 r. poz. 642, z późn. zm.), wynika, że w zakresie nieuregulowanym ustawą do bibliotek stosuje się odpowiednio przepisy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej.

Biblioteki i ich zbiory stanowią dobro narodowe oraz służą zachowaniu dziedzictwa narodowego. Biblioteki organizują i zapewniają dostęp do zasobów dorobku nauki i kultury polskiej oraz światowej (art. 3 ust. 1 ww. ustawy).

Do podstawowych zadań bibliotek, zgodnie z art. 4 ust. 1 cyt. ustawy, należy:

1. gromadzenie, opracowywanie, przechowywanie i ochrona materiałów bibliotecznych;
2. obsługa użytkowników, przede wszystkim udostępnianie zbiorów oraz prowadzenie działalności informacyjnej, zwłaszcza informowanie o zbiorach własnych, innych bibliotek, muzeów i ośrodków informacji naukowej, a także współdziałanie z archiwami w tym zakresie.

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy o bibliotekach, do zadań bibliotek może ponadto należeć prowadzenie działalności bibliograficznej, dokumentacyjnej, naukowo-badawczej, wydawniczej, edukacyjnej, popularyzatorskiej i instrukcyjno-metodycznej.

Materiałami bibliotecznymi, w oparciu o art. 5 ww. ustawy, są w szczególności dokumenty zawierające utrwalony wyraz myśli ludzkiej, przeznaczone do rozpowszechniania, niezależnie od nośnika fizycznego i sposobu zapisu treści, a zwłaszcza: dokumenty graficzne (piśmiennicze, kartograficzne, ikonograficzne i muzyczne), dźwiękowe, wizualne, audiowizualne i elektroniczne.

Organizatorami bibliotek, stosownie do treści art. 8 ust. 2 ustawy o bibliotekach są:

1. ministrowie i kierownicy urzędów centralnych;
2. jednostki samorządu terytorialnego.

Na podstawie art. 14 ust. 1 powołanej ustawy usługi bibliotek, których organizatorami są podmioty określone w art. 8 ust. 2, są ogólnie dostępne i bezpłatne, z zastrzeżeniem ust. 2.

Zgodnie natomiast z treścią art. 14 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, opłaty mogą być pobierane za usługi informacyjne, bibliograficzne, reprograficzne oraz wypożyczenia międzybiblioteczne.

Wysokość opłat, o których mowa w ust. 2 pkt 1, nie może przekraczać kosztów wykonania usługi (art. 14 ust. 3 ww. ustawy).

Zatem z powyższych regulacji wynika, że biblioteki realizując swoją działalność statutową świadczą usługi kulturalne spełniając przy tym przesłankę przedmiotową do zastosowania zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust.1 pkt 33 lit. a ustawy.

Jednakże w analizowanej sprawie należy zbadać, czy dla czynności, za które pobierane są opłaty związane z usługami reprograficznymi i skanowania materiałów bibliotecznych będących tylko w zasobach czytelni, które jak wskazał Wnioskodawca we wniosku są ściśle związane z usługami kulturalnymi świadczonymi przez Bibliotekę, nie znajdą zastosowania wyłączenia ze zwolnienia określone w art. 43 ust. 17-19 ustawy.

Jak wskazał Zainteresowany w opisie sprawy, usługi reprograficzne i skanowania materiałów bibliotecznych będących tylko w zasobach czytelni są niezbędne do wykonywania usług podstawowych, gdyż dotyczą tylko i wyłącznie zbiorów z zasobów czytelni i zbiorów specjalnych, które czytelnik ma do wglądu tylko i wyłącznie na miejscu w czytelni i nie ma możliwości wyniesienia ich poza teren biblioteki.

Usługi te, zdaniem Wnioskodawcy, nie przynoszą dodatkowego dochodu, gdyż są przeznaczone tylko i wyłącznie na pokrycie kosztów związanych z zakupem papieru do ksero i tonera do urządzeń kserograficznych, niezbędnych przeglądów, konserwacji i napraw urządzeń kserograficznych (art. 14 pkt 3 ustawy o bibliotekach). Nie ma możliwości, aby osoba nie będąca czytelnikiem biblioteki skorzystała z tego typu usług. Biblioteka nie prowadzi usług ksero dostępnych publicznie, nie reklamuje się, nie świadczy usług w zakresie reprografii materiałów prywatnych dla osób nie będących czytelnikami biblioteki.

Biblioteka świadcząc usługi reprograficzne oraz skanowanie materiałów bibliotecznych nie osiąga systematycznych zysków z tej działalności, stosując się do art. 14 pkt 3 ustawy o bibliotekach, wg której wysokość opłat, o których mowa wyżej, nie może przekraczać kosztów wykonania usługi.

Z opisu sprawy wynika również, że usługi reprograficzne i skanowania materiałów bibliotecznych nie są usługami, o których mowa w art. 43 ust. 19 ustawy.

Podsumowując, mając na uwadze powołane przepisy prawne oraz przedstawiony stan faktyczny, należy stwierdzić, że usługi reprograficzne i skanowania świadczone przez Pedagogiczną Bibliotekę Wojewódzką, ściśle związane z podstawowymi zadaniami biblioteki będą korzystały ze zwolnienia od podatku, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy, gdyż dla powyższych usług, nie będą miały miejsca wyłączenia ze zwolnienia od podatku określone w art. 43 ust. 17-19 ustawy.

Wobec tego stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie należy uznać za prawidłowe.

Zaznacza się, że na podstawie art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

Stanowisko

w części prawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej