Temat interpretacji

brak obowiązku wykazania w spisie z natury sporządzonym w związku z likwidacją działalności gospodarczej lokalu, w odniesieniu do którego upłynął okres korekty, o którym mowa w art. 91 ustawy, brak obowiązku korekty odliczonego podatku naliczonego stosownie do art. 91 ustawy w przypadku darowizny przedmiotowego lokalu po zakończeniu działalności

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 15 lipca 2019 r. (data wpływu 26 lipca 2019 r.) uzupełnionym pismem z dnia 24 września 2019 r. (data wpływu 26 września 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

• braku obowiązku wykazania w spisie z natury sporządzonym w związku z likwidacją działalności gospodarczej lokalu, w odniesieniu do którego upłynął okres korekty, o którym mowa w art. 91 ustawy,

• braku obowiązku korekty odliczonego podatku naliczonego stosownie do art. 91 ustawy w przypadku darowizny przedmiotowego lokalu po zakończeniu działalności

-jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 26 lipca 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej od towarów i usług w zakresie:

• braku obowiązku wykazania w spisie z natury sporządzonym w związku z likwidacją działalności gospodarczej lokalu, w odniesieniu do którego upłynął okres korekty, o którym mowa w art. 91 ustawy,

• braku obowiązku korekty odliczonego podatku naliczonego stosownie do art. 91 ustawy w przypadku darowizny przedmiotowego lokalu po zakończeniu działalności.

Wniosek uzupełniono z dnia 24 września 2019 r. (data wpływu 26 września 2019 r.) o stanowisko.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą od 27 sierpnia 1985 r. pod firmą Sklep Wędkarski . H.S.

Księgowość jest prowadzona w formie podatkowej księgi przychodów i rozchodów, Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT.

Do celu prowadzenia ww. działalności gospodarczej w 1998 r. Wnioskodawca kupił lokal użytkowy położony pod ww. adresem o powierzchni 80m², dokumentując ten zakup fakturą VAT.

Wartość nieruchomości netto wyniosła według faktury 70.000,00 zł, brutto 85.900,00 zł. W kwocie faktury 500,00 zł stanowiła wartość udziału w prawie użytkowania wieczystego gruntu pod budynkiem wspólnym. Lokal ten Wnioskodawca nabył wraz ze swoją żoną na zasadzie współwłasności małżeńskiej łącznej. W lokalu tym, zaraz po jego nabyciu Wnioskodawca poczynił nakłady w postaci remontów w wysokości 15.000,00 zł.

Ponieważ Wnioskodawca ma już 70 lat, podjął decyzję o zakończeniu działalności gospodarczej jeszcze w tym roku.

W związku z powyższym Wnioskodawca przewiduje dwa zdarzenia:

1. Przy zamykaniu działalności gospodarczej sporządzi stosownie do obowiązujących przepisów remanent likwidacyjny.
2. Daruje swojej siostrze przedmiotowy lokal użytkowy w okresie 12 miesięcy od zaprzestania wykonywania działalności gospodarczej, przy czym wcześniej umownie zniesie ustrój współwłasności małżeńskiej tego lokalu w ten sposób, że jego wyłącznym właścicielem stanie się tylko Wnioskodawca.

Wnioskodawca jednocześnie informuje, że:

1. Z tego co pamięta (od daty nabycia przedmiotowego lokalu użytkowego upłynęło ponad 20 lat) dokonał on odliczenia podatku naliczonego z faktury dokumentującej zakup nieruchomości i faktur obejmujących remont lokalu.
2. Lokal wykorzystywał do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług (handel artykułami wędkarskimi).
3. Wydatki poniesione na remont lokalu nie stanowiły przebudowy rozumianej jako dokonanie istotnych zamian przeprowadzonych w celu zmiany ich wykorzystania lub w celu znaczącej zmiany warunków zasiedlenia. Z tego co Wnioskodawca pamięta, remont polegał na odświeżeniu lokalu (szpachlowanie, malowanie, naprawa i wymiana witryn, posadzek itp.) a jako koszt wyniósł 15.000,00 zł. W wyniku remontu lokal nie zmienił w żaden sposób swojej funkcji. Od tego remontu upłynęło 20 lat. Po niezbędnym remoncie (pond 20 lat temu), Wnioskodawca zaczął w nim prowadzić działalność handlową i jest to jedyne jego zajęcie, które miało miejsce.
4. Data oddania do użytkowania po nakładach na remont 1998 r.
5. Lokal nie był wykorzystywany na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.
6. Lokal nie był nikomu udostępniany. Cały czas Wnioskodawca używał go wyłącznie do celów swojej własnej działalności gospodarczej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy w podanych wyżej okolicznościach Wnioskodawca będzie zobowiązany wykazać przedmiotowy lokal w remanencie likwidacyjnym w celu rozliczenia podatku VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy.

Zdarzenie 1.

Na podstawie przepisów art. 14 ust. 1 i 4 oraz art. 91 ust. 2 i ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług z uwagi na upływ czasu obowiązek rozliczenia podatku VAT z tytułu nabycia przez Wnioskodawcę nieruchomości i jej remontu go nie obejmuje. Tym samym nie obejmie go obowiązek dokonania korekty podatku VAT z ww. tytułów w przypadku zakończenia działalności gospodarczej w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy (art. 91 ust. 3. ww. ustawy).

Podobne stanowisko zajął WSA w Lublinie dnia 16 października 2013 r., sygn. Akt I SA/Lu 771/13, stwierdzono: ,,(...) Uwzględnienie relacji pomiędzy art. 14 oraz art. 91 u.p.t.u. prowadzi do konstatacji, zgodnie z którą ustawodawca dokonał korelacji pomiędzy opodatkowaniem środków trwałych z tytułu likwidacji działalności, a prawem odliczenia tej części podatku naliczonego z tytułu ich nabycia, która nie została odliczona w okresie korekty (5 lub 10 lat). Oznacza to, że po upływie okresu korekty, środki trwałe podatnika w momencie likwidacji przez niego działalności, nie powinny podlegać opodatkowaniu i być ujmowane w spisie likwidacyjnym, skoro minął normatywnie określony czas korekty podatku naliczonego z tytułu ich nabycia, wynikający z założonego czasu zużycia tych środków w działalności podatnika (...).

Tym samym, w przypadku środków trwałych będących w okresie korekty, w odniesieniu do art. 91 ust. 5 ustawy o VAT, likwidując działalność, należy je wykazać w remanencie likwidacyjnym i dokonać korekty VAT pozostałej części. Jednak w przypadku środków trwałych po okresie korekty, czyli w przypadku Wnioskodawcy, powinien mieć zastosowanie art. 91 ustawy o VAT, czyli po tym okresie (po upływie 10 lat) w momencie likwidacji działalności środek trwały nie powinien zostać wykazany w remanencie likwidacyjnym w związku z odprowadzeniem podatku VAT.

Zdarzenie 2.

(ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu wniosku)

W wyżej wymienionych okolicznościach, dokonując darowizny na rzecz siostry Wnioskodawca nie ma obowiązku dokonania korekty odliczonego podatku naliczonego przy zakupie przedmiotowej nieruchomości na podstawie art. 91 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, z uwagi na fakt, iż od daty nabycia tej nieruchomości i oddania jej do użytkowania w 1998 r. upłynęło już więcej niż 10 lat.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do art. 14 ust. 1 pkt 2 ustawy, opodatkowaniu podatkiem podlegają towary własnej produkcji i towary, które po nabyciu nie były przedmiotem dostawy towarów, w przypadku zaprzestania przez podatnika, o którym mowa w art. 15, będącego osobą fizyczną albo przedsiębiorstwem w spadku wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu, obowiązanego, na podstawie art. 96 ust. 6, do zgłoszenia zaprzestania działalności naczelnikowi urzędu skarbowego.

W myśl art. 14 ust. 2 ustawy, przepisu ust. 1 nie stosuje się do podatników, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9.

Jak stanowi art. 14 ust. 3 ustawy, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w art. 15, będący osobą fizyczną albo przedsiębiorstwem w spadku, nie wykonywał czynności podlegających opodatkowaniu co najmniej przez 10 miesięcy. Nie dotyczy to podatników, którzy zawiesili wykonywanie działalności gospodarczej na podstawie przepisów dotyczących zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 14 ust. 4 ustawy, przepisy ust. 1 i 3 stosuje się do towarów, w stosunku do których przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Stosownie do art. 14 ust. 5 ustawy, w przypadkach, o których mowa w ust. 1 i 3, podatnicy są obowiązani sporządzić spis z natury towarów na dzień rozwiązania spółki, zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu albo wystąpienia przypadków, o których mowa w ust. 1 pkt 3, zwany dalej spisem z natury. Podatnicy są obowiązani załączyć informację o dokonanym spisie z natury, o ustalonej na jego podstawie wartości i o kwocie podatku należnego, do deklaracji podatkowej składanej za okres obejmujący dzień rozwiązania spółki, zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu albo wystąpienia przypadków, o których mowa w ust. 1 pkt 3.

W świetle art. 14 ust. 6 ustawy, obowiązek podatkowy w przypadku, o którym mowa w ust. 1, powstaje w dniu rozwiązania spółki, zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu albo wystąpienia przypadków, o których mowa w ust. 1 pkt 3.

W myśl art. 14 ust. 7 ustawy, dostawa towarów dokonywana przez byłych wspólników spółek, o których mowa w ust. 1 pkt 1, oraz przez osoby fizyczne, o których mowa w ust. 1 pkt 2 i ust. 3, której przedmiotem są towary objęte spisem z natury, podlega zwolnieniu od podatku przez okres 12 miesięcy od dnia, o którym mowa w ust. 6, pod warunkiem rozliczenia podatku od towarów objętych spisem z natury.

Zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10a, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6, 10 lub 10a lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Natomiast w myśl art. 91 ust. 2 ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym, że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Przepis art. 91 ust. 3 ustawy stanowi, że korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.

W przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty art. 91 ust. 4 ustawy.

W świetle art. 91 ust. 5 ustawy, w przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy.

Na mocy art. 91 ust. 6 ustawy, w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

• opodatkowane w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;

• zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

Zgodnie z brzmieniem art. 91 ust. 7 ustawy, przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Stosownie do art. 91 ust. 7a ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

W oparciu o art. 91 ust. 7b ustawy, w przypadku towarów i usług innych niż wymienione w ust. 7a, wykorzystywanych przez podatnika do działalności gospodarczej, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 1, ust. 2 zdanie trzecie i ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 7c.

Jak stanowi ust. 7c powołanego artykułu, jeżeli zmiana prawa do obniżenia podatku należnego wynika z przeznaczenia towarów lub usług, o których mowa w ust. 7b, wyłącznie do wykonywania czynności, w stosunku do których nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego, lub wyłącznie do czynności, w stosunku do których takie prawo przysługuje korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym wystąpiła ta zmiana. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli od końca okresu rozliczeniowego, w którym wydano towary lub usługi do użytkowania, upłynęło 12 miesięcy.

W przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od towarów i usług, innych niż wymienione w ust. 7a i 7b, w szczególności towarów handlowych lub surowców i materiałów, nabytych z zamiarem wykorzystania ich do czynności, w stosunku do których przysługuje pełne prawo do obniżenia podatku należnego lub do czynności, w stosunku do których prawo do obniżenia podatku należnego nie przysługuje, i niewykorzystanych zgodnie z takim zamiarem do dnia tej zmiany, korekty podatku naliczonego dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okresy rozliczeniowe, w których wystąpiła ta zmiana (art. 91 ust. 7d ustawy).

Analiza powołanych wyżej przepisów jednoznacznie wskazuje, że w przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od towarów i usług (zmiany przeznaczenia), tj. zarówno w sytuacji, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, jak również w sytuacji, gdy nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi, podatnik jest obowiązany dokonać korekty podatku.

W świetle powyższych regulacji prawnych, obowiązki wynikające z przepisu art. 14 ust. 1 pkt 2 ustawy ciążą na podatniku tegoż podatku, będącym osobą fizyczną, zaprzestającym wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, obowiązanym na podstawie art. 96 ust. 6, do zgłoszenia zaprzestania działalności naczelnikowi urzędu skarbowego.

Z przywołanych przepisów wynika, że obowiązek opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotyczy tej części posiadanych przez osobę fizyczną towarów, które po nabyciu nie zostały odprzedane i w stosunku, do których przysługiwało podatnikowi prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. A zatem warunkiem koniecznym do opodatkowania towarów w zakresie wynikającym z art. 14 ustawy o podatku od towarów i usług jest istnienie po stronie podatnika prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony przy zakupie towaru.

W przypadku więc zaistnienia określonych okoliczności, wszystkie towary, przy zakupie których został odliczony podatek naliczony muszą zostać opodatkowane podatkiem od towarów i usług, aby zrównoważyć to odliczenie, w tym również środki trwałe oraz wyposażenie. Bez znaczenia natomiast pozostaje długość okresu, przez który były wykorzystane towary stanowiące środki trwałe i wyposażenie i tym samym upływ okresu korekty, o której mowa w art. 91 ustawy.

Zauważyć należy, iż opodatkowanie towarów, które po nabyciu nie zostały odsprzedane, uzasadnione jest konstrukcją podatku od towarów i usług jako podatku konsumpcyjnego, jak również jest przejawem zasady neutralności tego podatku. Jeśli bowiem podatnik odliczył podatek od nabycia towarów, które później zostały przeznaczone w istocie na konsumpcję, to wówczas powinien zostać obciążony podatkiem należnym, aby zapewnić faktyczne, jednokrotne opodatkowanie konsumpcji. W takim bowiem przypadku następuje zrównanie pozycji byłego podatnika, który nabytych towarów nie wykorzystał w opodatkowanej działalności gospodarczej, z pozycją ostatecznego konsumenta, który musi ponieść ciężar podatku zawartego w cenie nabycia towarów.

Zaprzestając wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług-likwidacja działalności gospodarczej, na podatniku tegoż podatku, będącym osobą fizyczną ciążą obowiązki wynikające z przepisu art. 14 ustawy. Jak bowiem wskazano, w świetle art. 14 ust. 1 pkt 2 ustawy, opodatkowaniu podatkiem podlegają towary własnej produkcji i towary, które po nabyciu nie były przedmiotem dostawy towarów, w przypadku zaprzestania przez podatnika, o którym mowa w art. 15, będącego osobą fizyczną wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu, obowiązanego na podstawie art. 96 ust. 6, do zgłoszenia zaprzestania działalności naczelnikowi urzędu skarbowego.

Tak więc w związku z planowaną przez Wnioskodawcę (będącym podatnikiem podatku VAT, zarejestrowanym jako VAT czynny) likwidacją działalności gospodarczej, Wnioskodawca będzie zobowiązany do sporządzenia na dzień likwidacji spisu z natury, w którym winny być ujęte wszystkie towary w tym środki trwałe i wyposażenie, a zatem i lokal będący przedmiotem wniosku, które po nabyciu nie były przedmiotem dostawy towarów, i w stosunku do których przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zatem Wnioskodawca będzie zobowiązany ująć lokal będący przedmiotem wniosku w spisie z natury i opodatkować podatkiem od towarów i usług według właściwej stawki lub zastosować zwolnienia od podatku, jeśli taka możliwość będzie wynikać z przepisów.

Odnosząc się do powołanego w stanowisku wyroku WSA w Lublinie z dnia 16 października 2013 r. sygn. akt I SA/Lu 771/13 wskazać należy, że wyrok NSA z dnia 18 listopada 2016 r. sygnatura I FSK 1349/16 uchylił ww. wyrok sygn. akt I SA/Lu 771/13 w całości.

Ponadto należy wskazać, że TSUE w dniu 16 czerwca 2016 r. wydał wyrok w sprawie C-229/15 Minister Finansów przeciwko Janowi Mateusiakowi, w którym wskazał, że art. 18 lit. c) dyrektywy 2006/112/WE upoważnia państwa członkowskie do przyjęcia szczególnego przepisu dla sytuacji, w których podatnik kończy prowadzenie działalności gospodarczej. TSUE wskazał, że cel opodatkowania zatrzymania towarów, które były podstawą odliczenia, na mocy art. 18 lit. c) dyrektywy jest zbliżony do celu mechanizmu korekt w zakresie, w jakim zmierza on, po pierwsze, do uniknięcia przysporzenia bezpodstawnej korzyści gospodarczej na rzecz podatnika kosztem konsumenta końcowego, który nabywając towar, płaci podatek VAT, oraz po drugie, do zapewnienia związku między odliczeniem podatku naliczonego oraz poborem podatku należnego.

W ocenie TSUE podobieństwo celów nie oznacza jednakże, że okres przewidziany do dokonania korekty odliczenia poprzez częściowe płatności przez kilka lat zgodnie z art. 184187 dyrektywy 2006/112/WE może odpowiadać okresowi, po upływie którego zgodnie z art. 18 lit. c) owej dyrektywy opodatkowanie nie jest już możliwe. Z art. 18 lit. c) dyrektywy wynika przede wszystkim, że zatrzymanie towarów przez podatnika w wypadku zaprzestania działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu można uznać za odpłatną dostawę towarów, jeżeli podatek VAT od takich towarów podlegał w całości lub w części odliczeniu w momencie ich nabycia.

Żadna inna przesłanka, w szczególności związana z okresem po nabyciu, podczas którego musi dojść do zatrzymania następującego po zaprzestaniu działalności, aby móc podlegać opodatkowaniu, nie została przewidziana w art. 18 lit. c) dyrektywy 2006/112/WE. Omawiany przepis, w odniesieniu do jego stosowania, nie zawiera odwołania do przepisów dotyczących korekty odliczenia przewidzianych w art. 184192 dyrektywy, w przeciwieństwie do art. 168a ust. 1 akapit drugi tej dyrektywy, który odsyła do przepisów w odniesieniu do opodatkowania wykorzystania nieruchomości na cele prywatne na podstawie art. 26 dyrektywy.

Polska na mocy art. 18 lit. c) dyrektywy 2006/112/WE skorzystała z opcji opodatkowania VAT czynności zatrzymania przez podatnika towarów na skutek zaprzestania prowadzenia działalności gospodarczej. Kwestie te uregulowane zostały w art. 14 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710). Zgodnie z art. 14 ust. 1 opodatkowaniu podatkiem podlegają towary własnej produkcji i towary, które po nabyciu nie były przedmiotem dostawy towarów, w przypadku rozwiązania spółki cywilnej lub handlowej niemającej osobowości prawnej, a także w przypadku zaprzestania przez podatnika, będącego osobą fizyczną wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu. Przepisy art. 14 ust. 1 stosuje się do towarów, w stosunku do których przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (art 14 ust. 3 ustawy o VAT). Przepis art. 14 ustawy o VAT nie odwołuje się do przepisów dotyczących terminu dokonywania korekty VAT, co oznacza, że stosowanie tej regulacji nie jest ograniczone czasowo. Zatem niezależnie od okresu, który upłynął od nabycia lub wytworzenia towarów objętych dyspozycją art. 14 ust. 1, podatnik jest zobowiązany do uiszczenia VAT z tytułu zatrzymania takich towarów, jeżeli w stosunku do tych towarów przysługiwało mu prawo do odliczenia VAT.

Konkludując, TSUE wskazał, że w świetle powyższych rozważań na zadane pytanie należy odpowiedzieć, iż art. 18 lit. c) dyrektywy VAT należy interpretować w ten sposób, że w wypadku zaprzestania podlegającej opodatkowaniu działalności gospodarczej podatnika zatrzymanie towarów przez podatnika, jeżeli podatek VAT od owych towarów podlegał odliczeniu w momencie ich nabycia, można uznać za odpłatną dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, jeżeli upłynął okres korekty przewidziany w art. 187 dyrektywy VAT.

Zatem ww. orzeczenia potwierdzają słuszność zajętego przez tut. organ stanowiska, zgodnie z którym w sporządzonym na dzień likwidacji spisie z natury winny być ujęte wszystkie towary (w tym środki trwałe i wyposażenie), które po nabyciu nie były przedmiotem dostawy towarów, i w stosunku do których przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Bez znaczenia natomiast pozostaje okoliczność, czy w odniesieniu do tych towarów upłynął okres korekty, o którym mowa w art. 91 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytani nr 1 należało uznać za nieprawidłowe.

Odnośnie pytania nr 2, dotyczącego obowiązku korekty odliczonego podatku naliczonego stosownie do art. 91 ustawy, należy wskazać, że w przypadku darowizny przedmiotowego lokalu po zakończeniu działalności Wnioskodawca w momencie dokonania tej czynności nie będzie dział już w charakterze podatnika, ponieważ będzie sprzedawał składnik swojego majątku prywatnego. Tym samym sprzedaż lokalu stanowiącego majątek prywatny podatnika stanowi zwykłe wykonywanie prawa własności, niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.

Mając powyższe na uwadze, jak również fakt, że z wniosku nie wynika, aby po likwidacji działalności gospodarczej przez Zainteresowanego i ujęciu w spisie z natury przedmiotowego lokalu, był on wykorzystywany przez niego do jakichkolwiek czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, to późniejsza jego darowizna przez Wnioskodawcę nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. Bowiem Zainteresowany w stosunku do tej darowizny nie wystąpi w charakterze podatnika, zatem czynność ta nie będzie stanowiła działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, lecz będzie stanowiła sprzedaż majątku osobistego Wnioskodawcy, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie będą miały zastosowania.

Zatem mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy wskazać, że w przypadku darowizny przedmiotowego lokalu po zakończeniu działalności nie mają zastosowania przepisy art. 91 ust. 2 i następne ustawy dotyczące korekty podatku naliczonego.

Oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy w zakresie braku obowiązku korekty odliczonego podatku naliczonego stosownie do art. 91 ust. 2 ustawy w przypadku darowizny przedmiotowego lokalu po zakończeniu działalności, należy uznać je za nieprawidłowe. Jakkolwiek Zainteresowany wywiódł prawidłowy skutek prawny, to argumentacja Wnioskodawcy, iż brak obowiązku korekty wynika z faktu, że od daty nabycia tej nieruchomości i oddania jej do użytkowania w 1998 r. upłynęło już więcej niż 10 lat, jest nieprawidłowa.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem, czy wskazanym we wniosku, tj. opodatkowanie podatkiem od towarów i usług według właściwej stawki lub też z zastosowanie zwolnienia od podatku lokalu ujętego w spisie z natury, nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w .. za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Stanowisko

nieprawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej