Stanowisko Wnioskodawcy

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 i pytania nr 2

Zbycie Apartamentów spełnia warunki do zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT - gdyż między pierwszym zasiedleniem Apartamentów a transakcją ich zbycia przez Wnioskodawcę minie okres dwóch lat.

Tym samym, jeśli strony nie złożą oświadczenia o rezygnacji z przedmiotowego zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT (nie zostaną spełnione warunki do złożenia przedmiotowego oświadczenia, gdyż nabywca nie będzie podatnikiem VAT czynnym lub też, mimo spełnienia warunków do złożenia oświadczenia, strony nie skorzystają z przedmiotowej możliwości) transakcja będzie zwolniona z opodatkowania VAT w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Jeśli jednak Apartament zostanie nabyty przez czynnego podatnika VAT i strony (Wnioskodawca oraz nabywca) złożą oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 i 11 ustawy o VAT, transakcja będzie opodatkowana podatkiem VAT.

Czynnościami podlegającymi opodatkowaniu na gruncie art. 5 ustawy o VAT są m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług. Pod pojęciem towaru rozumie się natomiast zarówno grunt, prawo użytkowania wieczystego gruntu jak i budynki czy budowle. Na podstawie art. 29a ust. 8 ustawy o VAT wskazać również należy, że w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy:

1. dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2. pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie, o którym mowa w wyżej przytoczonym przepisie, rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części po ich:

1. wybudowaniu lub
2. ulepszeniu, jeżeli wydatki na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wynika z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwalnia się od podatku także dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10, pod warunkiem że:

1. w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2. dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Warunku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się jednak, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Mając powyższe przepisy na względzie, wskazać należy, że kwestią kluczową dla kwalifikacji sprzedaży Apartamentów jako czynności zwolnionej lub opodatkowanej VAT, pozostaje okoliczność ich pierwszego zasiedlenia.

W tym miejscu zauważyć należy, że przedmiotowa definicja była już wielokrotnie przedmiotem interpretacji, zarówno przez sądy administracyjne jak i organy podatkowe. Zgodnie z aktualną linią interpretacyjną, definicję pierwszego zasiedlenia należy traktować szeroko. W związku z tym, pierwszym zasiedleniem jest w zasadzie każde oddanie budynku lub budowli do użytkowania w prowadzonej działalności gospodarczej. Potwierdzenie prawidłowości powyższego stanowiska znaleźć można w interpretacjach wydawanych przez Ministra Finansów. W jednej z nich (interpretacja indywidualna z dnia 14 kwietnia 2016 r., nr IPPP3/4512-873/15-3/S/RD) wnioskodawca wskazywał, że planowana sprzedaż budynków będzie dokonywana po ich wybudowaniu bądź kwalifikowanym ulepszeniu tj. gdy wydatki na ulepszenie stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej nieruchomości przy czym planowana sprzedaż będzie dokonywana po upływie co najmniej dwóch lat prowadzenia w danej nieruchomości działalności gospodarczej licząc od wybudowania lub dokonania kwalifikowanego ulepszenia. Przy tak przedstawionym zdarzeniu przyszłym organ podatkowy potwierdzał, że w odniesieniu do przedmiotowej nieruchomości (budynku, budowli lub ich części w tym wyodrębnionych lokali) wykorzystywanych przez Wnioskodawcę w prowadzonej działalności gospodarczej (w części zwolnionej w części opodatkowanej) doszło do pierwszego zasiedlenia i do momentu sprzedaży nieruchomości minie okres dłuższy niż dwa lata. W konsekwencji zostaną spełnione obie przesłanki warunkujące zwolnienie w myśl cyt. wyżej artykułu i dostawa nieruchomości (budynku, budowli lub ich części w tym wyodrębnionego lokalu) będzie korzystać ze zwolnienia w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy".

Analogicznie Minister Finansów stwierdził w interpretacji indywidualnej z 25 kwietnia 2016 r., IPPP3/4512-208/16-2/ISZ. Na gruncie przedstawionego w niej zdarzenia przyszłego wnioskodawca wskazał, że nabył zabudowaną nieruchomość w formie wkładu niepieniężnego (aport). Od czasu aportu wnioskodawca wykorzystywał nieruchomość wyłącznie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, nie udostępniając żadnej części jej powierzchni na podstawie odpłatnych umów podlegających opodatkowaniu, tj. np. najmu czy dzierżawy. Przy tak przedstawionej sytuacji Minister Finansów stwierdził, że Wnioskodawca użytkując ww. Budynek dla celów działalności gospodarczej od roku 2011 spełnił warunki przewidziane dla zwolnienia w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Planowana dostawa Budynku nastąpi po pierwszym zasiedleniu w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT oraz od momentu pierwszego zasiedlenia do momentu planowanej sprzedaży Nieruchomości upłynie okres dłuższy niż 2 lata".

Podobnie stwierdził Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 7 lipca 2017 r. nr 0114-KDIP1-1.4012.229.2017.l.LM oraz dnia 6 czerwca 2017 r. nr 0115-KDIT1-2.4012.115.2017.2.KK.

Na gruncie orzecznictwa sądowego (opierającego się na przepisach Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej; dalej: Dyrektywa) również wielokrotnie wskazywano, że definicję pierwszego zasiedlenia należy rozumieć szeroko, tj. jako pierwsze zajęcie lub użycie budynku lub budowli (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego m.in. z 30 października 2014 r., I FSK 1545/13 oraz z 14 maja 2015 r., I FSK 382/14). W ten sposób wskazywano, że do pierwszego zasiedlenia może dojść zarówno na skutek sprzedaży, najmu i dzierżawy budynku lub budowli jak również na skutek przyjęcia do użytkowania budynku dla celów prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 14 maja 2015 r., sygn. akt I FSK 382/14). Powyższy wniosek wynika z faktu, iż przepisy Dyrektywy nie definiują pojęcia pierwszego zasiedlenia" oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających - dlatego też przedmiotowe pojęcie należy rozumieć szeroko. Podkreślić należy, iż dla definicji pierwszego zasiedlenia nie ma znaczenia fakt, czy budynek jest nowo wybudowany, czy też ulepszony (przebudowany). Art. 12 ust. 1 lit a Dyrektywy wskazuje, iż Państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy budynku lub części budynku oraz związanego z nim gruntu przed pierwszym zasiedleniem.

Z kolei zgodnie art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy Państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium o którym mowa w ust. l lit a) do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie gruntu związanego z budynkiem". Niemniej przedmiotowe przepisy Dyrektywy nie modyfikują definicji pierwszego zasiedlenia w przypadku budynków przebudowanych, czy też nie umożliwiają wprowadzenia przez Państwa członkowskie własnej definicji tego pojęcia. Wskazują one wyłącznie, iż Państwo członkowskie ma możliwość ustalenia, w inny sposób niż wynikający z art. 12 ust. 1 lit a Dyrektywy, kiedy osoba dokonująca okazjonalnej dostawy budynku przebudowanego uznawana jest za podatnika VAT (w takim przypadku nie jest konieczne stosowanie kryterium pierwszego zasiedlenia). Raz jeszcze podkreślić należy, iż z przepisu tego nie można wywodzić prawa Państwa członkowskiego do modyfikacji pojęcia pierwsze zasiedlenie". Mając na uwadze powyższe, bez względu na to, czy pierwsze zasiedlenie ma miejsce po wybudowaniu, czy też po ulepszeniu budynku/budowli powinno być ono rozumiane szeroko, jako sprzedaż, najem, dzierżawa budynku lub budowli jak również przyjęcie do użytkowania budynku dla celów prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej.

Biorąc pod uwagę powyższe, należy stwierdzić, że w przypadku Apartamentów doszło do ich pierwszego zasiedlenia, o którym mowa w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Apartamenty były bowiem przedmiotem wynajmu na rzecz turystów w ramach najmu krótkoterminowego tj. były wykorzystywane w ramach działalności gospodarczej prowadzonej najpierw przez Spółkę przejętą, potem przez Wnioskodawcę.

Co więcej, mając na uwadze fakt, iż działalność w zakresie wynajmu Apartamentów w ramach działalności gospodarczej (prowadzonej najpierw przez Spółkę przejętą, potem przez QHM) prowadzona jest od ponad dwóch lat, zbycie Apartamentów przez Wnioskodawcę nastąpi po okresie dwóch lat od pierwszego zasiedlenia.

Powyższe oznaczać będzie iż w przedmiotowej sytuacji zastosowanie znajdzie zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W tym miejscy zwrócić jednak należy uwagę na artykuł 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT. Zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1. są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2. złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

W myśl z kolei ust. 11 oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1. imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2. planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3. adres budynku, budowli lub ich części.

Z przedmiotowych przepisów wynika, iż w przypadku w którym nabywca będzie czynnym podatnikiem VAT i Wnioskodawca oraz nabywca złożą przed dniem transakcji oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT, transakcja będzie opodatkowana VAT.

W przeciwnym wypadku tj. w sytuacji w której Wnioskodawca i nabywca nie złożą oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia (nie zostaną spełnione warunki do złożenia przedmiotowego oświadczenia, gdyż nabywca nie będzie podatnikiem VAT czynnym lub też mimo spełnienia warunków do złożenia oświadczenia strony nie skorzystają z przedmiotowej możliwości) transakcja będzie zwolniona z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Stanowisko Wnioskodawcy do pytania nr 3

W sytuacji w której transakcja zbycia Apartamentów będzie opodatkowana VAT, w opinii Wnioskodawcy zastosowanie znajdzie stawka podatku w wysokości 8%.

Zgodnie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zgodnie z art. 5a ustawy o VAT towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów i usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne. Na podstawie art. 41 ust. 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Natomiast stosownie do treści art. 146a ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23 %;
2. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8 %.

Stawkę podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, stosuje się - w myśl ust. 12 wskazanego artykułu - do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym, zgodnie z ust. 12a tego artykułu, rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Według art. 2 pkt 12 ustawy o VAT, przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w PKOB w dziale 11.

Zgodnie z art. 41 ust. 12b ustawy, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1. budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m²;
2. lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m².

W myśl ust. 12c powołanego artykułu, w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Jak wynika z ww. art. 2 pkt 12, ustawa o podatku od towarów i usług, poprzez podanie klasyfikacji, odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Zatem, dla celów podatku od towarów i usług stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.), stanowiącego usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych.

Z przedmiotowych przepisów wynika zatem, iż stawką 8% są objęte m.in.:

• lokale inne niż użytkowe znajdujące się w budynkach stałego zamieszkania sklasyfikowanych w PKOB w dziale 11 oraz

• lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12 o powierzchni nieprzekraczającej 150 m2.

Tym samym, w celu ustalenia jaka stawka podatku będzie mieć zastosowanie do zbycia Apartamentów istotne jest ustalenie czy przedmiotowe lokale stanowią lokale mieszkalne, czy też lokale użytkowe w rozumieniu powyżej zacytowanych przepisów.

Niestety ustawa o VAT oraz przepisy wykonawcze do ustawy nie zawierają definicji lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego. Przedmiotowej definicji nie zawiera również Polska Klasyfikacja Obiektów Budowlanych. Tym samym, w celu ustalenia przedmiotowej definicji należy odnieść się do ustawy o własności lokali. Zgodnie z art. 2 ust. 2 ustawy o własności lokali, samodzielnym lokalem mieszkalnym jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych. Przepis ten stosuje się odpowiednio również do samodzielnych lokali wykorzystywanych zgodnie z przeznaczeniem na cele inne niż mieszkalne. Spełnienie wymagań, o których mowa w ust. 2, stwierdza starosta w formie zaświadczenia (art. 2 ust. 3 ustawy). Zaświadczenie starosty o samodzielności lokalu jako dokument urzędowy, który w myśl art. 194 par. 1 ustawy Ordynacja podatkowa stanowi dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone. Tym samym, za lokal mieszkalny, o którym mowa w przepisach ustawy o VAT, należy uznać lokal umożliwiający zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych ludzi - na pobyt stały, co potwierdza zaświadczenie o samodzielności lokalu. Innymi słowy, za lokal mieszkalny, do dostawy którego zastosowanie znajduje preferencyjna stawka VAT w wysokości 8% (jako spełniającego definicję budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym), należy uznać lokal, który zgodnie z zaświadczeniem o samodzielności lokalu wydanym przez odpowiedniego starostę jest właśnie lokalem mieszkalnym. Nie ma przy tym znaczenia w jaki sposób przedmiotowy lokal będzie wykorzystywany przez nabywcę. Istotne jest wyłącznie, iż na moment transakcji spełnia on definicję lokalu mieszkalnego (zgodnie z zaświadczenie o samodzielności lokalu nie jest lokalem użytkowym). Fakt, iż wysokość stawki VAT determinuje charakter lokalu w momencie jego sprzedaży, a nie późniejszy sposób jego wykorzystywania przez nabywcę potwierdza również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 11 kwietnia 2014 r., sygn. akt I FSK 702/13. Powyżej zaprezentowane stanowisko, znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych, przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 21 marca 2017 r. (nr 0461-ITPP1.4512.36.2017.l.EA) oraz Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 4 lipca 2016 r. (nr ITPP1/4512-302/16/MS) oraz Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 1 grudnia 2014 r. (nr ILPP1/443-791/14-2/NS).

Odnosząc powyższe wyjaśnienia do opisanego zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, iż zbycie Apartamentów opodatkowane będzie według stawki 8%. Jak wskazał bowiem Wnioskodawca w opisie zdarzenia przyszłego, mieszkalny charakter Apartamentów potwierdzają zaświadczenia o samodzielności lokali wydane przez odpowiedniego starostę. Tym samym, stanowią one lokale inne niż użytkowe i tym samym jako znajdujące się w budynku mieszkalnym stałego zamieszkania sklasyfikowanym w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11, należą do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Tym samym, do ich zbycia (w przypadku gdy transakcja będzie opodatkowana VAT) zastosowanie znajdzie preferencyjna stawka 8%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Artykuł 7 ust. 1 ww. ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel ().

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Stawka podatku zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Jednakże w myśl art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%, natomiast dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 8%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Stawkę podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, stosuje się - w myśl ust. 12 wskazanego artykułu - do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym, zgodnie z ust. 12a tego artykułu, rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Według art. 2 pkt 12 ustawy o VAT, przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w PKOB w dziale 11.

Zgodnie z art. 41 ust. 12b ustawy, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1. budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m²;
2. lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m².

W myśl ust. 12c powołanego artykułu, w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Jak wynika z art. 2 pkt 12, ustawa o podatku od towarów i usług, poprzez podanie klasyfikacji, odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Zatem, dla celów podatku od towarów i usług stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.), stanowiącego usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych.

Od zasady opodatkowania według stawki podstawowej i preferencyjnej przewidziano jednak pewne wyjątki. Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług ujęte zostały w art. 43 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1. dostawa dokonywana jest w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2. pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawa budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż dwa lata.

Przez pierwsze zasiedlenie zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1. wybudowaniu lub
2. ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie , w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2015 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że: () definicja pierwszego zasiedlenia (zajęcia) zawarta w dyrektywie 112 ma charakter autonomiczny. Zatem nie było konieczne jej definiowanie w ustawie o VAT, poza przypadkami wskazanymi w treści art. 12 ust. 2 zdanie drugie dyrektywy 112 czyli przebudowy budynku. Z powyższego wynika, że polski ustawodawca nie miał uprawnienia do precyzowania warunków zastosowania kryterium pierwszego zasiedlenia w odniesieniu do sytuacji zaistniałych po wybudowaniu budynku. Polski ustawodawca zdecydował się na doprecyzowanie ww. pojęcia celem wyjaśnienia zakresu zwolnienia z VAT. Porównując zakresy definicji pierwszego zasiedlenia wynikające z ustawy o VAT i dyrektywy 112 należy stwierdzić, że ustawodawca polski dokonał zawężenia ww. definicji w porównaniu do definicji unijnej. Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako pierwsze zajęcie budynku, używanie. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Sąd krajowy celem zapewnienia skuteczności normom dyrektywy 112 stwierdził zatem częściową niezgodność art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT z art. 12 ust. 1 lit. a) i 2 dyrektywy 112, jak też art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy 112. Mowa tu o części dotyczącej użytego w treści art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT warunku w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Warunek ten w istocie doprowadza do sztucznego różnicowania sytuacji podmiotu gospodarczego, który po wybudowaniu budynku część oddał w najem a część budynku wykorzystywał na potrzeby własnej działalności gospodarczej albowiem w obydwóch przypadkach doszło do korzystania z budynku. W pozostałym zaś zakresie należy dokonać wykładni prounijnej art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT i skorygować treść w następujący sposób: pod pojęciem pierwszego zasiedlenia rozumie się przez to użytkowanie przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu.

Jak wynika z powyższego pierwsze zasiedlenie budynku (po jego wybudowaniu) należy rozumieć szeroko jako pierwsze zajęcie budynku, używanie, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej. Powyższa kwestia przedstawia się inaczej, w sytuacji gdy budynek został ulepszony, a wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej obiektu. Wówczas bowiem aby nastąpiło pierwsze zasiedlenie budynku zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy musi dojść do oddania obiektu po ulepszeniu do użytkowania w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu (np. w najem).

Należy zauważyć, że zwolnienie uregulowane w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT ma charakter zwolnienia fakultatywnego. W myśl art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1. są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2. złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy o VAT oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1. imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2. planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3. adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT po spełnieniu określonych warunków - możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu (art. 29a ust. 8 ustawy).

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że głównym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest działalność hotelarska, działalność w zakresie wynajmu i zarządzania nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi oraz obrót nieruchomościami. Wnioskodawca w roku 2016 jako spółka przejmująca połączył się z innymi spółkami z grupy. Skutkiem przedmiotowego połączenia Spółka przejęła cały majątek spółek przejmowanych, w tym zrealizowane przez wspomniane spółki inwestycje budowlane w Gdańsku i Międzyzdrojach wraz z działalnością prowadzoną na tych inwestycjach.

Inwestycja budowlana w Międzyzdrojach składa się z obiektu, który zgodnie z pozwoleniem na budowę jest budynkiem mieszkalnym stałego zamieszkania sklasyfikowanym w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11. W przedmiotowym Obiekcie znaczną część stanowią samodzielne lokale w postaci apartamentów, które zgodnie z wypisem z kartoteki lokali sporządzonym przez właściwego starostę stanowią lokale mieszkalne. Funkcję mieszkalną Apartamentów potwierdzają również zaświadczenia o samodzielności lokali wydane przez właściwego starostę. Powierzchnia żadnego z Apartamentów nie przekracza 150 m&².

Obecnie Wnioskodawca prowadzi w Obiekcie działalność w postaci wynajmu miejsc noclegowych i krótkoterminowego zakwaterowania, przeznaczając Apartamenty pod wynajem na rzecz gości. Działalność w zakresie wynajmu poszczególnych Apartamentów prowadzona jest od ponad dwóch lat - najpierw przez jedną ze Spółek przejętych, obecnie przez Wnioskodawcę.

Apartamenty od momentu oddania Obiektu do używania, nie były przedmiotem ulepszeń, których wartość przekroczyłaby 30% ich wartości początkowej.

Obecnie Wnioskodawca rozważa sprzedaż poszczególnych Apartamentów. Każdy z Apartamentów w momencie sprzedaży będzie posiadał odrębną księgę wieczystą z ustanowionym dla niego udziałem w nieruchomości wspólnej, tj. w gruncie i w częściach wspólnych Obiektu. Wyodrębnione przez Wnioskodawcę Apartamenty mogą zostać nabyte zarówno przez podmioty będące czynnymi podatnikami VAT, jak i nieposiadające takiego statusu - osoby fizyczne, podmioty gospodarcze. W przypadku w którym nabywcą Apartamentu będzie podatnik VAT czynny, możliwe będzie, iż strony - Wnioskodawca i nabywca złożą przed dniem transakcji zbycia Apartamentu oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT.

Ad. 1

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą tego czy zbycie Apartamentów na rzecz nabywców, w przypadku w którym strony transakcji nie złożą oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia z opodatkowania, w myśl art. 43 ust. 10 i 11 ustawy (nie zostaną spełnione warunki do złożenia przedmiotowego oświadczenia, gdyż nabywca nie będzie podatnikiem VAT czynnym lub też mimo spełnienia warunków do złożenia oświadczenia strony nie skorzystają z przedmiotowej możliwości) podlegać będzie zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Odnosząc się do przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego i obowiązujących w tym zakresie przepisów należy stwierdzić, że w przypadku jeśli strony nie złożą oświadczenia o rezygnacji z ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy, gdyż nie zostaną spełnione warunki do złożenia przedmiotowego oświadczenia, gdyż nabywca nie będzie podatnikiem VAT czynnym lub też, mimo spełnienia warunków do złożenia oświadczenia, strony nie skorzystają z przedmiotowej możliwości, transakcja będzie zwolniona z opodatkowania VAT w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Jak wskazał Wnioskodawca przedmiotowe Apartamenty są wynajmowane. Przy czym działalność w zakresie wynajmu poszczególnych Apartamentów prowadzona jest od ponad dwóch lat - najpierw przez jedną ze Spółek przejętych, obecnie przez Wnioskodawcę. Jednocześnie jak wskazał Wnioskodawca Apartamenty od momentu oddania obiektu do używania, nie były przedmiotem ulepszeń, których wartość przekroczyłaby 30% ich wartości początkowej. Tym samym spełnione są warunki do zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, gdyż w stosunku do przedmiotowych Apartamentów powstało pierwsze zasiedlenie i od pierwszego zasiedlenia do transakcji sprzedaży upłynie okres ponad dwóch lat. Zatem w przypadku braku rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy przedmiotowa transakcja sprzedaży Apartamentów będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 należy uznać za prawidłowe.

Ad. 2

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą tego czy w przypadku w którym Apartament zostanie nabyty przez czynnego podatnika VAT, transakcja zbycia nieruchomości będzie opodatkowana VAT, o ile przed dniem transakcji strony złożą oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia spełniające przesłanki o których mowa w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy.

Jak wskazano w niniejszej interpretacji w analizowanym przypadku spełnione są warunki do zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy w stosunku do sprzedaży przedmiotowych Apartamentów. Jednocześnie ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy prawo do rezygnacji ze zwolenianie przy spełnieniu warunków, o których mowa w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy.

Zatem w przypadku gdy strony transakcji będące podmiotami zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni złożą oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy przedmiotowa transakcja sprzedaży Apartamentów będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według właściwej stawki.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2, należy uznać za prawidłowe.

Ad. 3

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą tego jaką stawkę podatku VAT należy zastosować zbywając Apartamenty, w przypadku gdy transakcja będzie opodatkowana VAT.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Inwestycja budowlana składa się z obiektu, który zgodnie z pozwoleniem na budowę jest budynkiem mieszkalnym stałego zamieszkania sklasyfikowanym w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11. W przedmiotowym Obiekcie znaczną część stanowią samodzielne lokale w postaci apartamentów, które zgodnie z wypisem z kartoteki lokali sporządzonym przez właściwego starostę stanowią lokale mieszkalne. Funkcję mieszkalną Apartamentów potwierdzają również zaświadczenia o samodzielności lokali wydane przez właściwego starostę. Każdy z Apartamentów w momencie sprzedaży będzie posiadał odrębną księgę wieczystą. Powierzchnia żadnego z Apartamentów nie przekracza 150 m.

Zatem należy uznać, że w przypadku gdy transakcja zbycia Apartamentów będzie opodatkowana, to prawidłową stawką podatku będzie stawka w wysokości 8%, na podstawie art. 41 ust. 2 ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, w zakresie pytania nr 3 należy uznać za prawidłowe.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Ponadto wskazać należy, że przedmiotowa interpretacja rozstrzyga tylko i wyłącznie w zakresie zwolnienia od opodatkowania transakcji sprzedaży apartamentów i opodatkowania transakcji zbycia apartamentów.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej