Temat interpretacji

braku prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego VAT wynikającego z faktur dotyczących wydatków ponoszonych w zakresie realizacji projektu pn.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 23 września 2019 r. (data wpływu: 27 września 2019 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie braku prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego VAT wynikającego z faktur dotyczących wydatków ponoszonych w zakresie realizacji projektu pn. jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 27 września 2019 r. do tut. Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie braku prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego VAT wynikającego z faktur dotyczących wydatków ponoszonych w zakresie realizacji projektu pn. .

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Lokalna Grupa Działania (LGD) o nazwie Stowarzyszenie (zwana dalej również: Stowarzyszeniem lub Wnioskodawcą), jest partnerstwem trójsektorowym, składającym się z przedstawicieli sektora publicznego, gospodarczego i społecznego oraz mieszkańców obszaru LGD. LGD działa jako Stowarzyszenie i jest dobrowolnym, samorządnym, trwałym zrzeszeniem osób fizycznych i osób prawnych, w tym jednostek samorządu terytorialnego, mającym na celu działanie na rzecz rozwoju obszarów wiejskich, a w szczególności:

1. opracowanie i realizację Lokalnej Strategii Rozwoju (LSR),
2. podejmowanie inicjatyw i działań mających na celu pobudzenie aktywności społeczności lokalnych oraz ich czynny udział w opracowywaniu i realizacji LSR,
3. upowszechnianie i wymianę informacji o inicjatywach związanych z aktywizacją ludności na obszarach wiejskich położonych w obszarze działania LGD,
4. propagowanie działań na rzecz realizacji LSR w obszarze działania Lokalnej Grupy Działania, pozyskiwanie partnerów i źródeł finansowania LSR, w tym z programów pomocowych,
5. promocja obszarów wiejskich położonych w obszarze działania Lokalnej Grupy Działania,
6. udzielanie wsparcia mieszkańcom obszaru objętego LSR w zakresie przygotowania projektów i pozyskiwania środków na ich realizację, w tym z programów pomocowych.

Stowarzyszenie prowadzi działalność na terenie Rzeczypospolitej Polskiej oraz poza jej granicami, a w szczególności skupia się na terenie gmin: A, B, C, D, E, F, G, gdzie wdrażana jest Lokalna Strategia Rozwoju. Stowarzyszenie działa na podstawie przepisów:

1. ustawy z dnia 7 kwietnia 1989 r. Prawo o stowarzyszeniach (Dz. U. z 2001 Nr 79, poz. 855 z późn. zm.);
2. ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o wspieraniu rozwoju obszarów wiejskich z udziałem środków Europejskiego Funduszu Rolnego na rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020 (Dz.U. z 2015 r., poz. 349);
3. Ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o rozwoju lokalnym z udziałem lokalnej społeczności (Dz.U. z 2015 r. poz. 378);
4. Rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) Nr 1305/2013 z dnia 17 grudnia 2013 r. w sprawie wsparcia rozwoju obszarów wiejskich przez Europejski Fundusz Rolny na rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich (EFRROW) i uchylające rozporządzenie Rady (WE) nr 1698/2005 (Dz. Urz. UE L 347 z 20.12.2013, str. 487 z późn. zm.);
5. Rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) Nr 1303/2013 z dnia 17 grudnia 2013 r. ustalające wspólne przepisy dotyczące Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, Europejskiego Funduszu Społecznego, Funduszu Spójności, Europejskiego Funduszu Rolnego na rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich oraz Europejskiego Funduszu Morskiego i Rybackiego oraz ustanawiające przepisy ogólne dotyczące Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, Europejskiego Funduszu Społecznego, Funduszu Spójności i Europejskiego Funduszu Morskiego i Rybackiego oraz uchylające rozporządzenie Rady (WE) nr 1083/2006 (Dz. Urz. UE L 347 z 20.12.2013, str. 320 z późn. zm.);
6. niniejszego statutu.
   
   

Stowarzyszenie działając na rzecz rozwoju obszarów wiejskich uwzględnia ochronę oraz promocję środowiska naturalnego, krajobrazu i zasobów historyczno-kulturowych, rozwój turystyki, a także popularyzację i rozwój produkcji wyrobów regionalnych i przedsiębiorczości.

Celem Stowarzyszenia jest działanie na rzecz rozwoju obszarów wiejskich, a w szczególności:

1. opracowanie LSR i przystąpienie do konkursu na jej realizację, organizowanego przez Samorząd Województwa,
2. rozpowszechnianie założeń zatwierdzonej LSR na obszarze działania Stowarzyszenia,
3. rozwijanie zdolności podmiotów lokalnych do opracowywania i wdrażania operacji, w tym rozwijania ich zdolności zarządzania projektami,
4. opracowanie niedyskryminującej i przejrzystej procedury wyboru oraz obiektywnych kryteriów wyboru operacji, które pozwalają uniknąć konfliktów interesów i zagwarantują, że co najmniej 50% głosów w decyzjach dotyczących wyboru pochodzi od partnerów niebędących instytucjami i umożliwiają wybór w drodze procedury pisemnej,
5. zapewnianie spójności ze strategią rozwoju lokalnego kierowanego przez społeczność podczas wyboru operacji poprzez uszeregowanie tych operacji w zależności od ich wkładu w realizację celów i strategii;
6. opracowanie i publikowanie naborów wniosków lub ciągłej procedury składania projektów, w tym określanie kryteriów wyboru,
7. przyjmowanie i dokonywanie oceny wniosków o dofinansowanie,
8. wybór operacji i ustalanie kwoty wsparcia oraz, w stosownych przypadkach, przedkładanie wniosków do podmiotu odpowiedzialnego za ostateczną weryfikację kwalifikowalności przed ich zatwierdzeniem,
9. monitorowanie wdrażania strategii rozwoju lokalnego kierowanego przez społeczność i operacji będących przedmiotem wsparcia oraz przeprowadzanie szczegółowych działań ewaluacyjnych związanych z tą strategią,
10. prowadzenie bezpłatnego doradztwa w zakresie przygotowywania projektów związanych z realizacją LSR,
11. współpraca i wymiana doświadczeń z instytucjami publicznymi i organizacjami pozarządowymi działającymi w zakresie objętym celem Stowarzyszenia na poziomie krajowym i międzynarodowym,
12. upowszechnianie informacji o warunkach i zasadach udzielania pomocy na realizację projektów przedkładanych przez wnioskodawców, kryteriach wyboru projektów oraz sposobie naboru wniosków o pomoc w ramach realizacji LSR,
13. sprawdzanie zgodności operacji z założeniami LSR,
14. przeciwdziałanie ubóstwu i wykluczeniu społecznemu oraz działalność wspomagająca rozwój gospodarczy, w tym rozwój przedsiębiorczości,
15. podejmowanie inicjatyw i działań mających na celu pobudzenie aktywności społeczności lokalnej, w tym osób bezrobotnych i grup defaworyzowanych oraz podnoszenia wiedzy w zakresie innowacji,
16. prowadzenia badań dotyczących obszaru objętego LSR,
17. działania na rzecz zachowania dziedzictwa lokalnego - kulturowego, historycznego i przyrodniczego na obszarze działania LGD, m. in. poprzez budowanie i wzmacnianie więzi kulturowych regionu oraz rozwój produktów lokalnych,
18. upowszechnianie turystyki, kultury fizycznej i sportu powszechnego,
19. działanie na rzecz promocji zatrudnienia i aktywizacji zawodowej osób pozostających bez pracy i zagrożonych zwolnieniami z pracy,
20. organizowanie i finasowanie programów stypendialnych,
21. prowadzenia innych działań przewidzianych dla Lokalnych Grup Działania w przepisach PROW,
22. zawierania partnerstw z innymi podmiotami.

Stowarzyszenie, realizując swoje cele statutowe opiera się na pracy społecznej swoich członków oraz zatrudnionych pracowników Biura. Prowadzenie działalności skupia się głównie na wdrożeniu Lokalnej Strategii Działania. Na jej wdrożenie Stowarzyszenie otrzymuje środki z Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich, w ramach pomocy przyznanej przez Unię Europejską. Stowarzyszenie nie prowadzi działalności gospodarczej i dochodowej. Nie jest płatnikiem podatku VAT. Ze względu na to, iż Stowarzyszenie nie odlicza podatku VAT naliczonego od kosztów kwalifikowanych i pozostałych Stowarzyszenie nie jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT i nie składa deklaracji VAT-7.

Na podstawie Umowy o przyznaniu pomocy zawartej w dniu 16 listopada 2018 r. pomiędzy Województwem a Stowarzyszeniem oraz 5 innymi lokalnymi grupami działania - partnerami projektu współpracy pod nazwą Stowarzyszenie otrzymało dotację. Przyznane przez Województwo wsparcie finansowe zostało udzielone w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich, z udziałem środków pochodzących z Europejskiego Funduszu Rolnego na rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich (EFRROW). Dotacja przeznaczona jest na pokrycie kosztów kwalifikowanych operacji (koszty bezpośrednio związane z operacją pn. ), których wydatkowanie jest zgodne z przepisami rozporządzenia Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi z dnia 19 października 2015 r. w sprawie szczegółowych warunków i trybu przyznawania pomocy finansowej w ramach poddziałania Przygotowanie i realizacja działań w zakresie współpracy z lokalną grupą działania.

Jednym z warunków dofinansowania jest niefinansowanie kosztów kwalifikowanych operacji z innych środków publicznych zgodnie z warunkami przyznania pomocy (paragraf 5, ust. 1 punkt 3 ww. umowy). Realizacja umowy z urzędem marszałkowskim odbywa się w ramach statutowej, nieodpłatnej działalności stowarzyszenia.

Wydatki niezbędne do realizacji ww. umowy to realizacja umowy współpracy pn. () i sfinansowanie planowanych produktów projektu jakim jest opracowanie i wydruk książki. Usługa ta jest zlecona podmiotowi zewnętrznemu. Dotacja finansuje również wynagrodzenie zatrudnionego personelu zewnętrznego i wynagrodzenie pracowników biura Stowarzyszenia. Efekty powstałe wyniku projektu współpracy, na które zostały przyznane środki publiczne nie są i nie będą związane w żaden sposób z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT. Dystrybucja (przekazanie) materiałów - produktów projektu odbywa się bezpłatnie. Przekazywane podmiotom i osobom fizycznym produkty są bezpłatne i nie mogą być w żaden sposób formalnie skierowane do późniejszej sprzedaży.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Stowarzyszeniu przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego VAT wynikającego z faktur dotyczących wydatków ponoszonych w zakresie realizacji Umowy?

Stanowisko Wnioskodawcy:

W opinii Wnioskodawcy, Stowarzyszenie nie ma prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dotyczących wydatków ponoszonych w zakresie realizacji operacji pn. bowiem:

1. Stowarzyszenie nie wykonuje żadnych działań o których mowa w art. 5 ustawy o podatku VAT;
2. zakupy dokonywane w ramach umowy i przekazanej dotacji o której mowa wyżej, nie były i nie będą wykorzystane przez Stowarzyszenie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT;
3. otrzymane przez Stowarzyszenie środki są przeznaczone tylko na prawidłowe jej funkcjonowanie i realizację umowy współpracy i są związane z kosztami operacyjnymi typu: zakup usług oraz wynagrodzenia personelu;
4. Stowarzyszenie nie jest czynnym płatnikiem podatku VAT,
5. Stowarzyszenie nie prowadzi sprzedaży opodatkowanej podatkiem VAT,
6. Stowarzyszenie nie ma innej możliwości ubiegania się o zwrot podatku VAT,

tym samym kwoty netto i brutto przedkładane na podstawie faktur przez wykonawców działań objętych projektem są kwotami kwalifikowanymi w aspekcie ww. umowy dofinansowania.

Jednocześnie Wnioskodawca poinformował, iż decyzja w sprawie niniejszej interpretacji jest niezbędna i wymagalna przez Urząd Marszałkowski i stanowi dokument dostarczany przez Stowarzyszenie do sprawozdania końcowego wniosku o płatność.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Przedstawiona w art. 86 ust. 1 ustawy zasada wyłącza więc możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, to jest m.in. tego, że zakupy są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z przepisów ustawy wynika zatem, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje tylko zarejestrowanym, czynnym podatnikom podatku od towarów i usług oraz jedynie w takim przypadku, gdy dokonywane zakupy mają związek z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tj. takimi, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca realizując swoje cele statutowe opiera się na pracy społecznej swoich członków oraz zatrudnionych pracowników Biura. Prowadzenie działalności skupia się głównie na wdrożeniu Lokalnej Strategii Działania. Na jej wdrożenie Stowarzyszenie otrzymuje środki z Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich, w ramach pomocy przyznanej przez Unię Europejską. Stowarzyszenie nie prowadzi działalności gospodarczej i dochodowej. Nie jest płatnikiem podatku VAT. Ze względu na to, iż Stowarzyszenie nie odlicza podatku VAT naliczonego od kosztów kwalifikowanych i pozostałych Stowarzyszenie nie jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT i nie składa deklaracji VAT-7. Na podstawie Umowy o przyznaniu pomocy Stowarzyszenie otrzymało dotację. Przyznane wsparcie finansowe zostało udzielone w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich, z udziałem środków pochodzących z Europejskiego Funduszu Rolnego na rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich (EFRROW). Dotacja przeznaczona jest na pokrycie kosztów kwalifikowanych operacji pn. .

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego VAT wynikającego z faktur dotyczących wydatków ponoszonych w zakresie realizacji projektu pn. .

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Jednakże, jak wskazano wcześniej, przepis art. 88 ust. 4 ustawy wyklucza odliczenie w odniesieniu do podmiotów niebędących zarejestrowanymi, czynnymi podatnikami podatku VAT.

W omawianej sprawie warunki uprawniające do odliczenia nie są spełnione, gdyż Wnioskodawca nie jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT. W konsekwencji, Zainteresowanemu nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją ww. zadania.

Podsumowując, w okolicznościach analizowanej sprawy, Wnioskodawca nie ma prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego VAT wynikającego z faktur dotyczących wydatków ponoszonych w zakresie realizacji projektu pn. .

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

W tym miejscu należy nadmienić, że kryterium kwalifikowalności wydatków w ramach rozliczeń dotyczących wykorzystywanych środków pomocowych Unii Europejskiej (w tym kwalifikowalności podatku od towarów i usług), nie jest zagadnieniem regulowanym przez przepisy prawa podatkowego. Określenie kryteriów kwalifikowalności wydatków objętych dofinansowaniem w ramach programu operacyjnego, zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 6 grudnia 2006 r. o zasadach prowadzenia polityki rozwoju (Dz. U. z 2019 r., poz. 1295), należy do zadań instytucji zarządzającej, która na podstawie art. 25 ust. 1 ww. ustawy, odpowiada za prawidłową realizację programu operacyjnego. W związku z powyższym nie zajęto stanowiska w tej sprawie.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem sprawy podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz.U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej