Temat interpretacji

W zakresie sposobu opodatkowania usługi najmu lokali mieszkalnych świadczonej na rzecz Spółki, celem zakwaterowania jej pracowników.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy &− przedstawione we wniosku z dnia 18 lipca 2019 r. (data wpływu) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu opodatkowania usługi najmu lokali mieszkalnych świadczonej na rzecz Spółki, celem zakwaterowania jej pracowników jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 18 lipca 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu opodatkowania usługi najmu lokali mieszkalnych świadczonej na rzecz Spółki, celem zakwaterowania jej pracowników.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (dalej jako: Spółka) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W ramach prowadzonej działalności Spółka, jako Wynajmujący zawarł umowy najmu lokali mieszkalnych: w październiku 2018 r. (dalej jako: UMOWA 1), w styczniu 2019 r. (dalej jako: UMOWA 2) oraz w marcu 2019 r. (dalej jako: UMOWA 3).

Przedmiotem UMOWY 1 jest najem:

• lokalu mieszkalnego nr 5, stanowiącego odrębną nieruchomość, składającego się z trzech pokoi, kuchni, skrytki, łazienki i przedpokoju o łącznej powierzchni użytkowej wynoszącej 88,38 mkw,
  
  
  oraz
• lokalu mieszkalnego nr 6, stanowiącego odrębną nieruchomość, składającego się z trzech pokoi, kuchni, skrytki, skrytki II, łazienki i przedpokoju o łącznej powierzchni użytkowej wynoszącej 101,30 mkw.

Przedmiotem UMOWY 2 jest najem lokalu mieszkalnego nr 4, stanowiącego odrębną nieruchomość, składającego się trzech pokoi, kuchni, skrytki, łazienki i przedpokoju, o łącznej powierzchni użytkowej wynoszącej 85,61 mkw.

Przedmiotem UMOWY 3 jest najem lokalu mieszkalnego nr 14, stanowiącego odrębną nieruchomość, składającego się z siedmiu pokoi, dwóch kuchni, dwóch łazienek i dwóch korytarzy, o łącznej powierzchni użytkowej wynoszącej 207,76 mkw.

Wszystkie opisane powyżej lokale mieszkalne znajdują się w tym samym budynku, przy ulicy ... w ...

Najemcą jest spółka prawa handlowego (sp. z o.o.).

Najemca wynajął wyżej wymienione lokale mieszkalne dla swoich pracowników, w celu zapewnienia im miejsca pobytu na czas wykonywanej pracy.

Pracownicy Najemcy, sami zamieszkują w wynajmowanych mieszkaniach - tzn. bez rodziny, która zamieszkuje w innym miejscu będącym ich właściwym miejscem zamieszkania (obecnie są to głównie obywatele Ukrainy).

Zgodnie z postanowieniami umów najmu:

• Najemca zobowiązuje się do wykorzystywania lokalu wyłącznie na cele mieszkaniowe,
• strony ustalają, iż wszelkie koszty, świadczenia, podatki i inne opłaty związane z eksploatacją lokalu mieszkalnego , przez czas trwania umowy, ponosić będzie Najemca,
• po odbiorze przedmiotu najmu Najemca ma prawo przez cały czas obowiązywania umowy do niezakłóconego posiadania przedmiotu najmu i jego używania w celach mieszkaniowych,
• umowa została zawarta na czas nieokreślony,
• umowa może zostać rozwiązana przez każdą ze stron z zachowaniem trzymiesięcznego okresu wypowiedzenia ze skutkiem na koniec miesiąca następującego po miesiącu, w którym strona otrzymała wypowiedzenie w formie pisemnej.

Rozliczenia wynikające z umów najmu następują w cyklach miesięcznych.

Opisane wyżej usługi najmu Spółka dokumentuje i zamierza w przyszłości dokumentować fakturami VAT, stosując zwolnienie od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 u.p.t.u .

Natomiast w odniesieniu do opłat za media (tj. opłat za ogrzewanie, prąd itp.) związanych z wynajmowanymi lokalami mieszkalnymi Wnioskodawca wystawia faktury VAT ze stawką inną niż zwolniona.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy świadczenie tak opisanych usług najmu lokalu mieszkalnego, które usługi zostały już wykonane i co do których powstał już obowiązek podatkowy korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 u.p.t.u., jako usługa w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe, czy też właściwa jest stawka 8% lub 23%? (zaistniały stan faktyczny)
2. Czy świadczenie tak opisanych usług najmu lokalu mieszkalnego będzie korzystało ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 u.p.t.u., jako usługa w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe, czy też właściwa jest stawka 8% lub 23%? (zdarzenie przyszłe)

Zdaniem Wnioskodawcy, może on dla świadczonych usług zastosować zwolnienie zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 36 u.p.t.u.

Zgodnie z treścią art. 43 ust. 1 pkt 36 u.p.t.u., zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Na mocy art. 43 ust. 20 u.p.t.u., zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 36, nie ma zastosowania do usług wymienionych w poz. 163 załącznika nr 3 do ustawy, w którym wymienione zostały usługi związane z zakwaterowaniem, oznaczone symbolem PKWiU 55.

Wg wyjaśnień Głównego Urzędu Statystycznego do PKWiU dział 55 obejmuje:

• usługi w zakresie zapewnienia krótkotrwałego pobytu turystom i pozostałym podróżnym,
• usługi w zakresie zakwaterowania na dłuższy okres studentów, osób pracujących i pozostałych osób.

Dział 55 nie obejmuje natomiast usług w zakresie zapewnienia długotrwałego zakwaterowania jako głównego miejsca pobytu w obiektach takich jak: apartamenty, zazwyczaj w cyklu miesięcznym lub rocznym, sklasyfikowanego w odpowiednich grupowaniach Sekcji L.

Podsumowując powyższe rozważania, wskazać należy ze przesłanki do zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 36 u.p.t.u., są następujące:

• świadczenie usługi na własny rachunek,
• charakter mieszkalny nieruchomości,
• mieszkaniowy cel najmu lub dzierżawy.

Zdaniem Wnioskodawcy, zaistnienie wszystkich powyższych przesłanek skutkuje zastosowaniem
zwolnienia od podatku.

W niniejszej sprawie, lokal mieszkalny jest wynajmowany Najemcy z przeznaczeniem na cele mieszkaniowe (co wynika z zawartej umowy). Ostatecznym celem oddania w najem lokalu mieszkalnego mieszkalnych jest bowiem zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych pracowników Najemcy w związku z ich stałym pobytem na czas wykonywanej pracy.

Nie jest istotne, że pracownicy Najemcy nie są stroną najmu, bowiem w ich imieniu występuje pracodawca (Najemca), zatem sens wynajmu stanowi zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych pracowników w czasie, w którym pełnią oni obowiązki służbowe. Przepis art. 43 ust. 1 pkt 36 u.p.t.u. nie uzależnia zastosowania zwolnienia od rodzaju czy formy prawnej podmiotu świadczącego usługę, czy i podmiotu nabywającego tę usługę.

Zatem w przedstawionych okolicznościach za spełnione należy uznać wyżej opisane przesłanki wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 36 u.p.t.u..

Stanowisko Wnioskodawcy potwierdzają następujące interpretacje wydane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

• z dnia 22.05.2019 r., nr 0113-KDIPT1-2.4012.93.2019.2.JS,
• z dnia 09.05.2019 r., nr 0112-KDIL2-2.4012.78.2019.4.GM,
• z dnia 09.05.2019 r., nr 0112-KDIL2-2.4012.78.2019.4.GM,
• z dnia 15.04.2019 r., nr 0113-KDIPT1-3.4012.130.2019.1.MWJ,
• z dnia 09.04.2019 r., nr 0112-KDIL2-2.4012.79.2019.2.GM,
• z dnia 03.04.2019 r., nr 0111-KDIB3-1.4012.54.2019.2.RSZ,
• z dnia 28.03.2019 r., nr 0112-KDIL2-1.4012.68.2019.1.AS
• z dnia 25.03.2019 r., nr 0112-KDIL1-1.4012.43.2019.2.MJ,
• z dnia 29.01.2019 r.nr 0115-KDIT1-1.4012.753.2018.2.EA,
• z dnia 11.01.2019 r.nr 0112-KDIL4.4012.632.2018.1.AR
• z dnia 10.01.2019 r., nr 0112-KDIL2-1.4012.654.2018.1.MC.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel ().

Przez towary w oparciu o art. 2 pkt 6 ustawy rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.

Należy wskazać, że umowa najmu jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony zarówno wynajmującego, jak i najemcę określone przepisami obowiązki.

Jak wynika z art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145), przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Najem jest więc umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wynajmującego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie najemcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie lokalu przez jego najemcę.

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku stosownie do art. 41 ust. 2 ustawy wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 146aa ust. 1 pkt 1 i 2, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%:

• stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%
• stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

Zgodnie z treścią art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Należy ponadto zauważyć, że stosownie do art. 43 ust. 20 ustawy, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 36, nie ma zastosowania do usług wymienionych w poz. 163 załącznika nr 3 do ustawy (w pozycji nr 163 tego załącznika, stanowiącego wykaz towarów i usług, opodatkowanych stawką podatku w wysokości obecnie 8%, znajdują się usługi związane z zakwaterowaniem, oznaczone symbolem PKWiU 55).

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że ze zwolnienia od podatku od towarów i usług korzysta wyłącznie świadczenie usług wynajmu nieruchomości (lub jej części) o charakterze mieszkalnym na cele mieszkaniowe. Zastosowanie zwolnienia jest więc uzależnione od spełnienia przesłanek obiektywnych dotyczących charakteru wynajmowanego lokalu (lokal mieszkalny) oraz subiektywnych dotyczących przeznaczenia wynajmowanego lokalu (cel mieszkaniowy). W związku z tym zwolnieniu nie podlega wynajem nieruchomości o charakterze mieszkalnym na cel inny niż mieszkaniowy. Przy czym przepis nie uzależnia zastosowania zwolnienia od rodzaju czy formy prawnej podmiotu świadczącego usługę, jak i podmiotu nabywającego tę usługę.

Powyższe wskazuje, że przesłanki do zastosowania zwolnienia są następujące:

• świadczenie usługi na własny rachunek,
• charakter mieszkalny nieruchomości,
• mieszkaniowy cel najmu lub dzierżawy.

Zaistnienie wszystkich powyższych przesłanek skutkuje zastosowaniem zwolnienia od podatku. Podatnik będzie mógł zatem skorzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług ww. usługi, jeśli umowa najmu w swojej treści zawiera między innymi postanowienia, z których w sposób niebudzący wątpliwości wynika, że dotyczy ona lokalu mieszkalnego i lokal ten może być wykorzystany przez najemcę tylko w celach mieszkaniowych.

W tym miejscu podkreślić należy, że zwolnienie, które znajduje się w art. 43 ust. 1 pkt 36 stanowi implementację art. 135 ust. 1 lit. 1 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. ws. wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (DZ.U. UE L 2006.347.1 z poźn. zm.). Przepis powyższy stanowi, że Państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje: (...) dzierżawę i wynajem nieruchomości. Krajowe ustawodawstwo stanowi o zwolnieniu z opodatkowania usługi najmu pod warunkiem jego mieszkaniowego przeznaczenia.

W przedmiotowej sprawie, Wnioskodawca powziął wątpliwość, czy w przypadku wynajmu (podnajmu) lokali mieszkalnych dla podmiotu gospodarczego, z przeznaczeniem na cele mieszkaniowe wyłącznie pracowników tego podmiotu, Wnioskodawca może i będzie mógł, jako czynny podatnik VAT, zastosować zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy.

Usługa najmu nieruchomości korzysta ze zwolnienia na podstawie ww. art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, pod warunkiem łącznego spełnienia przesłanek co do podmiotu, przedmiotu i celu takiej umowy. Podatnik podatku VAT może i będzie mógł, zatem skorzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług ww. usługi, jeśli umowa najmu w swojej treści zawiera między innymi postanowienia, z których w sposób niebudzący wątpliwości wynika, że dotyczy ona lokalu mieszkalnego i lokal ten może być wykorzystany przez najemcę tylko w celach mieszkaniowych.

W niniejszej sprawie, jak wynika z wniosku Najemca zobowiązuje się do wykorzystywania lokalu wyłącznie na cele mieszkaniowe. Ostatecznym celem oddania w najem mieszkania jak wskazano jest zatem zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych pracowników (najemcy). Nie jest istotnym, że pracownicy tej spółki nie są stroną wynajmu, bowiem w ich imieniu występuje podmiot gospodarczy, zatem sens wynajmu stanowi zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych pracowników w czasie, w którym pełnią oni obowiązki służbowe. Istotny jest cel, na jaki lokal mieszkalny jest wynajmowany przez Wnioskodawcę &− wynajmowany jest najemcy z przeznaczeniem na cele mieszkaniowe (co wynika z zawartej umowy). Zatem w przedstawionych okolicznościach znajdzie zastosowania zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Ponadto należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej