Temat interpretacji

Brak wyłączenia z opodatkowania czynności wniesienia do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością jako wkładu niepieniężnego obiektu hotelowego.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 7 maja 2017 r. (data wpływu 10 maja 2017 r.), uzupełnionym w dniach 19 maja i 22 czerwca 2017 r. (data wpływu) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania czynności wniesienia do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością jako wkładu niepieniężnego obiektu hotelowego jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 10 maja 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek uzupełniony w dniach 19 maja i 22 czerwca 2017 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania czynności wniesienia do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością jako wkładu niepieniężnego obiektu hotelowego.

We wniosku oraz jego uzupełnieniach przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Prowadzi Pan jednoosobową działalność gospodarczą wpisaną do ewidencji działalności gospodarczej. Przedmiotem tej działalności są w przeważającej mierze usługi związane z zakwaterowaniem oraz usługi gastronomiczne.

Wnioskodawca prowadzi swoją działalność między innymi poprzez dwa hotele położone w dwóch różnych miejscowościach w tym samym województwie, przy czym każdy z hoteli ma swoją własną unikatową nazwę i niezależnie od drugiego oferuje usługi hotelowe na rzecz klientów. Dla potrzeb niniejszego wniosku hotele zostaną oznaczone jako hotel 1 oraz hotel 2.

Zamierza Pan wnieść aportem do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (Spółka) hotel 1 jako zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Transakcja ta jest przedmiotem niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

Drugi obiekt, hotel 2 zamierza pozostawić w swojej działalności gospodarczej lecz nie wyklucza Pan również, że hotel 2 będzie w przyszłości przedmiotem transakcji sprzedaży lub aportu.

Po wniesieniu aportem przedmiotowego obiektu hotelowego do Spółki, zadania pozostałej części przedsiębiorstwa, jak również zadania części przedsiębiorstwa wniesionej tytułem wkładu będą mogły być bez żadnych przeszkód kontynuowane. Każda z wymienionych części przedsiębiorstwa stanowi wyodrębnioną w nim część, realizującą własne zadania i niezależnie funkcjonującą. To wyodrębnienie ma charakter faktyczny, organizacyjny, jak i finansowy.

W ramach prowadzenia hotelu 1 prowadzone są samodzielnie zadania gospodarcze polegające na świadczeniu na rzecz klientów usług hotelowych. W skład aportu wejdą związane z hotelem 1 przychody i koszty oraz zobowiązania, umowy, prawa wynikające z tych umów i wierzytelności wyodrębnione finansowo przez Pana, jak również wszystkie istotne składniki materialne i niematerialne związane z tą działalnością.

Wyodrębnienie faktyczne, organizacyjne i funkcjonalne znajduje odzwierciedlenie przede wszystkim w różnych miejscach prowadzenia działalności, w dwóch różnych miastach, jak również w faktycznym podziale gospodarczym - hotele prowadzone są indywidualnie, oraz pod inną nazwą. Z punktu widzenia konsumentów, stanowią dwa odrębne byty. Ponadto obie części działalności gospodarczej posiadają odrębne strony internetowe pokazujące ofertę konkretnego hotelu. Również szereg umów zawieranych przez Wnioskodawcę wskazuje wyraźnie, iż dotyczą one jedynie jednego z hoteli, dotyczy to między innymi umów franczyzy.

Do hotelu 1 przyporządkowani są pracownicy, którzy pracują jedynie w tym obiekcie hotelowym (np. kucharz, recepcjonista, kelner). Hotel posiada też managera odpowiedzialnego za zarządzanie działalnością hotelu 1 i do jego obowiązków nie należy zarządzanie pozostałą Pana działalnością.

Dla każdego z hoteli prowadzona jest odrębna ewidencja księgowa przychodów i kosztów w systemie księgowym poprzez wprowadzenie w elektronicznym systemie księgowym odrębnych kont, które przyporządkowane są do każdego z obiektów. Dzięki takiemu systemowi identyfikacji dokumentów księgowych jest dokonywane odpowiednie przyporządkowanie przychodów i kosztów do hotelu 1.

Przedmiotem aportu będą w szczególności nieruchomości oraz prawa do nieruchomości wykorzystywanych dla potrzeb hotelu 1, w tym prawo własności budynku, w którym funkcjonuje hotel. Dodatkowo przedmiotem aportu będą umowy, które zostały zawarte przez Wnioskodawcę, a które są bezpośrednio związane z prowadzoną działalnością w ramach hotelu 1.

Przedmiotem aportu będą też zobowiązania związane z przedmiotowym obiektem, w tym umowa kredytu. Umowa ta zostanie przeniesiona na Spółkę po uzgodnieniach dokonanych z bankiem będącym kredytodawcą. Po dokonaniu aportu planowane jest, że nabywca będzie kontynuował dotychczasową działalność gospodarczą, co oznacza, że nadal będzie prowadzony hotel.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy wkład niepieniężny (aport) obiektu hotelowego hotel 1 należy traktować dla potrzeb podatku VAT jako aport zorganizowanej części przedsiębiorstwa, który nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, niezależnie od losu drugiego obiektu hotelowego, który do Pana należy, w opisanym stanie faktycznym wkład niepieniężny (aport) hotelu 1 do Spółki należy traktować dla potrzeb podatku VAT jako aport zorganizowanej części przedsiębiorstwa, która nie podlega podatkowi VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Art. 7 ust. 1 tej ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W myśl art. 2 pkt 6 tej ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy zaś art. 2 pkt 22 ww. ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Wniesienie aportu rzeczowego do spółki osobowej spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów zawartej w art. 5 ust. 1 tej ustawy, a tym samym w rozumieniu art. 2 pkt 22 tejże ustawy uznawane jest za sprzedaż, ponieważ dostawa ta odbywa się za wynagrodzeniem (wniesienie aportu spełnia przymiot odpłatności, istnieje bowiem bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów, a otrzymanym wynagrodzeniem w formie wyrażonych pieniężnie udziałów), a jej efektem jest przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania przedmiotowymi towarami jak właściciel.

Z opodatkowania podatkiem od towarów i usług wyłączono jednak czynności określone w art. 6 ustawy o podatku VAT. Na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W art. 2 pkt 27e ustawy, ustawodawca zdefiniował zorganizowaną część przedsiębiorstwa jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Z powyższej definicji wynika, iż aby zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych, w tym również zobowiązania) mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:

• istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
• zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
• składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Aby zatem określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, musi odznaczać się pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. Powyższe oznacza, że zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa nie jest suma poszczególnych aktywów i pasywów, przy pomocy których w przyszłości, będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz pewnym zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką te składniki majątkowe odgrywały w funkcjonowaniu istniejącego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze organizacyjnej podatnika. Ocena ta musi być dokonywana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne i niematerialne w tym zobowiązania odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa, obrotowe, ale także czynnik ludzki, a więc pracownicze.

Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W sytuacji wyodrębnienia finansowego możliwe jest oddzielenie finansów przedsiębiorstwa od finansów jego zorganizowanej części. Zorganizowana część przedsiębiorstwa jest w stanie samodzielnie prowadzić działalność i istnieć niezależnie od przedsiębiorstwa głównego. Nie musi to być postać oddziału samodzielnie rozliczającego się. Ważne natomiast jest, aby przenoszone należności i zobowiązania były wyodrębnione i dały się przyporządkować organizacyjnie i finansowo do wyodrębnionego majątku (tak, aby można było przejąć funkcje gospodarcze). Jeśli dane zobowiązania dotyczą działalności związanej z wydzielonym majątkiem to winny być także w trakcie wydzielenia tegoż majątku przyporządkowane właśnie do niego. Wyodrębniona część majątku, aby można było o niej powiedzieć, iż na gruncie ustawy podatkowej stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, musi być zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa także od strony zobowiązaniowej.

Analogiczne stanowisko jest jednolicie prezentowane w interpretacjach organów podatkowych, między innymi w interpretacji podatkowej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 18 marca 2014 r., nr ITPP2/443-1417/13/AK.

Analogicznie orzekł między innymi Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 25 listopada 2016 r., w sprawie o sygn. akt: I FSK 1316/15, gdzie stwierdził, że: zbycia samej nieruchomości nie można uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Mamy z nią do czynienia, gdy sprzedajemy zespół składników majątkowych, który sam w sobie pozwala na prowadzenie działalności gospodarczej.

Jak wyjaśnił NSA, z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, generalnie wynika, że zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzy taki zespół składników majątkowych, który jest zdolny do prowadzenia niezależnej i samodzielnej działalności gospodarczej. Należy to rozumieć tak, że ten zespół składników majątkowych jest zdolny do prowadzenia działalności w składzie takim, jaki jest zbywany na rzecz drugiego podmiotu.

Kryteria te niewątpliwie są spełnione w niniejszej sprawie, będącej przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

Zdaje Pan sobie sprawę, że przywołane w niniejszym wniosku interpretacje oraz orzecznictwo nie są dla Pana, ani dla organu wiążące, ponieważ zostały wydane w indywidualnych sprawach innych podatników. Jednakże dokumenty te wskazują na sposób interpretacji przepisów stanowiących normy dotyczące wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa oraz jej definicji, dokonywany przez organy interpretujące prawo, który powinien być wzięty pod uwagę przy wydawaniu interpretacji na rzecz Pana.

Wracając do meritum, odnośnie wyodrębnienia funkcjonalnego to kryterium to sprowadza się do ustalenia czy wyodrębniona organizacyjnie całość jest w stanie przejąć zadania oraz samodzielnie funkcjonować na rynku. Nie budzi bowiem wątpliwości to, iż aby wydzielona część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, musi ona posiadać potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego, jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe: materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa. O wyodrębnieniu funkcjonalnym może świadczyć np. posiadanie własnej grupy kontrahentów, z którymi istnieją bezpośrednie relacje handlowe.

Podkreślić należy, że aby uznać będące przedmiotem obrotu materialne lub niematerialne składniki przedsiębiorstwa za zorganizowaną część przedsiębiorstwa nie jest ważne, czy składniki te, z uwagi na ich właściwości mogą w przyszłości stanowić odrębne przedsiębiorstwo, lecz to, jaką rolę składniki te odgrywały w funkcjonowaniu istniejącego przedsiębiorstwa.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż prowadzi Pan działalność między innymi poprzez dwa obiekty hotelowe, położone w różnych miejscowościach, każdy działający indywidualnie i niezależnie od drugiego, każdy o własnej unikatowej nazwie.

Uznać więc należy, że każda z wymienionych części przedsiębiorstwa (każdy hotel) stanowi wyodrębnioną w nim część, realizującą własne zadania i niezależnie funkcjonującą. To wyodrębnienie ma charakter faktyczny, organizacyjny i finansowy, dlatego też uznać jednoznacznie należy, że każdy z posiadanych przez Pana hoteli stanowi dla potrzeb podatkowych zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W ramach hotelu 1, który ma być przedmiotem aportu, prowadzone są samodzielne zadania gospodarcze polegające na świadczeniu na rzecz klientów usług hotelowych. Wyodrębnienie faktyczne, organizacyjne i funkcjonalne znajduje odzwierciedlenie przede wszystkim w różnych miejscach prowadzenia działalności oraz w faktycznym podziale gospodarczym.

W świetle powyższego, bezspornie uznać należy, iż w przedmiotowym stanie faktycznym i prawnym aport hotelu należy uznać za czynność nie podlegającą podatkowi VAT. Przedmiotem planowanego przez Pana aportu, będzie bowiem zorganizowana część przedsiębiorstwa, do której zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT nie stosuje się przepisów tej ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Podkreślić należy, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, z którego wynika, iż nabywca będzie kontynuował działalność na dzień zbycia ZCP, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła skutków prawnych.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej