Temat interpretacji

Obowiązek korekty podatku naliczonego w związku z wycofaniem nieruchomości z ewidencji środków trwałych jednoosobowej działalności gospodarczej Wnioskodawcy i jej dalsze wykorzystywanie do celów najmu opodatkowanego podatkiem VAT w ramach nowej działalności.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 9 maja 2019 r. (data wpływu 29 maja 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku korekty podatku naliczonego w związku z wycofaniem nieruchomości z ewidencji środków trwałych jednoosobowej działalności gospodarczej Wnioskodawcy i jej dalsze wykorzystywanie do celów najmu opodatkowanego podatkiem VAT w ramach nowej działalności jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 29 maja 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku korekty podatku naliczonego w związku z wycofaniem nieruchomości z ewidencji środków trwałych jednoosobowej działalności gospodarczej Wnioskodawcy i jej dalsze wykorzystywanie do celów najmu opodatkowanego podatkiem VAT w ramach nowej działalności.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi obecnie jednoosobową działalność gospodarczą w oparciu o wpis do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej. Ze względów związanych z umożliwieniem płynnej sukcesji pokoleniowej w przedsiębiorstwie za życia Wnioskodawcy oraz ewentualnym pozyskaniem wspólników, a także ze względów podyktowanych ochroną majątku Wnioskodawcy, Wnioskodawca planuje zmianę formy prawnej prowadzonej działalności na spółkę komandytową. Jednostronna i skuteczna wobec osób trzecich zmiana formy prawnej możliwa jest wyłącznie w sytuacji, gdy ustawa przewiduje sukcesję praw i zobowiązań między podmiotem przekształcanym a podmiotem przekształconym. Ponieważ w myśl przepisów art. 551 § 5 i art. 584¹ do 584¹³ Kodeksu spółek handlowych (dalej Ksh), jednoosobowa działalność gospodarcza może zostać przekształcona z zachowaniem sukcesji praw i zobowiązań wyłącznie w spółkę kapitałową, Wnioskodawca planuje w pierwszej kolejności przekształcenie w tym trybie jednoosobowej działalności gospodarczej w jednoosobową spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością pod firmą B. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością.

Następnie Wnioskodawca planuje zawiązanie jednoosobowo lub wraz z innymi wspólnikami nowej spółki pod firmą L. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością i jej przystąpienie jako wspólnika do spółki B. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością. Równocześnie, na tym etapie, możliwe jest też przystąpienie do spółki pod firmą B. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością także innych wspólników. Ostatecznie Wnioskodawca planuje przekształcenie spółki pod firmą B. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytową pod firmą L. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa, w której spółka pod firmą L. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością będzie pełniła rolę komplementariusza. Przekształcenie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytową odbędzie się z zachowaniem sukcesji praw i zobowiązań, w trybie przepisów art. 551-570 i 575-576 Ksh.

Na obecnym etapie, Wnioskodawca przygotowuje plan przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej w jednoosobową spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, który będzie podlegał badaniu przez biegłego rewidenta, wyznaczonego przez Sąd Rejestrowy. W dalszej kolejności, planowane jest podpisanie oświadczenia o przekształceniu oraz aktu założycielskiego spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, a także powołanie jej organów, a następnie złożenie wniosku o wpis spółki do Rejestru Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego.

Wnioskodawca w ramach prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej wykorzystuje dwie nieruchomości stanowiące współwłasność Wnioskodawcy na zasadach wspólności majątkowej małżeńskiej:

1. nieruchomość (nr inw. 107), która zabudowana jest budynkami i budowlami o nr inw. 1, 2, 19, 95, 98, 113, 114, 118, 148, 190, 191,
2. nieruchomość (nr inw. 88), która zabudowana jest budynkami i budowlami o nr inw. 90, 197, 198, 199, 200, 201, 202, 203, 204.

Nieruchomości gruntowe, budynki oraz budowle wprowadzone są do ewidencji środków trwałych pod podanymi numerami inwentarzowymi.

Wnioskodawca rozważa możliwość zaprzestania wykorzystywania ww. nieruchomości do prowadzenia jednoosobowej działalności gospodarczej oraz wycofania ich z prowadzonej ewidencji środków trwałych bezpośrednio przed przekształceniem jednoosobowej działalności gospodarczej w jednoosobową spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, tak aby nieruchomości te nie zostały objęte sukcesją o której mowa w art. 584² § 1 oraz art. 553 § 1 Ksh i nie weszły w skład majątku spółki przekształconej B. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, a następnie spółki przekształconej L. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa. Za zastosowaniem powyższego rozwiązania przemawiają wyżej wskazane względy ochrony majątku Wnioskodawcy oraz ewentualnego dopuszczenia do przedsiębiorstwa sukcesorów lub innych wspólników.

W przypadku opisanego wyżej wycofania nieruchomości z ewidencji środków trwałych przed przekształceniem, po przekształceniu jednoosobowej działalności gospodarczej w jednoosobową spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością i wykreśleniu dotychczasowej działalności gospodarczej z CEiDG w związku z przekształceniem tej działalności w spółkę kapitałową, Wnioskodawca planuje niezwłoczne zgłoszenie w CEiDG nowej jednoosobowej działalności gospodarczej. Nowa działalność gospodarcza byłaby prowadzona pod firmą D..., a jej przedmiotem byłyby w szczególności wynajem i dzierżawa nieruchomości. Działalność ta będzie opodatkowana podatkiem VAT. Wówczas, wszystkie lub część spośród ww. nieruchomości wycofanych z ewidencji środków trwałych prowadzonej dla dotychczasowej działalności gospodarczej Wnioskodawcy, zostałoby niezwłocznie wprowadzona do ewidencji środków trwałych w nowej działalności gospodarczej Wnioskodawcy i byłoby wykorzystywane do prowadzenia tej działalności gospodarczej. Nieruchomości wprowadzone do nowej jednoosobowej działalności gospodarczej mogą być wynajmowane lub dzierżawione na rzecz przyszłej spółki B. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, a następnie spółki L. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa lub na rzecz innych podmiotów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w wyniku wycofania nieruchomości z ewidencji środków trwałych prowadzonej działalności gospodarczej, Wnioskodawca będzie zobowiązany do korekty odliczonego podatku naliczonego w stosunku do nieruchomości, w związku z którymi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, jeżeli nieruchomości te będą ponownie wprowadzone do ewidencji środków trwałych w nowej działalności gospodarczej Wnioskodawcy?

Zdaniem Wnioskodawcy, nie będzie on zobowiązany do dokonania korekty podatku naliczonego w związku z wycofaniem ww. nieruchomości z ewidencji środków trwałych, gdyż nadal będą one wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług w nowej działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej: Ustawa VAT) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Art. 7 ust. 1 Ustawy VAT przewiduje, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zgodnie z art. 7 ust. 2 pkt 1 Ustawy VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, a także wszelkie inne darowizny. Podatnikowi musi przy tym przysługiwać w całości lub w części prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

W art. 8 ust. 1 Ustawy VAT zdefiniowano świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1. Zgodnie z przedmiotowym przepisem jest to każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 tej ustawy.

Z treści przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy VAT jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT, wówczas gdy te czynności wykonywane są odpłatnie.

Na podstawie art. 15 ust. 2 Ustawy VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Art. 86 Ustawy VAT wskazuje, że w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 tej ustawy.

W stosunku do nieruchomości Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (art. 90 ust. 1 Ustawy VAT).

Jak stanowi art. 91 ust. 1 Ustawy VAT po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1 Ustawy VAT, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10a tej ustawy, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6, 10 lub 10a tej ustawy lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12 Ustawy VAT, dla zakończonego roku podatkowego. Art. 90-91 Ustawy VAT wskazują szczegółowo zasady korekty podatku VAT.

W przedmiotowej sprawie regulacje te nie będą miały jednak zastosowania ze względu na fakt, że nie ulegnie zmianie przeznaczenie nieruchomości, które nadal będą wykorzystywane do czynności podlegających opodatkowaniu. Nie znajdzie też zastosowania przepis art. 7 ust. 2 Ustawy VAT dotyczący uznania za dostawę towarów nieodpłatnego przekazania towarów należących do podatnika, ponieważ przepis ten wymaga by przekazanie to nastąpiło na cele osobiste podatnika lub jego pracowników.

Tymczasem, zgodnie z powyższym opisem zdarzenia przyszłego działalność gospodarcza w rozumieniu przepisów Ustawy VAT będzie kontynuowana (w postaci najmu) i nieruchomości wycofane z ewidencji środków trwałych nadal będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Zaznaczyć należy, że umowa najmu/dzierżawy jest umową cywilnoprawną, w której wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy/dzierżawcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca/dzierżawca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz (w pieniądzu lub świadczeniach innego rodzaju). Wobec powyższego jest to umowa dwustronnie zobowiązująca, wzajemna, odpłatna. Najem i dzierżawa wypełniają więc określoną w art. 15 ust. 2 Ustawy VAT definicję działalności gospodarczej, co prowadzi do uznania, że stanowią odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 Ustawy VAT, co w konsekwencji prowadzi do opodatkowania najmu lub dzierżawy tym podatkiem.

Tym samym w omawianym przypadku nie dojdzie do dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 2 Ustawy VAT, tj. poprzez przekazanie nieruchomości na cele osobiste podatnika. Nie ulegnie również zmianie prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (przesłanka wskazana w art. 91 ust. 7), ponieważ nie nastąpi zmiana sposobu wykorzystania nieruchomości i usługi świadczone przy wykorzystaniu nieruchomości będą w dalszym ciągu czynnościami opodatkowanymi.

Stosownie do powyższego nie będą miały zastosowania przepisy art. 90a Ustawy VAT, który określa zasady korygowania podatku od nabycia bądź wytworzenia nieruchomości (w tym nakładów ponoszonych na nieruchomość) w sytuacji, w której dana nieruchomość jest używana zarówno na cele działalności, jak i na cele niezwiązane z prowadzoną działalnością. Sytuacja, w której powstanie konieczność korekty, to przypadek, w którym w okresie trwania korekty zmieni się sposób wykorzystywania nieruchomości, bądź w odniesieniu do celów prywatnych, bądź w odniesieniu do celów związanych z działalnością. W omawianym przypadku nieruchomości będą nadal wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podobnie jak przed jej wycofaniem z ewidencji środków trwałych.

Uwzględniając powołane powyżej przepisy, zdaniem Wnioskodawcy czynność związana z wycofaniem ww. nieruchomości z ewidencji środków trwałych działalności gospodarczej przy kontynuowaniu działalności związanej z czynnościami opodatkowanymi, nie spowoduje powstania obowiązku dokonania korekty odliczonego podatku naliczonego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary - na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy o VAT - rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel ().

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się w świetle art. 8 ust. 1 ustawy o VAT każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy ().

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

W powyższym przepisie przyjęto generalną zasadę, że usługami są wszelkie odpłatne świadczenia, niebędące dostawą towarów. Stąd też stwierdzić należy, że definicja świadczenia usług ma charakter dopełniający definicję dostawy towarów i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług, transakcji wykonywanych przez podatników w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W przytoczonych przepisach została zrealizowana zasada powszechności opodatkowania wyrażona w art. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2016, str. 1, z późn. zm.). Definicja świadczenia usług stanowi dopełnienie definicji dostawy towarów i tym samym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wszystkie czynności odpłatnego obrotu profesjonalnego.

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT jedynie wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie (za wynagrodzeniem). Jednocześnie ustawodawca zrównał niektóre dostawy towarów i świadczenia usług wykonywane nieodpłatne z odpłatną dostawą towarów i odpłatnym świadczeniem usług, a więc z czynnościami, które podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Jak stanowi art. 7 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia - jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Z przytoczonego przepisu wynika zatem, że opodatkowaniu VAT podlega generalnie każde nieodpłatne przekazanie towaru należącego do przedsiębiorstwa, z którym wiąże się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, o ile podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów, ich imporcie lub wytworzeniu tych towarów lub ich części składowych. Natomiast zużycie towarów podlega opodatkowaniu tylko wówczas, gdy dokonywane jest na rzecz podmiotów i na cele wymienione w art. 7 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, pod warunkiem, że przysługiwało prawo do odliczania podatku naliczonego.

Jeżeli natomiast podatnik nie miał prawa do odliczenia kwoty podatku naliczonego, to wszelkie przekazanie lub zużycie towarów bez wynagrodzenia (nieodpłatne przekazania), pozostaje neutralne podatkowo (podatnik nie musi dokonać ich opodatkowania).

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 5 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza według ust. 2 powołanego artykułu obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na podstawie art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2018 r., poz. 1025 z późn. zm.), przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz, przy czym jak wynika z § 2 tego samego artykułu czynsz może być oznaczony w pieniądzach lub w świadczeniach innego rodzaju.

Najem jest więc umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wynajmującego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie najemcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Zatem oddanie w ramach umowy najmu osobie trzeciej nieruchomości skutkuje uzyskiwaniem korzyści majątkowej po stronie podmiotu dokonującego wynajmu.

W związku z tym, tzw. najem nieruchomości stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT i podlega opodatkowaniu tym podatkiem na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Stosownie jednak do art. 146aa pkt 1 ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż - 6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Mając na uwadze powołane przepisy należy stwierdzić, że najem wypełnia określoną w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT definicję działalności gospodarczej, jeżeli wykonywany jest w sposób ciągły dla celów zarobkowych (zawierane umowy najmu mają zazwyczaj długotrwały charakter, a uzyskiwane korzyści z tego tytułu są w zasadzie stałe), bez względu na to, czy najem jest prowadzony w ramach działalności gospodarczej, czy jako odrębne źródło przychodu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odnosząc się w konsekwencji do kwestii korekty podatku naliczonego oraz zwrotu odliczonego podatku wskazać należy, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do cytowanych wyżej przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w stosunku do nieruchomości zabudowanych.

Art. 90-91 ustawy o VAT wskazują szczegółowo zasady korekty podatku VAT.

I tak, stosownie do art. 90 ust. 1 ustawy o VAT w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy o VAT, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10a, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6, 10 lub 10a lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

W myśl art. 91 ust. 2 ustawy o VAT, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Zgodnie z art. 91 ust. 3 ustawy o VAT, korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi obecnie jednoosobową działalność gospodarczą. Wnioskodawca planuje zmianę formy prawnej prowadzonej działalności na spółkę komandytową. Wnioskodawca planuje w trybie art. 551 § 5 i art. 584¹ do 584¹³ Kodeksu spółek handlowych w pierwszej kolejności przekształcenie w tym trybie jednoosobowej działalności gospodarczej w jednoosobową spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Następnie Wnioskodawca planuje zawiązanie jednoosobowo lub wraz z innymi wspólnikami nowej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością i jej przystąpienie jako wspólnika do spółki B. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością. Ostatecznie Wnioskodawca planuje przekształcenie spółki pod firmą B. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytową pod firmą L. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa, w której spółka pod firmą L. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością będzie pełniła rolę komplementariusza. Przekształcenie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytową odbędzie się z zachowaniem sukcesji praw i zobowiązań, w trybie przepisów art. 551-570 i 575-576 Kodeksu Spółek Handlowych. Wnioskodawca w ramach prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej wykorzystuje dwie nieruchomości stanowiące współwłasność Wnioskodawcy na zasadach wspólności majątkowej małżeńskiej: 2 nieruchomości zabudowane budynkami i budowlami. Nieruchomości gruntowe, budynki oraz budowle wprowadzone są do ewidencji środków trwałych pod podanymi numerami inwentarzowymi. Wnioskodawca rozważa możliwość zaprzestania wykorzystywania ww. nieruchomości do prowadzenia jednoosobowej działalności gospodarczej oraz wycofania ich z prowadzonej ewidencji środków trwałych bezpośrednio przed przekształceniem jednoosobowej działalności gospodarczej w jednoosobową spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, tak aby nieruchomości te nie zostały objęte sukcesją o której mowa w art. 584² § 1 oraz art. 553 § 1 Kodeksu Spółek Handlowych i nie weszły w skład majątku spółki przekształconej B. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością a następnie spółki przekształconej L. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa. W przypadku wycofania nieruchomości z ewidencji środków trwałych przed przekształceniem, po przekształceniu jednoosobowej działalności gospodarczej w jednoosobową spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością i wykreśleniu dotychczasowej działalności gospodarczej z CEiDG w związku z przekształceniem tej działalności w spółkę kapitałową, Wnioskodawca planuje niezwłoczne zgłoszenie w CEiDG nowej jednoosobowej działalności gospodarczej. Nowa działalność gospodarcza byłaby prowadzona pod firmą D..., a jej przedmiotem byłyby w szczególności wynajem i dzierżawa nieruchomości. Działalność ta będzie opodatkowana podatkiem VAT. Wówczas, wszystkie lub część spośród ww. nieruchomości wycofanych z ewidencji środków trwałych prowadzonej dla dotychczasowej działalności gospodarczej Wnioskodawcy, zostałoby niezwłocznie wprowadzone do ewidencji środków trwałych w nowej działalności gospodarczej Wnioskodawcy i byłyby wykorzystywane do prowadzenia tej działalności gospodarczej. Nieruchomości wprowadzone do nowej jednoosobowej działalności gospodarczej mogą być wynajmowane lub dzierżawione na rzecz przyszłej spółki B. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, a następnie spółki L. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa lub na rzecz innych podmiotów.

Należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie nie ulegnie zmianie przeznaczenie nieruchomości zabudowanych, które nadal będą wykorzystywane do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Art. 7 ust. 2 ustawy VAT dotyczący uznania za dostawę towarów nieodpłatnego przekazania towarów należących do podatnika wymaga, aby przekazanie to nastąpiło na cele osobiste podatnika lub jego pracowników.

Tymczasem, zgodnie z powyższym opisem zdarzenia przyszłego ww. nieruchomości zabudowane będą nadal służyły czynnościom opodatkowanym podatkiem VAT - nieruchomości zostaną wycofane z ewidencji środków trwałych jednoosobowej działalności gospodarczej i nadal będą wykorzystywane w nowej działalności gospodarczej Wnioskodawcy. W analizowanej sprawie nie ulegnie zmianie prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, ponieważ nie nastąpi zmiana sposobu wykorzystania ww. nieruchomości i usługi świadczone przy wykorzystaniu tych nieruchomości będą w dalszym ciągu czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT.

Stosownie do powyższego nie będą miały zastosowania przepisy art. 91 ustawy VAT - w omawianym przypadku ww. nieruchomości będą nadal wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT, podobnie jak przed jej wycofaniem z ewidencji środków trwałych jednoosobowej działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

Zatem, należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że wycofanie nieruchomości z ewidencji środków trwałych jednoosobowej działalności gospodarczej i następnie ich wykorzystanie do wynajmu na rzecz przekształconej działalności gospodarczej Wnioskodawcy w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (później w spółkę komandytową) stanowi świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT i tym samym nie spowoduje powstania obowiązku dokonania korekty odliczonego podatku od towarów i usług.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany z przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej