Temat interpretacji

w zakresie odliczenia podatku naliczonego z faktur, w tym faktur zaliczkowych, wystawionych przez komornika sądowego tytułem opłaty stosunkowej

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28 lutego 2019 r. (data wpływu 7 marca 2019 r.), uzupełnionym pismami z dnia 30 kwietnia 2019 r. (data wpływu 7 maja 2019 r.) oraz z dnia 7 czerwca 2019 r. (data wpływu 12 czerwca 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie odliczenia podatku naliczonego z faktur, w tym faktur zaliczkowych, wystawionych przez komornika sądowego tytułem opłaty stosunkowej jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 7 marca 2019 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie odliczenia podatku naliczonego z faktur, w tym faktur zaliczkowych, wystawionych przez komornika sądowego tytułem opłaty stosunkowej.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismami z dnia 30 kwietnia 2019 r. i 7 czerwca 2019 r. poprzez doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca (zwany dalej również jako: Spółka) jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, polskim rezydentem dla celów podatkowych, zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W okresie ostatnich kilku lat wobec Wnioskodawcy toczyło się wiele postępowań egzekucyjnych prowadzonych przez komorników sądowych działających przy właściwych sądach rejonowych, na podstawie tytułów wykonawczych sporządzonych zgodnie z przepisami prawa. Przedmiotem egzekucji były nieregulowane przez Wnioskodawcę zobowiązania wobec swoich kontrahentów (osób fizycznych, spółek cywilnych lub spółek prawa handlowego) z tytułu dostaw lub świadczenia usług, a także zobowiązania wobec banku z tytułu udzielonego kredytu oraz nieuregulowane zobowiązania publicznoprawne (zobowiązania wobec ZUS oraz podatkowe wobec urzędu skarbowego i jednostek samorządu terytorialnego w tym ostatnim przypadku z tytułu zobowiązań w podatkach lokalnych). Komornicy sądowi prowadzili egzekucje przeciwko Spółce przede wszystkim w latach 2014-2018. Długi objęte egzekucją były związane z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą, opodatkowaną VAT.

Na początku 2018 r. Wnioskodawcy udało się pozyskać środki finansowe na spłatę zadłużenia. Po spłacie zadłużenia komornik sądowy, w poszczególnych postępowaniach egzekucyjnych które prowadził wobec Spółki, wydał postanowienia o zakończeniu egzekucji, w tym umorzył egzekucje skierowane do nieruchomości (w tych sprawach w których była ona prowadzona) oraz ustalił koszty z tytułu opłat egzekucyjnych i wydatków w sprawach, kosztami postępowań egzekucyjnych obciążając w całości Wnioskodawcę jako dłużnika. Koszty postępowania egzekucyjnego z tytułu opłat egzekucyjnych i wydatków komornik sądowy ustalił stosownie do art. 770 kodeksu postępowania cywilnego oraz ustawy z 29.08.1997 r. o komornikach sądowych i egzekucji (Dz. U. 1997, Nr 133, poz. 882 z późn. zm.) oraz ustawy o podatku od towarów i usług z 11.03.2004 r. (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.). Na kwotę kosztów postępowania egzekucyjnego składały się m.in. kwota opłaty stosunkowej, ustalona na podstawie art. 49 ustawy o komornikach sądowych i egzekucji wraz z podatkiem od towarów i usług (VAT) w stawce podstawowej 23%.

Komornik wystawił Wnioskodawcy w 2018 r., na kwoty kosztów egzekucyjnych pod nazwą opłata stosunkowa, faktury VAT tytułem: usługa Km xxx/yy, zawierające podatek VAT 23%. W toku prowadzonego postępowania, w sytuacji gdy Wnioskodawca dokonywał częściowej zapłaty długu (lub pobrane były od niego środki pieniężne), komornik sądowy na kwotę kosztów egzekucyjnych pod nazwą opłata stosunkowa wystawiał faktury zaliczkowe VAT również tytułem usługa xxx/yy, zawierające podatek VAT 23%.

Koszty postępowań egzekucyjnych, w tym obejmujące opłaty stosunkowe, zostały przez Wnioskodawcę zapłacone.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, że faktury, w tym faktury zaliczkowe, objęte zakresem pytania zadanego we wniosku, zostały wystawione na Wnioskodawcę we wrześniu 2016 r., styczniu, marcu, listopadzie 2017 r., lutym, marcu, maju 2018 r. Wnioskodawca nie posiada informacji dotyczących tego, kiedy wykonywane były czynności, na poczet których zostały pobrane przez komornika sądowego zaliczki udokumentowane fakturami zaliczkowymi.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, że ze względu na krótki czas na udzielenie odpowiedzi na wezwanie oraz zakres dokumentów do przeanalizowania Wnioskodawca nie jest w stanie podać wszystkich postanowień komorniczych o zakończeniu egzekucji prowadzonych wobec Wnioskodawcy. Wnioskodawca wyjaśnił, że wniosek z 28.02.2019 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który został złożony w niniejszej sprawie, obejmuje tylko sprawy egzekucyjne zakończone do 31.12.2018 r.

Postanowienia komorników sądowych o zakończeniu prowadzonych wobec Wnioskodawcy postępowań egzekucyjnych, dla których zostały wystawione przez komornika na Wnioskodawcę faktury, w tym faktury zaliczkowe, objęte zakresem sformułowanego we wniosku pytania, zostały wydane m.in. w:

• styczniu 2017 r. postanowienie uprawomocniło się w lutym 2017 r.,

• styczniu 2018 r. postanowienia uprawomocniły się w lutym 2018 r.,

• lutym 2018 r. postanowienie uprawomocniło się we wrześniu 2018 r.,

• kwietniu 2018 r. postanowienia uprawomocniły się w maju 2018 r.

Na wystawionych fakturach, w tym także fakturach zaliczkowych, komornik podał sygnatury akt spraw egzekucyjnych do których przedmiotowe faktury zostały wystawione. Przyporządkowanie faktur, w tym faktur zaliczkowych do odpowiednich postępowań egzekucyjnych, w związku z którymi zostały one wystawione, jest zatem możliwe.

Wszystkie faktury zaliczkowe objęte zakresem zadanego we wniosku pytania dotyczą postępowań egzekucyjnych zakończonych do 31.12.2018 r.

Zakres zadanego we wniosku pytania nie obejmuje faktur zaliczkowych dotyczących postępowań egzekucyjnych zakończonych po 31.12.2018 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca ma prawo potraktować podatek VAT z faktur wystawionych przez komornika sądowego, w tym faktur zaliczkowych, tytułem opłaty stosunkowej, jako podatek naliczony przysługujący Wnioskodawcy do odliczenia?

Zdaniem Wnioskodawcy, przysługuje mu prawo do odliczenia podatku VAT z faktur wystawionych przez komornika sądowego z tytułu opłaty stosunkowej.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel art. 7 ust. 1 ustawy VAT.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

• przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

• zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

• świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Powołany wyżej przepis wskazuje, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności, bądź sytuacji. Dodatkowo, świadczenie musi być odpłatne, a to znaczy, że musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, polegający na tym, że w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi więc istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem.

Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi być dokonana przez podatnika tego podatku, który działa w takim charakterze w odniesieniu do konkretnej czynności.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. W ustępie 2 przedmiotowego artykułu czytamy, że działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Natomiast jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W niniejszej sprawie istotne znaczenie ma kwestia statusu komornika sądowego, jako podatnika podatku od towarów i usług.

W Polsce status komornika, jako podatnika podatku od towarów i usług nie był niezmienny. TSUE w wyroku w sprawie 235/85 (Komisja Wspólnot Europejskich przeciwko Królestwu Holandii), dotyczącej komorników sądowych w Holandii, analizując zakres pojęcia działalność gospodarcza wskazywał, że jest ono bardzo szerokie i zawiera wszelkie usługi świadczone przez wolne zawody, oraz ma charakter obiektywny w tym znaczeniu, że działalność gospodarcza jest rozpatrywana per se bez względu na jej cele lub skutki (pkt 8). W pkt 10 tego wyroku zauważył, że w świetle neutralnego charakteru pojęcia działalność gospodarcza, fakt, iż działalność notariuszy i komorników polega na wykonywaniu obowiązków przyznanych i regulowanych przez prawo w interesie publicznym, jest nieistotny. Co więcej, artykuł 6 szóstej dyrektywy przewiduje wyraźnie, że niektóre czynności wykonywane z mocy prawa podlegają systemowi VAT. Dodatkowo TSUE wskazał, że wszystkie usługi świadczone za wynagrodzeniem przez przedstawicieli wolnych zawodów lub zawodów uważanych za takie, co do zasady, podlegają podatkowi od wartości dodanej (pkt 11). Skutkiem tego orzeczenia było uznanie komorników za podatników podatku VAT. Bezpośrednio po wejściu Polski do UE (2004) Minister Finansów wydał interpretację ogólną 30.07.2004 r. znak: . (Dz. Urz. Ministra Finansów z 10.08.2004, Nr 10, poz. 93), w której zajęto stanowisko, zgodnie z którym komornicy nie byli uznawani za podatników podatku VAT.

Jednakże pod wpływem orzecznictwa TSUE (m.in. przywołanego wyżej wyroku w sprawie 235/85, a także postanowienia TSUE w sprawie C-456/07 z 21.05.2008 r. Karol Mihal przeciwko Danovy Urad Kosice V) oraz orzecznictwa krajowych sądów administracyjnych (w szczególności postanowienia NSA z 21.02.2013 r., I FSK 221/12 stanowiącym wniosek do TSUE o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym, że komornik jest podatnikiem podatku VAT, co nie zostało zakwestionowane w wyroku TSUE z 26.03.2015 r. w sprawie C-499/13), przeciwstawnego w swych tezach do stanowiska wyrażonego w przywołanej wyżej interpretacji ogólnej z 30.07.2004 r., Minister Finansów wydał w dniu 09.06.2015 r. Nr PT1.050.1.2015.LJU.19 (Dz. Urz. Ministra Finansów z 15.06.2015 r. poz. 41) interpretację ogólną w sprawie opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności wykonywanych przez komorników sądowych, poprzez którą zmienił własną interpretację ogólną z 30.07.2004 r. Minister Finansów, po przeprowadzeniu analizy ww. orzecznictwa, przepisów ustawy z 29.08.1997 r. o komornikach sądowych i egzekucji, ustawy VAT, uznał w niej, że komornik wykonując w szczególności czynności egzekucyjne prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT działając w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. (...) wykonywane przez komorników czynności należy uznać za podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług świadczenie usług za wynagrodzeniem. Jednocześnie do tych czynności nie ma zastosowania wyłączenie, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy VAT, a zatem podlegają one opodatkowaniu na zasadach ogólnych. Jednocześnie, mając na uwadze zasadę zaufania obywateli do państwa, Minister Finansów stwierdził, że komornicy są zwolnieni z obowiązku zapłaty podatku od towarów i usług, z tytułu wykonywanych przez nich czynności za wynagrodzeniem, do końca września 2015 r.

Tym samym uznano, że wcześniejsze wątpliwości w tej kwestii, co do adekwatności orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości dotyczącego sytuacji prawnej komorników sądowych z innych państw członkowskich zostały ostatecznie rozwiane.

W latach 2015-2018 sytuację prawną komorników sądowych w Polsce regulowała ustawa z 29.08.1997 r. o komornikach sądowych i egzekucji (Dz. U. Nr 133, poz. 882 z późn. zm.). Zgodnie z art. 1 ustawy, komornik jest funkcjonariuszem publicznym działającym przy sądzie rejonowym.

Czynności egzekucyjne w sprawach cywilnych wykonuje wyłącznie komornik, z zastrzeżeniem wyjątków przewidzianych w innych ustawach. Komornik wykonuje także inne czynności przekazane na podstawie odrębnych przepisów art. 2 ust. 1 ustawy.

W art. 2 ust. 3 ustawy ustawodawca wskazał, że komornikom powierza się w szczególności następujące zadania:

• wykonywanie orzeczeń sądowych w sprawach o roszczenia pieniężne i niepieniężne oraz o zabezpieczenie roszczeń, w tym europejskich nakazów zabezpieczenia na rachunku bankowym;

• wykonywanie innych tytułów wykonawczych wydanych na podstawie odrębnych przepisów oraz tytułów egzekucyjnych, które zgodnie z odrębnymi przepisami podlegają wykonaniu w drodze egzekucji sądowej bez zaopatrywania ich w klauzulę wykonalności;

• sporządzanie protokołu stanu faktycznego przed wszczęciem procesu sądowego lub przed wydaniem orzeczenia na zarządzenie sądu lub prokuratora.

Komornik pełni czynności osobiście, z wyjątkiem przypadków określonych przepisami prawa art. 2 ust. 2 ustawy.

Komornik na własny rachunek wykonuje czynności, o których mowa w art. 2 art. 3a ustawy. Zgodnie z art. 43 ustawy, za prowadzenie egzekucji i inne czynności wymienione w ustawie komornik pobiera opłaty egzekucyjne.

Zgodnie z art. 49 ust. 1 ustawy VAT, w sprawach o egzekucję świadczeń pieniężnych komornik pobiera od dłużnika opłatę stosunkową w wysokości 15% wartości wyegzekwowanego świadczenia, jednak nie niższej niż 1/10 i nie wyższej niż trzydziestokrotna wysokość przeciętnego wynagrodzenia miesięcznego.

Jednakże w przypadku wyegzekwowania świadczenia wskutek skierowania egzekucji do wierzytelności z rachunku bankowego, wynagrodzenia za pracę, świadczenia z ubezpieczenia społecznego jak również wypłacanych na podstawie przepisów o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy, zasiłku dla bezrobotnych, dodatku aktywizacyjnego, stypendium oraz dodatku szkoleniowego, komornik pobiera od dłużnika opłatę stosunkową w wysokości 8% wartości wyegzekwowanego świadczenia, jednak nie niższej niż 1/20 i nie wyższej niż dziesięciokrotna wysokość przeciętnego wynagrodzenia miesięcznego. W sprawach wymienionych w ust. 1 komornik ściąga opłatę od dłużnika proporcjonalnie do wysokości wyegzekwowanego świadczenia. art. 49 ust. 1a ustawy VAT.

Koszty działalności egzekucyjnej komornik pokrywa z uzyskanych opłat egzekucyjnych art. 35 ustawy. Dodatkowo komornikowi należy się zwrot wydatków gotówkowych poniesionych w toku egzekucji, w zakresie określonym ustawą art. 39 ust. 1 ustawy. Przy czym wydatków gotówkowych, o których mowa w art. 39 ustawy nie wlicza się do podstawy opodatkowania VAT.

Z powyższego wynika, że do końca 2018 r. komornik, wykonując w szczególności czynności egzekucyjne prowadził działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług działając w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. Wykonywana przez komornika działalność miała charakter zarobkowej działalności gospodarczej, charakteryzowała się samodzielnością finansową, jak również pewnego rodzaju konkurencyjnością, właściwą dla gospodarki rynkowej. Zatem, wykonywane przez komorników czynności, w szczególności składające się na postępowanie egzekucyjne, należy uznać za świadczenie usług za wynagrodzeniem, podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych.

Stosownie do art. 106b ust. 1 pkt 1 i 4 ustawy VAT, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

• sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem

• otrzymane przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Zatem, w przypadku świadczenia przez komornika usługi na rzecz dłużnika prowadzącego działalność gospodarczą komornik jako czynny podatnik VAT był zobowiązany udokumentować świadczoną przez siebie usługę fakturą VAT.

Przepis art. 86 ust. 1 ustawy VAT stanowi, że w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Natomiast nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy VAT. Dla istnienia prawa do odliczenia podatku naliczonego nie jest przy tym konieczny bezpośrednio związek między zakupami a wykonywanymi przez podatnika czynnościami opodatkowanymi. Może to być również związek pośredni, o ile dokonywane zakupy związane są bezpośrednio z działalnością opodatkowaną podatnika. W wyroku z 29.03.2011 r., I FSK 571/10 (Legalis) NSA wyjaśnił, że: Koniecznym warunkiem odliczenia VAT jest zatem istnienie związku pomiędzy zakupami a transakcją opodatkowaną. Jednakże nie zawsze związek ten musi być tego rodzaju, by można było przypisać bezpośrednio dany wydatek do konkretnej transakcji opodatkowanej. W przypadku bowiem tzw. kosztów ogólnych, które stanowią element cenotwórczy w działalności gospodarczej podatnika, wydatki na ten cel zachowują także bezpośredni związek z działalnością, a podatnik ma prawo do odliczenia VAT z tytułu tych zakupów w takim zakresie, w jakim działalność ogólna daje prawo do odliczenia VAT.

Mając na uwadze zaprezentowaną wyżej analizę, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że skoro prowadzone przez komorników sądowych wobec Spółki postępowania egzekucyjne obejmowały długi dotyczące prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności opodatkowanej VAT, to usługi komorników, polegające na uwolnieniu Spółki z długów, uznać należy za związane bezpośrednio z tą działalnością, a w konsekwencji uprawniające do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT wystawionych przez komorników tytułem opłaty stosunkowej.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w interpretacjach podatkowych, np.:

• interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 30.11.2016 r., znak: 3063-ILPP1-1.4512.116.2016.1.MW. Z opisu spraw wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą jako osoba fizyczna, podatek VAT rozlicza na zasadach ogólnych. W miesiącu sierpniu 2016 r. komornik dokonał zajęcia z rachunku bankowego firmy Wnioskodawcy. Jako dłużnik poniósł koszty opłaty stosunkowej naliczonej zgodnie z art. 49 ustawy komorniczej. Zainteresowany wystąpił do komornika o wystawienie faktury VAT w związku z tym, iż zgodnie z wydanym postanowieniem do opłaty stosunkowej doliczony został podatek VAT (23%). Zajęcie komornicze, którego dotyczyła sprawa obejmowało egzekucję wierzytelności wynikającej z niezapłaconych faktur VAT związanych bezpośrednio z prowadzoną działalnością opodatkowaną. (...) w omawianej sprawie, warunki uprawniające do odliczenia podatku naliczonego są spełnione, gdyż Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, a uwolnienie go od posiadania długu pośrednio związane jest z prowadzoną przez niego działalnością opodatkowaną. W konsekwencji, Wnioskodawca ma możliwość odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury otrzymanej od prowadzącego egzekucję komorniczą.

• interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 06.11.2015 r., IBPP1/4512-692/15/ES. (...) wykonywane przez komorników czynności, w szczególności składające się na postępowanie egzekucyjne, należy uznać za świadczenie usług za wynagrodzeniem, podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych. (...) W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca dokona egzekucji świadczenia pieniężnego z majątku dłużnika, w rezultacie czego będzie Wnioskodawcy przysługiwało wynagrodzenie w postaci opłaty stosunkowej, o której mowa w art. 49 ust. 1 UKSE. W związku z powyższym komornik, wykonując czynności w ramach postępowania egzekucyjnego, może świadczyć usługi dla obydwu stron postępowania egzekucyjnego, tj. wierzyciela i dłużnika. Usługa świadczona dla wierzyciela przybiera postać pomocy w wyegzekwowaniu należnego wierzycielowi świadczenia, zaś usługa dla dłużnika sprowadza się do zwolnienia dłużnika z posiadania długu. (...) Otrzymanie wynagrodzenia z tytułu wykonywanych czynności będzie oznaczało, iż w tym przypadku wystąpi odpłatne świadczenie usługi na rzecz podmiotu, od którego pobrano wynagrodzenie. (...) Skoro zatem pobrana przez Wnioskodawcę od dłużnika opłata stosunkowa stanowić będzie w przedmiotowej sprawie w istocie odpłatność za usługę zwolnienia dłużnika od posiadania długu, to usługa ta podlegać będzie opodatkowaniu 23% stawką podatku VAT na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT. () Biorąc powyższe pod uwagę, w przypadku świadczenia przez Wnioskodawcę (komornika) usługi na rzecz dłużnika prowadzącego działalność gospodarczą Wnioskodawca czynny podatnik VAT, zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT będzie zobowiązany udokumentować świadczoną przez siebie usługę fakturą VAT, natomiast w przypadku świadczenia usługi na rzecz dłużnika osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej, Wnioskodawca będzie zobowiązany udokumentować świadczoną przez siebie usługę fakturą VAT tylko wtedy, gdy osoba ta zażąda wystawienia takiej faktury. Mając powyższe na uwadze, stanowisko Wnioskodawcy, że dokonanie egzekucji świadczenia pieniężnego z majątku dłużnika, w rezultacie którego Komornik pobierze od dłużnika opłatę stosunkową, będzie stanowić odpłatne świadczenie usług na rzecz dłużnika, które Komornik będzie zobowiązany udokumentować fakturą VAT wystawioną na dłużnika z wykazanym podatkiem ze stawką 23%, jeśli natomiast dłużnik okaże się osobą fizyczną, obowiązek wystawienia faktury powstanie wyłącznie na żądanie dłużnika, należało uznać za prawidłowe. (...) Kwota otrzymanego przez komornika wynagrodzenia za świadczone usługi zawiera już podatek VAT. Aby zatem ustalić podstawę opodatkowania należy odjąć od otrzymanej należnej komornikowi kwoty wartość podatku należnego, obliczonego metodą "w stu".

• Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 26.01.2016 r., IPTPP1/4512-628/15-2/MSu. Otrzymanie wynagrodzenia z tytułu wykonywanych czynności będzie oznaczało, iż w tym przypadku wystąpi odpłatne świadczenie usługi na rzecz podmiotu, od którego pobrano wynagrodzenie. Skoro zatem pobrana od dłużnika opłata stosunkowa, która w przedmiotowej sprawie stanowi/będzie stanowić odpłatność za usługę zwolnienia dłużnika od posiadania długu, to usługa ta jest/będzie wykonywana na rzecz dłużnika. W niniejszej sprawie ww. usługa świadczona na rzecz dłużnika podlega/będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 8 ust. 1 ustawy.

Podsumowując, Wnioskodawca ma prawo potraktować podatek VAT z faktur wystawionych przez komornika sądowego, w tym faktur zaliczkowych, z tytułu opłaty stosunkowej, ustalonej na podstawie ustawy o komornikach sądowych i egzekucji, jako podatek naliczony przysługujący do odliczenia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel ().

Przez towary w świetle art. 2 pkt 6 ustawy rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Wyjaśnić należy, że przepis art. 8 ust. 1 ustawy jest niejako dopełnieniem art. 7 ust. 1 ustawy i ma na celu objęcie opodatkowaniem każdej transakcji wykonywanej w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, która nie stanowi dostawy towarów, przez co realizowana jest w ten sposób zasada powszechności opodatkowania. Pojęcie usługi zostało zdefiniowane bardzo szeroko. Powyższa definicja jest niewątpliwie szersza niż zakres tego pojęcia w potocznym jego rozumieniu. Taka konstrukcja definicji usług pozwala na objęcie zakresem przedmiotowym podatku od towarów i usług wszelkich transakcji wykonywanych w ramach działalności gospodarczej.

Świadczenie jest opodatkowane, jeżeli jest odpłatne, czyli odbywa się za wynagrodzeniem. Przy czym musi istnieć związek pomiędzy świadczeniem a otrzymanym wynagrodzeniem, tj. ze stosunku prawnego musi wynikać związek pomiędzy otrzymaną usługą, a wynagrodzeniem dla usługodawcy z tego tytułu.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług w rozumieniu art. 5 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Działalność komorników sądowych do dnia 31 grudnia 2018 r. regulowała m.in. ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. o komornikach sądowych i egzekucji (Dz. U. z 2018 r., poz. 1309, z późn. zm.).

Zgodnie z treścią art. 1 ww. ustawy o komornikach sądowych i egzekucji, komornik jest funkcjonariuszem publicznym działającym przy sądzie rejonowym. Na mocy art. 2 ust. 1 i ust. 2 ustawy o komornikach sądowych i egzekucji, czynności egzekucyjne w sprawach cywilnych wykonuje wyłącznie komornik, z zastrzeżeniem wyjątków przewidzianych w innych ustawach. Komornik wykonuje także inne czynności przekazane na podstawie odrębnych przepisów. Komornik pełni czynności osobiście, z wyjątkiem przypadków określonych w przepisach prawa.

Stosownie do treści art. 2 ust. 3 ustawy o komornikach sądowych i egzekucji, komornikom powierza się w szczególności następujące zadania:

1. wykonywanie orzeczeń sądowych w sprawach o roszczenia pieniężne i niepieniężne oraz o zabezpieczenie roszczeń, w tym europejskich nakazów zabezpieczenia na rachunku bankowym;
2. wykonywanie innych tytułów wykonawczych wydanych na podstawie odrębnych przepisów oraz tytułów egzekucyjnych, które zgodnie z odrębnymi przepisami podlegają wykonaniu w drodze egzekucji sądowej bez zaopatrywania ich w klauzulę wykonalności;
3. sporządzanie protokołu stanu faktycznego przed wszczęciem procesu sądowego lub przed wydaniem orzeczenia na zarządzenie sądu lub prokuratora.

W myśl art. 2 ust. 2 ustawy o komornikach sądowych i egzekucji, powyższe czynności komornik pełni osobiście, z wyjątkiem przypadków określonych w przepisach prawa. Komornik na własny rachunek wykonuje czynności określone w art. 2 (art. 3a ww. ustawy o komornikach sądowych i egzekucji).

Dodatkowo należy wskazać, że zgodnie z art. 43 ustawy o komornikach sądowych i egzekucji, za prowadzenie egzekucji i inne czynności wymienione w ustawie komornik pobiera opłaty egzekucyjne.

Według art. 49 ust. 1 ustawy o komornikach sądowych i egzekucji w sprawach o egzekucję świadczeń pieniężnych komornik pobiera od dłużnika opłatę stosunkową w wysokości 15% wartości wyegzekwowanego świadczenia, jednak nie niższej niż 1/10 i nie wyższej niż trzydziestokrotna wysokość przeciętnego wynagrodzenia miesięcznego. Jednakże w przypadku wyegzekwowania świadczenia wskutek skierowania egzekucji do wierzytelności z rachunku bankowego, wynagrodzenia za pracę, świadczenia z ubezpieczenia społecznego jak również wypłacanych na podstawie przepisów o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy, zasiłku dla bezrobotnych, dodatku aktywizacyjnego, stypendium oraz dodatku szkoleniowego, komornik pobiera od dłużnika opłatę stosunkową w wysokości 8% wartości wyegzekwowanego świadczenia, jednak nie niższej niż 1/20 i nie wyższej niż dziesięciokrotna wysokość przeciętnego wynagrodzenia miesięcznego.

Wskazać należy, że od dnia 1 października 2015 r., zgodnie z wydaną przez Ministra Finansów z dnia 9 czerwca 2015 r. interpretacją ogólną sygn. PT1.050.1.2015.LJU.19, w sprawie opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności wykonywanych przez komorników sądowych (Dz. Urz. Min. Fin. z dnia 15 czerwca 2015 r., poz. 41) wykonywane przez komorników sądowych czynności, w szczególności czynności egzekucyjne, należy uznać za podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług za wynagrodzeniem. Do momentu wydania wyżej wskazanej interpretacji ogólnej komornicy sądowi nie byli uznawani za podatników podatku VAT i zgodnie z powyższą interpretacją do końca września 2015 r. byli zwolnieni z obowiązku zapłaty tego podatku od wykonywanych przez nich czynności. Z kolei w związku z wejściem w życie z dniem 1 stycznia 2019 r. przepisów ustawy z dnia 22 marca 2018 r. o komornikach sądowych (Dz. U. z 2018 r., poz. 771, z późn. zm.) oraz przepisów ustawy z dnia 28 lutego 2018 r. o kosztach komorniczych (Dz. U. z 2018 r., poz. 770, z późn. zm.), Minister Finansów w dniu 15 kwietnia 2019 r. wydał interpretację ogólną nr PT9.8101.1.2019 w sprawie statusu komorników sądowych.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1. nabycia towarów i usług,
2. dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Według art. 86 ust. 10 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Zgodnie z art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Przepis ust. 10 stosuje się odpowiednio do całości lub części zapłaty uiszczanej przed dokonaniem dostawy lub wykonaniem usługi (art. 86 ust. 10c ustawy).

W myśl art. 86 ust. 11 ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 13a (art. 86 ust. 13 ustawy).

Jak wynika z powołanych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą, np. dalszej odsprzedaży (towary handlowe) lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług będących przedmiotem dostawy. Bezpośrednio wiążą się więc z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika.

Natomiast o pośrednim związku nabywanych towarów i usług z działalnością przedsiębiorcy można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym z osiąganym przez podatnika obrotem opodatkowanym. Aby jednak można było wskazać, iż określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością podmiotu, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług, a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania obrotu przez podatnika, np. poprzez ich odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, przyczynia się do generowania przez podmiot obrotu.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Wskazać należy ograniczenia wynikające z art. 88 ust. 3a pkt 2 i pkt 4 lit. a ustawy, zgodnie z którymi nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy: transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku, wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane w części dotyczącej tych czynności.

Zatem podstawę do dokonania odliczenia podatku naliczonego może stanowić wyłącznie faktura odzwierciedlająca faktyczne zdarzenie gospodarcze w aspekcie podmiotowym, przedmiotowym oraz ilościowym. Zatem faktura musi potwierdzać, że w rzeczywistości doszło do dostawy towarów lub świadczenia usług pomiędzy konkretnymi podmiotami, w zakresie ściśle określonego towaru lub usługi oraz w zakresie ilości danego towaru lub usługi. Niezgodność któregokolwiek z tych aspektów eliminuje możliwość odliczenia podatku naliczonego, zawartego w fakturze, która nie odzwierciedla rzeczywistego zdarzenia gospodarczego.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa w świetle przedstawionych okoliczności sprawy należy wskazać, że rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W omawianej sprawie warunek uprawniający do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego jest spełniony, ponieważ jak wskazał Zainteresowany długi objęte egzekucją związane były z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą, opodatkowaną podatkiem VAT. Natomiast uwolnienie Zainteresowanego od posiadanych długów pośrednio związane jest z prowadzoną przez niego działalnością opodatkowaną podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym, Wnioskodawca ma prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez komornika sądowego: we wrześniu 2016 r., styczniu, marcu, listopadzie 2017 r., lutym, marcu, maju 2018 r., w tym faktur zaliczkowych, dokumentujących opłatę stosunkową, w terminach przewidzianych w ustawie, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych wymienionych w art. 88 ustawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej rozpatrzone.

Jednocześnie podkreślić należy, iż tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach stanu faktycznego podanego przez Wnioskodawcę. Tut. Organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego stanu faktycznego.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej