Temat interpretacji

Czy czynność sprzedaży działek stanowiących majątek osobisty podatnika (który nie został nabyty w celu dalszej odsprzedaży) zostaje wykonana poza działalnością gospodarczą przez co nie mają do niej zastosowania przepisy ustawy o VAT, zaś podatnik z tytułu powyższych czynności nie staje się podatnikiem podatku VAT?

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów - uwzględniając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 15 lipca 2009 r., sygn. akt I SA/Wr 948/09 oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 3 lutego 2012 r., sygn. akt I FSK 1873/11 - stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 27 października 2008 r. (data wpływu 31 października 2008 r.), uzupełnionym pismem z dnia 15 stycznia 2009 r. (data wpływu 19 stycznia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działek jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 27 października 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działek.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Podatnik jest właścicielem nieruchomości rolnej gruntowej zakupionej w roku 1990 do majątku osobistego. Podatnik zakupił grunt do użytku własnego bez chęci dalszej odsprzedaży. Nieruchomość ta wykorzystywana była od chwili nabycia do działalności rolniczej podatnika. W wyniku zmiany planu zagospodarowania rzeczona nieruchomość gruntowa stanowi teren pod projektowaną zabudowę jednorodzinną. W wyniku tego zostały wydzielone z nieruchomości działki budowlane lecz podatnik nie podzielił całego posiadanego gruntu na działki, nie dokonywał również czynności polegających na przygotowaniu działek do sprzedaży. Działki sprzedane oraz te które będą wydzielone w celu sprzedaży były od chwili nabycia w roku 1990 wykorzystywane przez podatnika do działalności rolniczej. Po zmianie planu zagospodarowania przestrzennego podatnik zaniechał na tych gruntach prowadzonej działalności rolniczej, przez co grunty zostały faktycznie wyłączone z majątku gospodarstwa rolnego.

Jak wynika z pisma uzupełniającego z dnia 15 stycznia 2009 r.:

• Wnioskodawca nie posiada ani nie posiadał nigdy statusu rolnika ryczałtowego,
• Zainteresowany zaniechał wykorzystywania gruntów w prowadzonej działalności rolniczej z chwilą przekształcenia w planie zagospodarowania przestrzennego gminy rzeczonego gruntu z nieruchomości rolnej na nieruchomość pod zabudowę mieszkaniową,
• nieruchomość rolna, nie jest ani nie była nigdy przedmiotem umowy najmu, dzierżawy czy użyczenia,
• do dnia 27 października 2008 r. zostały sprzedane 2 działki, Wnioskodawca nie potrafi określić swoich planów, co do reszty rzeczonej nieruchomości.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy prawidłowe jest stanowisko podatnika, że czynność sprzedaży działek stanowiących majątek osobisty podatnika, (który nie został nabyty w celu dalszej odsprzedaży) zostaje wykonana poza działalnością gospodarczą przez co nie mają do niej zastosowania przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, zaś podatnik z tytułu powyższych czynności nie staje się podatnikiem podatku VAT...

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż działek wydzielonych z nieruchomości nabytej na majątek prywatny, która była uprzednio użytkowana rolniczo nie jest działalnością gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku VAT i nie powinna podlegać opodatkowaniu, zaś podatnik dokonujący tej sprzedaży nie staje się z tego tytułu podatnikiem podatku od towarów i usług. Fakt sprzedaży nawet wielokrotnej części prywatnego majątku, który nie został przeznaczony lub nabyty do celów związanych z działalnością (w świetle ustawy o VAT), nie może być uznany za taką działalność w rozumieniu przepisów krajowych i unijnych. Nie można również uznać podatnika dokonującego czynności sprzedaży za podatnika podatku VAT z powodu tego, iż nie działa w tych transakcjach w tym charakterze. Status podatnika podatku od towarów i usług uprawniający do odliczenia podatku VAT został wprowadzony, aby całkowicie uwolnić przedsiębiorcę od kosztów podatku od towarów i usług zapłaconego lub podlegającego zapłacie, w toku jego działalności gospodarczej. W przedmiotowej sprawie podatnik nie ma i nigdy nie miał możliwości odliczenia podatku VAT z uwagi na to, że grunty rolne nie były objęte systemem VAT. Podatnik uważa, że opodatkowanie sprzedawanego gruntu rolnego podatkiem VAT spowodowałoby opodatkowanie całości przychodu podatnika, co sprzeczne jest z art. 1 ust. 2 Dyrektywy. Nie jest również w świetle przepisów krajowych i unijnych dopuszczalne aby, ten sam przedmiot opodatkowania (grunt) w związku z tą samą transakcją w świetle ustawy o podatku VAT był traktowany jako grunt rolny, a raz jako grunt opodatkowany podatkiem VAT (pod budownictwo). Zdaniem podatnika, również przepisy krajowe i unijne nie dają podstaw do uznania za działalność gospodarczą czynności dotyczących sprzedaży majątku prywatnego mających na celu zwiększenie efektu finansowego (wydzielenia z nieruchomości działek). Takie działanie nie nadaje podatnikowi statusu producenta, handlowca, usługodawcy, rolnika lub innej osoby wymienionej w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

W dniu 22 stycznia 2009 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wydał interpretację indywidualną nr ILPP1/443-1028/08-4/AT, w której stwierdził, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 27 października 2008 r. (data wpływu 31 października 2008 r.) jest nieprawidłowe.

Biorąc pod uwagę stan prawny oraz przepisy ustawy o podatku od towarów i usług w ww. interpretacji indywidualnej stwierdzono, że sprzedaż działek przeznaczonych w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego pod zabudowę jednorodzinną, wykorzystywanych uprzednio do działalności rolniczej, należy uznać za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Dostawa gruntów stanowiących tereny budowlane lub przeznaczonych pod zabudowę podlega wówczas opodatkowaniu według 22% stawki podatku VAT, a Wnioskodawca uzyskuje status podatnika podatku od towarów i usług.

Pismem z dnia 3 lutego 2009 r. (data wpływu 9 lutego 2009 r.) Wnioskodawca wezwał tut. Organ do usunięcia naruszenia prawa w interpretacji indywidualnej z dnia 22 stycznia 2009 r., nr ILPP1/443-1028/08-4/AT.

W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa z dnia 9 marca 2009 r., nr ILPP1/443/W-21/09-2/HMW Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w wyniku ponownej analizy sprawy, z uwzględnieniem zarzutów przytoczonych w wezwaniu, stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji indywidualnej w przedmiotowej sprawie.

W związku z powyższym, do tut. Organu w dniu 21 kwietnia 2009 r. wpłynęła skarga na przedmiotową interpretację indywidualną skierowana do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu.

Wyrokiem z dnia 15 lipca 2009 r., sygn. akt I SA/Wr 948/09 Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną.

W dniu 14 września 2009 r. Minister Finansów wniósł skargę kasacyjną od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 15 lipca 2009 r.

Wyrokiem z dnia 3 lutego 2012 r., sygn. akt I FSK 1873/11 Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną.

W świetle obowiązującego stanu prawnego - biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 15 lipca 2009 r., sygn. akt I SA/Wr 948/09 oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 3 lutego 2012 r., sygn. akt I FSK 1873/11 - stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Pojęcie towaru zostało zdefiniowane w art. 2 pkt 6 ustawy, zgodnie z którym przez towary należy rozumieć rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel ().

Przytoczone wyżej unormowania wskazują, iż grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 powołanej wyżej ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Podatnikami podatku od towarów i usług, w myśl art. 15 ust. 1 ustawy, są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Przez działalność gospodarczą, w świetle ust. 2 powołanego artykułu, rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca w roku 1990 dokonał zakupu nieruchomości rolnej gruntowej z przeznaczeniem na własny użytek. Podatnik zakupił grunt do majątku osobistego bez chęci jego dalszej odsprzedaży. Przedmiotowa nieruchomość obejmująca zarówno 2 działki już sprzedane, jak również te które będą wydzielone w celu sprzedaży od chwili jej nabycia, była wykorzystywana do działalności rolniczej podatnika, jednak Wnioskodawca w uzupełnieniu wniosku informuje, iż nie jest i nigdy nie był rolnikiem ryczałtowym. Działki zostały wydzielone z gruntu w wyniku zmiany planu zagospodarowania przestrzennego i stanowią teren przeznaczony pod zabudowę jednorodzinną. Wnioskodawca nie dokonywał jednak czynności polegających na przygotowaniu działek do sprzedaży. Zainteresowany informuje, iż po zmianie planu zagospodarowania przestrzennego podatnik zaniechał na tych gruntach prowadzonej działalności rolniczej, przez co grunty zostały faktycznie wyłączone z majątku gospodarstwa rolnego. Nieruchomość rolna nie jest ani nie była nigdy przedmiotem umowy najmu, dzierżawy czy użyczenia.

W przedmiotowej sprawie konieczne jest ustalenie, czy Wnioskodawca dokonując sprzedaży gruntu budowlanego działał w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, czy w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Na kryteria jakimi należy kierować się przy odróżnianiu przypadków związanych z działalnością gospodarczą od tych dotyczących zarządu majątkiem prywatnym wskazują tezy zawarte w wyrokach NSA:

• z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07,
• z dnia 27 października 2009 r., sygn. akt I FSK 1043/08,
• z dnia 10 listopada 2011 r., sygn. akt I FSK 1668/11.

Zgodnie ze wskazanymi wyżej orzeczeniami sądowymi za kluczowe dla ustalenia charakteru działań Zainteresowanego uznać należy takie elementy jak stopień jego aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, który wskazuje, że angażuje on środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w ramach prowadzenia działalności gospodarczej.

Nie jest zatem działalnością handlową sprzedaż majątku osobistego (prywatnego), który nie został nabyty w celach odsprzedaży (w celach handlowych), lecz spożytkowania w celach prywatnych. Liczba i zakres transakcji sprzedaży gruntów nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem opodatkowania a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą (wyrok z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10).

Podobnie okoliczność, iż przed sprzedażą Wnioskodawca dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej sama z siebie nie jest decydująca. Natomiast dla ustalenia zawodowego profilu działalności istotne będą takie okoliczności, jak ewentualne uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych oraz działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia. Wskazywać mogą one bowiem na aktywność w zakresie obrotu nieruchomościami, przybierającą formę zawodową (profesjonalną) a w konsekwencji zorganizowaną. Na taki rodzaj działalności wskazywać mogą także takie działania, jak uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, zwłaszcza w sytuacji, gdy sprzedawca jest już podatnikiem w zakresie usług budowlanych deweloperskich, czy innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze.

A zatem przyjęcie, iż dana osoba fizyczna sprzedając działki budowlane działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec), wymaga uprzedniego ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą (powtarzalność czynności i zamiar wykazany obiektywnymi dowodami ich kontynuacji), a w konsekwencji zorganizowaną.

Przesłanka stałości działalności gospodarczej wynika z porównania art. 9 i art. 12 Dyrektywy 2006/112/WE, gdyż skoro ww. art. 12 Dyrektywy wprowadza, jako zasadę szczególną, możliwość uznania za podatnika także podmiotów wykonujących działalność gospodarczą w sposób sporadyczny (okazjonalny), to oznacza, iż zasadą ogólną jest, by działalność gospodarcza musiała być wykonywana w sposób ciągły.

Z powyższego wynika, iż działalność handlowca ma w istocie charakter zawodowy, profesjonalny i ciągły. Ponadto, zaznacza się, iż zarówno w doktrynie, jak i w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości oraz sądów krajowych wskazuje się, że podatnikiem zakresie sprzedaży działek budowlanych będzie każdy podmiot stale korzystający ze swojego majątku w celach dochodowych. Sprzedaż gruntu bez wątpienia mieści się w pojęciu dostawy dokonanej w ramach działalności handlowca. Istotą działalności handlowca jest wiec nabywanie towarów, a następnie ich odsprzedaż w celach zarobkowych. Oznacza to, że aby podmiot działał jako handlowiec w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, musi on nabyć towar od razu z góry założonym zamiarem jego dalszej odsprzedaży. Natomiast nabycie towaru do majątku w innym celu, a następnie jego sprzedaż nie statuuje takiej działalności. Jak wskazano wyżej, działalność taka musi się charakteryzować także profesjonalnym i zawodowym charakterem, co implikuje jej określony stopień zorganizowania oraz ciągłość.

Podejmowanie zachowań opodatkowanych poza sferą działalności gospodarczej nie będzie zatem tworzyło obowiązku podatkowego po stronie działającego, nawet jeżeli podejmowane przez niego czynności będą miały charakter powtarzający się, ale nie ciągły. Istotne dla kwalifikacji podatnika jest tutaj kryterium obiektywne jakim jest profesjonalizm i ciągłość działalności gospodarczej. Ponadto, wymagana jest tutaj kwalifikacja podmiotu działającego. Zainteresowany musi być bowiem podatnikiem podatku VAT w stosunku do podejmowanej konkretnie czynności.

Z opisu sprawy natomiast nie wynika, aby Zainteresowany podejmował czynności, które mogłyby świadczyć o jego aktywności podobnej, jak u sprzedawcy profesjonalnie zajmującego się obrotem gruntami.

Wobec powyższego, należy przyjąć, że czynności opisane we wniosku mieściły się w ramach zarządu majątkiem prywatnym Wnioskodawcy - nie mającym cech działalności gospodarczej w rozumieniu VAT.

Reasumując, Wnioskodawca w związku ze sprzedażą działek budowlanych, nie stanie się podatnikiem podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy i w konsekwencji nie będzie miał obowiązku odprowadzenia podatku VAT od ww. transakcji.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.

Wniosek ORD-IN

Treść w pliku PDF 415 kB

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu