Temat interpretacji

Wnioskiem z dnia 02.02.2005r., uzupełnionym w dniu 21.02.2005r. Podatnik zwrócił się do tutejszego organu podatkowego z zapytaniem czy ma wystawić fakturę korygującą w miesiącu otrzymania noty przelewowej stwierdzającej przelew - w sytuacji, gdy zmieniono cenę po wystawieniu faktury za wykonane usługi transportowe - czy cofnąć się do miesiąca, w którym jest wystawiona faktura pierwotna (chodzi o kwoty zarówno zwiększające jak i zmniejszające przychód). Z przedstawionego przez Podatnika we wniosku z dnia 02.02.2005r. stanu faktycznego wynika, co następuje:

- Podatnik jest podatnikiem podatku od towarów i usług, który prowadzi działalność gospodarczą polegającą głównie na handlu samochodami, maszynami rolniczymi oraz świadczeniu usług transportowych;
- usługi transportowe świadczone są na rzecz szwedzkiej firmy XXX i polegają na przewozie towaru za Szwecji do Polski lub z Polski do Szwecji;
- kierowcy zatrudnieniu w firmie Podatnika, jeżdżą ciągnikami siodłowymi przewożąc ładunek i przy każdym kursie posiadają dokument CMR , który informuje o tym kiedy kurs się odbył, na jakiej trasie oraz o ilości, wadze ładunku, jednak nie informuje o cenie wykonanej usługi;
- po wykonaniu usługi transportowej Podatnik wystawia fakturę w terminie do siedmiu dni od rozładunku,na fakturze takiej zawarte są m.in. następujące dane:nazwa usługi (trasa na jakiej wykonana jest usługa), data załadunku (informacje otrzymane z dokumentu CMR), wartość usługi (kwota wynikająca z not szwedzkich informujących o przelewach) oraz art.28 ust.3 i 6 ustawy o podatku VAT;
- pod każdą fakturę Podatnik podpina dokument CMR oraz szwedzki dokument INVOICE, na którym znajduje się kwota za wykonanie usługi podana w koronach szwedzkich, kwota ta przeliczana jest z koron szwedzkich na złote polskie wg kursu z dnia załadunku wg tablicy kursów walut NBP;
- po otrzymaniu szwedzkiego dokumentu INVOICE Podatnik czeka 30 dni na przelew i w momencie jego otrzymania rozlicza różnice kursowe;
- w przypadku nie przesłania na czas dokumentu INVOICE (noty przelewowej) za wykonane usługi Strona nie zna prawidłowej wartości w jakiej ma wykazać przychód, gdyż często kwoty ustalane słownie z kontrahentem szwedzkim nie zgadzają się później z dokumentem INVOICE oraz otrzymaną w drodze przelewu kwotą wynagrodzenia za wykonaną usługę (często dokument INVOICE ma datę niezgodną z fakturą pierwotną), a Strona nie jest w stanie sama określić kwoty przychodu za wykonane usługi;
- Podatnik akceptuje zawsze kwoty zwiększające lub zmniejszające przychód w momencie otrzymania dokumentu INVOICE.

Do wniosku Podatnik załączył m.in.:
1. ogólną umowę odnośnie zlecania międzynarodowego transportu obowiązującą od dnia 2002-01-01;
2. fakturę VAT wystawioną za wykonaną usługę transportową na rzecz ww kontrahenta;
3. dokument INVOICE.

Zgodnie ze stanowiskiem Strony przedstawionym we wniosku z dnia 02.02.2005r. i 21.02.2005r. prawidłową operacją będzie zaksięgowanie tej niezgodności za pomocą faktury korygującej w momencie otrzymania prawidłowej kwoty przelewowej INVOICE i podpięcie pod nią dokumentu szwedzkiego INVOICE z prawidłową kwotą wynagrodzenia.

Odnosząc się do przedstawionego we wniosku z dnia 02.02.2005r. przez Podatnika zapytania stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z póź.zm.) strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego. Jest to tzw. swoboda stron w kształtowaniu stosunków zobowiązaniowych wynikających z umowy. Umowa obejmuje zgodny zamiar stron skierowany na wywołanie powstania, zmiany lub ustania skutków prawnych stosunku zobowiązaniowego, co oznacza, że umowa jest uzgodnieniem oświadczeń woli stron ją zawierających. Kwestia wysokości ceny winna więc być uregulowana w stosunku wewnętrznym między stronami. Również forma zawarcia umowy (ustna czy pisemna) winna być ustalona między stronami.

Stosownie do art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. nr 54, poz. 535 z póź.zm. - ost.zm. Dz.U z 2005r. Nr 14 poz.113) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zatem przy świadczeniu usług decydujące znaczenie dla objęcia ich opodatkowaniem ma miejsce świadczenia tych usług, co związane jest z zasadą terytorialności podatku VAT.

Zgodnie z art. 28 ust. 1 ustawy z dnia 11marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, w przypadku transportu towarów, którego rozpoczęcie i zakończenie ma miejsce odpowiednio na terytorium dwóch różnych państw członkowskich, zwanego dalej "wewnątrzwspólnotową usługą transportu towarów "miejscem świadczenia usługi jest miejsce, gdzie transport towarów się rozpoczyna, z zastrzeżeniem ust. 3. Jednakże w przypadku, gdy nabywca usługi, o której mowa wyżej, tj. wewnątrzwspólnotowej usługi transportu towarów podał dla tej czynności świadczącemu usługę numer, pod którym jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia transportu, miejscem świadczenia (opodatkowania) tych usług jest terytorium państwa członkowskiego, które wydało numer nabywcy (art. 28 ust. 3 ww. Ustawy o VAT).

Stosownie do treści art. 19 ust.13 pkt 2 lit. a) ww ustawy o podatku VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30 dnia, licząc od dnia wykonania usługi transportu osób i ładunków kolejami, taborem samochodowym, statkami pełnomorskimi, środkami transportu żeglugi śródlądowej i przybrzeżnej, promami, samolotami i śmigłowcami.

Szczegółowe zasady wystawiania faktur reguluje przepis § 18 ust. 1 i 2 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27.04.2004r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom zaliczkowego zwrotu podatku, zasad wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 971), które określa, iż w przypadkach określonych w art. 19 ust. 10 i ust. 13 pkt 1-5 i 7-11 ustawy, fakturę wystawia się nie później niż z chwilą powstania obowiązku podatkowego. Jednocześnie faktury, o których mowa w ust.1, nie mogą być wystawione wcześniej niż 30 dnia przed powstaniem obowiązku podatkowego.

Zgodnie z treścią § 19 ust.1 ww Rozporządzenia Ministra Finansów, w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art.29 ust.4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą. Ponadto - zgodnie z ust.3 - przepis ust.1 stosuje się odpowiednio w przypadku:
1) zwrotu sprzedawcy towarów oraz zwrotu nabywcy kwot nienależnych, o których mowa w art.29 ust.4 ustawy;
2) zwrotu nabywcy zaliczek, przedpłat, zadatków lub rat, podlegających opodatkowaniu.
W powyższych sytuacjach - zgodnie z § 19 ust.2 ww Rozporządzenia - faktura korygująca powinna zawierać co najmniej:
1) numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2) dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
a) określone w § 12 ust. 1 pkt 13,
b) nazwę towaru lub usługi objętych rabatem;
3) kwotę i rodzaj udzielonego rabatu;
4) kwotę zmniejszenia podatku należnego.

Sprzedawca jest obowiązany posiadać potwierdzenie odbioru faktury korygującej przez nabywcę; nie dotyczy to eksportu towarów, przypadków określonych w par. 14 ust. 2 pkt 3 (tj. w przypadkach dostaw energii elektrycznej i cieplnej oraz gazu przewodowego usług telekomunikacyjnych i radiokomunikacyjnych , rozprowadzania wody gospodarki ściekami, wywozu i unieszkodliwiania odpadów oraz usług sanitarnych i pokrewnych), wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz dostawy towarów, dla której miejsce opodatkowania znajduje się poza terytorium kraju. Potwierdzenie odbioru faktury korygującej stanowi podstawę do obniżenia kwoty podatku należnego w rozliczeniu za miesiąc, w którym sprzedawca otrzymał to potwierdzenie, a w przypadku podatników, o których mowa w art.99 ust.2 i 3 ustawy - w rozliczeniu za kwartał, w którym to potwierdzenie otrzymali, z uwzględnieniem zasad, o których mowa w art.21 ust.1 ustawy.

Zgodnie z treścią § 20 ust. 1 ww Rozporządzenia fakturę korygującą wystawia się w przypadku, gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

Stosownie do § 20 ust.2 ww Rozporządzenia faktura korygująca dotycząca podwyższenia ceny powinna zawierać co najmniej:
1) numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2) dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
a) określone w § 12 ust. 1 pkt 13,
b) nazwę towaru lub usługi objętych podwyżką ceny;
3) kwotę podwyższenia ceny bez podatku;
4) kwotę podwyższenia podatku należnego.

W takim przypadku sprzedawca jest obowiązany posiadać potwierdzenie odbioru faktury korygującej przez nabywcę; nie dotyczy to eksportu towarów, przypadków określonych w par. 14 ust. 2 pkt 3 (tj. w przypadkach dostaw energii elektrycznej i cieplnej oraz gazu przewodowego usług telekomunikacyjnych i radiokomunikacyjnych, rozprowadzania wody gospodarki ściekami, wywozu i unieszkodliwiania odpadów oraz usług sanitarnych i pokrewnych), wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz dostawy towarów, dla której miejsce opodatkowania znajduje się poza terytorium kraju.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w Łukowie uznaje za prawidłowe stanowisko Strony zawarte we wniosku z dnia 02.02.2005r., uzupełnione w dniu 14.02.2005r. i 21.02.2005r., dotyczące wystawienia faktury korygującej - w sytuacji, gdy zmieniono cenę po wystawieniu faktury za wykonane usługi transportowe - w miesiącu otrzymania noty przelewowej stwierdzającej przelew wynagrodzenia za wykonaną usługę w wysokości zmienionej (mniejszej bądź większej) przez kontrahenta, zaakceptowanej następnie przez Podatnika.

W związku z powyższym - w mojej ocenie - w sytuacji, gdy Strona wystawiła fakturę za wykonanie usługi transportu towarów i wykazała na niej wartość usługi (cena), która następnie została przez kontrahenta szwedzkiego zmieniona in plus (zwiększona) lub in minus (zmniejszona) - co znalazło potwierdzenie w dokumencie INVOICE (nota przelewowa )- i wypłacona, a Podatnik akceptuje w ten sposób ustaloną wartość usługi, przez co występuje zgodny zamiar stron skierowany na wywołanie określonych skutków prawno - podatkowych stosunku zobowiązaniowego, zachodzą przesłanki z § 19 i 20 ust. 1 ww Rozporządzenia.

W przypadku, gdy faktura korygująca obniża cenę (wartość netto lub podatek należny Strona winna ująć tą fakturę korygującą w rejestrze sprzedaży za miesiąc, w którym sprzedawca otrzymał potwierdzenie odbioru faktury korygującej przez nabywcę usługi i rozliczyć w deklaracji za ten miesiąc.

Ponadto - w mojej ocenie - w sytuacji, gdy faktura korygująca podwyższająca podatek należny lub cenę wystawiona jest z powodu zmiany wartości wykonanej usługi, a więc z powodu okoliczności, które zaistniały już po wykonaniu usługi i wystawieniu pierwotnej faktury i nie były znane sprzedawcy w momencie wystawienia faktury pierwotnej, należy ująć fakturę korygującą w rejestrze sprzedaży za miesiąc jej wystawienia i rozliczyć w deklaracji za ten miesiąc, gdyż w momencie wystawienia faktury korygującej nastąpiła zmiana stanu faktycznego w stosunku do tego, który istniał w momencie wystawienia faktury pierwotnej z tytułu wykonanej usługi transportowej. W takiej sytuacji czekanie na potwierdzenie odbioru faktury korygującej przez nabywcę narażałoby Podatnika na możliwość wszczęcia przez organ podatkowy postępowania kontrolnego lub podatkowego (co uniemożliwiłoby korektę rozliczenia za dany miesiąc) bądź wzrostem odsetek od zaległości podatkowej.

Powyższe postanowienie wydano na podstawie stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania niniejszego postanowienia. Załączników do wniosku Strony nie poddano ocenie, a interpretacja odnosi się wyłącznie do przedstawionego przez wnioskodawcę i przytoczonego w treści postanowienia stanu faktycznego. Ewentualna zmiana stanu prawnego bądź stanu faktycznego przedstawionego we wniosku skutkuje utratą aktualności niniejszej interpretacji. Powyższa interpretacja nie jest wiążąca dla podatnika, wiąże natomiast organy podatkowe i organy kontroli skarbowej - do czasu jej zmiany lub uchylenia.