Temat interpretacji

Podatek od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wykonywanych przez Miasto na rzecz mieszkańców w zakresie montażu instalacji OZE na nieruchomościach prywatnych; dokumentowania otrzymanych kwot stanowiących wkład własny mieszkańców (związanych z realizacją montażu instalacji OZE); określenia podstawy opodatkowania podatkiem VAT z tytułu realizacji montażu Instalacji OZE; ponownego opodatkowania przekazania Instalacji OZE, po upływie 5 lat, w momencie gdy Instalacja OZE zostanie przekazana na własność mieszkańca; określenia czy w razie nabycia usług budowlanych, Miasto będzie podatnikiem w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 8 w zw. z ust. 1h ustawy o VAT; prawa do odliczenia podatku VAT wykazanego na fakturach VAT otrzymanych od dostawców usług budowlanych.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 23 lipca 2018 r. (data wpływu 31 lipca 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 4 października 2018 r. (data wpływu 10 października 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

• opodatkowania czynności wykonywanych przez Miasto na rzecz mieszkańców w zakresie montażu instalacji OZE na nieruchomościach prywatnych;
• dokumentowania otrzymanych kwot stanowiących wkład własny mieszkańców (związanych z realizacją montażu instalacji OZE);
• określenia podstawy opodatkowania podatkiem VAT z tytułu realizacji montażu Instalacji OZE;
• ponownego opodatkowania przekazania Instalacji OZE, po upływie 5 lat, w momencie gdy Instalacja OZE zostanie przekazana na własność mieszkańca;
• określenia czy w razie nabycia usług budowlanych, Miasto będzie podatnikiem w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 8 w zw. z ust. 1h ustawy o VAT;
• prawa do odliczenia podatku VAT wykazanego na fakturach VAT otrzymanych od dostawców usług budowlanych

jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 31 lipca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w powyższym zakresie. Pismem z dnia 4 października 2018 r. wniosek uzupełniono o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Miasto (Dalej: Miasto lub Wnioskodawca) jest jednostką samorządu terytorialnego zarejestrowaną jako czynny podatnik podatku od towarów i usług (dalej: Podatek VAT), który nie korzysta ze zwolnienia podmiotowego z podatku.

Miasto złożyło wniosek o dofinansowanie projektu w ramach wsparcia ze środków EFRR w zakresie Działania 3.1 Wytwarzanie i dystrybucja energii ze źródeł odnawialnych (Poddziałania 3.1.1) (dalej: Projekt). Wniosek dotyczy zakupu oraz montażu instalacji odnawialnych źródeł energii dla nieruchomości położonych na terenie Miasta, należących do mieszkańców Miasta i zgłaszanych przez nich do udziału w Projekcie.

W przypadku zakwalifikowania się do programu, Miasto w ramach Projektu może pozyskać maksymalnie 85% dofinansowania do zakupu i montażu odnawialnych źródeł energii (dotacja bezzwrotna: () zł, przy koszcie całkowitym: () zł). Projekt przewiduje zakup i montaż instalacji solarnych, czyli zestawu składającego się z kolektorów i zbiornika solarnego oraz niezbędnych elementów i urządzeń, a także zakup i montaż instalacji fotowoltaicznych, czyli zestawu paneli fotowoltaicznych (PV) (dalej: Instalacje OZE). W kosztach kwalifikowanych danych instalacji OZE, poza wartością powyższych, ujęto również wartość nadzoru inwestorskiego nad ich dostawą i montażem. Instalacje OZE oraz ich efekty mogą być wykorzystywane wyłącznie na potrzeby gospodarstwa domowego. Niewykorzystana część energii powstałej w wyniku ich pracy może być wprowadzona do sieci zewnętrznej. Instalacje zamontowane w ramach Projektu nie będą wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej i/lub działalności rolniczej.

Projekt realizowany będzie wyłącznie w przypadku otrzymania dofinansowania na jego realizację ze środków Regionalnego Programu Operacyjnego na lata 2014-2020, Osi priorytetowej 3 Energia, Działania 3.1 Wytwarzanie i dystrybucja energii ze źródeł odnawialnych, Poddziałania 3.1.1 Wytwarzanie energii z odnawialnych źródeł energii i podpisania przez Miasto umowy o dofinansowanie projektu. Prace związane z montażem Instalacji OZE mają zostać zakończone do końca 2018 r.

Zgodnie z Regulaminem Naboru Zgłoszeń do udziału w projekcie, w ramach projektu przewidziano instalacje na: istniejących budynkach mieszkalnych, budynkach gospodarczych, elewacji, gruncie, a także budynkach w fazie budowy z terminem oddania do użytkowania nie późnej niż do dnia 30.06.2018 r. Budynki objęte Projektem muszą spełniać odpowiednie warunki, m.in. posiadać wewnętrzną instalację ciepłej i zimnej wody, posiadać dobry stan techniczny planowanego miejsca montażu instalacji, w tym sprawną instalację elektryczną oraz wolną powierzchnię wewnątrz budynku, umożliwiającą montaż urządzeń niezbędnych do prawidłowego działania instalacji OZE.

Wnioskodawcą oraz beneficjentem środków UE jest jednostka samorządu terytorialnego tj. Miasto, natomiast odbiorcami końcowymi Projektu są jego mieszkańcy. Zgodnie z umowami użyczenia części nieruchomości, które zostały zawarte z mieszkańcami Miasta, instalacje OZE montowane będą na ich nieruchomościach i stanowić będą własność beneficjenta przez okres 5 lat od dnia otrzymania płatności końcowej w ramach projektu (maksymalnie do 31.12.2024 r.). Przez wyżej wskazany okres będą użyczone do bezpłatnego użytkowania mieszkańcom Miasta, korzystającym z projektu zaś po upływie wskazanego powyżej okresu Instalacje OZE zostaną bezpłatnie przekazane na własność mieszkańcom, którzy dotychczas je użytkowali.

Każdy uczestnik projektu zobowiązuje się do uczestniczenia w kosztach planowanego montażu instalacji na potrzeby jego indywidualnego gospodarstwa domowego wnosząc tzw. wkład własny 15% kosztów kwalifikowalnych danej Instalacji OZE, wskazanych we wniosku o dofinansowanie projektu, tj. kosztu zakupu i montażu Instalacji OZE oszacowanego na etapie wyceny danej instalacji sporządzonej na podstawie wizji lokalnej oraz wartość podatku VAT od całkowitej wartości instalacji. Wkład własny mieszkańców wpłacany będzie na wskazane w regulaminie konto bankowe.

Wkład własny mieszkańców obejmuje również poniższe koszty niekwalifikowalne (jedynie w przypadku ich wystąpienia):

• różnicę pomiędzy ostateczną wartością netto instalacji wynikającą z przeprowadzonego przez Miasto postępowania przetargowego, a nakładami netto tej instalacji wynikającymi z wyceny sporządzonej na podstawie przeprowadzonej wizji lokalnej (plus odpowiadającego tej kwocie wartości podatku VAT),
• koszty związane z niestandardowymi warunkami Instalacji OZE, co zwiększy zużycie materiału lub konieczność dokonania modernizacji istniejących instalacji.

Miasto planuje przeprowadzenie procedury przetargowej na wybór wykonawcy dostawy i montażu Instalacji OZE.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, że:

Budynki objęte projektem w ramach wsparcia ze środków EFRR w zakresie Działania 3.1 Wytwarzanie i dystrybucja energii ze źródeł odnawialnych (Poddziałania 3.1.1) (dalej: Projekt) zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych (PKOB) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. (Dz. U. Nr 112, poz. 1316, z późn. zm.) stanowią budynki:

• mieszkalne sklasyfikowane w grupowaniu PKOB 111 oraz 112, zaliczone do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym,
• gospodarcze.

Instalacje OZE będą montowane w bryłach budynków mieszkalnych zaliczanych grupy PKOB 111 i 112 i innych niż mieszkalne (gospodarczych) oraz poza bryłą budynku (na gruncie).

Montaż Instalacji OZE będzie wykonany na budynkach mieszkalnych, w ramach modernizacji lub termomodernizacji budynku, a budynki te będą stanowić obiekty budowlane zaliczone do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w rozumieniu art. 41 ust. 12a ustawy o VAT, jak również montaż instalacji nastąpi poza bryłą budynku (np. na budynkach gospodarczych czy na gruncie) lub na budynku mieszkalnym, którego powierzchnia użytkowa przekracza 300 m².

Na pytanie: Jaka jest klasyfikacja statystyczna (należy podać pełny siedmiocyfrowy symbol) usług budowlanych objętych zakresem wniosku nabywanych od wykonawcy, które Wnioskodawca następnie świadczył będzie dla mieszkańców Miasta, zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU) z 2008 r. () Wnioskodawca wskazał, że usługa sklasyfikowana jest w dziale 43 roboty budowlane specjalistyczne w grupie 43.22.12.0 roboty związane z wykonaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych oraz 43.21.10.2 roboty związane z wykonywaniem pozostałych instalacji elektrycznych tj. montażu paneli fotowoltaicznych według PKWiU 2008 (wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz. U. z 2008 r. nr 207, poz. 1293, z późn. zm.), którą na podstawie § 3 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz. U., poz. 1676) stosuje się dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług do dnia 31 grudnia 2018 r.

Realizując przedmiotową usługę na rzecz mieszkańca, Gmina będzie posiłkować się podmiotami trzecimi, to znaczy firmami, które będą na jej zlecenie wykonywać oraz montować Instalacje OZE. Firmy te nie będą posiadały umów zawartych bezpośrednio z mieszkańcami, a swoje czynności będą wykonywać bezpośrednio na zlecenie Gminy. Zakupiona przez Gminę usługa wykonania Instalacji OZE będzie usługą polegającą na dostarczeniu i montażu Instalacji z materiałów wykonawcy.

W odpowiedzi na pytanie: Czy podmiot, który będzie świadczył w ramach projektu usługi montażu na rzecz Wnioskodawcy będzie podatnikiem, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. li 9 ustawy o VAT?, Wnioskodawca wskazał, że z uwagi na konkurencyjny charakter postępowania przetargowego, które zostanie ogłoszone po uzyskaniu dofinansowania obecnie nie ma możliwości wskazania jakiego rodzaju Wykonawca będzie wykonywał usługę.

Miasto posiada zawarte z mieszkańcami uczestniczącymi w projekcie umowy użyczenia części nieruchomości, w obszarze których montowane będą instalacje OZE. Miasto nie posiada jednak w dniu dzisiejszym zawartej z mieszkańcami uczestniczącymi w projekcie umowy uczestnictwa (z uwagi na brak informacji o przyznaniu na realizację projektu wnioskowanych środków UE). Przygotowany jest natomiast jej projekt, w którym nie przewiduje się odstąpienia od umowy istnieje natomiast możliwość jej rozwiązania. Zaznaczyć jednak należy, że jest to projekt umowy i nie jest wykluczone, że w przypadku uzyskania dofinansowania, pewne zapisy zostaną jeszcze zmienione i doprecyzowane.

W odpowiedzi na pytanie: Czy jeśli z umowy z mieszkańcami wynika, że będą oni zobowiązani dokonywać wpłat na pokrycie podatku VAT od 85% wartości kosztów kwalifikowalnych Instalacji OZE to czy brak ww. wpłaty przez mieszkańca na rzecz Miasta spowoduje rozwiązanie z nim umowy i odstąpienie od realizacji montażu Instalacji?, Wnioskodawca wskazał, że brak wpłaty przez Uczestnika projektu podatku VAT od 85% wartości kosztów kwalifikowalnych spowoduje rozwiązanie umowy ze skutkiem natychmiastowym i montaż instalacji nie odbędzie się.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Czy czynności wykonywane przez Miasto na rzecz mieszkańców w zakresie montażu instalacji OZE na nieruchomościach prywatnych mieszkańców stanowić będą dla celów VAT usługę opodatkowaną VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1. Czynności wykonywane przez Miasto na rzecz mieszkańców w zakresie montażu instalacji OZE na nieruchomościach prywatnych mieszkańców stanowić będą dla celów VAT usługę opodatkowaną VAT.
2. Miasto powinno udokumentować otrzymanie kwoty stanowiącej wkład własny mieszkańców (związany z realizacją montażu Instalacji OZE) w formie dowolnego dokumentu wewnętrznego lub, na życzenie mieszkańca, fakturą będącą potwierdzeniem dokonanej wpłaty.
3. Do podstawy opodatkowania VAT z tytułu realizacji montażu Instalacji OZE powinny zostać włączone kwota dotacji oraz kwota wkładu własnego mieszkańców.
4. Nabycie przez mieszkańca Instalacji OZE, będącej przedmiotem dotacji, nie będzie musiało zostać ponownie opodatkowane po upływie 5 lat, w momencie gdy Instalacja OZE przejdzie na własność mieszkańca.
5. W opisanym stanie faktycznym, w razie nabycia usług budowlanych, Miasto będzie podatnikiem w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 8 w zw. z ust. 1h Ustawy o VAT.
6. Miastu przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku VAT wykazanego na fakturach VAT otrzymanych od dostawców usług budowlanych, jeżeli warunki transakcji nie będą powodowały konieczności zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia lub w wysokości podatku należnego odprowadzonego z tytułu nabycia usług budowlanych, jeżeli warunki transakcji będą powodowały konieczność zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia.

Uzasadnienie do pytania oznaczonego numerem 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podlegają zarówno odpłatna dostawa towarów jak i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z art. 7 ust. 1 cyt. ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1. Przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2. Zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3. Świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Co do zasady, każde świadczenie dla celów VAT powinno być traktowane jako świadczenie odrębne i niezależne. Należy jednak wskazać, że zgodnie z treścią Dyrektywy Rady 2006/112/WE, której jedną z interpretacji przedstawia wyrok w sprawie C-392/11 Field Fisher Waterhouse LLP przeciwko Commissioners for Her Majestys Revenue and Customs jedno świadczenie występuje w przypadku, gdy co najmniej dwa elementy albo co najmniej dwie czynności dokonane przez podatnika są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie tylko jedno nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny.

Zgodnie zaś z linią interpretacyjną polskich organów skarbowych będącą następstwem m.in. powyższego wyroku, np. Interpretacją Indywidualną Dyrektora Informacji Skarbowej z dnia 5 stycznia 2018 r. sygn. 0115-KDIT1-1.4012.784.2017.1.JP co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji gdy jedna usługa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej.

Miasto dostarcza oraz montuje na obiektach mieszkańców Instalacje OZE, więc co do zasady proces ten mógłby zostać potraktowany jako dwa oddzielne świadczenia dostawa towarów oraz świadczenie usługi montażowej. Znaczenie ma jednak fakt, że samo dostarczenie Instalacji OZE nie spowodowałoby dla mieszkańca Miasta korzyści, za które ponosi on wydatki tj. dostępu do odnawialnych źródeł energii. Wynika to z tego, że montaż Instalacji OZE i podłączenie ich wymagają specjalistycznej wiedzy i narzędzi pozwalających na zintegrowanie obecnej instalacji elektrycznej z otrzymanym sprzętem, którymi nie dysponuje przeciętny mieszkaniec. W rezultacie dostawa instalacji oraz ich montaż występują jako dwa nierozerwalnie ze sobą związane świadczenia, których celem jest uzyskanie przez mieszkańców dostępu do odnawialnych źródeł energii.

Biorąc pod uwagę, że to montaż instalacji jest częścią projektu dającą dostęp do odnawialnych źródeł energii, zaś sama dostawa towarów ma charakter pomocniczy i polega jedynie na dostarczeniu sprzętu do wykonania Instalacji OZE dla ekipy montującej Wnioskodawca jest zdania, że to świadczenie usługi montażowej będzie miało w przywołanym stanie faktycznym charakter usługi zasadniczej.

Na podstawie analizowanych przez Wnioskodawcę interpretacji prawa podatkowego np. Interpretacji Indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 17 października 2017 r., 0113-KDIPT1-3.4012.453.2017.3.JM, w której organ stwierdził, że Należy wskazać, że w rozpatrywanej sprawie Gmina nabywa od wykonawcy usługę kompleksową dostawy i montażu kolektorów solarnych, instalacji fotowoltaicznych oraz powietrznych pomp ciepła, a następnie na rzecz mieszkańców dokonuje odsprzedaży tych usług., wnioskuje on, że podobne podejście jest akceptowane przez organy skarbowe również w przypadku innych jednostek samorządu terytorialnego realizujących podobne projekty.

Mając powyższe na uwadze, czynności wykonywane przez Miasto na rzecz mieszkańców w zakresie montażu instalacji OZE na nieruchomościach prywatnych mieszkańców stanowić będą dla celów VAT kompleksową usługę opodatkowaną VAT.

Uzasadnienie do pytania oznaczonego numerem 2

Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 i 4 ww. ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

• sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
• otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Ponadto, w myśl art. 106b ust. 3 pkt 1 ustawy o VAT, na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, z wyjątkiem czynności, o których mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4, oraz otrzymanie całości lub części zapłaty przed wykonaniem tych czynności, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.

W związku z powyższym skoro usługa zostanie wykonana na rzecz osoby fizycznej, czyli podmiotu niewymienionego w art. 106b ust. 1 pkt 1, Miasto powinno wystawić fakturę VAT jedynie na żądanie mieszkańca.

Stanowisko to znajduje potwierdzenie m.in. w Interpretacji Indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 15 listopada 2017 r., sygn. 0111-KDIB3-1.4012.510.2017.2.JP słowami skoro usługa zostanie wykonana na rzecz innego podmiotu niż ten, o którym mowa w art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT Wnioskodawca będzie zobowiązany do udokumentowania takiej sprzedaży fakturą tylko na żądanie nabywcy.

Art. 111 ust. 1 ustawy o VAT stanowi natomiast, że podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących. Jednakże, zgodnie z załącznikiem nr 1 poz. 39 do rozporządzenia Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 20 grudnia 2017 r., z ewidencjonowania zwolnione jest świadczenie usług na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, jeżeli świadczący usługę otrzyma w całości zapłatę za wykonaną czynność za pośrednictwem poczty, banku lub spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej (odpowiednio na rachunek bankowy podatnika lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem), a z ewidencji i dowodów dokumentujących zapłatę jednoznacznie wynika, jakiej konkretnie czynności dotyczyła.

W nawiązaniu do powyższego, Miasto rozliczając się z mieszkańcami nie ma obowiązku dokumentowania odbioru wkładu własnego mieszkańców związanego z realizacją usługi montażu instalacji solarnych lub instalacji fotowoltaicznych wraz z dostawą przy zastosowaniu kasy rejestrującej, gdyż zgodnie z zapisami regulaminu Projektu wpłaty te dokonywane muszą być w formie przelewu bankowego.

Podejście takie potwierdza również m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 15 lutego 2017 r., sygn. 0461-ITPP1.4512.999.2016.1.DM słowami W świetle tego należy stwierdzić, że wpłaty mieszkańców z tytułu uczestnictwa w Projekcie na rachunek bankowy Gminy nie wymagają ewidencji przy użyciu kas rejestrujących. Wpłaty będą przyjmowane za pośrednictwem banku, poczty lub spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej. Mieszkańcy zostaną poinformowani o konieczności dokładnego opisywania dowodu wpłaty. Ponadto wpłaty mieszkańców udokumentowane będą poprzez wystawienie faktur VAT Spełnione więc będą wymogi określone przepisami ww. rozporządzenia i Gmina nie jest zobowiązana do ewidencji wpłat od osób fizycznych z tytułu uczestnictwa w Projekcie przy użyciu kas rejestrujących.

Należy jednak zaznaczyć, że w powyższej sytuacji przepisy ustawy o VAT nie przewidują określonej formy dokumentowania wpłat wyłączonych z obowiązku ewidencji na kasach rejestrujących oraz z obowiązku udokumentowania fakturą VAT. W związku z tym w przypadku gdy mieszkaniec nie zażyczy sobie faktury będącej potwierdzeniem dokonanej wpłaty, Miasto jest zdania, że powinno udokumentować wkład własny mieszkańca w formie dowolnego dokumentu wewnętrznego dla celów ewidencyjnych.

Uzasadnienie do pytania oznaczonego numerem 3

Zgodnie z art. 29a ustawy o VAT podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczonych lub usług świadczonych przez podatnika.

Powyższe regulacje wskazują, że podstawę opodatkowania stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzeniem w tym przypadku jest wartość faktycznie otrzymana (lub która ma być otrzymana) w danym przypadku.

Ponadto, warto podkreślić, że do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług, wlicza się tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które mają bezpośredni wpływ na kwotę należną tj. cenę.

Dla określenia, czy dane dotacje podlegają opodatkowaniu, istotne są również warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego dofinansowania. Innymi słowy, istotnym jest czy środki otrzymane z tytułu dotacji przeznaczone są na ogólną działalność Miasta, czy też będą wykorzystane do innych celów, niezwiązanych z jego działalnością.

Jak wskazano w tezie wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 20 grudnia 2017 r., sygn. I SA/Lu 949/17 Dla uznania dotacji za zwiększającą podstawę opodatkowania koniecznym jest stwierdzenie, że jest ona dokonywana w celu sfinansowania konkretnej czynności opodatkowanej, odpowiada całości lub części wynagrodzenia z tytułu tej czynności, czyli jest związana z konkretną oznaczoną dostawą lub usługą.

Zgodnie z powyższym istotnym jest fakt czy dotacja związana jest bezpośrednio z konkretną dostawą towarów lub świadczeniem usług czy też jest od niej oderwana.

W przypadku braku elementu bezpośredniości, dotacja nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, natomiast w przeciwnym wypadku, wliczana jest do podstawy opodatkowania.

Podobne stanowisko wyraziły również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w wyroku z dnia 11 maja 2017 r. sygn. I SA/Rz 173/17 oraz Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 21 marca 2018 r. sygn. I SA/Lu 181/18.

Powyższe potwierdza także bezpośrednio Interpretacja Indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 18 stycznia 2018 r., sygn. 0114-KDIP4.4012.709.2017.1.MP słowami Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje, których nie da się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy. Stanowisko to jest mocno ugruntowane w linii interpretacyjnej organów skarbowych m.in. Interpretacji indywidualnej z dnia 12 lipca 2017 r. sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.408.2017.1.ŻR, interpretacji indywidualnej z dnia 9 sierpnia 2017 r. sygn. 0111-KDIB3-1.4012.182.2017.2.JP, interpretacji indywidualnej z dnia 28 sierpnia 2017 r. sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.543.2017.1.MK, interpretacji indywidualnej z dnia 9 listopada 2017 r. sygn. 0114-KDIP4.4012.468.2017.2.AKO.

Mając na uwadze przytoczone powyżej orzeczenia i interpretacje oraz fakt, że Miasto warunkuje zakup i montaż Instalacji OZE od otrzymania dofinansowania do wartości projektu, na podstawie którego liczony będzie ostateczny wkład własny mieszkańców, dotacja powinna zostać wliczona do podstawy opodatkowania.

Ponadto zauważyć należy, że wkład własny wpłacany przez mieszkańców, w wysokości 15% kosztów kwalifikowalnych danej Instalacji OZE, również nie jest oderwany od usługi montażu Instalacji OZE dla nieruchomości, których są właścicielami w związku z czym również powinien zostać włączony przez Miasto do podstawy opodatkowania.

Uzasadnienie do pytania oznaczonego numerem 4

Zgodnie z art. 19a ustawy o VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Jednak na mocy art. 19a ust. 5 pkt 2 ustawy o VAT, obowiązek podatkowy w odniesieniu do dotacji, subwencji i opłat o podobnym charakterze powstaje z chwilą otrzymania całości lub części tej kwoty.

W przypadku otrzymania części dotacji, na mocy art. 19a ust. 5 pkt 6 ustawy o VAT obowiązek podatkowy powstaje tylko w odniesieniu do otrzymanej kwoty.

W przedstawionym stanie faktycznym, przed realizacją montażu Instalacji OZE mieszkańcy dokonują wpłaty wkładu własnego, który podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Równocześnie Miasto otrzymując dotację na realizację montażu Instalacji OZE powinno zgodnie z powyżej wskazanymi przepisami opodatkować ją w chwili otrzymania. Wobec powyższego, obowiązek podatkowy w podatku VAT z tytułu dotacji na realizację Projektów OZE powstanie z chwilą otrzymania całości lub części dotacji. W związku z tym nie będzie musiała być ona opodatkowywana po raz drugi po upływie 5 lat gdy Instalacja OZE przejdzie na własność mieszkańca.

Takie stanowisko potwierdza np. Interpretacja Indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 17 stycznia 2017 r., sygn. 2461-IBPP1.4512.884.2016.1.ES, w której organ potwierdza stanowisko wnioskodawcy słowami Zatem otrzymane wpłaty przed wykonaniem usługi, stanowić będą kwotę należną z tytułu wykonania tej usługi a otrzymana dotacja będzie dofinansowaniem części ceny. Jeśli zatem Wnioskodawca pobierze od mieszkańca i opodatkuje od razu całą kwotę należną jako zaliczkę oraz opodatkuje też otrzymane dofinansowanie, to na moment faktycznego wykonania usługi, podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT, kwota należna z tytułu jej wykonania zostanie opodatkowana podatkiem VAT już w momencie otrzymania.

Uzasadnienie do pytania oznaczonego numerem 5

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

• usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,
• usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Aby ustalić czy usługi, które pośrednio wykona Miasto zawierać się będą w załączniku nr 14 do ustawy o VAT konieczne jest ich zaklasyfikowanie według odpowiedniego symbolu Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (dalej: PKWiU).

W przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy o VAT, odwrotne obciążenie stosuje się w sytuacji gdy usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

Wskazany załącznik nr 14 do ustawy, obowiązujący od dnia 1 stycznia 2017 r., zawiera (w poz. 2-48) zamkniętą listę usług budowlanych identyfikowanych przy pomocy PKWiU, podlegających mechanizmowi odwróconego obciążenia w przypadku świadczenia tych usług przez podwykonawców.

Jeżeli kod PKWiU usługi świadczonej przez podwykonawcę montażu Instalacji OZE znajdował się będzie na liście w załączniku nr 14 do ustawy o VAT warunek ten będzie można uznać za spełniony.

Należy zauważyć, że dla określenia zastosowania bądź niezastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia dla świadczeń objętych wnioskiem o dofinansowanie, istotne jest ustalenie czy Miasto łącznie spełni, w stosunku do wykonawcy prac, pozostałe powyżej wskazane warunki.

Miasto jest zarejestrowanym podatnikiem VAT, dlatego warunek bycia zarejestrowanym usługobiorcą należy uznać za spełniony.

Miasto planuje przeprowadzenie procedury przetargowej na wybór wykonawcy na dostawę i montaż instalacji OZE. W zależności od tego czy wyłoniony wykonawca będzie podmiotem zarejestrowanym dla potrzeb VAT, niekorzystającym ze zwolnienia podmiotowego dla małych podatników warunek drugi będzie można uznać za spełniony lub nie.

Miasto jest także stroną umów zawartych z mieszkańcami, w których zobowiązuje się zrealizować projekt, tj. dostarczyć i zamontować Instalacje OZE.

W związku z powyższym, w ocenie Miasta, działa ono w tym układzie w charakterze głównego wykonawcy, a przedmiotem czynności wykonywanych przez Miasto jest świadczenie usługi budowlanej dla mieszkańca, przy wykorzystaniu usług podwykonawcy wyłonionego w drodze przetargu. Oznacza to, że poprzez świadczenie usług na rzecz mieszkańców spełniony zostanie również warunek podwykonawstwa.

Podejście takie w podobnym stanie faktycznym zostało potwierdzone w interpretacji z dnia 1 grudnia 2017 r., gdzie Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał, że Wobec powyższego, należy uznać, że w związku z realizacją przedmiotowej inwestycji na rzecz mieszkańców w części dotyczącej usług budowlanych wymienionych w załączniku nr 14, to Wnioskodawca będzie podatnikiem VAT na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy w związku z art. 17 ust. 1h dla świadczonych przez podwykonawców ww. usług (montażu kolektorów słonecznych oraz kotłów na biomasę), a tym samym Wnioskodawca, jako nabywca ww. usług, będzie miał obowiązek rozliczyć podatek należny z tytułu nabytych od wykonawcy usług montażu kolektorów słonecznych oraz kotłów na biomasę. (sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.805.2017.2.MSU).

Powyższe potwierdzają też liczne inne interpretacje podatkowe m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 13 lipca 2017 r. sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.412.2017.1.ŻR, interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 19 lipca 2017 r. sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.184.2017.2.ŻR, interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 4 sierpnia 2017 r. sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.470.2017.2.SM, interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 1 września 2017 r. sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.564.2017.1.OS, interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 28 września 2017 r. sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.640.2017.1.ŻR.

Tym samym przy założeniu, że spełnione zostaną warunki dotyczące zawierania się kodu PKWiU nabywanych przez Miasto usług budowlanych w załączniku nr 14 do ustawy o VAT oraz statusu podatnika podwykonawcy, Miasto zobligowane będzie do rozliczenia podatku należnego z tytułu nabycia usług budowlanych od tego podwykonawcy na mocy art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o VAT.

Uzasadnienie do pytania oznaczonego numerem 6

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia VAT w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych VAT. Zatem, aby odliczenie VAT od danego wydatku było możliwe, konieczne jest łączne spełnienie dwóch warunków:

• wydatek został poniesiony przez podatnika VAT,
• wydatek pozostaje w jakimkolwiek związku z czynnościami opodatkowanymi VAT, podejmowanymi przez tego podatnika (tj. z czynnościami dającymi prawo do odliczenia podatku, którymi z reguły są czynności skutkujące naliczeniem VAT przez podatnika).

Nie ulega wątpliwości, że Miasto jest czynnym podatnikiem VAT. Należy więc zweryfikować, czy z uwagi na szczególną rolę Miasta (z jednej strony realizującego zadania publiczne pozostające poza zakresem przepisów o VAT, a z drugiej strony w pewnym zakresie dokonującego czynności, które są VAT opodatkowane), wydatki związane z realizacją Projektu mają związek z czynnościami opodatkowanymi VAT.

W analizowanym przypadku, mając na uwadze, że wydatki ponoszone przez Miasto zostaną w całości przeznaczone do świadczenia na rzecz mieszkańców usług opodatkowanych VAT (które jak wskazano wyżej będą opodatkowane VAT zarówno w oparciu o wpłaty własne mieszkańców, jak i o otrzymaną dotację wg stawek 8% lub 23%), nie powinno budzić wątpliwości, że będą one związane wyłączenie z czynnościami opodatkowanymi VAT.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie między innymi w Interpretacji Indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 4 lutego 2016 r., IPTPP3/4512-504/15-6/MJ, która bezpośrednio wskazuje, że Analizując przedstawione okoliczności w kontekście obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa, należy uznać, iż w przedmiotowej sprawie są spełnione przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, warunkujące prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT a wydatki poniesione w związku z realizacją projektu, dotyczące instalacji kolektorów słonecznych na budynkach osób fizycznych, są związane z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług. W konsekwencji powyższego, Wnioskodawcy zarejestrowanemu czynnemu podatnikowi VAT na podstawie przepisu art. 86 ust. 1 ustawy przysługuje prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją przedmiotowego projektu, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek wynikających z art. 88 ustawy.

Takie samo stanowisko utrzymuje w swojej interpretacji indywidualnej z dnia 20 września 2016 r., ITPP1/4512-490/16-1/RH Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy odnosząc się w następujący sposób: Odnośnie kwestii dotyczącej prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych przez Gminę udokumentowanych wystawionymi przez wykonawcę projektów i instalacji, inspektora nadzoru oraz koordynatora projektu fakturami, związanymi z zakupem i montażem kolektorów słonecznych, nadzorem inwestorskim oraz opracowaniem dokumentacji technicznej wskazać należy, że skoro usługi termomodernizacji prywatnych budynków mieszkalnych będą podlegały opodatkowaniu i nie będą korzystały ze zwolnienia od podatku, Gminie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z realizacją ww. projektu w części dotyczącej instalacji kolektorów słonecznych na prywatnych budynkach mieszkalnych, pod warunkiem niezaistnienia okoliczności określonych w art. 88 ustawy, ograniczających to prawo, gdyż spełniona będzie podstawowa przesłanka warunkująca prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest związek zakupów z wykonywaniem czynności opodatkowanych.

Stanowisko takie potwierdza także wiele innych interpretacji indywidualnych m.in. wspomniana już Interpretacja Indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 23 stycznia 2017 r., 1462-IPPP1.4512.917.2016.1.BS oraz Interpretacja Indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 1 grudnia 2016 r., 2461-IBPP3.4512.555.2016.2.KS.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług oraz dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Ponadto zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. a w przypadku świadczenia usług, dla których zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 8 jest nabywca, kwotę podatku naliczonego stanowi kwota podatku należnego.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, powinno mu przysługiwać pełne prawo do odliczenia podatku VAT:

• wykazanego na fakturach VAT otrzymanych od dostawców usług budowlanych, jeżeli warunki transakcji nie będą powodowały konieczności zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia lub
• w wysokości podatku należnego odprowadzonego z tytułu nabycia usług budowlanych, jeżeli warunki transakcji będą powodowały konieczność zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Tut. organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytań) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniami, nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej rozpatrzone.

Zauważyć należy, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. Zatem w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Ponadto informuje się, że w zakresie opodatkowania przekazania przez mieszkańców wpłat na pokrycie podatku VAT od 85% wartości kosztów kwalifikowanych Instalacji OZE oraz stawki podatku VAT dla wpłat z tytułu wkładu własnego mieszkańców na poczet montażu Instalacji OZE, w dniu 12 października 2018 r. została wydana odrębna interpretacja indywidualna, sygn. 0112-KDIL1-1.4012.722.2018.1.RW.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej