Temat interpretacji

Ewidencjonowanie na kasie rejestrującej obrotu z tytułu eksploatacji autostrady.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej reprezentowanej przez pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 9 maja 2012 r. (data wpływu 10 maja 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ewidencjonowania sprzedaży usług przejazdu autostradą za pomocą własnych kas rejestrujących, jeśli sprzedaż ta jest prowadzona w imieniu i na rzecz Wnioskodawcy za pośrednictwem B, która prowadzi również sprzedaż własną jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 10 maja 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ewidencjonowania sprzedaży usług przejazdu autostradą za pomocą własnych kas rejestrujących, jeśli sprzedaż ta jest prowadzona w imieniu i na rzecz Wnioskodawcy za pośrednictwem B, która prowadzi również sprzedaż własną.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

S.A. (dalej: S.A. lub Spółka) jest polskim podatnikiem VAT. Podstawowym obszarem działalności Spółki jest sfinansowanie, zaprojektowanie, budowa i eksploatacja Autostrady.

Zgodnie z założeniami, Autostrada miała się składać m.in. z następujących odcinków:

• odcinka I Autostrady (dalej: Odcinek I),
• odcinka II Autostrady (dalej: Odcinek II).

Budowa i eksploatacja Autostrady

W dniu 10 marca 1997 r. Minister Infrastruktury Rzeczpospolitej Polskiej przyznał S.A. trzy koncesje na budowę i eksploatację poszczególnych odcinków Autostrady. W dniu 12 września 1997 r. pomiędzy Ministrem Infrastruktury Rzeczpospolitej Polskiej i S.A. zawarta została umowa koncesyjna (dalej: Umowa Koncesyjna). Na podstawie Umowy Koncesyjnej, S.A. zaprojektowała, zbudowała, sfinansowała i eksploatuje Odcinek I Autostrady.

Jednocześnie, w dniu 30 sierpnia 2008 r. Minister Infrastruktury (dalej: Minister) zawarł z S.A. Umowę o budowę i eksploatację Odcinka II Autostrady Płatnej (dalej: UBE). W dniu 29 czerwca 2009 r. został zawarty Aneks do UBE, zgodnie z którym Minister przeniósł prawa i obowiązki wynikające z UBE na A S.A. (dalej: A). W związku z tym, A zaprojektowała, zbudowała, sfinansowała i eksploatuje Odcinek II Autostrady.

Reasumując, w oparciu o postanowienia Umowy Koncesyjnej oraz UBE, S.A. jest odpowiedzialna za budowę i eksploatację Odcinka I Autostrady, natomiast A jest odpowiedzialna za budowę i eksploatację Odcinka II.

Pobór opłat za przejazd Autostradą

Za przejazd Odcinkiem I i Odcinkiem II Autostrady od użytkowników pobierana jest opłata (opłata za przejazd). Z uwagi na fakt, iż S.A. i A są odpowiedzialne za eksploatację Odcinka I oraz Odcinka II Autostrady, to odpowiednio S.A. oraz A są zobowiązane do dokonywania poboru opłat za przejazd od użytkowników.

Jednocześnie Spółka podkreśla, iż usługi przejazdu autostradą w zdecydowanej większości przypadków będą realizowane przez Spółkę na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej (wystąpi obowiązek fiskalizacji sprzedaży).

Opłata za przejazd podlega opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej.

Pobór opłat za przejazd Odcinkiem I dokonywany jest od 2002 r. Rozpoczęcie poboru opłat za przejazd Odcinkiem II powinno nastąpić od dnia 20 maja 2012 r.

Wsparcie sprzedaży przez B

Od 2003 r. spółka eksploatacyjna B S.A. (dalej: B lub Agent), na zlecenie S.A., pobiera opłaty za przejazd Odcinkiem I w imieniu i na rzecz S.A., na podstawie umowy o świadczenie usług w zakresie eksploatacji i utrzymania Odcinka I, zawartej z S.A. w dniu 30 października 2000 r.

W dniu 2 lipca 2009 r. A zleciła B świadczenie usług w zakresie eksploatacji i utrzymania Odcinka II, w tym w imieniu A poboru opłat za przejazd Odcinkiem II. Pobór opłat za przejazd Odcinkiem II ma być realizowany od dnia 20 maja 2012 r. Oznacza to, że od dnia 20 maja 2012 r. B będzie działać w imieniu i na rzecz zarówno S.A. jak i A (dalej: Zleceniodawcy).

W obu przypadkach, opartych na systemie agencyjnym, Zleceniodawcy zlecili B (na podstawie umowy agencyjnej zawartej zgodnie z właściwymi regulacjami prawa cywilnego) prowadzenie sprzedaży usługi przejazdu odpowiednim odcinkiem Autostrady oraz pobór opłat za przejazd tymi odcinkami. B z tytułu usług agencyjnych w zakresie poboru opłat w imieniu i na rzecz Zleceniodawców otrzyma wynagrodzenie.

Biorąc pod uwagę liczbę miejsc poboru opłat na obu odcinkach, do obsługi poboru opłat za przejazd autostradą wykorzystywanych będzie około 70 kas rejestrujących, z tego około 7 zostanie zainstalowanych w Punktach Obsługi Sprzedaży, a pozostałe przeznaczone będą do bezpośredniej obsługi użytkowników na pasach ruchu Punktów oraz Stacji Poboru Opłat. Kasy rejestrujące będą należeć do B.

Model prowadzenia działalności przez B

Do dnia 2 lipca 2009 r. B prowadziła działalność związaną z świadczeniem ciągłych usług utrzymania i eksploatacji na rzecz S.A., obejmujących m.in. pobór opłat za przejazd Odcinkiem I. Natomiast od dnia 2 lipca 2009 r. B świadczy ciągłe usługi utrzymania i eksploatacji na rzecz A w odniesieniu do Odcinka II, przy czym, do czasu oddania Odcinka II do eksploatacji zakres tych usług jest ograniczony. Począwszy od dnia 20 maja 2012 r. zakres usług świadczonych przez B na rzecz A będzie pełny i będzie obejmował m.in. pobór opłat za przejazd Odcinkiem II w imieniu i na rzecz A. Dotychczas B świadczyła usługi na rzecz S.A. i A oraz innych osób prawnych.

W tym miejscu należy wskazać, iż B poza świadczeniem usług na rzecz Zleceniodawców zamierza rozpocząć prowadzenie sprzedaży własnej (np. sprzedaż map drogowych, odblaskowych kamizelek bezpieczeństwa itp.) na rzecz użytkowników Autostrady bądź innych podmiotów (w większości osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej). Sprzedaż własna B na rzecz osób fizycznych ma się rozpocząć przed dniem 20 maja 2012 r. (czyli przed dniem, w którym B rozpocznie pobór opłat jednocześnie w imieniu i na rzecz obu Zleceniodawców S.A., jak i A).

Sprzedaż własna (np. sprzedaż map drogowych, odblaskowych kamizelek bezpieczeństwa itp.) na rzecz użytkowników Autostrady będzie prowadzona przez B w Obwodach Utrzymania Autostrady oraz Punktach Poboru Opłat, w których zlokalizowano Punkty Obsługi Sprzedaży (a nie na pasach poboru opłat zlokalizowanych w ciągu autostrady w Punktach Poboru Opłat lub Stacjach Poboru Opłat). Prowadzenie sprzedaży tylko w takich punktach ma na celu zmniejszenie ryzyka obniżenia poziomu obsługi użytkowników Autostrady przez B w związku z rozpoczęciem sprzedaży własnej na rzecz użytkowników Autostrady. Trzeba bowiem wskazać, iż budki, w których znajdują się urządzenia rejestrujące sprzedaż na pasach poboru opłat zlokalizowanych w ciągu autostrady, wyznaczone są wyłącznie do poboru opłat za przejazd danym odcinkiem autostrady po to, aby sprzedaż własna B pozostawała bez wpływu na poziom obsługi użytkowników (zdefiniowany w Umowie koncesyjnej lub w UBE), oznaczający czas oczekiwania na zapłatę na pasie poboru opłat, na przepustowość danego pasa, komfort i czas obsługi użytkowników. Oznacza to, że sprzedaż własna, obok sprzedaży na rzecz S.A. oraz A, będzie ewidencjonowana przez B na ok. 7 kasach rejestrujących znajdujących się w Punktach Obsługi Sprzedaży zlokalizowanych na Punktach Poboru Opłat oraz Obwodach Utrzymania Autostrady.

Sprzedaż własna realizowana przez B na rzecz użytkowników (w większości przypadków na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej) będzie podlegać obowiązkowi fiskalizacji z wykorzystaniem własnych kas rejestrujących B.

Jak wskazano powyżej, dotychczas B dokonywała poboru opłat wyłącznie na Odcinku I Autostrady. Biorąc po uwagę, że dotychczas B nie miała sprzedaży własnej na rzecz osób fizycznych to fiskalizacja obrotu następowała na kasach rejestrujących należących do S.A.. Sprzedaż usług przejazdu Odcinkiem I Autostrady była ewidencjonowana przez S.A. w jej rejestrach i deklaracjach VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Spółka jest zobowiązana do ewidencjonowania sprzedaży usług przejazdu autostradą za pomocą własnych kas rejestrujących, jeśli sprzedaż ta jest prowadzona w imieniu i na rzecz Spółki za pośrednictwem B, która dodatkowo prowadzi własną sprzedaż objętą obowiązkiem fiskalizacji (pomimo, że sprzedaż własna B nie będzie rejestrowana na wszystkich kasach rejestrujących B)...

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka nie jest zobowiązana do ewidencjonowania sprzedaży usług przejazdu autostradą za pomocą własnej kasy rejestrującej, jeśli sprzedaż ta jest prowadzona w imieniu i na rzecz Spółki za pośrednictwem B, która to dodatkowo prowadzi własną sprzedaż objętą obowiązkiem fiskalizacji (pomimo, że sprzedaż własna B nie będzie rejestrowana na wszystkich kasach rejestrujących B).

Spółka jako podatnik VAT

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054; dalej: ustawa o VAT), podatnikami VAT są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Jednocześnie, w świetle art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy.

Nie ulega wątpliwości, iż w przedmiotowej sytuacji Spółka powinna być traktowana jak podatnik VAT w odniesieniu do sprzedaży usług przejazdu autostradą na rzecz użytkowników Autostrady, stanowiących w większości przypadków osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej.

Trzeba również wskazać, iż jak stanowi art. 111 ust. 1 ustawy o VAT, podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Jak wskazano w stanie faktycznym, sprzedaż usług przejazdu autostradą, w większości przypadków jest realizowana przez Spółkę na rzecz użytkowników stanowiących osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej. Z tego też względu, co do zasady, sprzedaż usług przejazdu autostradą podlega obowiązkowi ewidencji z zastosowaniem kas rejestrujących.

Prowadzenie sprzedaży usług w systemie agencyjnym

Zgodnie z przepisami prawa cywilnego, przez umowę agencyjną przyjmujący zlecenie (agent) zobowiązuje się, w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa, do stałego pośredniczenia, za wynagrodzeniem, przy zawieraniu z klientami umów na rzecz dającego zlecenie przedsiębiorcy albo do zawierania ich w jego imieniu.

Jak wskazano w stanie faktycznym, B występuje jako Agent Spółki w związku ze sprzedażą usług przejazdu autostradą na rzecz użytkowników. W tym kontekście B działa w imieniu i na rzecz Spółki sprzedając wskazane usługi. Sprzedaż tych usług nie stanowi więc sprzedaży własnej B, która jest realizowana na rzecz użytkowników Autostrady. Skoro więc B działa w imieniu i na rzecz Spółki (nie prowadzi w tym zakresie sprzedaży własnej), dlatego też podatnikiem VAT z tytułu tej sprzedaży jest Spółka.

Nie zmienia to jednak faktu, iż obok sprzedaży usług w imieniu i na rzecz Zleceniodawców, B prowadzi sprzedaż własną (m.in. świadczenie usług w zakresie eksploatacji i utrzymania Odcinka I oraz Odcinka II) oraz zacznie prowadzić sprzedaż własną na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej. W związku z tym B powinna być traktowana jako podatnik VAT w odniesieniu do tej sprzedaży.

Co więcej, skoro B będzie prowadzić samodzielnie sprzedaż (sprzedaż własna) na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, to w oparciu o art. 111 ust. 1 ustawy o VAT, po stronie B może powstać obowiązek ewidencjonowania takiej sprzedaży za pomocą kas rejestrujących (jak wskazano w stanie faktycznym, B będzie posiadać własne kasy rejestrujące).

Jak stanowi § 7 ust. 1 pkt 9 rozporządzenia dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie kryteriów i warunków technicznych, którym muszą odpowiadać kasy rejestrujące oraz warunków ich stosowania (Dz. U. z 2008 r. Nr 212, poz. 1338 ze zm.; dalej: rozporządzenie w sprawie warunków technicznych), podatnicy są obowiązani stosować kasy wyłącznie do prowadzenia ewidencji własnej sprzedaży, bez prawa ich używania przez osoby trzecie, z zastrzeżeniem § 7 ust. 7 rozporządzenie w sprawie warunków technicznych.

Z powyższego wynika, iż Spółka prowadząc sprzedaż usług przejazdu autostradą na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, co do zasady, powinna taką sprzedaż traktować jako sprzedaż objętą obowiązkiem ewidencji za pomocą własnej kasy rejestrującej.

Stosownie do § 7 ust. 7 rozporządzenia w sprawie warunków technicznych, podatnicy prowadzący ewidencję przy zastosowaniu kas, u których podstawą opodatkowania jest kwota prowizji lub inna postać wynagrodzenia za wykonywane usługi w ramach umowy agencyjnej, zlecenia, pośrednictwa lub innych umów o podobnym charakterze albo też marża, ewidencjonują na potrzeby obliczenia osiąganego przez nich obrotu oraz kwot podatku należnego całą wartość sprzedaży własnej oraz prowadzonej na rzecz lub w imieniu innych podatników.

Powyższy przepis oznacza, że podmiot działający na rzecz lub w imieniu innych podatników (np. Agent), który obok sprzedaży towarów czy usług zleceniodawcy będzie dokonywał sprzedaży towarów czy usług własnych, będzie miał również obowiązek ewidencjonowania na własnej kasie obrót z tytułu sprzedaży towarów czy usług zleceniodawcy.

Zdaniem Spółki, wskazany powyżej przepis § 7 ust. 7 rozporządzenia w sprawie warunków technicznych będzie miał zastosowanie w sprawie. Wynika to z faktu, iż sprzedaż usług Spółki (objęta obowiązkiem fiskalizacji) będzie prowadzona w imieniu i na rzecz Spółki przez Agenta, który będzie jednocześnie prowadził sprzedaż własną objętą obowiązkiem fiskalizacji. Z tego względu, Spółka nie będzie zobowiązana do fiskalizacji za pomocą kasy fiskalnej usług przejazdu autostradą, gdyż taki obowiązek będzie spoczywał na B, jako umocowanym agencie prowadzącym tę sprzedaż w imieniu i na rzecz Spółki.

Powyższe stanowisko znajduje swoje uzasadnienie w praktyce organów podatkowych. Przykładowo w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 24 marca 2010 r., sygn. IPPP1-443-1265/09-4/BS, wskazano, że: () Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że pośrednik wykonuje obowiązki ewidencyjne w imieniu Wnioskodawcy na własnej kasie rejestrującej. Sytuacja taka może mieć miejsce kiedy zleceniobiorca dokonuje, obok sprzedaży towarów zleceniodawcy także sprzedaży towarów własnych. Sprzedaż realizowana przez zleceniobiorcę w imieniu Wnioskodawcy, powinna być wówczas ewidencjonowana przez zleceniobiorcę (ciąży na nim taki obowiązek), stosownie do § 7 ust. 7 powołanego wyżej rozporządzenia. Natomiast zleceniodawca nie będzie zobowiązany do ewidencjonowania za pomocą kasy rejestrującej sprzedaży dokonywanej przez swojego zleceniobiorcę ().

Na powyższe nie powinien wpłynąć fakt, że B będzie prowadzić sprzedaż własną na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności jedynie w niektórych punktach. Jak wskazano sprzedaż własna będzie prowadzona w Punktach Obsługi Sprzedaży, w tym zlokalizowanych w Punktach Poboru Opłat i Obwodach Utrzymania Autostrady, nie będzie natomiast prowadzona na pasach poboru opłat w ciągu autostrady oznacza to, że na ok. 7 kasach rejestrujących B będzie ewidencjonowany również obrót własny B, a na pozostałych kasach, z przyczyn uzasadnionych koniecznością bardzo szybkiej i sprawnej obsługi użytkowników autostrady na pasach poboru opłat w ciągu autostrady, taki obrót nie wystąpi. § 7 ust. 7 rozporządzenia w sprawie warunków technicznych jest bowiem normą ogólną i stwierdza, że jeśli agent prowadzi sprzedaż własną to konsekwentnie powinien również ewidencjonować obrót zleceniodawcy. Przepis nie odnosi się to ewidencji na danej / pojedynczej kasie fiskalnej. W konsekwencji, wystąpienie sprzedaży własnej u B implikuje możliwość zastosowania § 7 ust. 7 rozporządzenia w sprawie warunków technicznych niezależnie od liczby kas rejestrujących, na których obok sprzedaży obcej będzie również ewidencjonowana sprzedaż własna.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

W pozostałych zakresach dotyczących podatku od towarów i usług wydane zostały odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.

Referencje

ILPP2/443-477/12-2/MN, interpretacja indywidualna
ILPP2/443-477/12-4/MN, interpretacja indywidualna
ILPP2/443-477/12-5/MN, interpretacja indywidualna
ILPP2/443-477/12-6/MN, interpretacja indywidualna

Wniosek ORD-IN

Treść w pliku PDF 909 kB

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu