Stanowisko Zainteresowanych:

Stanowisko w zakresie pytania nr 1

Zdaniem Zainteresowanych, w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego, Część Wydzielona stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Stanowisko w zakresie pytania nr 2

Zdaniem Zainteresowanych, w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego, przeniesienie w ramach Podziału składników majątku Banku Dzielonego, składających się na Część Wydzieloną, na Bank Przejmujący, nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT, zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Stanowisko w zakresie pytania nr 3

Zdaniem Zainteresowanych, w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego Bank Przejmujący, w związku z Podziałem, nie będzie miał prawa, przy spełnieniu wszystkich przesłanek formalnych, do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

UZASADNIENIE STANOWISKA ZAINTERESOWANYCH

Uwagi ogólne dotyczące definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa na gruncie ustawą o VAT.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, zorganizowana część przedsiębiorstwa (dalej: ZCP) jest to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zatem na gruncie ustawy o VAT mamy do czynienia z ZCP, jeśli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1. istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tymi zobowiązania,
2. zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3. składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4. zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące wyżej wymienione zadania gospodarcze.

W związku z tymi, że ustawodawca nie precyzuje, w jaki sposób spełnienie powyższych przesłanek powinno być weryfikowane, konieczne jest odniesienie do każdej z tych przesłanek osobno.

W dotychczasowych poglądach organów podatkowych wielokrotnie zostało podkreślone, że ZCP nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których można prowadzić odrębną działalność, lecz pewnym zorganizowanym zespołem tych składników. Podstawowym wymogiem jest zatem to, aby ZCP stanowiła zespól składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Przykładowo takie argumenty zostały wskazane przez organy podatkowe i sądy:

• Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 4 maja 2017 r. (sygn. 3063-ILPP1-1.4512.55.2017.2.RW), tj.: ,.Zatem, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. Innymi słowy, dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa startowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część przedsiębiorstwa jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.
• Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 28 kwietnia 2017 r. (sygn. 0114-KDIP1-1.4012.39.2017.1.KBR) tj.: składniki materialne i niematerialne tworzą zorganizowaną część przedsiębiorstwa, jeżeli można uznać je za tworzące zespół powiązanych ze sobą elementów. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym istotna jest rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa, to znaczy czy można je uznać za stanowiące wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość.
• NSA w wyroku z 5 stycznia 2017 r. (sygn. II FSK 3649/14): przypomnieć tylko należy, że zgodnie z art. 55 (1) k.c. przedsiębiorstwem jest zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności: 1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa); 2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości; 3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych; 4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne; 5) koncesje, licencje i zezwolenia; 6) patenty i inne prawa własności przemysłowej; 7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne; 8) tajemnice przedsiębiorstwa; 9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Jak się podnosi w orzecznictwie przepis art. 55(1) k.c. definiując przedsiębiorstwo w znaczeniu przedmiotowym, wskazuje, że stanowi ono zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej, podając przy tym przykładowe elementy wchodzące w jego skład - stanowiące w większości prawa o różnej postaci i treści. Czynnikiem "konstytuującym" przedsiębiorstwo lub jego część w znaczeniu przedmiotowym jest występowanie elementu organizacji oraz funkcjonalnego powiązania różnorodnych jego składników umożliwiających traktowanie przedsiębiorstwa, jako pewną całość (zespół). Występowanie elementu organizacji pozwala odróżnić przedsiębiorstwo od majątku, gdyż ten ostatni jest przedmiotem organizacji i stanowi jedynie zbiór elementów wchodzących w skład zorganizowanej całości, jaką jest przedsiębiorstwo (zob. wyrok Sądu Apelacyjnego w Łodzi z 21 listopada 2013 r., I ACa 1269/12).
• WSA w wyroku z 8 lutego 2017 r. (sygn. I SA/Go 6/17): Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza. Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Ważne jest przypisanie jednostce uprawnień skutkujących samodzielnym prowadzeniem działalności "widocznym z zewnątrz". Oznacza to, że wyodrębnienie musi wynikać z określonych decyzji statutowych (zarządczych itp.), które formalnie nadają jednostce wewnętrznej uprawnienia uzasadniające jej wydzielenie organizacyjne. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Winno ono mieć również zdolność zaistnienia jako niezależne przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ i 55² ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 380 ze zm.).

Biorąc pod uwagę opisany przyszły stan faktyczny oraz poniższe szczegółowe uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych, zdaniem Zainteresowanych, zarówno Część Pozostająca, jak również Część Wydzielona na moment dokonania Podziału będą stanowiły ZCP, ponieważ będą spełniać ww. przesłanki.

Kwalifikacja Części Pozostającej i Części Wydzielonej w dacie Podziału jako zorganizowanych części przedsiębiorstwa na gruncie ustawy o VAT

Ad. 1. Istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych

Zdaniem Zainteresowanych, przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego Część Pozostająca, jak również Część Wydzielona, na moment planowanego Podziału będą stanowiły zespoły składników materialnych i niematerialnych.

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, przed dokonaniem Podziału, Część Pozostająca i Część Wydzielona zostaną wyposażone w kluczowe składniki materialne i niematerialne potrzebne do prowadzenia działalności w dotychczasowym zakresie.

Do Części Wydzielonej przypisane zostaną następujące składniki materialne i niematerialne:

1. Składniki materialne:
   • majątek rzeczowy (będący własnością Banku Dzielonego jak i wykorzystywany na podstawie umów najmu, podnajmu, leasingu etc.), z wyjątkiem takiego majątku wchodzącego w skład Części Pozostającej - w szczególności majątek przypisany pracownikom do ich osobistego użytku używany na podstawie umowy najmu lub leasingu oraz odpowiednia powierzchnia biurowa używana na podstawie umowy najmu lub leasingu,
   • inny niż ww. majątek rzeczowy obejmujący środki trwale obejmujące infrastrukturę techniczną umożliwiającą funkcjonowanie systemów bankowych, w tym macierze dyskowe, serwery oraz wymaganą infrastrukturę jak okablowanie, systemy kopii zapasowych, stacje robocze, w tym udostępnione na podstawie leasingu lub najmu,
   • aplikacje i inne narzędzia zainstalowane w komputerach i smartfonach pracowników przypisanych do Części Wydzielonej,
   • gotówka lub ekwiwalent gotówki umożliwiające dokonywanie płatności za bieżące zobowiązania.
2. Składniki niematerialne, w tym zobowiązania:
   • prawa, zobowiązania, wierzytelności i należności wynikające z umów z klientami wchodzącymi w skład Portfela,
   • wartości niematerialne i prawne związane z prawną własnością licencji, ich przedłożenia lub modyfikacji systemów: głównego systemu bankowego, księgi głównej oraz narzędzi wspierających warstwę raportową i komunikacyjną z klientami jak również procesy organizacyjne (korespondencja mailowa i środowisko pracy),
   • umowy z kontrahentami Banku Dzielonego w zakresie odpowiadającym działalności Części Wydzielonej,
   • roszczenia pracowników alokowanych do Części Wydzielonej przeciwko Bankowi Dzielonemu,
   • roszczenia przeciwko Bankowi Dzielonemu w zakresie składników majątkowych lub umów powiązanych z Częścią Wydzieloną,
   • zobowiązania alokowane do części Wydzielonej, w tym zobowiązania z tytułu finansowania względem podmiotu z grupy związane z częścią Wydzieloną.

Do Części Wydzielonej zostaną również przypisani odpowiednio pracownicy Banku Dzielonego zajmujący się obsługą Portfela. Niektórzy pracownicy, jeśli tego będzie wymagała ich obecna rola, pozostawać będą w stosunku zatrudnienia zarówno z Bankiem Dzielonym jak i Bankiem Przejmującym.

Odpowiednio do Części Pozostającej przypisane zostaną następujące składniki materialne i niematerialne:

1. Składniki materialne:
   • majątek rzeczowy inny niż przypisany do Części Wydzielonej (będący własnością Banku Dzielonego, jak i wykorzystywany na podstawie umów najmu),
   • aplikacje i inne narzędzia zainstalowane w komputerach i smartfonach pracowników przypisanych do Części Pozostającej.
2. Składniki niematerialne, w tym zobowiązania:
   • prawa, zobowiązania, wierzytelności i należności wynikające z umów kredytowych innych niż wchodzące w skład Portfela,
   • prawa, zobowiązania, wierzytelności i należności z lokat międzybankowych, z wyjątkiem kwoty środków niezbędnej do bieżącego funkcjonowania Części Wydzielonej,
   • wartości niematerialne i prawne (w tym wykorzystywane na podstawie umowy najmu i innych obligacyjnych) z wyłączeniem związanych z działalnością Części Wydzielonej,
   • licencja bankowa,
   • depozyty i należności alokowane do działalności Części Pozostającej, w tym instrumenty pochodne, depozyty pieniężne,
   • zobowiązania alokowane do części Pozostającej, w tym zobowiązania i należności względem podmiotów powiązanych, w tym zobowiązania z tytułu finansowania względem podmiotu z grupy,
   • wybrane umowy z kontrahentami Banku Dzielonego, (m.in. umowy z franczyzobiorcami, pośrednikami, agentami i brokerami, umowy najmu, umowy z VISA i MasterCard, umowy IT, umowy outsourcingu, część z umów z uwagi na ich specyfikę będzie musiała być podzielona pomiędzy Bank Dzielony i Bank Przejmujący,
   • umowy i zobowiązania związane z działalnością oddziałów Banku Dzielonego,
   • umowy z klientami w zakresie działalności Części Pozostającej, z wyjątkiem umów wchodzących w skład Portfela,
   • roszczenia pracowników pozostałych w Części Pozostającej przeciwko Bankowi Dzielonemu,
   • roszczenia przeciwko Bankowi Dzielonemu w zakresie składników majątkowych lub umów powiązanych z Częścią Pozostającą, wszelkie inne roszczenia i zobowiązania związane z Częścią Pozostającą,
   • wszelkie inne roszczenia i zobowiązania niezwiązane z Częścią Wydzieloną.

Do Części Pozostającej zostaną przypisani pracownicy Banku Dzielonego zajmujący się działalnością inną niż obsługa Portfela. Niektórzy pracownicy przypisani do Części Wydzielonej mogą pozostawiać w stosunku zatrudnienia zarówno z Bankiem Dzielonym jak i Bankiem Przejmującym.

Biorąc pod uwagę, że zarówno w skład Części Wydzielonej, jak i Części Pozostającej wchodzić będą składniki materialne i niematerialne, w tym zobowiązania, Zainteresowani są zdania, że przesłanka istnienia zespołu składników materialnych i niematerialnych, będzie spełniona zarówno w przypadku Części Pozostającej, jak i Części Wydzielonej.

Podkreślenia wymaga fakt, iż zgodnie ze stanowiskiem organów podatkowych i sądów, nie jest konieczne, aby wśród składników majątkowych zorganizowanej części przedsiębiorstwa znajdowało się prawo do nieruchomości: Jakkolwiek, działalność gospodarcza musi być, co oczywiste, realizowana w określonym fizycznie miejscu, to jednak prawo do władania nieruchomością, na której funkcjonuje zorganizowana część przedsiębiorstwa nie musi wchodzić w skład tak wyodrębnionej całości. Natomiast ocena, czy dany zbiór składników może stanowić samodzielne przedsiębiorstwo dokonywana jest każdorazowo in concreto. Zbiór ten obejmować powinien składniki determinujące funkcje, które miałoby spełniać przedsiębiorstwo (...). Trudno jest się nie zgodzić z konstatacją sądu pierwszej instancji, że prawo do nieruchomości nie jest elementem determinującym świadczenie opisanych we wniosku usług bankowych. Stawianie takiego wymogu przez organ interpretacyjny jest nieracjonalne i nie odpowiada rodzajowi działalności gospodarczej prowadzonej przez opisany zespół składników (wyrok NSA z dnia 10 lipca 2013 r., sygn. II FSK 2288/11).

Podkreślenia wymaga też fakt, że na kwalifikację Części Pozostającej, jako zespołu składników materialnych nie powinien wpływać fakt przeniesienia do Części Wydzielonej pracowników Banku Dzielonego, jak też pozostawanie niektórych pracowników w stosunku pracy zarówno z Bankiem Dzielonym, jak i Bankiem Przejmującym.

Zgodnie ze stanowiskiem Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 5 lipca 2017 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.112.2017.1.: W konsekwencji, w następstwie Podziału, całość zadań gospodarczych prowadzonych dotychczas przez Wnioskodawcę w zakresie działalności objętej Działalnością Wydzielaną zostanie przejęta przez Nową Spółkę. Działalność Wydzielana zostanie wyposażona w niezbędne zaplecze organizacyjne i samodzielne komórki wykonujące funkcje dotyczące prowadzonej działalności operacyjnej. Natomiast funkcje uzupełniające mogą być częściowo realizowane przy usługowym wsparciu ze strony Wnioskodawcy lub z wykorzystaniem pracowników zatrudnionych na część etatu (o ile takie rozwiązanie zostanie uznane za racjonalne ekonomicznie). W rezultacie brak pracowników bezpośrednio przypisanych do Części Pozostającej (a jedynie poprzez wsparcie pracowników Banku Dzielonego udzielane Części Wydzielonej) w ocenie Zainteresowanych nie powinno wpływać na kwalifikację Części Pozostającej jako zespołu składników materialnych i niematerialnych.

W konsekwencji, zdaniem Zainteresowanych, w odniesieniu do Części Pozostającej i Części Wydzielonej warunek istnienia zespołu składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) będzie spełniony na moment Podziału.

Ad. 2 Wyodrębnienie organizacyjne i finansowe

Zdaniem Zainteresowanych przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego, Część Pozostająca i Część Wydzielona w dacie Podziału będą wyodrębnione organizacyjnie i finansowa.

Pojęcie wyodrębnienia organizacyjnego zostało wyjaśnione m.in. przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 5 maja 2017 r. (sygn. 2461-IBPP3.4512.46.2017.2.AL) zgodnie, z którą: Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie organizacyjne może przy tym wynikać ze statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze, ale jak podkreślają również organy podatkowe w wydawanych interpretacjach, może mieć również charakter faktyczny.

Wyodrębnienie organizacyjne znajdzie podstawę w uchwale zarządu Banku Dzielonego, zgodnie z którą nastąpi wyodrębnienie Części Wydzielonej i Części Pozostającej. Ponadto, wyodrębnienie faktyczne, tzn. zadania i funkcje przydzielone do Części Pozostającej i Części Wydzielonej realizowane będą przez konkretnych przypisanych pracowników, przy czym bez znaczenia pozostanie okoliczność, iż niektórzy pracownicy mogą dzielić etaty pomiędzy Bank Dzielony i Bank Przejmujący (co potwierdza interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 5 lipca 2017 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.112.2017.1.).

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Zainteresowanych, zarówno Część Pozostająca i Część Wydzielona, na moment Podziału, będą wyodrębnione pod względem organizacyjnym w przedsiębiorstwie Banku Dzielonego i wyodrębnienie to będzie istniało w dacie Podziału.

W zakresie spełnienia warunku wyodrębnienia finansowego, podkreślane jest przez organy podatkowe, że wystarczającym jest prowadzenie rachunkowości w taki sposób, aby można było przyporządkować koszty i przychody, należności oraz zobowiązania do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przykładowa, w interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 5 maja 2017 r. (sygn. 2461-IBPP3.4512.46.2017.2.AL) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, że Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Podobne stanowisko zostało zaprezentowane w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 25 kwietnia 2017 r. (sygn. 3063-ILPP2-1.4512.11.2017.2.AWA): Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, gdy sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a ściślej do realizowanych przez nią zadań gospodarczych. Natomiast wyodrębnienie finansowe nie oznacza pełnej, całkowitej, samodzielności finansowej, która odnosi się do całego przedsiębiorstwa.

Natomiast w interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 24 kwietnia 2017 r. (sygn. 2461-IBPB-1-3.4510.46.2017.2. JKT) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził: Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Nie zmienia to jednak faktu, że wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zarówno w orzecznictwie, jak i interpretacjach organów podatkowych podkreśla się również, że warunkiem wyodrębnienia finansowego nie jest samodzielne sporządzanie bilansu przez daną jednostkę wewnętrzną.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, system księgowy Banku Dzielonego umożliwia alokację kosztów i przychodów do Części Wydzielonej i Części Pozostającej. O ile jest to możliwe, dokonywana jest bezpośrednia alokacja kosztów, natomiast w pozostałych przypadkach koszty alokowane są według kluczy alokacji.

Ponadto, na podstawie systemu finansowo-księgowego Banku Dzielonego można również zidentyfikować przynależność środków trwałych, wartości niematerialnych i prawnych oraz środków pieniężnych, należności i zobowiązań, które na moment Podziału zostaną przypisane do Części Pozostającej i Części Wydzielonej.

W świetle powyższych argumentów, nie ulega wątpliwości, że Część Pozostająca, jak również Część Wydzielona na moment Podziału będą stanowiły jednostki wyodrębnione finansowo.

W konsekwencji, zdaniem Zainteresowanych, w odniesieniu do Części Pozostającej i Części Wydzielonej, przesłanka wyodrębnienia organizacyjnego i finansowego będzie spełniona na moment Podziału.

Ad. 3. Przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych.

Warunek przeznaczenia do realizacji określonych zadań gospodarczych odnosi się do funkcjonalnego wyodrębnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie wyodrębnienia funkcjonalnego zostało wyjaśnione m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w z dnia 14 kwietnia 2017 r. (sygn. 2461-IBPP2.4512.164.2017.1.AZe) wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Powyższe podejście, znajduje potwierdzenie m. in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 28 marca 2017 (sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.9.2017.1.AK).

Wyodrębnienie funkcjonalne w strukturach Części Pozostającej i Części Wydzielonej przejawia się wyraźną odrębnością w zakresie działalności operacyjnej prowadzonej w ramach każdej z części Banku Dzielonego. Do działalności realizowanej w ramach Części Wydzielonej należy w szczególności zarządzanie Portfelem, w tym zarządzanie ryzykami związanymi z kredytami. Działalność Części Pozostającej będzie kontynuowana w odniesieniu do całej dotychczasowej działalności Banku Dzielonego (choć nie będzie obejmowała zarządzania i obsługi Portfela) przez Bank Dzielony po podziale jako podmiot bankowy zgodnie z zaaprobowanym przez KNF planem biznesowym.

Elementy Części Pozostającej i Części Wydzielonej powinny być traktowane jako funkcjonalnie powiązane ze sobą i wyodrębnione w istniejącym przedsiębiorstwie Banku Dzielonego zespoły składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, wystarczających do utworzenia odrębnyoh przedsiębiorstw prowadzących działalność operacyjną. Wynika, to m.in. z faktu, że do każdej z tych części, na moment Podziału, przypisany będzie zespół składników materialnych i niematerialnych (opisany szczegółowo w części uzasadnienia dotyczącego istnienia zespołu składników materialnych i niematerialnych) wystarczający do prowadzenia działalności gospodarczej we wskazanym wyżej zakresie przez Część Wydzieloną i Część Pozostającą.

W oparciu bowiem o opisany wyżej zespół składników materialnych i niematerialnych Część Pozostająca i Część Wydzielona w momencie dokonania Podziału będą mogły kontynuować działalność w zakresie (i) zarządzania Portfelem, w przypadku Części Wydzielonej oraz (ii) pozostałej działalności bankowej prowadzonej dotychczas przez Bank Dzielony (z wyłączeniem Portfela) w przypadku Części Pozostającej.

W rezultacie, zdaniem Zainteresowanych, nie ulega wątpliwości, że warunek przeznaczenia Części Pozostającej i Części Wydzielonej do realizacji określonych zadań gospodarczych zostanie spełniony na moment Podziału.

Ad. 4. Zdolność do stanowienia niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze

Ostatnim warunkiem uznania zespołu składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest zdolność stanowienia przez niego niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze.

Zdaniem Zainteresowanych, opisany wyżej zespół składników zorganizowanych jako Część Wydzielona umożliwia samodzielne prowadzenie działalności w zakresie zarządzania Portfelem, natomiast opisany wyżej zespół składników zorganizowanych jako Część Pozostająca umożliwia samodzielne prowadzenie pozostałego zakresu dotychczasowej działalności bankowej Banku Dzielonego (tj. całego zakresu działalności bankowej Banku Dzielonego, z wyłączeniem zarządzania Portfelem).

Część Wydzielona zostanie wyposażona w wymagane w zakresie przewidzianym przez Prawo bankowe zaplecze organizacyjne wykonujące funkcje dotyczące działalności kredytów hipotecznych. Natomiast pozostałe funkcje uzupełniające prowadzenie działalności w zakresie kredytów hipotecznych będą realizowane na rzecz Części Wydzielonej m.in. przez Bank Dzielony na podstawie Umowy outsourcingowej oraz w oparciu o inne usługi pomocnicze związane z działalnością w zakresie kredytów hipotecznych (np. umowy najmu biura).

Umowa outsourcingowa obejmująca powierzenie przez Bank Przejmujący Bankowi Dzielonemu wykonywania czynności związanych z czynnościami bankowymi będzie stanowiła umową outsourcingu w rozumieniu przepisów Prawa bankowego. Wszystkie czynności objęte Umową outsourcingową i obejmujące obsługę portfela kredytów hipotecznych będą mieściły się w katalogu czynności, o których mowa w przepisach Prawa bankowego, albo zostanie na nie uzyskana zgoda Komisji Nadzoru Finansowego na podstawie Prawa bankowego. Umowy outsourcingowe są powszechnie zawierane przez banki w Polsce na podstawie ram prawnych zawartych w przepisach Prawa bankowego. Wymaga podkreślenia, że zgodnie z Prawem bankowym przedmiotem outsourcingu może być tylko podejmowanie czynności związanych z bieżącą obsługą portfela wierzytelności hipotecznych, natomiast wszystkie czynności związane z zarządzaniem tym portfelem mogą być podejmowane wyłącznie bezpośrednio przez Bank Przejmujący. Korzystanie z obsługi dokonywanej przez firmy zewnętrzne (outsourcing) jest powszechnie stosowane w praktyce przez niezależne przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadanie gospodarcze. Biorąc powyższe pod uwagę należy podkreślić, że Bank Przejmujący będzie w stanie realizować samodzielnie zadania w zakresie zarządzania portfelem kredytów hipotecznych, korzystając w zakresie bieżącej, rutynowej obsługi portfela kredytów hipotecznych ze wsparcia Banku Dzielonego na podstawie Umowy outsourcingowej oraz wykonując czynności zarządcze (w tym kontrola ryzyka) i nadzorcze.

Jednocześnie Zainteresowani wskazują, iż zgodnie z wyrokiem NSA z dnia 23 marca 2017 r. (sygn. II FSK 1643/10): Usługi niematerialne nie decydują o realizacji przez przedsiębiorstwo jego zadań gospodarczych, lecz wspomagają jedynie jego funkcjonowanie jako podmiotu gospodarczego. Przyjęcie stanowiska organu prowadziłoby do wniosku, że podmiot gospodarczy, który realizując swoje zadania gospodarcze korzysta z zewnętrznych usług niematerialnych, na przykład w zakresie obsługi kadrowej, informatycznej i finansowej, nie stanowi przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ K.c. Praktyka gospodarcza pokazuje natomiast coś przeciwnego - wiele przedsiębiorstw realizujących zadania gospodarcze, dla których zostały powołane, korzysta w powyższych zakresach z usług outsourcingowych, co nie wyklucza uznawania ich za przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego. Zatem również w orzecznictwie sądowym znajduje potwierdzenie teza, iż outsourcing usług nie ma wpływu na kwalifikację zespołu składników materialnych i niematerialnych jako ZCP.

Możliwość funkcjonowania zarówno Części Pozostającej, jak i Części Wydzielonej będzie oceniona przed Podziałem przez Komisję Nadzoru Finansowego. Wymogiem stawianym przez Komisję Nadzoru Finansowego jest złożenie planu działalności zarówno w stosunku do Części Pozostającej, jak i Banku Przejmującego (łącznie z Częścią Wydzieloną). Plany działalności będą przedmiotem analizy Komisji Nadzoru Finansowego, a wydanie zgody na przeprowadzenie podziału będzie uzależnione m.in. od pozytywnej oceny możliwości dalszego funkcjonowania obu dzielonych części.

Zgodnie z art. 124c ust. 1. Prawa bankowego banki w formie spółki akcyjnej podlegają podziałowi jedynie w sposób określony w art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek - czyli poprzez wydzielenie - z zastrzeżeniem, że przeniesienie części majątku banku dzielonego nastąpi na spółkę akcyjną będącą bankiem krajowym lub instytucją kredytową. Jak wynika z art. 531 § 2 Kodeksu spółek handlowych na spółkę przejmującą lub spółkę nową zawiązaną powstałą w związku z podziałem przechodzą z dniem podziału bądź z dniem wydzielenia w szczególności zezwolenia, koncesje oraz ulgi, pozostające w związku z przydzielonymi jej w planie podziału składnikami majątku spółki dzielonej, a które zostały przyznane spółce dzielonej, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji lub ulgi stanowi inaczej. Zgodnie natomiast z § 6 tego artykułu, przytoczonej regulacji nie stosuje się do zezwoleń i koncesji udzielonych spółce będącej instytucją finansową, jeżeli organ, który wydał zezwolenie lub udzielił koncesji, zgłosił sprzeciw w terminie miesiąca od dnia ogłoszenia planu podziału.

Zatem nie można uznać, że licencja bankowa posiadana przez Bank Dzielony mocą samego Podziału Banku Dzielonego będzie mogła być skutecznie przeniesiona na rzecz Banku Przejmującego. W związku z tym, po dokonaniu Podziału licencja bankowa Banku Dzielonego pozostanie w Banku Dzielonym, a Bank Przejmujący, w związku z wymogami Prawa bankowego oraz ustaleniami z KNF będzie posiadał własną licencję bankową umożliwiającą mu kontynuację działalności Części Wydzielonej w strukturach Banku Przejmującego po dacie Podziału.

Reasumując, na moment Podziału, Część Pozostająca i Część Wydzielona będą posiadały zdolność samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej w wyżej wymienionych zakresach w formie odrębnych i niezależnych przedsiębiorstw.

Szczegółowe uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych w zakresie pytania nr 1

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz przytoczoną powyżej argumentację wspartą dotychczasowy praktyką organów podatkowych oraz orzecznictwem, zdaniem Wnioskodawców, Część Pozostająca oraz Część Wydzielona są zdolne do samodzielnego realizowania zadań gospodarczych jako niezależne przedsiębiorstwa, w szczególności zaś Część Pozostająca oraz Część Wydzielona na moment Podziału:

1. będą stanowiły zespoły składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań;
2. będą posiadały organizacyjne i finansowe wyodrębnienie;
3. będą przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych (wyodrębniona funkcjonalnie);
4. będą posiadały zdolność do stanowienia niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze.

Okoliczności przedstawionego zdarzenia przyszłego wskazują zatem bez wątpliwości na to, że na moment Podziału, Część Pozostająca oraz Część Wydzielona będą posiadały zdolność do niezależnego funkcjonowania.

Po dokonaniu Podziału, Bank Dzielony i Bank Przejmujący - jako podmioty, w których Część Pozostająca i Część Wydzielona będą funkcjonowały oddzielnie - będą miały możliwość kontynuowania działalności w zakresie (i) zarządzania Portfelem (w przypadku Banku Przejmującego) oraz (ii) działalności bankowej prowadzonej w dotychczasowym zakresie przez Bank Dzielony, z wyłączeniem zarządzania Portfelem (w przypadku Banku Dzielonego).

Reasumując, zdaniem Zainteresowanych, w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego, Część Wydzielona stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Szczegółowe uzasadnienie stanowiska Zainteresowanuch w zakresie pytania nr 2

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przepisów ustawy nie stosuje się jednak do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa - art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Jak Zainteresowani wykazali powyżej, w opisanym zdarzeniu przyszłym spełnione zostaną przesłanki uznania zarówno w odniesieniu do Części Pozostającej i odrębnie w odniesieniu do Części Wydzielonej, że stanowią one zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

W świetle powyższego, Wnioskodawcy stoją na stanowisku, że na podstawie art. 6 pkt 1 w związku z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT powyższy Podział w rozumieniu art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych (a konkretnie przeniesienie w ramach Podziału składników majątku Banku Dzielonego, składających się na Część Wydzieloną, na Bank Przejmujący) nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem VAT zarówno po stronie Banku Dzielonego jak i Banku Przejmującego.

Stanowisko Zainteresowanych znajduje potwierdzenie linii interpretacyjnej organów podatkowych. Zaprezentowane wyżej rozumowanie potwierdzają m.in. następujące interpretacje indywidualne w dotyczące braku opodatkowania podatkiem VAT podziału przez przejęcie:

• interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 14 kwietnia 2017 r. sygn. 2461-IBPP2.4512.164.2017.1.AZe;

• interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 14 kwietnia 2017 r. sygn. 2461-IBPP3.4512.40.2017.2.KG;

• interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 28 marca 2017 r. sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.9.2017.1.AK.

Reasumując, zdaniem Zainteresowanych, w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego, przeniesienie w ramach Podziału składników majątku Banku Dzielonego, składających się na Część Wydzieloną, na Bank Przejmujący, nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT, zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Szczegółowe uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych w zakresie pytania nr 3.

W okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego Bank Przejmujący, w związku z Podziałem, nie będzie miał prawa, przy spełnieniu wszystkich przesłanek formalnych, do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Uzasadniając powyższe stanowisko, Zainteresowani pragną wskazać, że zgodnie z art. 86 ust 1. ustawy o VAT [w] zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego [...]. Przepis ten oznacza, że co do zasady, podatnik ma prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT od zakupionych towarów oraz usług służących do wykonywania czynności opodatkowanych VAT wykonywanych przez podatnika.

Ponadto, art. 86 ust. 2 ustawy o VAT wymienia kategorie mieszczące się w pojęciu podatek naliczony. Zgodnie ze wskazanym przepisem, kwotę podatku naliczonego stanowi w szczególności suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług oraz dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi, (art. 86 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT).

Powyższe oznacza, iż, co do zasady, gdy nie dochodzi do nabycia towarów lub usług, nie powstaje podatek naliczony. Ponadto, jak wynika z przytoczonego przepisu, jednym z podstawowych warunków skorzystania z prawa do odliczenia podatku VAT jest dysponowanie fakturą/fakturami VAT, na których został wykazany podatek naliczony.

Jeśli zatem na rzecz podatnika nie została wykonana usługa (dostawa towarów) podlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT, podatnik nie będzie dysponował fakturą VAT z wykazanym na niej podatkiem naliczonym. W konsekwencji, dana czynność nie spowoduje powstania prawa do odliczenia VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przepisów ustawy nie stosuje się jednak do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa - art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Jak Zainteresowani wykazali powyżej, w opisanym zdarzeniu przyszłym spełnione zostaną przesłanki uznania zarówno w odniesieniu do Części Pozostającej i odrębnie w odniesieniu do Części Wydzielonej, że stanowią one zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

W świetle powyższego, Zainteresowani stoją na stanowisku, że na podstawie art. 6 pkt 1 w związku z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT powyższy Podział w rozumieniu art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych (a konkretnie przeniesienie w ramach Podziału składników majątku Banku Dzielonego, składających się na Część Wydzieloną, na Bank Przejmujący) nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem VAT zarówno po stronie Banku Dzielonego jak i Banku Przejmującego.

W związku z powyższym, Bank Przejmujący (które utworzenie jest planowane w ciągu 3 miesięcy od dnia złożenia niniejszego wniosku i którego I. będzie jedynym akcjonariuszem) w przedstawionym we wniosku wspólnym stanie faktycznym nie miałby prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, nawet jeśli otrzymałby fakturę VAT dokumentującą takie zdarzenie, ponieważ przepisy ustawy o VAT przyznają takie uprawnienie tylko w odniesieniu do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty opis sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej