Temat interpretacji

w związku ze sprzedażą działek w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego oraz momentu powstania ww. prawa do odliczenia

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 9 lipca 2012 r. (data wpływu 11 lipca 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 27 września 2012 r. (data wpływu 28 września 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w związku ze sprzedażą działek w zakresie:

• prawa do odliczenia podatku naliczonego jest prawidłowe,

• momentu powstania ww. prawa do odliczenia jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 11 lipca 2012 r. wpłynął wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w związku ze sprzedażą działek w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego oraz momentu powstania tego prawa, jak również prawa do korekt.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 27 września 2012 r. (data wpływu 28 września 2012 r.) o doprecyzowanie stanu faktycznego, własnego stanowiska w zakresie pytania nr 1 i 3 wniosku ORD-IN oraz kwestie związane z reprezentacją.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Gmina (dalej: Gmina) jest obecnie (od dnia 1 stycznia 2011 roku) czynnym podatnikiem VAT i posiada własny numer NIP i Regon deklaracja VAT-R, zgłoszenie rejestracji w zakresie podatku VAT. Gmina składa deklarację VAT-7K kwartalnie. W okresie od 2 marca 2000 roku do 31 grudnia 2010 roku czynnym podatnikiem VAT był Urząd Gminy (dalej: Urząd), który posiadał własny NIP i Regon.

Urząd został wyrejestrowany z rejestru podatników VAT na podstawie deklaracji VAT-Z z dniem 31 grudnia 2010 roku. W okresie kiedy Urząd był podatnikiem VAT faktury zakupu jak i sprzedaży były wystawiane z podaniem danych Urzędu, z wyjątkiem faktur zakupu związanych z realizacją projektów unijnych, które już wtedy były wystawiane na Gminę.

Gmina realizowała inwestycje w latach ubiegłych (od 2005 roku):

• w zakresie infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej, tj. budowa i modernizacja sieci wodociągowych, budowa kanalizacji, stacje uzdatniania wody, rekonstrukcje studni głębinowych, oczyszczalnie ścieków. Jedno zadanie inwestycyjne pod nazwą:,, było współfinansowane ze środków Europejskiego Funduszu Rolnego na rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich w ramach PROW 2007-2013, gdzie podatek VAT był kosztem niekwalifikowalnym,

• w zakresie remontów nieruchomości gminnych takich jak ośrodki zdrowia.

Wartość początkowa każdego z takich obiektów przekracza 15 000 zł. Gmina po zrealizowaniu danej inwestycji, powstałe w jej efekcie obiekty przekazywała Gminnemu Zakładowi Komunalnemu (dalej: GZK) w nieodpłatne użytkowanie.

GZK wykorzystuje udostępnioną infrastrukturę do świadczenia na rzecz mieszkańców Gminy (względnie instytucji, podmiotów gospodarczych czy też innych odbiorców) usług w zakresie dostarczania wody i odprowadzania ścieków, wywozu nieczystości, administrowanie budynkami gminnymi. GZK pobiera od mieszkańców za usługi wynagrodzenie, wystawia faktury, składa deklaracje VAT-7.

Obecnie Gmina rozważa zaprzestanie powyższej praktyki polegającej na nieodpłatnym udostępnianiu przedmiotowej infrastruktury GZK i zastąpienie jej rozwiązaniem polegającym na odpłatnym udostępnianiu GZK obiektów sieci wodociągowej i kanalizacyjnej, nieruchomości gminnych (np. ośrodki zdrowia) i pobieraniu pożytków, w szczególności w oparciu o umowę dzierżawy lub umowę o podobnym charakterze. Nowe rozwiązanie prawdopodobnie zostanie wprowadzone w czwartym kwartale 2012 roku. Gmina zatem zacznie w 2012 roku wykorzystywać infrastrukturę wodociągowo-kanalizacyjną, budynki ośrodków zdrowia, do świadczenia usług podlegających opodatkowaniu VAT (niekorzystających ze zwolnienia z podatku). Będzie wystawiać z tego tytułu na rzecz GZK faktury VAT z tytułu dzierżawy, ujmować je w rejestrze sprzedaży oraz w deklaracjach VAT odprowadzać VAT należny.

W związku z faktem, iż po wybudowaniu przedmiotowej infrastruktury dotychczas nie służyła ona Gminie do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu VAT, do tej pory Gmina nie dokonywała odliczenia VAT naliczonego z faktur dokumentujących wydatki poniesione na jej budowie (tj. z faktur otrzymywanych od 2005 roku również na Urząd).

Ponadto Gmina dokonuje sprzedaży działek pod zabudowę od których odprowadzany jest podatek VAT. W związku z czynnościami związanymi z przygotowaniem nieruchomości do sprzedaży Gmina ponosi szereg wydatków, z tytułu których kontrahenci wystawiają na rzecz Gminy faktury z wykazanymi kwotami VAT. Do chwili obecnej Gmina nie potrącała podatku naliczonego.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 27 września 2012 r., Wnioskodawca wskazał, iż pytanie, oznaczone we wniosku ORD-IN jako nr 4, dotyczy zakupów towarów i usług wykorzystywanych do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Realizowane inwestycje, o których mowa we wniosku, należą do zadań Gminy na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 roku o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.), a szczególnie:

• infrastruktura wodociągowa i kanalizacyjna art. 7 ust. 1 pkt 3,

• ośrodki zdrowia art. 7 ust. 1 pkt 5 i pkt 15,

• sprzedaż działek pod zabudowę art. 7 ust. 1 pkt 1.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Gmina ma prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości, stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT po bezpośrednim przyporządkowaniu kwot podatku naliczonego do wydatków związanych z czynnościami opodatkowanymi VAT np. sprzedaż działek, w okresie kiedy nabyła prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony... (oznaczone we wniosku ORD-IN jako nr 4).

Zdaniem Wnioskodawcy, Gmina stosownie do art. 2 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 roku o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 ze zmianami) jest jednostką samorządu terytorialnego posiadającą osobowość prawną, wykonująca zadania publiczne we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność. W celu wykonywania zadań Gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami. Zgodnie z art. 11a ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o samorządzie gminnym, organami gminy są rada gminy i wójt (burmistrz, prezydent). W myśl art. 33 ust. 1 wójt wykonuje zadania przy pomocy urzędu gminy.

W myśl art. 86 ust. 1 w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Zgodnie z art. 86 ust. 10 pkt 2 prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy w podatku należnym u nabywcy lub usługobiorcy odpowiednio od świadczenia usług, dla którego podatnikiem jest usługobiorca, od wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, dla której podatnikiem jest nabywca.

Gmina ma prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości, stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT po bezpośrednim przyporządkowaniu kwot podatku naliczonego do wydatków związanych z czynnościami opodatkowanymi VAT np. sprzedaż działek, w okresie kiedy nabyła prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony, tj. w deklaracji, w której wykaże podatek należny od sprzedanej nieruchomości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się w związku ze sprzedażą działek w zakresie:

• prawa do odliczenia podatku naliczonego za prawidłowe,

• momentu powstania ww. prawa do odliczenia za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższego wynika, że związek zakupu z czynnością podlegającą opodatkowaniu jest jednym z podstawowych warunków, które musi spełnić podatnik, aby mógł skorzystać z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony.

Stosownie do art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18.

Natomiast w myśl art. 86 ust. 11 ustawy, jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Ponadto, w myśl art. 86 ust. 13 ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Jak stanowi, art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

W myśl art. 15 ust. 1, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel i rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

Stosownie do postanowień art. 15 ust. 6 powołanego wyżej artykułu, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Zgodnie z przepisem § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 ze zm.), zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W oparciu o art. 2 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.), gmina posiada osobowość prawną i wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Natomiast, do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty (art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym), ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej (art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o samorządzie gminnym).

Z sytuacji przedstawionej we wniosku wynika, że Gmina od dnia 1 stycznia 2011 roku jest czynnym podatnikiem VAT i posiada własny numer NIP i Regon. Gmina składa deklarację VAT-7K kwartalnie. W okresie od 2 marca 2000 roku do 31 grudnia 2010 roku czynnym podatnikiem VAT był Urząd Gminy, który posiadał własny NIP i Regon.

Gmina dokonuje sprzedaży działek pod zabudowę, która należy do zadań Gminy na podstawie ustawy o samorządzie gminnym. W związku z czynnościami związanymi z przygotowaniem nieruchomości do sprzedaży Gmina ponosi szereg wydatków, z tytułu których kontrahenci wystawiają na rzecz Gminy faktury z wykazanymi kwotami VAT. Zakupy towarów i usług są wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Jak już wskazano powyżej, z treści art. 86 ust. 1 ustawy wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje podatnikom wyłącznie w związku z zakupem towarów i usług wykorzystywanych do transakcji opodatkowanych, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Mając na uwadze opis sprawy oraz powyższe przepisy stwierdzić należy, że ze względu na związek jak wynika z wniosku z czynnościami opodatkowanymi, poniesionych wydatków związanych z przygotowaniem nieruchomości do sprzedaży, Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących ich poniesienie.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego należało uznać za prawidłowe.

Odnosząc się do momentu powstania prawa do odliczenia podatku naliczonego należy wskazać, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny. Jeżeli Wnioskodawca nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w ww. terminie, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych. W przypadku natomiast, gdy Wnioskodawca nie dokonał odliczenia podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym wystąpiło to prawo lub w jednym z dwóch następnych okresów rozliczeniowych, to ma prawo dokonać korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego. Przy czym należy podkreślić, iż w przypadku gdy Wnioskodawcy przysługuje prawo do przedmiotowej korekty, to może jej dokonać w deklaracji jedynie za ten miesiąc, nie mając wyboru złożenia korekty za kolejne dwa okresy rozliczeniowe.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie momentu powstania prawa do odliczenia podatku naliczonego należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Ponadto wskazać należy, iż wydana interpretacja dotyczy wskazanej w pytaniu sprzedaży działek. Natomiast zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej przedmiotem interpretacji nie mogą być zdarzenia nieokreślone, nienazwane. Zatem tut. Organ nie dokonywał oceny w zakresie opodatkowania innych czynności stanowiących katalog otwarty zawierający się w określeniu podanym w pytaniu np..

Ponadto informuje się, iż w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej stanu faktycznego w związku ze sprzedażą działek w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego oraz momentu powstania tego prawa. Natomiast wniosek w części dotyczącej zdarzenia przyszłego w zakresie prawa do korekt został załatwiony rozstrzygnięciem Nr IPTPP2/443-607/12-4/JS.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.

Wniosek ORD-IN

Treść w pliku PDF 539 kB

Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi