Temat interpretacji

Odpowiadając na zapytanie zawarte w piśmie Spółki z dnia 06.07.2004 r. (data wpływu do Urzędu 07.07.2004 r.), w sprawie udzielenia pisemnej informacji o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego, w trybie art. 14a § 1 i § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137 poz. 926 z późn. zm.) Naczelnik Warmińsko-Mazurskiego Urzędu Skarbowego w Olsztynie, uprzejmie wyjaśnia:

Z pisma z dnia 06.07.2004 r. wynika, iż Spółka sprzedaje produkty do wielu krajów Unii Europejskiej, a także do krajów spoza Unii. Odbiorców wyszukują pośrednicy, którzy za swoje usługi otrzymują prowizję. Dostawcami usług pośrednictwa są firmy zagraniczne, zarejestrowane dla celów podatku VAT, które mają siedziby zarówno w krajach Unii Europejskiej, jak również poza Unią. Od pośredników Spółka otrzymuje faktury VAT bez podatku VAT. Wobec przedstawionego stanu faktycznego Spółka zgłasza zapytanie: Czy jako odbiorca powyższej usługi (wykonanej poza terytorium kraju) obowiązana jest do naliczenia podatku VAT wystawiając fakturę wewnętrzną? Czy faktury od pośredników mających siedzibę w krajach Unii Europejskiej należy traktować tak samo jak od pośredników mających siedzibę poza Unią?

W art. 2 pkt 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535) zdefiniowano pojęcie importu usług, którym jest świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca usług, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 tej ustawy. Przepisu art. 17 ust. 1 pkt 4 nie stosuje się jednak w przypadku usług, od których podatek należny został rozliczony przez usługodawcę na terytorium kraju (Polski), z wyłączeniem przypadków określonych w art. 27 ust. 3 oraz art. 28 ust. 3, 4, 6 i 7, dla których w każdym przypadku podatnikiem jest usługobiorca.

Przez import usług rozumie się zatem usługi spełniające łącznie następujące warunki:

1. usługodawcą musi być podatnik mający siedzibę lub miejsce zamieszkania albo pobytu poza terytorium Polski, niezależnie od tego czy na terenie Wspólnoty, czy też poza jej terytorium,
2. usługobiorcą jest osoba prawna, jednostka organizacyjna mniemająca osobowości prawnej oraz osoba fizyczna mająca siedzibę lub miejsce zamieszkania albo pobytu na terytorium Polski, zobowiązana do rozliczania z polskim fiskusem,
3. usługodawca nie rozliczył w Polsce podatku należnego z tytułu wykonanej usługi na rzecz usługobiorcy (z Polski), przy czym
4. zawsze zobowiązanym do rozliczenia podatku z tytułu usługi ww. usługodawcy jest usługobiorca w przypadkach określonych:

• w art. 27 ust. 3 ustawy, czyli świadczenia usług niematerialnych wymienionych w art. 27 ust. 4, na rzecz usługobiorcy - podatnika, o którym mowa w art. 15, posiadającego siedzibę, stałe miejsce prowadzenia działalności lub stałe miejsce zamieszkania na terytorium Polski oraz
• w przypadkach określonych w art. 28 ust. 3, 4, 6 i 7, przy których usługobiorcą jest podmiot zarejestrowany jako podatnik VAT UE zgodnie z art. 97, czyli w Polsce, który podał świadczącemu usługę swój numer identyfikacyjny VAT UE Polski.

W przypadku usług żadnego wyróżnienia nie poczyniono, uznając usługi świadczone przez podatników z Unii oraz spoza jej terytorium na rzecz krajowych usługobiorców za import usług.

Podatnikiem VAT z tytułu importu usług jest krajowy usługobiorca, u którego czynność tę należy dokumentować fakturą wewnętrzną, z wykazanym na niej podatkiem należnym z tego tytułu.

Podatek z tytułu importu usług podatnik - poprzez wpis faktury wewnętrznej - rejestruje w ewidencji sprzedaży w miesiącu zaistnienia obowiązku podatkowego oraz w tym samym miesiącu (lub następnym - art. 86 ust. 11) ujmuje go (fakturę wewnętrzną) w ewidencji zakupów, jako podatek naliczony do odliczenia. Operacje te powinny znaleźć odzwierciedlenie w złożonej za dany miesiąc (lub następnym - art. 86 ust. 11) deklaracji VAT, gdzie podatek należny z tytułu importu usług powinien być ujęty w ramach wykazanej przez podatnika sprzedaży, a jednocześnie w ramach podatku naliczonego do odliczenia (art. 86 ust. 10 pkt 2).

Ponadto Spółka informuje, iż otrzymali zamówienie od firmy, która ma siedzibę w Austrii, czyli w kraju Unii Europejskiej. Firma ta jednak chce, aby towar dostarczyć do Norwegii, czyli do kraju z poza Unii Europejskiej. Faktura będzie wystawiona na firmę zamawiającą. Spółka sama będzie załatwiała wysyłkę towaru. Wobec powyższego stanu faktycznego Spółka zgłasza zapytanie: Jak w świetle nowej ustawy o VAT należy potraktować tę transakcję? Czy należy wystawić fakturę z podatkiem VAT?

Zgodnie z art. 13 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535), przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (...) rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju (...).

Zatem decydujące znaczenie dla zaistnienia wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów ma kraj do którego przemieścił się towar. Aby doszło do wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, towar musi wyjechać do innego kraju UE (pozostać w granicach Wspólnoty). W przypadku przedstawionym przez Spółkę mamy do czynienia z eksportem towarów, bowiem dostawa skierowana zostanie do Norwegii, t.j. kraju nie należącego do UE.

Definicja eksportu towarów zawarta została w art. 2 pkt 8 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług. W myśl tej definicji przez eksport towarów rozumie się potwierdzony przez urząd celny wyjścia wywóz towarów z terytorium kraju poza terytorium Wspólnoty w wykonaniu czynności określonych w art. 7 ust. 1 pkt 1 (zawierającego definicję dostawy towaru), zarówno w sytuacji gdy wywóz dokonywany jest przez dostawcę lub w jego imieniu, jak i w sytuacji gdy wywóz dokonywany jest przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub w jego imieniu.

Ponieważ, jak podaje Spółka sama będzie załatwiała wysyłkę tego towaru, to w przedstawionej sytuacji eksportu towarów będziemy mieli do czynienia z eksportem bezpośrednim.

Stawka podatku VAT w przypadku bezpośredniego eksportu towarów (a więc przez dostawcę lub w jego imieniu) wynosi 0%. Warunkiem koniecznym do zastosowania stawki 0% w eksporcie jest posiadanie dokumentu potwierdzającego wywóz towarów poza terytorium Wspólnoty.

Niezwykle istotny jest przy tym termin jego otrzymania przez podatnika. Ze względu na sposób postępowania podatnika możemy wyróżnić następujące przedziały czasowe otrzymania owego dokumentu:

• Od dnia dokonania eksportu do dnia złożenia deklaracji VAT-7 za miesiąc, w którym go dokonano, to wówczas wykazuje on obrót z tego tytułu w ewidencji VAT w miesiącu dokonania owej czynności. Obrót ten (z zastosowaniem stawki 0%) wykazuje również w deklaracji VAT-7 składanej za miesiąc dokonania eksportu - zgodnie z art. 41 ust. 6 ustawy.
• Od dnia złożenia deklaracji VAT-7 do dnia złożenia deklaracji za miesiąc następny, to zgodnie z art. 41 ust. 7 ustawy podatnik nie wykazuje wówczas sprzedaży eksportowej w ewidencji za dany miesiąc lecz w miesiącu następnym, stosując oczywiście stawkę 0%,
• Od dnia złożenia deklaracji VAT-7 za miesiąc następujący po miesiącu dokonania eksportu, to podatnik pomija sprzedaż z tytułu eksportu w miesiącu jej dokonania a w miesiącu następnym wykazuje ją zarówno w ewidencji, jak i w deklaracji VAT-7 stosując, zgodnie z art. 41 ust. 7 ustawy, stawki właściwe dla sprzedaży tego towaru w kraju. Otrzymanie przez podatnika właściwego dokumentu w terminie późniejszym upoważnia go, zgodnie z art. 41 ust. 9 ustawy, do dokonania korekty złożonej deklaracji podatkowej, w której wykazał dostawę towarów.