Zdaniem Wnioskodawcy:

1. Wnioskodawca stoi na stanowisku, że przeniesienie prawa własności działki I na podstawie decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej w zamian za odszkodowanie będzie zwolnione od podatku VAT.
2. Wnioskodawca stoi na stanowisku, że przeniesienie prawa własności działki II na podstawie decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej w zamian za odszkodowanie będzie zwolnione od podatku VAT.
3. Wnioskodawca stoi na stanowisku, że przeniesienie prawa własności działki III na podstawie decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej w zamian za odszkodowanie będzie zwolnione od podatku VAT.
4. Wnioskodawca stoi na stanowisku, że przeniesienie prawa własności działki IV na podstawie decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej w zamian za odszkodowanie będzie zwolnione od podatku VAT.
5. Wnioskodawca stoi na stanowisku, że przeniesienie prawa własności działki V na podstawie decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej w zamian za odszkodowanie będzie zwolnione od podatku VAT.
6. Wnioskodawca stoi na stanowisku, że przeniesienie prawa własności działki VI na podstawie decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej w zamian za odszkodowanie będzie zwolnione od podatku VAT.
7. Wnioskodawca stoi na stanowisku, że przeniesienie prawa własności działki VII na podstawie decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej w zamian za odszkodowanie będzie zwolnione od podatku VAT.
8. Wnioskodawca stoi na stanowisku, że przeniesienie prawa własności działki VIII na podstawie decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej w zamian za odszkodowanie będzie zwolnione od podatku VAT.
9. Wnioskodawca stoi na stanowisku, że przeniesienie prawa własności działki IX na podstawie decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej w zamian za odszkodowanie będzie zwolnione od podatku VAT.
10. Wnioskodawca stoi na stanowisku, że przeniesienie prawa własności działki X na podstawie decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej w zamian za odszkodowanie będzie zwolnione od podatku VAT.
11. Wnioskodawca stoi na stanowisku, że przeniesienie prawa własności działki XI na podstawie decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej w zamian za odszkodowanie będzie zwolnione od podatku VAT.
12. Wnioskodawca stoi na stanowisku, że przeniesienie prawa własności działki XII na podstawie decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej w zamian za odszkodowanie będzie zwolnione od podatku VAT.

UZASADNIENIE Ad.1, 2, 3, 4, 5, 6, 7 [działki I, II, III, IV, V, VI, VII]

Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego działki I, II, III, IV, V, VI, VII znajdowały się w pasie terenu dla realizacji trasy komunikacyjnej lub w obszarze terenów projektowanych linii rozgraniczających Południową Obwodnicę. Były zatem przeznaczone pod zabudowę.

Zgodnie z treścią art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane jest zwolniona od podatku VAT.

Stosownie do art. 2 pkt 33 ustawy o VAT przez teren budowlany rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Działki I, II, III, IV, V, VI, VII są zatem terenem budowlanym w rozumieniu ustawy o VAT. Jednocześnie na działkach I, II, III, IV, V, VI, VII posadowione są budynki lub budowle.

Działka I posiada naniesienia budowlane w postaci m.in. Małego budynku mieszkalnego i Dużego budynku mieszkalnego. Oba budynki mieszkalne stanowią budynki w rozumieniu art. 3 pkt 2 prawa budowlanego. Na działce I znajdują się też drewniane szopy, które w ocenie Wnioskodawcy stanowią budynki w rozumieniu prawa budowlanego lub tymczasowe obiekty budowlane oraz dwa słupy energetyczne, studnia teletechniczna (obiekt liniowy) i kanalizacja deszczowa (obiekt liniowy).

Natomiast na działce II znajduje się obiekt budowlany w postaci kanalizacji deszczowej (kanał tłoczny) będący obiektem liniowym w rozumieniu art. 3 pkt 3a prawa budowlanego i stanowiący budowlę w rozumieniu art. 3 pkt 3 prawa budowlanego. Z kolei utwardzenie w postaci płyt betonowych MON znajdujące się na działce II, w ocenie Wnioskodawcy, stanowi urządzenie budowlane w rozumieniu art. 3 pkt 9 prawa budowlanego niebędące budowlą.

Na działce III znajduje się obiekt budowlany w postaci kanalizacji deszczowej będący obiektem liniowym w rozumieniu art. 3 pkt 3a prawa budowlanego i stanowiący budowlę w rozumieniu art. 3 pkt 3 prawa budowlanego.

Na działce IV znajduje się utwardzony płytami betonowymi rów melioracyjny (tzw. rów uregulowany), który uznać należy za obiekt liniowy w rozumieniu art. 3 pkt 3a prawa budowlanego. Obiekt liniowy jest budowlą w rozumieniu art. 3 pkt 3 prawa budowlanego.

Na działce V znajduje się droga gruntowa, którą uznać należy w ocenie Wnioskodawcy za obiekt liniowy w rozumieniu art. 3 pkt 3a prawa budowlanego. Obiekt liniowy jest budowlą w rozumieniu art. 3 pkt 3 prawa budowlanego. Wnioskodawca chciałby podkreślić, że w wydawanych interpretacjach indywidualnych organy podatkowe uznają, iż działki, na których znajdują się drogi gruntowe stanowią działki zabudowane w rozumieniu ustawy o VAT (np. interpretacja indywidualna z dnia 19.09.2012 r., znak ITPPI/443-886a/12/BJ oraz interpretacja indywidualna z dnia 17 grudnia 2015 r., znak IBPP1/4512-722/15/BM).

Na działce VI znajduje się droga gruntowa, którą uznać należy w ocenie Wnioskodawcy za obiekt liniowy w rozumieniu art. 3 pkt 3a prawa budowlanego. Obiekt liniowy jest budowlą w rozumieniu art. 3 pkt 3 prawa budowlanego. Wnioskodawca chciałby podkreślić, że w wydawanych interpretacjach indywidualnych organy podatkowe uznają, iż działki, na których znajdują się drogi gruntowe stanowią działki zabudowane w rozumieniu ustawy o VAT (np. interpretacja indywidualna z dnia 19 września 2012 r., znak ITPP1/443-886a/12/BJ oraz interpretacja indywidualna z dnia 17 grudnia 2015 r., znak IBPP1/4512-722/15/BM). Ponadto, na działce VI znajduje się ciepłociąg, który uznać należy w ocenie Wnioskodawcy za obiekt liniowy w rozumieniu art. 3 pkt 3a prawa budowlanego.

Na działce VII znajduje się m.in. ciepłociąg wraz komorą, który uznać należy za obiekt liniowy w rozumieniu art. 3 pkt 3a prawa budowlanego, oraz fragment kanalizacji, który uznać należy za obiekt liniowy w rozumieniu art. 3 pkt 3a prawa budowlanego. W ocenie Wnioskodawcy, ogrodzenie stalowe panelowe na słupkach stalowych (zły stan techniczny), można uznać za urządzenie budowlane w rozumieniu art. 3 pkt 9 prawa budowlanego niebędące budowlą.

Kwestie opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione są budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy o VAT. Przepis ten stanowi, iż w razie dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Innymi słowy, przy dostawie budynków i budowli wraz z gruntem, na którym są posadowione, grunt dzieli byt prawny tych obiektów w zakresie opodatkowania podatkiem VAT. W konsekwencji, gdy dostawa budynków lub budowli korzysta ze zwolnienia od podatku VAT, to ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Zgodnie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy:

1. dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2. pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT pierwszym zasiedleniem jest oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1. wybudowaniu lub
2. ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Należy przy tym zwrócić uwagę na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 maja 2015 r., o sygn. I FSK 382/14, w którym Sąd wypowiedział się na temat definicji pierwszego zasiedlenia. Sąd stwierdził m. in., że (...) pod pojęciem pierwszego zasiedlenia - rozumie się przez to użytkowanie przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu. Ponadto, 16 listopada 2017 r. zapadł wyrok TSUE sygn. akt C-308/16 w polskiej sprawie Kozuba Premium Selection sp. z o.o. przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie. Zdaniem TSUE, pierwsze zasiedlenie to nie tylko oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu (jak np. najem czy dzierżawa), ale także zasiedlenie budynku przez podatnika dla potrzeb własnej działalności gospodarczej.

Działki I, II, III, IV, V, VI, VII nie były wykorzystywane przez Wnioskodawcę do działalności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT, w tym do działalności statutowej podlegającej zwolnieniu z podatku VAT. Według najlepszej wiedzy Wnioskodawcy, także poprzedni właściciel tj. Skarb Państwa nie wykorzystywał działek i obiektów się na nich znajdujących do działalności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. Dlatego w ocenie Wnioskodawcy, nie miało jeszcze miejsce pierwsze zasiedlenie budynków i budowli znajdujących się na działkach I, II, III, IV, V, VI, VII.

W przypadku, gdy nieruchomości nie spełniają przesłanek do zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10, ustawodawca umożliwił podatnikom skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Przepis ten stanowi, że zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

• w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

• dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Wnioskodawca nie był inicjatorem robót budowlanych mających na celu budowę wyżej wymienianych budowli i budynków na działkach I, II, III, IV, V, VI, VII, w związku z czym nie przysługiwało mu prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z budową przedmiotowych obiektów budowlanych. Wnioskodawca nie ponosił również żadnych wydatków na ulepszenie wymienionych obiektów budowlanych. Według najlepszej wiedzy Wnioskodawcy, także poprzedni właściciel tj. Skarb Państwa nie ponosił wydatków na ulepszenie obiektów budowlanych znajdujących się na przedmiotowych działkach, których wartość przekraczałaby 30% ich wartości początkowej. Dlatego, zdaniem Wnioskodawcy, do dostawy działek I, II, III, IV, V, VI, VII znajdzie zastosowanie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Ad. 8 działka VIII

Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego działka VIII była przeznaczona pod zabudowę. Działka VIII położona jest w obszarze terenów zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej ekstensywnej.

Zgodnie z treścią art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane jest zwolniona od podatku VAT. Stosownie do art. 2 pkt 33 ustawy o VAT przez teren budowlany rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Działka VIII jest zatem terenem budowlanym w rozumieniu ustawy o VAT. Jednocześnie na działce VIII posadowione są budowle.

Na działce VIII znajduje się droga gruntowa, którą uznać należy w ocenie Wnioskodawcy za obiekt liniowy w rozumieniu art. 3 pkt 3a prawa budowlanego. Obiekt liniowy jest budowlą w rozumieniu art. 3 pkt 3 prawa budowlanego. Wnioskodawca chciałby podkreślić, że w wydawanych interpretacjach indywidualnych organy podatkowe uznają, iż działki, na których znajdują się drogi gruntowe stanowią działki zabudowane w rozumieniu ustawy o VAT (np. interpretacja indywidualna z dnia 19 września 2012 r., znak ITPP1/443-886a/12/BJ oraz interpretacja indywidualna z dnia 17 grudnia 2015 r., znak IBPP1/4512-722/15/BM).

Kwestie opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione są budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy o VAT. Przepis ten stanowi, iż w razie dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Innymi słowy, przy dostawie budynków i budowli wraz z gruntem, na którym są posadowione, grunt dzieli byt prawny tych obiektów w zakresie opodatkowania podatkiem VAT. W konsekwencji, gdy dostawa budynków lub budowli korzysta ze zwolnienia od podatku VAT, to ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Zgodnie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy:

1. dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2. pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT pierwszym zasiedleniem jest oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1. wybudowaniu lub
2. ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Należy przy tym zwrócić uwagę na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 maja 2015 r., o sygn. I FSK 382/14, w którym Sąd wypowiedział się na temat definicji pierwszego zasiedlenia. Sąd stwierdził m. in., że (...) pod pojęciem pierwszego zasiedlenia - rozumie się przez to użytkowanie przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu". Ponadto, 16 listopada 2017 r. zapadł wyrok TSUE sygn. akt C-308/16 w polskiej sprawie Kozuba Premium Selection sp. z o.o. przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie. Zdaniem TSUE, pierwsze zasiedlenie to nie tylko oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu (jak np. najem czy dzierżawa), ale także zasiedlenie budynku przez podatnika dla potrzeb własnej działalności gospodarczej.

Działka VIII nie była wykorzystywana przez Wnioskodawcę do działalności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT, w tym do działalności statutowej podlegającej zwolnieniu z podatku VAT. Dlatego w ocenie Wnioskodawcy, nie miało jeszcze miejsce pierwsze zasiedlenie budowli znajdującej się na działce VIII.

W przypadku, gdy nieruchomości nie spełniają przesłanek do zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10, ustawodawca umożliwił podatnikom skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Przepis ten stanowi, że zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

• w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

• dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Wnioskodawca nie był inicjatorem robót budowlanych mających na celu budowę drogi gruntowej na działce VIII w związku z czym nie przysługiwało mu prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z budową przedmiotowych obiektów budowlanych. Wnioskodawca nie ponosił również żadnych wydatków na ulepszenie wymienionych obiektów budowlanych. Według najlepszej wiedzy Wnioskodawcy także poprzedni właściciel tj. Skarb Państwa takich wydatków nie ponosił. Dlatego, zdaniem Wnioskodawcy, do dostawy działki VIII znajdzie zastosowanie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Ad. 9 [działka IX]

Zgodnie z treścią art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane jest zwolniona od podatku VAT.

Stosownie do art. 2 pkt 33 ustawy o VAT przez teren budowlany rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Przedstawiony w zdarzeniu przyszłym opis działki IX jednoznacznie wskazuje, że działka ta nie stanowi terenów budowlanych w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT. Jak zostało to wskazane w opisie zdarzenia przyszłego przedmiotowa działka jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego jako tereny otwarte w strefie ochrony środowiska przyrodniczego miasta (oznaczona symbolem 20 O - Tereny otwarte w strefie ochrony środowiska przyrodniczego miasta). Ponadto, zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego, podstawowym przeznaczeniem działki IX jest teren zieleni naturalnej tworzącej otulinę rezerwatu przyrody oraz Rezerwat, na którym nie dopuszcza się zabudowy kubaturowej (z wyjątkiem obiektów podstawowej infrastruktury technicznej). A zatem, działka IX nie jest terenem przeznaczonym pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Ponadto do dnia 28 grudnia 2017 r. (do dnia wydania decyzji ZRID) w stosunku do przedmiotowych działek nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, działka IX nie stanowi terenu budowlanego w rozumieniu ustawy o VAT.

Na działce znajdują się następujące obiekty: (i) droga gruntowa; (ii) rów melioracyjny nieutwardzony; (iii) wąwóz o głębokości około 2m; (iv) skarpa o wysokości ok. 5 m.

Na działce IX znajduje się droga gruntowa, którą uznać należy w ocenie Wnioskodawcy za obiekt liniowy w rozumieniu art. 3 pkt 3a prawa budowlanego. Obiekt liniowy jest budowlą w rozumieniu art. 3 pkt 3 prawa budowlanego. Wnioskodawca chciałby podkreślić, że w wydawanych interpretacjach indywidualnych organy podatkowe uznają, iż działki, na których znajdują się drogi gruntowe stanowią działki zabudowane w rozumieniu ustawy o VAT (np. interpretacja indywidualna z dnia 19 września 2012 r., znak ITPP1/443-886a/12/BJ oraz interpretacja indywidualna z dnia 17 grudnia 2015 r., znak IBPPI/4512-722/15/BM).

Kwestie opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione są budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy o VAT. Przepis ten stanowi, iż w razie dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Innymi słowy, przy dostawie budynków i budowli wraz z gruntem, na którym są posadowione, grunt dzieli byt prawny tych obiektów w zakresie opodatkowania podatkiem VAT. W konsekwencji, gdy dostawa budynków lub budowli korzysta ze zwolnienia od podatku VAT, to ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Zgodnie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy:

1. dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2. pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT pierwszym zasiedleniem jest oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1. wybudowaniu lub
2. ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Należy przy tym zwrócić uwagę na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 maja 2015 r., o sygn. I FSK 382/14, w którym Sąd wypowiedział się na temat definicji pierwszego zasiedlenia. Sąd stwierdził m. in., że (...) pod pojęciem pierwszego zasiedlenia - rozumie się przez to użytkowanie przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu. Ponadto, 16 listopada 2017 r. zapadł wyrok TSUE sygn. akt C-308/16 w polskiej sprawie Kozuba Premium Selection sp. z o.o. przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie. Zdaniem TSUE, pierwsze zasiedlenie to nie tylko oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu (jak np. najem czy dzierżawa), ale także zasiedlenie budynku przez podatnika dla potrzeb własnej działalności gospodarczej.

Działka IX nie była wykorzystywana przez Wnioskodawcę do działalności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT, w tym do działalności statutowej podlegającej zwolnieniu z podatku VAT. Według najlepszej wiedzy Wnioskodawcy także poprzedni właściciel, tj. Skarb Państw nie wykorzystywał działki do działalności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. Dlatego w ocenie Wnioskodawcy, nie miało jeszcze miejsce pierwsze zasiedlenie budowli znajdującej się na działce IX.

W przypadku, gdy nieruchomości nie spełniają przesłanek do zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10, ustawodawca umożliwił podatnikom skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Przepis ten stanowi, że zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

• w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

• dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Wnioskodawca nie był inicjatorem robót budowlanych mających na celu budowę drogi gruntowej na działce IX w związku z czym nie przysługiwało mu prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z budową przedmiotowych obiektów budowlanych. Wnioskodawca nie ponosił również żadnych wydatków na ulepszenie wymienionych obiektów budowlanych. Według najlepszej wiedzy Wnioskodawcy także poprzedni właściciel tj. Skarb Państwa takich wydatków nie ponosił. Dlatego, zdaniem Wnioskodawcy, do dostawy działki K znajdzie zastosowanie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Gdyby organ wydający interpretację nie przychylił się do wyżej przedstawionego stanowiska Wnioskodawcy i nie uznał działki IX za działkę zabudowaną, to dostawa działki IX może podlegać zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT. Zgodnie z treścią art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT zwalnia się od podatku VAT dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Poniżej Wnioskodawca przedstawia stosowne uzasadnienie.

Wnioskodawca podkreśla, iż w dniu 28 grudnia 2017 r. wydana została decyzja ZRID. Analiza przepisów art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (dalej jako: ustawy o zagospodarowaniu przestrzennym), art. 11a ust. 1, art. 11f ust. 1 pkt 6, art. 11i ust. 1, art. 12 ust. 1,3 i 4 o realizacji dróg publicznych oraz art. 28 ust. 2 prawa budowlanego, prowadzi do konkluzji, że decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej zastępuje decyzję o lokalizacji inwestycji celu publicznego, o której mowa w art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy o zagospodarowaniu przestrzennym. Uznać zatem należy, iż decyzja ZRID stanowi pierwszą decyzję o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Zgodnie natomiast z art. 12 ust. 4 ustawy o realizacji dróg publicznych z dniem, w którym decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stanie się ostateczna, nieruchomości lub ich części stają się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa lub jednostek samorządu terytorialnego - w zależności od rodzaju dróg.

W konsekwencji uznać należy, iż dopiero decyzja ostateczna wywołuje skutki w sferze: (i) prawa rzeczowego oraz (ii) dotyczącej informacji ewidencyjnej dotyczącej nieruchomości lub ich części objętych decyzją (tak, B. Sagan [w:] Komentarz do art. 12 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych; Ustawa o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych. Komentarz, red. B. Sagan, LexisNexis, 2013).

Powyższa okoliczność jest o tyle istotna, iż decyzja o zezwoleniu na lokalizację inwestycji drogowej skutkuje nie tylko przejściem własności nieruchomości lub ich części na rzecz Skarbu Państwa lub stosownych jednostek samorządu terytorialnego, lecz nadaje im nowe przeznaczenie - zgodnie z judykaturą oraz stanowiskiem organów podatkowych zmiana przeznaczenia następuje niezależnie od obowiązujących przepisów aktów prawa miejscowego oraz faktycznego sposobu korzystania z nieruchomości przez dotychczasowego właściciela. Wnioskodawca w żaden sposób nie zamierza negować tego stanowiska.

Należy jednak zwrócić uwagę, iż w świetle przedstawionych wyżej okoliczności zmiana przeznaczenia nieruchomości lub ich części następuje z chwilą, gdy decyzja o zezwoleniu na realizację staje się ostateczna. Innymi słowy, zmiana przeznaczenia nieruchomości lub ich części następuje dopiero w momencie przejścia prawa własności, ale nie wcześniej.

Pogląd ten został wyrażony przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 21 stycznia 2015 r., w sprawie o sygn. I FSK 1544/12, która dotyczyła skargi kasacyjnej od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 19 lipca 2012 r. (sygn. akt: I SA/Op 198/12) w sprawie ze skargi Gminy G. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 5 marca 2012 r. Przedmiotowa sprawa była rozpatrywana pod kątem zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT gruntów sklasyfikowanych jako tereny użytków rolnych, będących gruntami niezabudowanymi, w związku z wywłaszczeniem za odszkodowaniem dokonywanym na mocy decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej. W wyroku Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, iż: Możliwość zastosowania zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w tym przepisie winna być bowiem oceniana gdy z mocy prawa nastąpiło przeniesienie własności gruntów, a nie kiedy doszło do określenia wysokości odszkodowania.

Dla wzmocnienia wydźwięku powyższego stanowiska warto wskazać na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 września 2014 r., sygn. akt: I FSK 1211/12, który zapadł w poszerzonym składzie. Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że w przypadku wywłaszczenia nieruchomości za odszkodowaniem, opodatkowaniu podatkiem VAT nie podlega samo odszkodowanie, lecz stanowiące dostawę towarów przeniesienie własności nieruchomości gruntowej w zamian za wynagrodzenie przyjmujące formę odszkodowania.

Jednocześnie warto przytoczyć stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego (wyrażone w przytaczanej już sprawie o sygn. akt: I FSK 1544/12), które w tym kontekście ma niebagatelne znaczenie: ,,(...)dla określenia przedmiotu dostawy w chwili jej dokonania nie może mieć znaczenia fakt, iż w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT mowa jest o przeniesieniu własności z mocy prawa za odszkodowaniem, a w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT o przeniesieniu prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. Obie te czynności odnoszą się bowiem do odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 5 ust. I pkt 1 ustawy o VAT. Sformułowanie "za odszkodowaniem" nie świadczy zatem o rozciągnięciu w czasie dostawy (do dnia ustalenia bądź wypłaty odszkodowania), lecz wskazuje jedynie jaką formę przybiera należne wynagrodzenie".

Odnosząc powyższe rozważania do zdarzenia przyszłego objętego niniejszym Wnioskiem uznać należy, iż dopiero ostateczna decyzja ZRID wywołuje skutki na gruncie prawa rzeczowego oraz w zakresie informacji ewidencyjnej. Zmiana przeznaczenia działek następuje w chwili, w której nieruchomość staje się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa (czyt. w momencie, gdy decyzja ZRID stanie się ostateczna).

W związku z tym w momencie dostawy przez Wnioskodawcę na rzecz Skarbu Państwa działki XI. jej przeznaczenie będzie wynikać z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Nieracjonalne i sprzeczne z zasadami logiki byłoby przyjęcie, że w momencie dostawy przeznaczenie nieruchomości określa decyzja ZRID. Dla zmiany przeznaczenia przedmiotowych działek warunkiem koniecznym jest przejście prawa własności. Zgodnie natomiast z literalnym brzmieniem art. 12 ust. 4 ustawy o realizacji dróg publicznych przejście prawa własności następuje, gdy decyzja staje się ostateczna.

W chwili dostawy działka IX będzie zatem w dalszym ciągu stanowiła grunt niebędący terenem budowalnym w rozumieniu ustawy o VAT. Dopiero z chwilą przeniesienia prawa własności nastąpi zmiana przeznaczenia, gdyż ma ona charakter wtórny w stosunku do skutków na gruncie prawa rzeczowego. Ponadto zgodnie z ww. orzeczeniem Naczelnego Sądu Administracyjnego (sygn. akt: I FSK 1544/12) odszkodowanie, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, nie świadczy o rozciągnięciu w czasie dostawy (do dnia ustalenia czy też wypłaty odszkodowania), lecz określa jedynie formę, którą przybiera należne wynagrodzenie.

W tym miejscu należy przytoczyć trafną argumentację tut. Organu, iż (...) nie sposób uznać, że najpierw dokonano zmiany przeznaczenia nieruchomości, a następnie dokonano wywłaszczenia. Wobec tego dostawa wskazanej nieruchomości -jako czynność opodatkowana podatkiem od towarów i usług - mogła korzystać ze zwolnienia od podatku, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. W tej sytuacji bowiem zostały spełnione warunki dla tego zwolnienia, tj. grunt nie stanowił terenu budowlanego w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy" - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 25 sierpnia 2017 r., sygn. 0115-KDIT1-3.4012.228.2017.2.AT.

W tym miejscu należy przytoczyć trafną argumentację tut. Organu, iż (...) nie sposób uznać, że najpierw dokonano zmiany przeznaczenia nieruchomości, a następnie dokonano wywłaszczenia. Wobec tego dostawa wskazanej nieruchomości - jako czynność opodatkowana podatkiem od towarów i usług - mogła korzystać ze zwolnienia od podatku, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. W tej sytuacji bowiem zostały spełnione warunki dla tego zwolnienia, tj. grunt nie stanowił terenu budowlanego w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy" - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 25 sierpnia 2017r., sygn. 0115-KDIT1-3.4012.228.2017.2.AT.

Ad. 10,11 [działki X i XI]

Zgodnie z treścią art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane jest zwolniona od podatku VAT.

Stosownie do art. 2 pkt 33 ustawy o VAT przez teren budowlany rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Przedstawiony w zdarzeniu przyszłym opis działek X, XI jednoznacznie wskazuje, że działki te nie stanowią terenów budowlanych w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT. Jak zostało to wskazane w opisie zdarzenia przyszłego przedmiotowe działki nie są objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Ponadto do dnia 28 grudnia 2017 r. (do dnia wydania decyzji ZRID) w stosunku do przedmiotowych działek nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Jednocześnie, na działkach X i XI znajdują się naniesienia, które stanowią obiekty liniowe (art. 3 pkt 3a prawa budowlanego) będące budowlami w rozumieniu prawa budowlanego (art. 3 pkt 3 prawa budowlanego), tj. na działce X znajduje się fragment chodnika z kostki brukowej oraz ścieżki rowerowej, a na działce XI opaska z kostki brukowej, fragment ul. P. o nawierzchni asfaltowej, chodnik z kostki brukowej z obrzeżem. Zgodnie z art. 3 pkt 3a prawa budowlanego przez obiekt liniowy należy rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego;

A zatem działki X i XI są działkami zabudowanymi.

Kwestie opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione są budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy o VAT. Przepis ten stanowi, iż w razie dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Innymi słowy, przy dostawie budynków i budowli wraz z gruntem, na którym są posadowione, grunt dzieli byt prawny tych obiektów w zakresie opodatkowania podatkiem VAT. W konsekwencji, gdy dostawa budynków lub budowli korzysta ze zwolnienia od podatku VAT, to ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Zgodnie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy:

1. dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2. pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT pierwszym zasiedleniem jest oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1. wybudowaniu lub
2. ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Należy przy tym zwrócić uwagę na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 maja 2015 r., o sygn. I FSK 382/14, w którym Sąd wypowiedział się na temat definicji pierwszego zasiedlenia. Sąd stwierdził m. in., że (...) pod pojęciem pierwszego zasiedlenia - rozumie się przez to użytkowanie przez pierwszego nabywcę tub użytkownika budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu. Ponadto, 16 listopada 2017 r. zapadł wyrok TSUE sygn. akt C-308/16 w polskiej sprawie Kozuba Premium Selection sp. z o.o. przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie. Zdaniem TSUE, pierwsze zasiedlenie to nie tylko oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu (jak np. najem czy dzierżawa), ale także zasiedlenie budynku przez podatnika dla potrzeb własnej działalności gospodarczej.

Działki X i XI nie były wykorzystywane przez Wnioskodawcę do działalności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT, w tym do działalności statutowej podlegającej zwolnieniu z podatku VAT. Według najlepszej wiedzy Wnioskodawcy także poprzedni właściciel, tj. Skarb Państwa nie wykorzystywał działek X i XI do działalności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. Dlatego w ocenie Wnioskodawcy, nie miało jeszcze miejsce pierwsze zasiedlenie budowli znajdujących się na działkach X i XI.

W przypadku, gdy nieruchomości nie spełniają przesłanek do zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10, ustawodawca umożliwił podatnikom skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Przepis ten stanowi, że zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1. w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2. dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Wnioskodawca nie był inicjatorem robót budowlanych mających na celu budowę wyżej wymienianych budowli na działkach X i XI, w związku z czym nie przysługiwało mu prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z budową przedmiotowych obiektów budowlanych. Wnioskodawca nie ponosił również żadnych wydatków na ulepszenie wymienionych obiektów budowlanych. Dlatego, zdaniem Wnioskodawcy, do dostawy działek X i XI znajdzie zastosowanie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Gdyby organ wydający interpretację nie przychylił się do wyżej przedstawionego stanowiska Wnioskodawcy i nie uznał działek X i XI za działki zabudowane, to dostawa działek X i XI może podlegać zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT. Zgodnie z treścią art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT zwalnia się od podatku VAT dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Argumentacja Wnioskodawcy przedstawiona w stosunku do dostawy działki IX [Ad. 9] znajdzie tutaj odpowiednie zastosowanie.

Ad. 12 [działka XII]

Zgodnie z treścią art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane jest zwolniona od podatku VAT. Stosownie do art. 2 pkt 33 ustawy o VAT przez teren budowlany rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Przedstawiony w zdarzeniu przyszłym opis działki S jednoznacznie wskazuje, że działka ta nie stanowi terenów budowlanych w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT. Jak zostało to wskazane w opisie zdarzenia przyszłego przedmiotowa działka nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, działka S nie stanowi terenu budowlanego w rozumieniu ustawy o VAT.

Na działce S znajduje się utwardzona droga gruntowa, którą uznać należy w ocenie Wnioskodawcy za obiekt liniowy w rozumieniu art. 3 pkt 3a prawa budowlanego. Obiekt liniowy jest budowlą w rozumieniu art. 3 pkt 3 prawa budowlanego. Zgodnie z najlepszą wiedzą Wnioskodawcy, droga gruntowa stanowi pozostałość po inwestycji prowadzonej przez spółdzielnię budowlaną - wznoszenie osiedla w latach 70 XX wieku. Wnioskodawca chciałby podkreślić, że w wydawanych interpretacjach indywidualnych organy podatkowe uznają, iż działki, na których znajdują się drogi gruntowe stanowią działki zabudowane w rozumieniu ustawy o VAT (np. interpretacja indywidualna z dnia 19 września 2012 r., znak ITPP1/443-886a/12/BJ oraz interpretacja indywidualna z dnia 17 grudnia 2015 r., znak IBPP1/4512-722/15/BM).

Kwestie opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione są budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy o VAT. Przepis ten stanowi, iż w razie dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Innymi słowy, przy dostawie budynków i budowli wraz z gruntem, na którym są posadowione, grunt dzieli byt prawny tych obiektów w zakresie opodatkowania podatkiem VAT. W konsekwencji, gdy dostawa budynków lub budowli korzysta ze zwolnienia od podatku VAT, to ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Zgodnie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy:

1. dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2. pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT pierwszym zasiedleniem jest oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1. wybudowaniu lub
2. ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Należy przy tym zwrócić uwagę na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 maja 2015 r., o sygn. I FSK 382/14, w którym Sąd wypowiedział się na temat definicji pierwszego zasiedlenia. Sąd stwierdził m. in., że (...) pod pojęciem pierwszego zasiedlenia - rozumie się przez to użytkowanie przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu. Ponadto, 16 listopada 2017 r. zapadł wyrok TSUE sygn. akt C-308/16 w polskiej sprawie Kozuba Premium Selection sp. z o.o. przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie. Zdaniem TSUE, pierwsze zasiedlenie to nie tylko oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu (jak np. najem czy dzierżawa), ale także zasiedlenie budynku przez podatnika dla potrzeb własnej działalności gospodarczej.

Działka XII nie była wykorzystywana przez Wnioskodawcę do działalności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT, w tym do działalności statutowej podlegającej zwolnieniu z podatku VAT. Według najlepszej wiedzy Wnioskodawcy także poprzedni właściciel tj. Skarb Państwa nie wykorzystywał działki XII do działalności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. Dlatego w ocenie Wnioskodawcy, nie miało jeszcze miejsce pierwsze zasiedlenie budowli znajdującej się na działce XII.

W przypadku, gdy nieruchomości nie spełniają przesłanek do zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10, ustawodawca umożliwił podatnikom skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Przepis ten stanowi, że zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1. w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2. dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Wnioskodawca nie był inicjatorem robót budowlanych mających na celu budowę drogi gruntowej na działce XII w związku z czym nie przysługiwało mu prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z budową przedmiotowych obiektów budowlanych. Wnioskodawca nie ponosił również żadnych wydatków na ulepszenie wymienionych obiektów budowlanych. Według najlepszej wiedzy Wnioskodawcy także poprzedni właściciel tj. Skarb Państwa takich wydatków nie ponosił. Dlatego, zdaniem Wnioskodawcy, do dostawy działki XII znajdzie zastosowanie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Gdyby organ wydający interpretację nie przychylił się do wyżej przedstawionego stanowiska Wnioskodawcy i nie uznał działki XII za działkę zabudowaną, to dostawa działki XII może podlegać zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT. Zgodnie z treścią art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT zwalnia się od podatku VAT dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Argumentacja Wnioskodawcy przedstawiona w stosunku do dostawy działki IX [Ad. 9] znajdzie tutaj odpowiednie zastosowanie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe w zakresie pytania nr 1 i prawidłowe w zakresie pytania nr 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11 i 12.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, na mocy art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel ().

Dostawa towaru mieści się w definicji sprzedaży określonej w art. 2 pkt 22 ww. ustawy, zgodnie z którym, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Tak więc, w świetle przytoczonych powyżej przepisów, zarówno grunt, jak i budynek czy budowla spełniają definicję towaru określoną w art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż traktowana jest jako odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju.

Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że w oparciu o art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

W art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w tych przepisach warunki.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1. dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2. pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest co do zasady zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie według art. 2 pkt 14 ustawy rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1. wybudowaniu lub
2. ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich nastąpiło pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom po spełnieniu określonych warunków skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1. w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2. dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z analizy powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1. są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2. złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2), musi również zawierać:

1. imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2. planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3. adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z kilku podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i nie budzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Dodatkowo wskazać należy, że zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Wobec powyższego, przy sprzedaży budynków lub budowli, albo części takich budynków lub budowli dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony. Powyższy przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym.

Odnosząc powyższe uregulowania do niniejszej sprawy należy wskazać, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, jedynie w sytuacji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

W rozumieniu art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2018 r., poz. 1202 z późn. zm.) przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Zgodnie z art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane przez budowlę - należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Stosownie do art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane przez urządzenia budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady (Dz. Urz. UE L z 11.12.2006, Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE posługują się pojęciem pierwszego zasiedlenia, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

W konsekwencji zarówno zgodnie z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE oraz w świetle utrwalonego w tej materii orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, pierwsze zasiedlenie budynku należy rozumieć szeroko jako pierwsze zajęcie budynku, używanie. W efekcie, aby w tej sytuacji można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Zgodnie jednak z art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności jednej z następujących transakcji:

1. dostawa budynku lub części budynku oraz związanego z nim gruntu, przed pierwszym zasiedleniem;
2. dostawa terenu budowlanego.

Jak stanowi art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE, państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a), do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie gruntu związanego z budynkiem.

W wyroku z dnia 16 listopada 2017 r. w sprawie C 308/16 Kozuba Premium Selection sp. z o.o. przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie TSUE stwierdził, że artykuł 12 ust. 1 i 2 oraz art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwiają się one przepisom krajowym, takim jak będące przedmiotem postępowania głównego, które uzależniają zwolnienie z podatku od wartości dodanej w związku z dostawą budynków od spełnienia warunku, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie tych budynków następuje w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu. Wskazane przepisy tejże dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwiają się one, aby takie przepisy krajowe uzależniały owo zwolnienie od warunku, zgodnie z którym w wypadku ulepszenia istniejącego budynku poniesione wydatki nie mogą przekroczyć 30% początkowej wartości tego budynku, o ile rzeczone pojęcie ulepszenia jest interpretowane w taki sam sposób jak pojęcie przebudowy zawarte w art. 12 ust. 2 dyrektywy 2006/112, to znaczy tak, że odnośny budynek powinien być przedmiotem istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany jego wykorzystania lub w celu znaczącej zmiany warunków jego zasiedlenia.

TSUE wskazał, iż pojęcie pierwszego zasiedlenia, jest zawarte w art. 12 dyrektywy VAT, ale nie jest ono w niej zdefiniowane.

Jak wynika przede wszystkim z prac przygotowawczych do szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz.U. 1977, L 145, s. 1), które pozostają wymierne do celów interpretacji dyrektywy VAT, w ramach zwolnień przewidzianych w jej art. 135 ust. 1 lit. j), kryterium pierwszego zasiedlenia budynku należy rozumieć jako odpowiadające kryterium pierwszego użytkowania budynku przez jego właściciela lub lokatora. W tychże pracach przygotowawczych stwierdzono, że kryterium to zostało uznane za określające moment, w którym kończy się proces produkcji budynku i budynek ów staje się przedmiotem konsumpcji. Z powyższej analizy historycznej nie wynika jednak, że użytkowanie budynku przez jego właściciela ma nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu.

Literalna wykładnia art. 12 i art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy VAT, jak również analiza kontekstu i celów założonych w tej dyrektywie świadczą zatem o tym, że wspomniana dyrektywa nie przyznaje państwom członkowskim uprawnienia do wprowadzenia warunków w odniesieniu do przewidzianych tam zwolnień czy też ograniczenia ich. Wynika stąd, że państwa członkowskie nie są w szczególności upoważnione do uzależnienia zwolnienia z VAT w zakresie dostaw budynków następujących po ich pierwszym zasiedleniu od warunku, który nie został przewidziany w dyrektywie VAT, a zgodnie z którym takie pierwsze zasiedlenie ma nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu.

Co się tyczy, zaś, możliwości określenia przez państwa członkowskie, zgodnie z art. 12 ust. 2 dyrektywy VAT, zasad stosowania kryterium pierwszego zasiedlenia, o którym mowa w ust. 1 lit. a) tegoż artykułu, do przebudowy budynków, należy zauważyć, że nałożenie wymogu ilościowego, zgodnie z którym koszty takiej przebudowy muszą osiągnąć określoną procentową wielkość początkowej wartości odnośnego budynku, w niniejszym przypadku co najmniej 30% tej wartości, aby miało miejsce opodatkowanie VAT, stanowi wyraz skorzystania z tej możliwości.

Jak zauważył rzecznik generalny w pkt 69 opinii z dnia 4 lipca 2017 do sprawy C-308/16, należy w rezultacie sprecyzować treść pojęcia przebudowy zawartego w art. 12 ust. 2 dyrektywy VAT z jakościowego punktu widzenia. W tym zakresie należy zauważyć, że dyrektywa VAT nie definiuje pojęcia przebudowy. Jakkolwiek termin ten nie jest jednoznaczny, co potwierdzają różne wersje językowe, w tym wersja angielska: conversions, wersja niemiecka: Umbauten, wersja rumuńska: transformări, oraz wersja polska: przebudowa, to jednak sugeruje on, że odnośny budynek powinien być przedmiotem istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany jego wykorzystania lub w celu znaczącej zmiany warunków jego zasiedlenia.

Pojęcie przebudowy obejmuje zatem w szczególności przypadek, w którym zostały przeprowadzone pełne lub dostatecznie zaawansowane prace, po zakończeniu których odnośny budynek zostanie przeznaczony do innych celów.

W wyroku stwierdzono, że wykładnia pojęcia przebudowy zawarta w pkt 52 wyroku TSUE w sprawie C-308/16, jest zgodna z celem dyrektywy VAT, w szczególności w zakresie opodatkowania czynności zmierzającej do zwiększenia wartości danego towaru. Jeżeli chodzi o nowe budynki, jak zauważył w istocie rzecznik generalny w pkt 71 i 72 opinii, ta wartość dodana wynika z prac budowlanych prowadzących do zasadniczej zmiany rzeczywistości materialnej z uwagi na przejście ze stanu niezabudowanej nieruchomości, czy nawet nieuzbrojonej działki, do budynku mieszkalnego. W odniesieniu do starych budynków rzeczona wartość dodana występuje, jeżeli doszło do zasadniczej przebudowy, tak że dany stary budynek może zostać przyrównany do nowego budynku.

TSUE stwierdził, że pojęcie przebudowy zawarte w art. 12 ust. 2 dyrektywy VAT zostało transponowane do prawa polskiego w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT poprzez odniesienie się do pojęcia ulepszenia.

Zdaniem TSUE, wykładnia art. 12 i art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy VAT, jak również analiza kontekstu i celów założonych w tej dyrektywie prowadzi do jednoznacznej konkluzji dyrektywa nie przyznaje państwom członkowskim uprawnienia do wprowadzenia warunków w odniesieniu do przewidzianych tam zwolnień czy też ograniczenia ich.

Państwa członkowskie nie są w szczególności upoważnione do uzależnienia zwolnienia z VAT w zakresie dostaw budynków następujących po ich pierwszym zasiedleniu od warunku, który nie został przewidziany w dyrektywie VAT, a zgodnie z którym takie pierwsze zasiedlenie ma nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu. Określenie w ustawie o VAT, że koszty przebudowy muszą osiągnąć określoną procentową wielkość początkowej wartości odnośnego budynku, w niniejszym przypadku, co najmniej 30% tej wartości, aby miało miejsce opodatkowanie VAT, stanowi wyraz skorzystania z tej możliwości.

Podsumowując ww. orzeczenie z dnia 16 listopada 2017 r. w sprawie C-308/16 należy wskazać, iż TSUE uznał, że pierwsze zasiedlenie nie musi być związane z czynnością opodatkowaną, gdyż takie stanowisko nie znajduje oparcia w treści przepisów Dyrektywy 2006/112/WE. TSUE wyjaśnił w szczególności, że państwa członkowskie nie są w szczególności upoważnione do uzależnienia zwolnienia z VAT w zakresie dostaw budynków następujących po ich pierwszym zasiedleniu od warunku, który nie został przewidziany w dyrektywie VAT, a zgodnie z którym takie pierwsze zasiedlenie ma nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu.

Zgodnie z treścią ww. orzeczenia TSUE art. 12 ust. 1 i 2 oraz art. 135 ust. 1 lit. j) Dyrektywy VAT sprzeciwia się uregulowaniom krajowym, które uzależniają zwolnienie z podatku VAT w związku z dostawą budynków od spełnienia warunku, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie tych budynków następuje w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu.

W związku z powyższym stwierdzić należy, że odpłatna dostawa budynku czy budowli spełnia definicję pierwszego zasiedlenia. Dodatkowo, oprócz odpłatnej dostawy, w świetle orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, pierwsze zasiedlenie jest rozumiane szeroko jako pierwsze zajęcie budynku, używanie, w tym także wykorzystywanie budynku przez dany podmiot w prowadzonej przez niego działalności gospodarczej lub wybudowanie i zamieszkanie w budynku mieszkalnym przez osobę fizyczną. Ponadto kryterium pierwszego zasiedlenia budynku (jako odpowiadające kryterium pierwszego użytkowania budynku przez jego właściciela lub lokatora) zostało uznane za określające moment, w którym kończy się proces produkcji budynku i budynek ów staje się przedmiotem konsumpcji (vide: pkt 41 wyroku TSUE z dnia 16 listopada 2017 r. w sprawie C-308/16).

Zatem w ślad za TSUE należałoby zatem uznać, że użytkowanie lokalu przez właściciela przez co najmniej dwa lata powinno być zrównane z pierwszą dostawą i jego późniejsza sprzedaż powinna być zwolniona z VAT.

Z opisu przedstawionego we wniosku wynika, że Wnioskodawca jest uczelnią publiczną w rozumieniu ustawy z dnia 27 lipca 2005 r. prawo o szkolnictwie wyższym oraz zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym. Zgodnie z treścią art. 91 ustawy o szkolnictwie wyższym działalność statutowa Wnioskodawcy podlega zwolnieniu z podatku VAT (działalność, o której mowa w art. 13 i 14 ustawy o szkolnictwie wyższym). Wnioskodawca jest właścicielem nieruchomości położonych m.in. na terenie W.

Wojewoda zawiadomił Wnioskodawcę, iż w dniu 28 grudnia 2017 r. - w stosunku do nieruchomości lub ich części, co do których przysługuje Wnioskodawcy prawo własności - wydana została decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej.

Na podstawie wydanej decyzji ZRID prawo własności nieruchomości lub części nieruchomości, które przysługuje Wnioskodawcy, przejdzie na własność Skarbu Państwa. Wojewoda, na dzień złożenia niniejszego wniosku, nie wydał jeszcze decyzji ustalającej wysokość odszkodowania za wywłaszczone nieruchomości i ich części.

Sprzedaży będą podlegać działki szczegółowo przedstawione w opisie sprawy Wnioskodawcy. Na każdej z działek podlegających sprzedaży znajdują się naniesienia w postaci budowli.

Ponadto, działka I posiada naniesienia budowlane w postaci następujących budynków: (i) budynku mieszkalnego (dalej jako: Mały budynek mieszkalny, oraz; (ii) budynku mieszkalnego wielorodzinnego (dalej jako: Duży budynek mieszkalny).

Mały budynek mieszkalny został wybudowany w latach 40. XX wieku. Wnioskodawca nie był inicjatorem robót budowlanych mających na celu wybudowanie Małego budynku mieszkalnego. Zgodnie z najlepszą wiedzą Wnioskodawcy Mały budynek mieszkalny był przeznaczony dla pracowników sezonowych. Obecnie Mały budynek mieszkalny nie był - ze względu na zły stan techniczny - użytkowany. Po przekazaniu działki I inwestorowi Mały budynek mieszkalny został przez niego wyburzony. Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z budową Małego budynku mieszkalnego. Wnioskodawca nie ponosił również żadnych wydatków na ulepszenie naniesienia budowlanego w postaci Małego budynku mieszkalnego.

Duży budynek mieszkalny został wybudowany w latach 40. XX wieku. Wnioskodawca nie był inicjatorem robót budowlanych mających na celu wybudowanie Dużego budynku mieszkalnego. Duży budynek mieszkalny składa się z 5 (pięciu) lokali mieszkalnych - każdy lokal mieszkalny ma odrębne wejście. Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z budową Dużego budynku mieszkalnego. Wnioskodawca nie ponosił również żadnych wydatków na ulepszenie naniesienia budowlanego w postaci Dużego budynku mieszkalnego.

Wnioskodawca wyjaśnił przy tym, iż do dnia przekazania działki I inwestorowi ww. inwestycji drogowej lokale mieszkalne były bezprawnie użytkowane przez osoby fizyczne. 4 (cztery) lokale mieszkalne były zajęte już w momencie nabywania przez Wnioskodawcę działki I, na której posadowiony był Duży budynek mieszkalny. Jedna z osób fizycznych w 1985 r. na mocy decyzji otrzymała przydział mieszkania funkcyjnego (mieszkania pracowniczego), strony zawarły stosowną umowę najmu. Jednakże uprawnienie do zamieszkiwania na nieruchomości Wnioskodawcy wygasło przed stwierdzeniem nabycia prawa własności działki I przez Wnioskodawcę (tj. przed dniem 29 stycznia 2010 r.). Po przekazaniu działki I inwestorowi Duży budynek mieszkalny został przez niego wyburzony.

Poprzednim właścicielem działek był Skarb Państwa.

Wnioskodawca na mocy art. 182 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 12 września 1990 r. o szkolnictwie wyższym (dalej jako: ustawa o szkolnictwie wyższym) nabył prawo użytkowania wieczystego działek od dnia 27 września 1990 r. (dzień wejścia w życie ustawy o szkolnictwie wyższym). Właścicielem działek był Skarb Państwa. Nabycie to nie było udokumentowane fakturą VAT, Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W dniu 1 września 2005 r. Wnioskodawca - zgodnie z art. 256 ust. 1 ustawy z dnia 27 lipca 2005 r. prawo o szkolnictwie wyższym (dalej jako: prawo o szkolnictwie wyższym) - uzyskał prawo własności działek, co zostało następnie stwierdzone przez Wojewodę w decyzji z dnia 29 stycznia 2010 r. Transakcja nie była udokumentowana fakturą VAT, Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Przed 27 września 1990 r. działki na mocy aktów administracyjnych wydawanych w latach 50 i 60 XX wieku znajdowały się w tzw. faktycznym zarządzie Wnioskodawcy. Wnioskodawca nie był przed 1990 r. ani właścicielem, ani użytkownikiem wieczystym ani najemcą, ani dzierżawcą działek w rozumieniu obecnie obowiązujących przepisów Kodeksu cywilnego. Wnioskodawca nie uiszczał żadnego czynszu/opłaty na rzecz Skarbu Państwa w związku z objęciem działek w tzw. faktyczny zarząd.

Działki nie były wykorzystywane przez Wnioskodawcę do działalności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT (w tym nie była wykorzystywana także do działalności statutowej Wnioskodawcy ustawowo zwolnionej z podatku VAT).

Według najlepszej wiedzy Wnioskodawcy jako zarządcy działek przed 27 września 1990 r. oraz jako użytkownika wieczystego tych działek po 27 września 1990 r., Skarb Państwa jako poprzedni właściciel działek wraz ze znajdującymi się na niej naniesieniami:

• nie wykorzystywał obiektów znajdujących się na działkach do prowadzenia działalności gospodarczej, nie wynajmował ich i nie wydzierżawiał;

• nie ponosił wydatków na ulepszenie obiektów znajdujących się na działkach, które stanowiłyby co najmniej 30% wartości ich wartości początkowej, nie przebudowywał ich.

Ponadto do dnia 28 grudnia 2017 r. (do dnia wydania decyzji ZRID) w stosunku do przedmiotowych działek nie zostały wydane żadne decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

W celu ustalenia czy w analizowanej sprawie dla dostawy przedmiotowych działek zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku od towarów i usług należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć czy w odniesieniu do wskazanych budynków i budowli miało miejsce pierwsze zasiedlenie.

Mając na względzie powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy wskazać należy, że planowana dostawa przedmiotowej działki I, wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy, będzie korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, w odniesieniu do dostawy Małego i Dużego budynku nie zachodzą wyjątki w nim przedstawione.

Jak wynika z okoliczności sprawy, na działce I znajdują się naniesienia w postaci Małego i Dużego budynku, które były wykorzystywane przez pracowników sezonowych oraz osoby bezprawnie z nich korzystające. Jak wynika z przepisów prawa oraz powołanego orzecznictwa TSUE pierwszym zasiedleniem budynków będzie każdego rodzaju użytkowanie ale również przekazanie do użytkowania nabywcy lub użytkownikowi po jej wybudowaniu. Należy więc zauważyć, że taka sytuacja miała miejsce w przypadku Wnioskodawcy, bowiem wskazane budynki były użytkowane przez osoby trzecie. Ponadto jak wynika z okoliczności sprawy, od tego momentu minęły ponad dwa lata, w związku z tym Wnioskodawca ma prawo zastosować zwolnienie od podatku dla ww. transakcji w odniesieniu do Małego i Dużego budynku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Przy czym zaznaczyć należy, że dostawa ww. budynków będzie podlegała zwolnieniu od podatku VAT, o ile strony transakcji nie wybiorą opcji opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy w związku z art. 43 ust. 11 ustawy.

Natomiast, w odniesieniu do naniesień w postaci budowli, znajdujących się na działce nr I oraz pozostałych działkach, należy wskazać, że nigdy nie doszło do ich pierwszego zasiedlenia. Jak wynika z okoliczności sprawy, wskazane przez Wnioskodawcę budowle nigdy nie były przez Niego wykorzystywane do działalności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT oraz do działalności statutowej podlegającej zwolnieniu od podatku VAT. Ponadto, poprzedni właściciel również nie wykorzystywał działek i obiektów do działalności. W związku z tym, Wnioskodawca prawidłowo wskazał, że w odniesieniu do znajdujących się na działkach nr II, III, IV, V, VI, VII, VIII, IX, X, XI i XII budowli nigdy nie doszło do ich pierwszego zasiedlenia. W związku z tym, zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy nie znajdzie zastosowania dla tej części transakcji, tym samym, należy przeanalizować zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Wnioskodawca w opisie sprawy wyraźnie wskazał, że w stosunku tych obiektów Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, ponadto nie były ponoszone wydatki na ulepszenie obiektów znajdujących się na tych działkach, które stanowiłyby co najmniej 30% ich wartości początkowej. W związku z tym, w odniesieniu do tej części transakcji zostaną spełnione oba warunki umożliwiające zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Ponadto, zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki i budowle na nim posadowione. W związku z tym, z uwagi na to, że dostawa budynków będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, natomiast dostawa pozostałych naniesień w postać budowli na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, również sprzedaż gruntów, na których są one posadowione, będzie korzystała ze zwolnienia od podatku.

W związku z tym, stanowisko Wnioskodawcy dotyczące zwolnienia z opodatkowania transakcji zbycia działki nr I należało uznać za nieprawidłowe. W odniesieniu do tej części transakcji Wnioskodawca ma prawo zastosować zwolnienie z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy w odniesieniu do dostawy Małego i Dużego budynku a nie tak jak twierdzi na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Natomiast w odniesieniu do transakcji zbycia działki nr II, III, IV, V, VI, VII, VIII, X, XI i XII oraz pozostałej części działki nr I Wnioskodawca ma prawo zastosować zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, w związku z tym, w zakresie tej części transakcji Wnioskodawca przedstawił prawidłowe stanowisko.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

Stanowisko

w części prawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej