Temat interpretacji
Opodatkowanie sprzedaży nieruchomości gruntowej na rzecz jej wieczystego użytkownika.
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 12 stycznia 2009 r. (data wpływu 15 stycznia 2009 r.), uzupełnionym pismem z dnia 25 lutego 2009 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości gruntowej na rzecz wieczystego użytkownika - jest nieprawidłowe.
UZASADNIENIE
W dniu 15 stycznia 2009 r. został złożony ww. wniosek uzupełnionym pismem z dnia 25 lutego 2009 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości gruntowej na rzecz wieczystego użytkownika.
W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:
Spółka jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wspólnicy spółki cywilnej, będący współmałżonkami objętymi ustawową wspólnością majątkową, nabyli aktem notarialnym w formie umowy cywilnoprawnej, w trybie bezprzetargowym od Skarbu Państwa i od jednostki samorządu terytorialnego, jako dotychczasowi ich użytkownicy wieczyści prawo własności nieruchomości gruntowych, składających się z trzech działek gruntu zgodnie z art. 32 ust. 1 i art. 37 ust. 2 pkt 5 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2004 r. Nr 261, poz. 2603 ze zm.). Nabycia dokonano z majątku wspólnego w związku z prowadzoną przez wspólników działalnością gospodarczą w formie spółki cywilnej, ze środków z tej działalności. Przedmiotowe działki gruntu zabudowane są budynkami usługowymi, stanowiącymi odrębną własność i należącymi do wspólników spółki cywilnej. Przedmiotem sprzedaży były tylko działki gruntu. W związku ze sprzedażą prawa własności nieruchomości gruntowych na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego określono wartość rynkową nieruchomości na podstawie operatu szacunkowego rzeczoznawcy majątkowego w celu ustalenia ceny nieruchomości stosownie do art. 67 ust. 1 i ust. 3 ustawy o gospodarce nieruchomościami. Zgodnie z art. 69 ww. ustawy na poczet ceny nabycia nieruchomości sprzedawanych ich użytkownikom wieczystym zaliczono kwotę równą wartości prawa użytkowania wieczystego nieruchomości określoną według stanu na dzień sprzedaży wynikającą z operatu szacunkowego rzeczoznawcy majątkowego. Kwota przypadająca do zapłaty wynikała z różnicy pomiędzy ceną nieruchomości gruntowej, a wartością prawa użytkowania wieczystego. W związku z tym, że nabywane nieruchomości gruntowe są wpisane do rejestru zabytków województwa, na podstawie art. 68 ust. 3 ustawy o gospodarce nieruchomościami kwota przypadająca do zapłaty została obniżona o 50%. Wyliczona w ten sposób kwota opodatkowana została 22% stawką podatku od towarów i usług metodą od sta. Dokonujący sprzedaży nieruchomości gruntowych urząd gminy wystawił na rzecz spółki cywilnej, będącej nabywcą, faktury VAT, w których wykazał określoną powyżej kwotę bez podatku (netto), stanowiącą różnicę między wartością rynkową prawa własności i wartością prawa użytkowania wieczystego, pomniejszoną o bonifikatę, wyliczony od tej wartości 22% podatek od towarów i usług oraz wartość z podatkiem (brutto). W uzupełnieniu wniosku Spółka wskazała, iż nabycie prawa własności nieruchomości gruntowych nastąpiło w dniach 30 kwietnia 2008 r. (prawo wieczystego użytkowania ustanowione 7 marca 1999 r.) i dnia 23 lipca 2008 r. (prawo wieczystego użytkowania ustanowione 9 marca 2001 r.).
W związku z powyższym zadano następujące pytanie:
Czy w przypadku sprzedaży nieruchomości gruntowych przez urząd gminy na rzecz dotychczasowych użytkowników wieczystych podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług stanowi cena nieruchomości, ustalona na podstawie wartości rynkowej nieruchomości jako prawa własności określonej przez rzeczoznawcę majątkowego pomniejszona o kwotę należnego podatku zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług...
Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku sprzedaży nieruchomości gruntowych w trybie bezprzetargowym przez urząd gminy na rzecz dotychczasowych użytkowników wieczystych, sprzedawca powinien naliczyć należny podatek od towarów i usług od ceny prawa własności nieruchomości określonej przez rzeczoznawcę majątkowego pomniejszonej o udokumentowaną bonifikatę wynikającą z art. 68 ust. 3 ustawy o gospodarce nieruchomościami oraz kwotę należnego 22% podatku od towarów i usług liczonego metodą w stu". Wnioskodawca zauważa, że sprzedaż prawa własności gruntów na rzecz użytkownika wieczystego, na podstawie umowy cywilnoprawnej, w trybie ustawy o gospodarce nieruchomościami, należy traktować jako dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu według 22% stawki podatku od towarów i usług. Natomiast z uwagi, iż budynki będące własnością użytkownika wieczystego, stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności, przedmiotem dostawy będzie wyłącznie grunt. Przywołując regulacje zawarte w art. 29 ustawy o podatku od towarów i usług Wnioskodawca wskazuje, iż ze względu na to, że dyspozycja zawarta w art. 69 ustawy o gospodarce nieruchomościami - zgodnie z którą na poczet ceny nieruchomości gruntowej sprzedawanej jej użytkownikowi wieczystemu zalicza się kwotę wartości prawa użytkowania wieczystego tej nieruchomości, określonej według stanu na dzień sprzedaży - nie wypełnia definicji prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów, jak również uznanej reklamacji, wartość prawa użytkowania wieczystego nie może powodować obniżenia obrotu stanowiącego podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Wnioskodawca wskazuje także, iż zaliczenie kwoty wartości prawa użytkowania wieczystego nieruchomości wpływa jedynie na obniżenie kwoty przypadającej faktycznie do zapłaty. W ocenie zatem Wnioskodawcy zaliczenie na poczet ceny kwoty równej wartości prawa użytkowania wieczystego nieruchomości określonej na dzień jej sprzedaży i obniżenie w ten sposób podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług jest nieuzasadnione i stanowi zaprzeczenie zasad powszechności i równości opodatkowania. Zdaniem Wnioskodawcy sprzedawca nie tylko nieprawidłowo ustalił podstawę opodatkowania, ale także w sposób nieprawidłowy dokonał wyliczenia należnego podatku od towarów i usług, stosując metodę od sta", powiększając w ten sposób wartość rynkową nieruchomości gruntowej, pomniejszoną prawidłowo o bonifikatę i niesłusznie o wartość użytkowania wieczystego, o podatek od towarów i usług. Wartość rynkowa jako cena sprzedaży nieruchomości nie stanowi podstawy do opodatkowania dostawy, gdyż podatek od towarów i usług już się w niej zawiera.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
W myśl art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1, pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.
Natomiast jak stanowi art. 2 pkt 6 przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.
Stosownie do art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podstawą opodatkowania jest obrót z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Z kolei w myśl ustępu 4 tego artykułu obrót zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, a także kwot wynikających z dokonanych korekt faktur.
Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że jednostka samorządu terytorialnego, na podstawie umowy cywilnoprawnej, dokonała sprzedaży w drodze bezprzetargowej nieruchomości gruntowej, na rzecz jej wieczystego użytkownika. Wnioskodawca zaznacza, że znajdujące się na nieruchomości budynki, stanowiące odrębny od gruntu przedmiot własności, nie są przedmiotem transakcji.
Należy wskazać, że zgodnie z art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.) nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Takim przepisem szczególnym jest art. 235 § 1 ustawy Kodeks cywilny, w myśl którego budynki i inne urządzenia wzniesione na gruncie Skarbu Państwa lub gruncie należącym do jednostek samorządu terytorialnego bądź ich związków przez wieczystego użytkownika stanowią jego własność. To samo dotyczy budynków i innych urządzeń, które wieczysty użytkownik nabył zgodnie z właściwymi przepisami przy zawarciu umowy o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste. Powyższe oznacza, że budynki lub budowle wzniesione przez wieczystego użytkownika na gruncie obciążonym prawem wieczystego użytkowania oraz budynki i inne urządzenia, które wieczysty użytkownik nabył zgodnie z właściwymi przepisami przy zawarciu umowy o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste, stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Z uwagi na fakt, iż budynki lub budowle posadowione na gruncie stanowiącym przedmiot dostawy (niezależnie od tego czy zostały wzniesione w trakcie wieczystego użytkowania czy też wieczysty użytkownik nabył je przy zawarciu umowy o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste) stanowią własność użytkownika wieczystego, na rzecz którego dokonywana jest sprzedaż gruntu, przedmiotem dostawy będzie w istocie jedynie grunt (na co też wskazuje Wnioskodawca stwierdzając, że transakcja obejmuje jedynie sprzedaż prawa własności nieruchomości gruntowej na rzecz użytkownika wieczystego).
W myśl art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Natomiast zgodnie z art. 43 ust. 9 cyt. ustawy zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę.
Mając na uwadze powyżej przytoczone przepisy prawa należy stwierdzić, że opodatkowanie podatkiem od towarów i usług bądź zwolnienie od tego podatku, uzależnione jest od rodzaju gruntu będącego przedmiotem sprzedaży na rzecz użytkowników wieczystych. A zatem, dostawa nieruchomości gruntowej zabudowanej, o której mowa we wniosku, dokonana na podstawie zawartej umowy cywilnoprawnej podlega opodatkowaniu 22% stawką podatku od towarów i usług.
W kwestii natomiast podstawy opodatkowania stwierdzić należy, że zgodnie z powołanym przepisem art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podstawą opodatkowania jest obrót, a obrotem zaś jest kwota należna z tytułu sprzedaży pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy.
Jeżeli zatem Wnioskodawca jak wynika z opisanego stanu faktycznego - zobowiązany był zapłacić na rzecz sprzedawcy kwotę stanowiącą różnicę między wartością prawa własności nieruchomości i wartością prawa wieczystego użytkowania, pomniejszoną o udzieloną w trybie art. 68 ust. 3 ustawy o gospodarce nieruchomościami bonifikatę w wysokości 50%, podstawą opodatkowania podatkiem od towarów i usług wbrew opinii Wnioskodawcy - jest właśnie ta kwota, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Z tych też względów stanowisko Wnioskodawcy uznać należało za nieprawidłowe.
Podkreślenia wymaga również fakt, że tylko sprzedawca jest w stanie określić, co dokładnie jest wkalkulowane w kwotę należną od nabywcy. Podstawa opodatkowania wynikać powinna wyłącznie z umowy zawartej pomiędzy kontrahentami.
Dodatkowo należy zauważyć, że organy podatkowe nie mają prawa ingerować w treść zawieranych umów i przyjęty w nich sposób rozliczeń pomiędzy kontrahentami, chyba że postanowienia umów naruszają przepisy podatkowe, co może być stwierdzone jedynie w trakcie przeprowadzonego przez organ pierwszej instancji postępowania podatkowego.
Końcowo zauważyć należy, iż mając na uwadze, że Spółka jest stroną wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług zaznacza się, iż interpretacja nie wywołuje skutków prawnych dla sprzedawcy, który chcąc uzyskać interpretację indywidualną powinien wystąpić z odrębnym wnioskiem o jej udzielenie. W konsekwencji regulacje zawarte w art. 14k-14n ustawy Ordynacja podatkowa nie będą miały zastosowania dla tego podmiotu.
Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.
Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.
Wniosek ORD-IN
Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy