Temat interpretacji

Obniżenie kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakupy związane z realizacją projektu.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 11 lipca 2012 r. (data wpływu 20 lipca 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 10 października 2012 r. (data wpływu 11 października 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. .. jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 20 lipca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. ..

Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 10 października 2012 r. (data wpływu 11 października 2012 r.).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca - Gmina - jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Gmina realizuje inwestycję pod nazwą W ramach inwestycji przewidziano następujące prace: ocieplenie stropodachu, wymianę okien i drzwi zewnętrznych, ocieplenie ścian zewnętrznych, modernizację pomieszczeń kotłowni, prace demontażowe technologii kotłowni w budynku Urzędu Gminy, przyłącze cieplne i instalację przyłączeniową w budynkach, prace demontażowe kotłowni budynku komunalnego, adaptację pomieszczeń kotłowni, technologię kotłowni ekologicznej.

Budynek komunalny .posiada piwnicę i dwie kondygnacje nadziemne. W piwnicy budynku zlokalizowano kotłownię wraz z należnymi jej pomieszczeniami magazynowymi i socjalnymi. W pozostałej nie zajętej części piwnic zlokalizowano magazyny Urzędu Gminy i przychodni lekarskiej oraz komórki lokatorów mieszkań komunalnych.

Parter budynku zajmują lokale użytkowe: pomieszczenia przychodni lekarskiej oraz apteki oraz biura Urzędu Gminy.

Na piętrze budynku zlokalizowano bibliotekę, pomieszczenia biurowe Gminnego Ośrodka Pomocy Społecznej oraz Urzędu Gminy. Znaczna część powierzchni piętra wykorzystywana jest na mieszkania komunalne.

Pomieszczenia użytkowe pod działalność przychodni lekarskiej i apteki wynajmowane są prywatnym podmiotom prowadzącym działalność gospodarczą na podstawie umów najmu. Najem tych lokali opodatkowany jest stawką 23%.

Pomieszczenia użytkowe zajmują 90% powierzchni użytkowej parteru i 27% ogólnej powierzchni użytkowej budynku.

Budynek komunalny o którym mowa we wniosku będzie wykorzystywany:

• do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług - najem lokali użytkowych,

• zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług - najem lokali mieszkalnych,

• niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług - powierzchnie przeznaczone na biura Urzędu Gminy, Gminnego Ośrodka Pomocy Społecznej oraz Biblioteki.

Gmina będzie miała możliwość odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje bowiem nierozłącznym elementem umowy z wykonawcą i faktury jest kosztorys i harmonogram rzeczowo-finansowy realizacji inwestycji, który szczegółowo określa poszczególne elementy (roboty) inwestycji łącznie ze szczegółowym określeniem wartości tych robót.

Dzięki temu nie będzie problemu z określeniem, które roboty dotyczyły czynności w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz w związku z którymi takie prawo nie przysługuje.

Faktury dokumentujące wydatki związane z realizacją inwestycji wystawione będą na Gminę..

Zadanie inwestycyjne pn. należy do zadań własnych gminy, gdyż zgodnie z art. 7 ust 1 pkt 15 ustawy o samorządzie gminnym, do zadań własnych gminy należy utrzymanie gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych.

Ponadto zadania własne gminy obejmują sprawy: ochrony zdrowia, pomocy społecznej, w tym ośrodków i zakładów opiekuńczych, gminnego budownictwa mieszkaniowego jak również kultury, w tym bibliotek gminnych i innych placówek upowszechniania kultury. W związku z tym, że w budynku, którego dotyczy termomodernizacja znajdują się: Ośrodek Zdrowia, Apteka, Gminny Ośrodek Pomocy Społecznej, Biblioteka, biura Urzędu Gminy oraz mieszkania komunalne, ww. zadanie inwestycyjne pośrednio również należy do zadań własnych gminy wymienionych w art. 7 ust. 1 pkt 5, 6, 7 i 9 ustawy o samorządzie gminnym.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Gminie, jako podatnikowi podatku VAT, przysługiwać będzie prawo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadku inwestycji: ...

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku inwestycji Wnioskodawca nabędzie prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony tylko od części inwestycji dotyczącej lokali użytkowych.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

W przypadku budynku tylko dwa lokale (pomieszczenia Ośrodka Zdrowia i apteki) wynajmowane są jako lokale użytkowe na podstawie umów najmu i najem ich opodatkowany jest stawką podatku 23%.

Pozostała część budynku to lokale mieszkalne, których najem jest zwolniony od podatku VAT, a także lokale użyteczności publicznej (biblioteka, GOPS, biura Urzędu Gminy) które jako urzędy obsługujące organy władzy publicznej nie podlegają podatkowi VAT. W przypadku inwestycji w tej części budynku czynności opodatkowane nie wystąpią, bowiem nie wystąpi żaden podatek należny związany bezpośrednio z eksploatacją mieszkań komunalnych oraz pomieszczeń biurowych. Ponadto, mimo iż Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, wykonując określone w ustawie o samorządzie gminnym zadania własne jest objęta zwolnieniem od podatku.

Gminie przysługiwać zatem będzie prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od 27% inwestycji (dotyczy to ocieplenia stropodachu, ocieplenia ścian zewnętrznych, modernizacji kotłowni i montażu nowej technologii kotłowni ekologicznej), bowiem tyle wynosi udział lokali użytkowych w ogólnej powierzchni użytkowej budynku.

Udział procentowy nie będzie dotyczył prac, które można przypisać do konkretnego lokalu np. mieszkalnego (dotyczy wymiany instalacji, okien czy drzwi w lokalach innych niż użytkowe) bowiem w tej sytuacji Wnioskodawca nie nabędzie prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku należnego na zasadach określonych w art. 86 ustawy o podatku od towarów i usług warunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do czynności opodatkowanych. W przedmiotowej sprawie warunek ten zostanie spełniony częściowo, gdyż tylko część budynku przeznaczona jest pod działalność użytkową a w pozostałej części Gmina wykonuje zadania własne, a towar nabywany w ramach realizacji inwestycji w części mieszkalnej i biurowej nie jest związany z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

W związku z powyższym Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych z tytułu realizacji części ww. inwestycji dotyczącej lokali użytkowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz. U. z 2011r., Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

1. z tytułu nabycia towarów i usług,
2. potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego,
3. od komitenta z tytułu dostawy towarów będącej przedmiotem umowy komisu

- z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Z treści powyższego przepisu wynika, że odliczenie podatku naliczonego przysługuje tylko zarejestrowanym czynnym podatnikom podatku od towarów i usług, jeżeli nabyte towary i usługi służą czynnościom opodatkowanym, tzn. czynnościom, które generują podatek należny.

Natomiast prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony nie przysługuje m.in. przy nabyciu towarów i usług:

1. wykorzystywanych do czynności nie objętych zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług (tzn. niepodlegających opodatkowaniu tym podatkiem),
2. wykorzystywanych do czynności wprawdzie podlegających zakresowi opodatkowania podatkiem od towarów i usług, niemniej jednak na podstawie przepisów szczególnych zwolnionych od tego podatku.

Stosownie zatem do cytowanych wyżej przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że w myśl art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE.L. Nr 347), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Analiza wskazanych powyżej przepisów prowadzi do następujących wniosków:

1. wyłączenie organów władzy publicznej i urzędów obsługujących te organy z kategorii podatników podatku od towarów i usług oraz zwolnienie od podatku jednostek samorządu terytorialnego ma charakter wyłącznie podmiotowo przedmiotowy,
2. w celu skorzystania przez ww. podmioty z wyłączenia lub ze zwolnienia od podatku konieczne jest spełnienie dwóch kumulatywnych warunków:
3. czynności - co do zasady podlegające opodatkowaniu VAT - muszą być wykonane przez ściśle określone podmioty,
4. ponadto czynności te muszą być wykonywane w ramach sprawowanego przez te podmioty władztwa publicznego.

Należy podkreślić, iż tylko spełnienie ww. warunków łącznie daje możliwość legalnego wyłączenia z kategorii podatników podatku od towarów i usług na mocy art. 15 ust. 6 ustawy.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej.

Zaznaczyć należy, iż wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają w sposób techniczno prawny regulacje zawarte w art. 90 ustawy.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, to zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Z konstrukcji cyt. wyżej przepisów w zakresie odliczenia podatku naliczonego wynika, że obowiązkiem podatnika w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonych rodzajów sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Podatnik ma zatem obowiązek odrębnego określenia z realizacją jakich czynności związany jest podatek wynikający z otrzymanych faktur, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Natomiast zasada proporcjonalnego odliczania podatku ma zastosowanie do tej kategorii zakupów, których nie da się jednoznacznie przypisać do konkretnego rodzaju sprzedaży, czyli do zakupów kwalifikowanych jako zakupy związane ze sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną. Dopiero bowiem w przypadku, gdy w odniesieniu do poniesionych wydatków nie jest możliwe wyodrębnienie kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług, w celu prawidłowej realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego, podatnik winien zastosować metodę proporcjonalnego odliczenia podatku naliczonego, o której mowa w art. 90 ust. 2 ustawy.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca, będący zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, realizuje inwestycję pod nazwą .

Budynek komunalny posiada piwnicę i dwie kondygnacje nadziemne. W piwnicy budynku zlokalizowano kotłownię wraz z należnymi jej pomieszczeniami magazynowanymi i socjalnymi. W pozostałej nie zajętej części piwnic zlokalizowano magazyny Urzędu Gminy i przychodni lekarskiej oraz komórki lokatorów mieszkań komunalnych.

Parter budynku zajmują lokale użytkowe: pomieszczenia przychodni lekarskiej oraz apteki oraz biura Urzędu Gminy.

Na piętrze budynku zlokalizowano bibliotekę, pomieszczenia biurowe Gminnego Ośrodka Pomocy Społecznej oraz Urzędu Gminy. Znaczna część powierzchni piętra wykorzystywana jest na mieszkania komunalne.

Pomieszczenia użytkowe pod działalność przychodni lekarskiej i apteki wynajmowane są prywatnym podmiotom prowadzącym działalność gospodarczą na podstawie umów najmu. Najem tych lokali opodatkowany jest stawką 23%.

Pomieszczenia użytkowe zajmują 90% powierzchni użytkowej parteru i 27% ogólnej powierzchni użytkowej budynku.

Budynek komunalny o którym mowa we wniosku będzie wykorzystywany:

• do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług - najem lokali użytkowych,

• zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług - najem lokali mieszkalnych,

• niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług - powierzchnie przeznaczone na biura Urzędu Gminy, Gminnego Ośrodka Pomocy Społecznej oraz Biblioteki.

Gmina będzie miała możliwość odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, bowiem nierozłącznym elementem umowy z wykonawcą i faktury jest kosztorys i harmonogram rzeczowo-finansowy realizacji inwestycji, który szczegółowo określa poszczególne elementy (roboty) inwestycji łącznie ze szczegółowym określeniem wartości tych robót. Dzięki temu nie będzie problemu z określeniem, które roboty dotyczyły czynności w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz w związku z którymi takie prawo nie przysługuje.

Faktury dokumentujące wydatki związane z realizacją inwestycji wystawione będą na Gminę.

Wnioskodawca wskazał, iż zadanie inwestycyjne pn. należy do zadań własnych gminy.

Mając na uwadze powyższe oraz obowiązujące przepisy, tut. Organ stwierdza, iż w przypadku, gdy Wnioskodawca ma możliwość wyodrębnienia kwot podatku naliczonego w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w takim zakresie w jakim wydatki związane z realizacją projektu pn. .. będą miały związek z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.

Wniosek ORD-IN

Treść w pliku PDF 547 kB

Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi