Temat interpretacji

Wnioskodawcy zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z uwzględnieniem ograniczeń, o których mowa w art. 86a ustawy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 8 lipca 2019 r. (data wpływu za pośrednictwem platformy ePUAP 8 lipca 2019 r.), uzupełniony za pośrednictwem platformy ePUAP w dniu 6 września 2019 r. w odpowiedzi na wezwanie Organu z dnia 30 sierpnia 2019 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów przy wykorzystaniu kart flotowych jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 8 lipca 2019 r. wpłynął za pośrednictwem platformy ePUAP ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów przy wykorzystaniu kart flotowych. Wniosek został uzupełniony za pośrednictwem platformy ePUAP w dniu 6 września 2019 r. w odpowiedzi na wezwanie Organu z dnia 30 sierpnia 2019 r. otrzymane przez pełnomocnika w dniu 2 września 2019 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Sp. z o.o. (dalej: Wnioskodawca) jest zarejestrowana jako czynny polski podatnik podatku od towarów i usług (dalej: VAT). Wnioskodawca, jako członek międzynarodowej grupy A, prowadzi działalność w zakresie udostępnienia i sprzedaży systemów rusztowań na rzecz polskich podmiotów, przy czym obydwie formy działalności podlegają VAT wg stawki 23%. Wnioskodawca nie sprzedaje towarów i usług, które podlegałyby zwolnieniu z VAT czy też niepodlegających temu podatkowi.

Wnioskodawca zatrudnia kilku przedstawicieli handlowych, których głównym zadaniem jest pozyskiwanie kontrahentów zainteresowanych współpracą biznesową. W tym celu, przedstawiciele ci muszą regularnie przemieszczać się samochodami osobowymi (często na znaczne odległości), co z kolei wymaga regularnego nabywania przez Wnioskodawcę paliwa dla potrzeb takich przejazdów, i to na stacjach benzynowych rozsianych po całej Polsce. Oprócz ww. samochodów osobowych, dla celów swojej działalności Wnioskodawca posiada i wykorzystuje także jeden pojazd, kwalifikowany jako samochód ciężarowy, co potwierdza stosowna adnotacja VAT-1a w dowodzie tegoż pojazdu. Pojazd ten jest wykorzystywany przez pracowników Wnioskodawcy w razie potrzeby przewozu systemów rusztowań do kontrahentów.

W celu zoptymalizowania zakupu paliwa do ww. przejazdów, Wnioskodawca podjął współpracę z niemiecką firmą D, oferującą tzw. karty flotowe. Stając się klientem D, Wnioskodawca spodziewa się osiągnąć wymierne korzyści, m.in. w postaci usprawnienia obiegu dokumentów (np. mniejsza ilość faktur zakupowych) oraz ułatwienia sposobu płatności za towary i usługi nabywane przez przedstawicieli handlowych podczas ich podróży. Jest to przede wszystkim paliwo, choć nabywane są również akcesoria związane z eksploatacją pojazdów, jak np. AdBlue, płyny do spryskiwaczy, olej silnikowy itp.

Model biznesowy D przedstawić można następująco: D jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT w Polsce), nie posiada natomiast siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju. D zawiera w Polsce umowy z klientami (np. Wnioskodawcą), które dotyczą bezgotówkowego zaopatrywania ich w towary i usługi znajdujące się w ofercie D, na stacjach paliw współpracujących z D. Działalność gospodarcza D, prowadzona na terenie całej Europy, polega na bezgotówkowym zaopatrywaniu firm w paliwa, smary, części, akcesoria i inne towary i usługi wykorzystywane przez te firmy, przy czym wydania tych towarów oraz świadczenia usług w imieniu D dokonują partnerzy serwisowi D, tj. stacje paliw lub serwisowe, z którymi D zawarła odrębne umowy o dostawy towarów bądź świadczenie usług. D nie posiada własnej sieci stacji paliw ani serwisowych.

Ważnym elementem modelu biznesowego D jest rozwinięty przez nią system kart flotowych, umożliwiający jej klientom bezgotówkowe zaopatrywanie we wspomniane towary i usługi. Karty służą rejestracji transakcji oraz identyfikują posługujący się nimi podmiot jako klienta D, co umożliwia wydanie mu towaru lub świadczenie usługi przez stację paliw, będącą partnerem D. Jest to ważne udogodnienie dla firm transportowych, gdyż dzięki kartom kierowcy nie muszą wozić ze sobą gotówki lub walut. Działalność gospodarcza wykonywana przez D bazuje na tzw. transakcjach łańcuchowych.

D. zawiera umowy ze stacjami paliw o dostawę paliw, z tym, że paliwo jest wydawane bezpośrednio klientowi D za okazaniem wspomnianej karty flotowej, wydanej mu przez D. Stacja partnerska D wyposażona jest w specjalny czytnik kart, w którym po wprowadzeniu okazanej przez klienta karty flotowej następuje rejestracja transakcji. Poprzez system teleinformatyczny D na bieżąco jest informowany o tym, że dochodzi do transakcji przy użyciu karty i w miarę konieczności może do niej nie dopuścić, np. poprzez zablokowanie karty z uwagi na zaległości płatnicze. Stacja paliw wystawia na D fakturę zbiorczą, obejmującą wszystkie zarejestrowane w danym okresie transakcje dokonane przy użyciu karty, a D z kolei dwa razy w miesiącu wystawia fakturę na swojego klienta (tu: np. na Wnioskodawcę). Cena, jaką klient D uiszcza za dostarczone paliwo jest inna niż cena, jaką musiałby on uiścić, gdyby nie był klientem D. Wynika to z faktu, iż D przy zawieraniu umowy ze stacjami paliw negocjuje stawki, warunki dostaw oraz terminy płatności, a następnie odsprzedając paliwo swoim klientom proponuje im własne stawki oraz terminy płatności.

Ponieważ do wydania towaru będzie dochodzić na terytorium kraju, stacje partnerskie wystawiając faktury za dostawę paliwa (czy innych towarów bądź usług) na rzecz D naliczają podatek VAT wg stawki obowiązującej dla danego towaru. Kwota VAT wykazana na fakturach wystawionych przez stacje paliw stanowi dla D podatek naliczony. Wystawiając fakturę swojemu klientowi (np. Wnioskodawcy), D również wykazuje VAT należny z tytułu sprzedaży. W przypadku wykorzystania samochodów osobowych użytkowanych przez przedstawicieli handlowych, Wnioskodawca korzystał z odliczenia jedynie połowy VAT od nabywanego paliwa (oraz innych wydatków dot. eksploatacji samochodów osobowych, np. na zakup AdBlue, płynów do spryskiwaczy, oleju silnikowego). Wynika to stąd, że Wnioskodawca nie prowadził ani nie będzie prowadził szczegółowej ewidencji przebiegu tych pojazdów, gwarantujący wyłącznie służbowy ich użytek.

Jednocześnie, nie wystąpią inne przesłanki wyłączające lub dalej ograniczające prawo Wnioskodawcy do odliczenia VAT naliczonego z tytułu ww. nabyć. W przypadku zaś pojazdu kwalifikowanego jako samochód ciężarowy, Wnioskodawca korzystał z odliczenia całego VAT dot. wydatków eksploatacyjnych.

W uzupełnieniu wskazano, że dokładnie w dniu złożenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej (8 lipca 2019 r.) nastąpiło podpisanie porozumienia/umowy między D a Wnioskodawcą.

Jednocześnie na pytanie Organu czy D posiada/będzie posiadał koncesję na obrót paliwami na terytorium Polski wskazano, że D posiada stosowną koncesję na obrót paliwami ciekłymi (OPC). Koncesja jest ważna w okresie 11 kwietnia 2016 r. do 11 kwietnia 2026 r.

Na pytanie Organu czy D pobiera/będzie pobierał opłaty od Wnioskodawcy za wydanie/użytkowanie kart flotowych wskazano, że zgodnie z wybraną przez Wnioskodawcę ofertą D Standard, D nie pobiera i nie będzie pobierać od Wnioskodawcy opłat z tytułu wydania, wymiany czy utrzymania kart flotowych.

Na pytanie Organu co dokładnie należy rozumieć przez stwierdzenie, że D bezgotówkowo zaopatruje w towary i usługi w tym w szczególności precyzyjne wyjaśnienie co oznacza bezgotówkowo (np. czy bezgotówkowo należy rozumieć w sensie, że Wnioskodawca nie płaci gotówką/walutą /pieniędzmi lecz karty flotowe stanowią/będą stanowić środki płatnicze, przy użyciu których dokonywana jest/będzie płatność na stacjach paliw lub serwisowych) wskazano, że termin bezgotówkowo" należy rozumieć w tym sensie, że Wnioskodawca nie płaci na stacji benzynowej gotówką/walutą/pieniędzmi, lecz legitymuje się kartą flotową D. Oznacza to, że pracownicy Wnioskodawcy nie muszą wozić ze sobą gotówki ani kart wydanych przez banki, by móc skorzystać z oferty partnerów serwisowych i punktów serwisowych współpracujących z D. Zdaniem Wnioskodawcy, kart flotowych D nie da się przy tym określić mianem środka płatniczego (tak jak w przypadku np. kart debetowych/kredytowych wydawanych przez banki), gdyż np. nie umożliwiają one wypłaty pieniędzy (gotówki). Karta flotowa pełni raczej funkcję legitymizującą pracownika Wnioskodawcy na danej stacji paliw, dzięki czemu sprzedawca paliwa ma pewność, że D autoryzuje dany zakup, tj. uiści cenę paliwa wynikającą z właściwych ustaleń między D a danym sprzedawcą. Funkcję legitymizacyjną karty flotowej potwierdza również to, że w Ogólnych Warunkach Handlowych D (dokument ten stanowi integralną część stosunku prawnego istniejącego między D a Wnioskodawcą) karta taka określana jest mianem obiektu legitymującego", w skrócie OL. Partnerzy serwisowi D są uprawnieni, ale nie zobowiązani, do kontroli uprawnień posiadacza obiektu legitymującego", np. poprzez żądanie okazania dowodu rejestracyjnego pojazdu w sytuacji, gdyby wystąpiło podejrzenie, że z karty korzysta osoba nieupoważniona. Przy czym standardową procedurę weryfikacyjną (legitymującą posiadacza/użytkownika karty flotowej względem partnera serwisowego D, np. stacji benzynowej) stanowi kod PIN do danej karty flotowej. Oprócz karty flotowej w fizycznej postaci, Obiektem legitymującym mogą być również elektroniczne aplikacje .

Co się tyczy dalszego sformułowania będące przedmiotem zapytania tut. Organu (zaopatrywanie w towary i usługi"), wyjaśniono, że chodzi o okoliczność bezpośrednio wynikającą z tego, że - w świetle otrzymanej przez D interpretacji indywidualnej - działalność D bazuje na tzw. transakcjach łańcuchowych. Z punktu widzenia VAT, chodzi więc o sytuację, w której D najpierw sama nabywa dany towar, a następnie odprzedaje (a więc zapewnia) go swojemu nabywcy (tu: Wnioskodawcy). W tym też kontekście należy rozumieć użyte pojęcie zaopatrywania w towary i usługi". Ponieważ zapytanie Wnioskodawcy dotyczy transakcji stricte towarowych, dywagacje nt. transakcji usługowych nie mają w praktyce większego znaczenia i z tych względów zostają pominięte.

Na pytanie Organu do kogo należą karty flotowe wydawane Wnioskodawcy przez D (należy precyzyjnie w sposób niebudzący wątpliwości opisać niniejszą kwestię) wskazano, że karty flotowe pozostają cały czas własnością D, zaś pracowników Wnioskodawcy można określić jedynie mianem użytkowników/posiadaczy tych kart. Świadczy o tym choćby to, że Wnioskodawcy nie przysługuje prawo zatrzymania kart flotowych np. po upływie okresu ważności czy też zakończeniu umowy handlowej. We wszystkich tego typu sytuacjach Wnioskodawca zobowiązany jest bezzwłocznie (i bez odrębnego wezwania) zwrócić karty flotowe do D, z przeciętym paskiem magnetycznym.

Na pytanie Organu czy na karcie flotowej zgromadzone są/będą jakieś środki pieniężne wskazano, że na karcie flotowej nie są/nie będą znajdowały się środki pieniężne. W związku z tym nie jest/nie będzie więc możliwa np. wypłata pieniędzy (gotówki) przy pomocy takiej karty.

Na pytanie Organu jakie konkretnie są/będą zasady i warunki dokonywania rozliczeń między D a Wnioskodawcą za nabywane paliwa oraz inne towary i usługi przy użyciu karty flotowej w tym m.in. czy rozliczenie na nabyte przez Wnioskodawcę towary i usługi następuje po faktycznym nabyciu konkretnych towarów i usług czy też może rozliczenie następuje (np. za zasadzie szacunków) przed faktycznym zakupem przez Wnioskodawcę konkretnych towarów i usług oraz w jakich okresach rozliczeniowych dokonywane są rozliczenia za nabywane paliwa oraz inne towary i usługi przy użyciu karty flotowej wskazano, że rozliczenie nabyć dokonanych przy pomocy kart flotowych nastąpi między D a Wnioskodawcą dopiero po faktycznym nabyciu określonych towarów i usług. Rozliczenia nie bazują więc na szacunkach, lecz na rzeczywistych wartościach. D dokonywać będzie rozliczeń z Wnioskodawcą w okresach średnio dwutygodniowych (fakturowanie następuje dwa razy w miesiącu).

D zastrzega sobie przy tym prawo własności do określonej dostawy (towaru) do momentu całkowitego uregulowania należności przez Wnioskodawcę.

Na pytanie Organu czy D ma/będzie miał wpływ na kształtowanie cen paliwa oraz innych towarów i usług nabywanych przez Wnioskodawcę np. poprzez możliwość stosowania rabatów, ustalenie indywidulanie z Wnioskodawcą cen paliwa oraz innych towarów i usług wskazano, że Wnioskodawca wskazał w swoim wniosku następująca informację: Cena, jaką klient D uiszcza za dostarczone paliwo jest inna niż cena, jaką musiałby on uiścić, gdyby nie był klientem D. Wynika to z faktu, iż D przy zawieraniu umowy ze stacjami paliw negocjuje stawki, warunki dostaw oraz terminy płatności, a następnie odsprzedając paliwo swoim klientom proponuje im własne stawki oraz terminy płatności. Z pkt 9 lit. a) Ogólnych Warunków Handlowych D wynika, że z tytułu dostaw i usług D nalicza zasadniczo ceny obowiązujące na miejscu, cennikowe lub standardowe. Ceny paliwa D kalkuluje jednak na podstawie aktualnych cen cennikowych, strefowych lub cen na dystrybutorze [...]. Te ceny mogą w pojedynczych przypadkach w określonych krajach różnić się podanych w punkcie serwisowym cen na dystrybutorze. W tym przypadki skalkulowana dla Klienta przez D cena różni się od ceny na dokumencie obciążeniowym, gdy jest on sporządzany na miejscu przez punkt serwisowy. W praktyce, sytuacja wygląda dla Wnioskodawcy następująco: D przekazuje Wnioskodawcy wykaz stacji benzynowych (na wykazie widnieje ich około 100-200), na których cena litra paliwa nabywanego za pomocą karty flotowej jest z góry określona i odbiega od ceny na dystrybutorze. Ponadto, dla określonej grupy stacji benzynowych Wnioskodawca ma przydzielony rabat co powoduje, że cena na fakturze jest niższa od ceny na dystrybutorze. W przypadku grupy Orlen jest to rabat 5 zł na 100 litrów paliwa, co daje realnie różnicę 5 groszy za litr w porównaniu z cenami regularnymi (na dystrybutorze). Dla wszystkich innych stacji Wnioskodawca uiszcza do D cenę identyczną jak ta z dystrybutora (czyli płaci D standardową cenę paliwa).

Uzasadnia to wniosek, że (przynajmniej w części przypadków) D pełni aktywną rolę w procesie kształtowania cen, tj. negocjuje własne stawki ze stacjami paliw (po których te sprzedają do D), zaś inne ceny z klientami, po których ci (tu: Wnioskodawca) nabywają od D np. paliwo. Wynika z tego, że D ma/będzie miała wpływ na kształtowanie cen paliwa oraz innych towarów i usług nabywanych przez Wnioskodawcę.

Na pytanie Organu na jakich zasadach będzie kalkulowana cena jaką Wnioskodawca będzie płacił za nabywane paliwa oraz inne towary i usługi przy użyciu karty flotowej wskazano, że ceny, po jakich Wnioskodawca nabywa od D paliwa, są ustalane przez D. Zasadnicze scenariusze cenowe zostały opisane w odpowiedzi na pytanie powyżej, tj. ceny z góry określone, ceny z rabatem, ceny wg dystrybutora (scenariusz zależny od tego, na jakiej stacji benzynowej tankowane jest paliwo). Aby móc korzystać z kart flotowych D, Wnioskodawca musi zaakceptować ceny narzucone mu przez D.

Wnioskodawca pragnie przy tym doprecyzować, że ceny na fakturach wystawianych przez D na rzecz Wnioskodawcy są kalkulowane z uwzględnieniem narzutu serwisowego, który w przypadku paliw wynosi albo (diesel) albo (inne paliwa) ceny brutto. Bazując na przykładzie faktury wystawionej przez D można stwierdzić, że kalkulacja ceny odbywa się w następujący sposób: wykazywana jest ilość paliwa zakupionego za pomocą danej karty (tu: litra), co po przemnożeniu przez cenę netto i brutto litra paliwa daje wstępnie kwotę zł netto i zł brutto. W przypadku zakupu z rabatem, od ceny netto odejmowany jest rabat (tu: zł). W każdym jednak przypadku D dolicza do ceny netto odpowiednio wyliczony narzut serwisowy. W analizowanej sytuacji, wynosił on zł dla zakupu diesla ( z bazowej kwoty zł brutto). W konsekwencji, wartość całkowita netto dla danej karty wynosi zł ( zł minus rabat zł plus narzut serwisowy zł). Dopiero do tak wyliczonej kwoty doliczany jest VAT wg stawki 23% ( zł), co daje kwotę brutto zł. Podany wyżej przykład dotyczy rozliczenia jednej karty paliwowej, przy czym na fakturach D rozliczana jest większa ilość kart. Jednocześnie Wnioskodawca pragnie poinformować, że pozycja narzut serwisowy pojawia się na fakturach jako element kalkulacji ostatecznej ceny netto paliwa. Narzut serwisowy" nie stanowi więc odrębnego (od paliwa) towaru czy usługi, lecz służy ustaleniu ceny netto jedynego przedmiotu fakturowania (tu: paliwa).

Na pytanie Organu czy D ponosi/będzie ponosił odpowiedzialność za jakość i wady nabywanych przez Wnioskodawcę z użyciem kart flotowych paliw oraz innych towarów i usług, np. D rozpatruje/będzie rozpatrywał ewentualne reklamacje składane przez Wnioskodawcę wskazano, że regulacje dot. reklamacji i gwarancji określone są w pkt 15 Ogólnych Warunków Handlowych D. Wynika z nich, m.in., że D nie ponosi odpowiedzialności za świadczenia realizowane przez partnera serwisowego. W tym samym punkcie znajduje się jednak również stwierdzenie, że reklamacje dotyczące jakości i/lub ilości towarów/usług należy bezzwłocznie zgłaszać na piśmie w przypadku stwierdzenia widocznych wad, maksymalnie w ciągu 24 godzin od przyjęcia/odbioru towarów/usług, natomiast w przypadku niewidocznych wad - w ciągu 24 godzin od wykrycia wady. W przypadku, gdy usługi zostały zrealizowane w imieniu D (dostawa bezpośrednia, punkt 8 lit. c zdanie 1) reklamację wobec D należy zgłaszać powiadamiając jednocześnie o niej określonego partnera serwisowego". Przy czym wspomniany punkt 8 lit. c zdanie pierwsze brzmi: treść umów jednostkowych: - dostawa bezpośrednia - dostawy i świadczenia są generalnie realizowane w imieniu i na rachunek D na podstawie odpowiednich umów zawieranych z partnerami serwisowymi (dostawa bezpośrednia;).

Jedynie w przypadku innej kategorii dostaw, zwanych dostawami realizowanymi przez osobę trzecią", pkt 15 Ogólnych Warunków Handlowych D przewiduje, że roszczeń reklamacyjnych należy dochodzić wyłącznie wobec partnera serwisowego, informując o tym D. Dostawami realizowanymi przez osobę trzecią" są jednak takie dostawy i usługi, gdzie świadczenie realizowane jest bezpośrednio przez partnera serwisowego na rzecz Wnioskodawcy, zaś D nabywa jedynie odpłatnie powstające w związku z tym wierzytelności względem klienta. Wnioskodawca pragnie przy tym zaznaczyć, że przedmiotem niniejszego wniosku są jedynie dostawy bezpośrednie", nie zaś dostawy realizowane przez osobę trzecią". Zamieszczenie opisu sposobu reklamowania towarów/usług świadczonych w ramach dostaw realizowanych przez osobę trzecią" ma więc przede wszystkim walor porównawczy.

Pkt 15 lit. b Ogólnych Warunków Handlowych D przewiduje, że w przypadku uprawnionej, terminowej reklamacji D udziela gwarancji dot. dostaw bezpośrednich na podstawie stosowanych przepisów prawa i zgodnie z poniższymi regulacjami". Podpunkt 1 stanowi: niezależnie od własnych roszczeń gwarancyjnych Klient [tu: Wnioskodawca] jest najpierw zobowiązany dochodzić roszczeń gwarancyjnych wobec określonego partnera serwisowego przy wsparciu D. Z związku z tym D już teraz ceduje swoje własne roszczenia gwarancyjne wobec partnera serwisowego na rzecz Klienta, który je przyjmuje. D ma obowiązek wspierać Klienta przy dochodzeniu roszczeń.". Podpunkt 2 stanowi: gdy dochodzenie roszczeń gwarancyjnych wobec partnera serwisowego zakończy się niepowodzeniem, usunie wadę przy pomocy innego partnera serwisowego lub dostarczy przedmiot wolny od wad, względnie wykona nowe dzieło (dodatkowe świadczenie). [...].

Na pytanie Organu czy D ma/będzie miał wpływ na katalog nabywanych przez Wnioskodawcę z użyciem kart flotowych towarów i usług, np. poprzez ustalenie asortymentu, który jest/będzie mógł zostać nabyty przy użyciu karty flotowej wskazano, że pozyskanie towarów lub korzystanie z innych świadczeń może zostać ograniczone w D poprzez wybrany przez klienta poziom uprawnień (RC podany na Karcie. Wnioskodawca posiada obecnie sześć kart flotowych, z czego dwie mają poziom uprawnień RC 30 (można za ich pośrednictwem nabyć jedynie paliwa, oleje, smary, opłacić autostrady czy tunele), zaś pozostałe cztery mają poziom uprawnień RC 90 (zawierają w sobie zakres RC 30, a dodatkowo pozwalają nabyć także inne towary D, np. naprawa/holowanie, myjnia, opony).

Na pytanie Organu czy D jest/będzie uprawniony do zablokowania karty flotowej, np. w przypadku jej zgubienia, kradzieży lub w przypadku nieuregulowania płatności przez Wnioskodawcę wskazano, że D jest/będzie uprawniona zablokować kartę flotową zarówno w przypadku jej zgubienia/kradzieży (Wnioskodawca zobowiązany jest dokonać u D tzw. zgłoszenia blokującego), jak i w przypadku wystąpienia zatorów płatniczych po stronie Wnioskodawcy. D może zablokować kartę flotową z tzw. ważnych powodów", do których należą m.in. znaczne pogorszenie sytuacji majątkowej Wnioskodawcy, czy też przekazanie karty flotowej nieupoważnionym do tego osobom. D ma prawo elektronicznie powiadomić swoich partnerów serwisowych o zablokowaniu karty flotowej lub zakończeniu stosunku handlowego ze swoim klientem.

Na pytanie Organu czy katy flotowe zawierają/będą zawierać jakiś limit transakcyjny (np. kwotowy, ilościowy), tj. czy Wnioskodawca (przedstawiciele handlowi) może/będzie mógł za pomocą kart flotowych dokonać zakupu towarów i usług do jakiegoś określonego (ustalonego) limitu transakcyjnego czy może/będzie mógł bez żadnych limitów transakcyjnych dokonywać zakupu towarów i usług przy użyciu karty flotowej wskazano, że Wnioskodawcy przysługuje limit transakcyjny (kredytowy) w rachunku bieżącym w wysokości 2.500 EUR (ekwiwalent tej kwoty w PLN), do wykorzystania miesięcznie, dla terminu płatności faktury 14 dni. Limit ten został przydzielony przez D odgórnie, w oparciu jednak o zakomunikowane przez Wnioskodawcę preferencje. Jednocześnie D nie zażądała od Wnioskodawcy przedłożenia zabezpieczeń (kaucji) z tytułu ww. limitu.

Na pytanie Organu czy D ma/będzie miał możliwość ustalenia (jak również dokonania zmian) ewentualnych limitów transakcyjnych dotyczących użycia kart flotowych, jeśli tak należy precyzyjnie w sposób niebudzący wątpliwości opisać na jakich zasadach będzie się to odbywało wskazano, że z otrzymanego od D pisma wynika, że D przydzielił Wnioskodawcy miesięczny limit transakcyjny (kredytowy) w wysokości EUR. Jednocześnie D przysługuje prawo dokonania zmian przydzielonego limitu, np. w razie gdyby wysokość tego kredytu okazała się niewystarczająca albo też aktualna ocena zdolności kredytowej Wnioskodawcy uległa zmianie. Ze swojej strony Wnioskodawca pragnie dodać, że ponieważ rozlicza się on z D w walucie polskiej, w praktyce limit ten wynosi ekwiwalent w PLN kwoty EUR.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy, w opisanych okolicznościach, faktury wystawione przez D na rzecz Wnioskodawcy, dokumentujące nabycie paliw bądź innych towarów niezbędnych do samochodu (np. AdBlue, płynów do spryskiwaczy, oleju silnikowego itp.) wydawanych pracownikom Wnioskodawcy, po okazaniu przez nich kart flotowych wydanych przez D, uprawniają Wnioskodawcę do stosownego odliczenia VAT wynikającego z tych faktur, tj. połowy VAT w przypadku samochodów osobowych Wnioskodawcy, zaś całego VAT w przypadku samochodu Wnioskodawcy kwalifikowanego jako samochód ciężarowy?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy, faktury wystawione przez D na rzecz Wnioskodawcy, dokumentujące nabycie paliw bądź innych towarów niezbędnych do samochodu (np. AdBlue, płynów do spryskiwaczy, oleju silnikowego itp.) wydawanych pracownikom Wnioskodawcy, po okazaniu przez nich kart flotowych wydanych przez D, uprawniają Wnioskodawcę do stosownego odliczenia VAT wynikającego z tych faktur, tj. połowy VAT w przypadku samochodów osobowych Wnioskodawcy, zaś całego VAT w przypadku samochodu Wnioskodawcy kwalifikowanego jako samochód ciężarowy.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1) ustawy o podatku od towarów i usług (dalej: Ustawa o VAT) opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Dostawą towarów, w myśl art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT, jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Ponieważ D nie posiada siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, jednakże jest zarejestrowana jako podatnik VAT, nie znajduje zastosowania art. 17 ust. 1 pkt 5) Ustawy o VAT, co czyni D podmiotem zobowiązanym do wykazania VAT należnego od sprzedaży towarów na terytorium Polski.

Zgodnie z art. 7 ust. 8 Ustawy o VAT, w przypadku, gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach. Przepis ten reguluje taki typ transakcji, w którym udział biorą więcej niż dwa podmioty, a zatem mają miejsce dwie dostawy, przy czym towar wydawany jest przez pierwszego dostawcę bezpośrednio do rąk ostatniego nabywcy. Są to tzw. transakcje łańcuchowe. Z przepisu tego wynika, że elementem niezbędnym do ich wystąpienia jest właśnie wydanie towaru bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, co też będzie miało miejsce w przypadku transakcji dokonywanych przez D na rzecz Wnioskodawcy.

W ocenie Wnioskodawcy, planowany sposób realizacji zakupu towarów (głównie paliwa) od D odpowiada regulacji art. 7 ust. 8 ustawy o VAT. U założenia przedmiotowej konstrukcji leży fikcja prawna wydania towarów przez podmioty występujące pomiędzy faktycznym wydawcą, a faktycznym odbiorcą. W danych okolicznościach, stacja paliw wydaje towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, tj. Wnioskodawcy (w osobie jego przedstawicieli handlowych). Fakt wydania towaru bezpośrednio Wnioskodawcy nie oznacza, że dostawa towarów będzie miała miejsce tylko i wyłącznie pomiędzy stacją paliw a nim. W procesie dostawy - mimo, że fizycznie nie dojdzie do przekazania towarów na rzecz D - to nie oznacza to, że D nie uczestniczy w łańcuchu dostaw. Jako podmiot transakcji (m.in. tych z udziałem Wnioskodawcy) będzie ona niezbędna, by transakcja sprzedaży doszła do skutku, gdyż:

1. w celu realizacji dostawy, D zawiera umowy z podmiotami, które dysponują towarem (stacje paliw),
2. D wyposaży Wnioskodawcę w karty, za pomocą których Wnioskodawca będzie mógł odebrać od kontrahenta D towar, ale właścicielem przedmiotowej karty będzie D,
3. D będzie informowana o każdym wydaniu towaru Wnioskodawcy. Odbywać się to będzie przy pomocy łączności teleinformatycznej i wykorzystaniu karty przekazanej klientowi. Dzięki temu D będzie miała realną możliwość niedopuszczenia do przekazania towaru danemu klientowi, poprzez zablokowanie karty,
4. D negocjuje ceny odrębnie ze stacjami paliw oraz odrębnie ze swoimi klientami,
5. Cena towarów dla klienta D jest inna w porównaniu do ceny dla pozostałych klientów stacji paliw.

Mając na uwadze wyżej wymienione okoliczności, w ocenie Wnioskodawcy nie powinno ulegać wątpliwości, że to D, a nie stacja paliw, przekaże Wnioskodawcy władztwo nad dostarczanym towarem (głównie: paliwem). Nie będzie bowiem możliwe, aby Wnioskodawca, bez uprzedniego zawarcia umowy z D oraz otrzymania od niej karty flotowej, uzyskał władztwo nad towarem, którego wydania domaga się od stacji paliw przedstawiciel handlowy Wnioskodawcy. Uprawnienie do nabycia wskazanego prawa wynika ze stosunku prawnego łączącego Wnioskodawcę i D.

Pomiędzy stacją paliw a Wnioskodawcą, przez sam fakt odebrania tam towaru, nie dochodzi do zawiązania stosunku prawnego, na podstawie którego nastąpi przeniesienie na Wnioskodawcę prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. Jedynym stosunkiem, jaki wiąże Wnioskodawcę ze stacją paliw, jest stosunek faktyczny, który objawia się bezpośrednim odebraniem towarów przez Wnioskodawcę od stacji paliw.

Ponadto, dla oceny relacji występujących pomiędzy stacją paliw, D a Wnioskodawcą istotne jest to, że stacja paliw, bez okazania jej ważnej karty wydanej przez D (dzięki której D pozyskuje na bieżąco informacje o dokonywanych dostawach), nie jest uprawniona do wydania towarów na rzecz Wnioskodawcy. Fakt ten wskazuje, że tytułem, na podstawie którego dochodzi do wydania Wnioskodawcy towarów, jest stosunek prawny łączący stację paliw i D. Gdyby nie ten kluczowy fakt, Wnioskodawca nie byłby w żaden sposób uprawniony domagać się od stacji paliw bezgotówkowego wydania towarów (czy usług). Dokonując odpłatnej dostawy towarów, D jako podatnik zobowiązana jest do rozliczenia VAT i wystawienia dokumentującej ją faktury.

Zatem, dokonując dostawy paliwa na rzecz Wnioskodawcy, D musi wystawić fakturę z wykazaną kwotą VAT należnego. Podatek ten zaś stanowi dla Wnioskodawcy VAT naliczony (podlegający odliczeniu w 50%), jako że nabywane od D paliwo i inne towary niezbędne do jazdy samochodem są wykorzystywane przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności opodatkowanych, dających prawo do odliczenia VAT. Jednocześnie, nie występują inne przestanki wyłączające lub dalej ograniczające to prawo.

Prawidłowość stanowiska Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji indywidualnej uzyskanej przez D, w której organy podatkowe stwierdziły m.in., że:

1. Czynności dokonane między stacją paliw a D oraz między D a jej klientem stanowią odpłatne dostawy towarów opodatkowane VAT;
2. D ma prawo odliczać VAT wynikający z faktur wystawianych przez stacje paliw;
3. D zobowiązana jest rozliczyć VAT należny od sprzedaży dokonywanej na rzecz swoich klientów.

W związku z powyższym, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie, że faktury wystawione przez D na rzecz Wnioskodawcy, dokumentujące nabycie paliw bądź innych towarów niezbędnych do samochodu (np. AdBlue, płynów do spryskiwaczy, oleju silnikowego itp.) wydawanych pracownikom Wnioskodawcy, po okazaniu przez nich kart flotowych wydanych przez D, uprawniają Wnioskodawcę do stosownego odliczenia VAT wynikającego z tych faktur, tj. połowy VAT w przypadku samochodów osobowych Wnioskodawcy, zaś całego VAT w przypadku samochodu Wnioskodawcy kwalifikowanego jako samochód ciężarowy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Zatem prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego na podstawie art. 86 ustawy przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary

i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Przy czym związek dokonywanych zakupów z działalnością gospodarczą może mieć charakter pośredni lub bezpośredni.

O bezpośrednim związku dokonywanych zakupów z działalnością można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży towary handlowe lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów będących przedmiotem dostawy, czy też niezbędne do świadczenia usług; bezpośrednio więc wiążą się z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Natomiast o pośrednim związku nabywanych towarów i usług z działalnością można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania firmy. Mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym osiąganymi przychodami. Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością gospodarczą, istnieć musi związek przyczynowo - skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług, a powstaniem obrotu.

Podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Ponadto stosownie do art. 86a ust. 1 pkt 1 ustawy w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku wynikającej z faktury otrzymanej przez podatnika.

Przy czym w myśl art. 86a ust. 2 ustawy do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, o których mowa w ust. 1, zalicza się wydatki dotyczące:

1. nabycia, importu lub wytworzenia tych pojazdów oraz nabycia lub importu ich części składowych;
2. używania tych pojazdów na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, związane z tą umową, inne niż wymienione w pkt 3;
3. nabycia lub importu paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu, wykorzystywanych do napędu tych pojazdów, usług naprawy lub konserwacji tych pojazdów oraz innych towarów i usług związanych z eksploatacją lub używaniem tych pojazdów.

Jednocześnie zgodnie z art. 86a ust. 3 ustawy przepis ust. 1 nie ma zastosowania:

1. w przypadku gdy pojazdy samochodowe są:
   1. wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika lub
   2. konstrukcyjnie przeznaczone do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą, jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie;
2. do towarów montowanych w pojazdach samochodowych i do związanych z tymi towarami usług montażu, naprawy i konserwacji, jeżeli przeznaczenie tych towarów wskazuje obiektywnie na możliwość ich wykorzystywania wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika.

Natomiast w myśl art. 86a ust. 4 ustawy pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

1. sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub
2. konstrukcja tych pojazdów wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel ().

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

W przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi (art. 8 ust. 2a ustawy).

Stosownie do art. 7 ust. 8 ustawy, w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach.

Z powyższego wynika, że ze świadczeniem usług mamy również do czynienia w sytuacji, gdy podatnik dokonuje czynności działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej.

Zatem jak wynika z powołanego art. 8 ust. 2a ustawy podmiot świadczący (odsprzedający) daną usługę nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi. Przeniesienie ciężaru kosztów na inną osobę, nie może być zatem w żaden inny sposób potraktowane niż jako świadczenie usługi w tym samym zakresie.

Należy zauważyć, że w określeniu jak właściciel zawiera się możliwość uznania za dostawę faktycznego przeniesienia władztwa nad rzeczą. Podkreślenia wymaga, że dostawa, w rozumieniu ustawy, nie może być utożsamiana z dostawą w rozumieniu Kodeksu cywilnego. W rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług dostawa oznacza wszelkiego rodzaju rozporządzanie towarem. Zauważyć należy również, że dostawa w rozumieniu ustawy nie wiąże się z przeniesieniem własności towarów.

Zarówno dostawa towarów jak i świadczenie usług na terytorium kraju mieszczą się w definicji sprzedaży, określonej w art. 2 pkt 22 ustawy, według której sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowany jako czynny polski podatnik podatku od towarów i usług. W ramach działalności wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu VAT wg stawki 23%. Wnioskodawca zatrudnia kilku przedstawicieli handlowych, którzy przemieszczają się samochodami osobowymi, co z kolei wymaga regularnego nabywania przez Wnioskodawcę paliwa dla potrzeb takich przejazdów. Ponadto dla celów swojej działalności Wnioskodawca posiada i wykorzystuje (przez pracowników Wnioskodawcy w razie potrzeby przewozu systemów rusztowań do kontrahentów) jeden pojazd, kwalifikowany jako samochód ciężarowy, co potwierdza stosowna adnotacja VAT-1a w dowodzie tego pojazdu. W przypadku wykorzystania samochodów osobowych użytkowanych przez przedstawicieli handlowych, Wnioskodawca korzysta z odliczenia jedynie połowy VAT od nabywanego paliwa (oraz innych wydatków dot. eksploatacji samochodów osobowych, np. na zakup AdBlue, płynów do spryskiwaczy, oleju silnikowego), gdyż Wnioskodawca nie prowadzi ani nie będzie prowadził szczegółowej ewidencji przebiegu tych pojazdów, gwarantujący wyłącznie służbowy ich użytek. W przypadku zaś pojazdu kwalifikowanego jako samochód ciężarowy", Wnioskodawca korzysta z odliczenia całego VAT dot. wydatków eksploatacyjnych. Jednocześnie, nie wystąpią inne przesłanki wyłączające lub ograniczające prawo Wnioskodawcy do odliczenia VAT naliczonego.

W celu zoptymalizowania zakupu paliwa do przejazdów, Wnioskodawca podjął współpracę z niemiecką firmą D, oferującą tzw. karty flotowe. W dniu 8 lipca 2019 r. nastąpiło podpisanie porozumienia/umowy między D a Wnioskodawcą dotyczące bezgotówkowego zaopatrywania w towary i usługi znajdujące się w ofercie D, na stacjach paliw współpracujących z D. Stając się klientem D, Wnioskodawca spodziewa się osiągnąć wymierne korzyści, m.in. w postaci usprawnienia obiegu dokumentów (np. mniejsza ilość faktur zakupowych) oraz ułatwienia sposobu płatności za towary i usługi nabywane przez przedstawicieli handlowych podczas ich podróży. Jest to przede wszystkim paliwo, choć nabywane są również akcesoria związane z eksploatacją pojazdów, jak np. AdBlue, płyny do spryskiwaczy, olej silnikowy itp.

D jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT w Polsce, nie posiada natomiast siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju. D nie posiada własnej sieci stacji paliw ani serwisowych. D posiada ważną w okresie 11 kwietnia 2016 r. do 11 kwietnia 2026 r. stosowną koncesję na obrót paliwami ciekłymi (OPC). Działalność gospodarcza wykonywana przez D bazuje na tzw. transakcjach łańcuchowych. Działalność gospodarcza D polega na bezgotówkowym zaopatrywaniu firm w paliwa, smary, części, akcesoria i inne towary i usługi, przy czym wydania tych towarów oraz świadczenia usług w imieniu D dokonują partnerzy serwisowi D, tj. stacje paliw lub serwisowe, z którymi D zawarła odrębne umowy o dostawy towarów bądź świadczenie usług. D zawiera umowy ze stacjami paliw o dostawę paliw, z tym, że paliwo jest wydawane bezpośrednio klientowi D za okazaniem karty flotowej, wydanej mu przez D. D posiada rozwinięty system kart flotowych, umożliwiający jej klientom bezgotówkowe zaopatrywanie we wskazane towary i usługi. Karty służą rejestracji transakcji oraz identyfikują posługujący się nimi podmiot jako klienta D, co umożliwia wydanie mu towaru lub świadczenie usługi przez stację paliw, będącą partnerem D. Stacja partnerska D wyposażona jest w specjalny czytnik kart, w którym po wprowadzeniu okazanej przez klienta karty flotowej następuje rejestracja transakcji. Poprzez system teleinformatyczny D na bieżąco jest informowany o tym, że dochodzi do transakcji przy użyciu karty i w miarę konieczności może do niej nie dopuścić, np. poprzez zablokowanie karty z uwagi na zaległości płatnicze. Stacja paliw wystawia na D fakturę zbiorczą, obejmującą wszystkie zarejestrowane w danym okresie transakcje dokonane przy użyciu karty, a D z kolei wystawia fakturę na swojego klienta. Cena, jaką klient D uiszcza za dostarczone paliwo jest inna niż cena, jaką musiałby on uiścić, gdyby nie był klientem D. Wynika to z faktu, iż D przy zawieraniu umowy ze stacjami paliw negocjuje stawki, warunki dostaw oraz terminy płatności, a następnie odsprzedając paliwo swoim klientom proponuje im własne stawki oraz terminy płatności. Z pkt 9 lit. a) Ogólnych Warunków Handlowych D wynika, że z tytułu dostaw i usług D nalicza zasadniczo ceny obowiązujące na miejscu, cennikowe lub standardowe. Ceny paliwa D kalkuluje jednak na podstawie aktualnych cen cennikowych, strefowych lub cen na dystrybutorze [...]. Te ceny mogą w pojedynczych przypadkach w określonych krajach różnić się podanych w punkcie serwisowym cen na dystrybutorze. W tym przypadki skalkulowana dla Klienta przez D cena różni się od ceny na dokumencie obciążeniowym, gdy jest on sporządzany na miejscu przez punkt serwisowy.

Zgodnie z wybraną przez Wnioskodawcę ofertą D Standard, D nie pobiera i nie będzie pobierać od Wnioskodawcy opłat z tytułu wydania, wymiany czy utrzymania kart flotowych. Karty flotowe pozostają cały czas własnością D, zaś pracowników Wnioskodawcy można określić jedynie mianem użytkowników/posiadaczy tych kart. Świadczy o tym choćby to, że Wnioskodawcy nie przysługuje prawo zatrzymania kart flotowych np. po upływie okresu ważności czy też zakończeniu umowy handlowej. We wszystkich tego typu sytuacjach Wnioskodawca zobowiązany jest bezzwłocznie (i bez odrębnego wezwania) zwrócić karty flotowe do D, z przeciętym paskiem magnetycznym. Na karcie flotowej nie są/nie będą znajdowały się środki pieniężne. W związku z tym nie jest/nie będzie więc możliwa np. wypłata pieniędzy (gotówki) przy pomocy takiej karty.

Wnioskodawca w związku z podpisaniem porozumienia/umowy z D dotyczącego bezgotówkowego zaopatrywania w towary i usługi nie płaci na stacji benzynowej gotówką/walutą/pieniędzmi, lecz legitymuje się kartą flotową D. Oznacza to, że pracownicy Wnioskodawcy nie muszą wozić ze sobą gotówki ani kart wydanych przez banki, by móc skorzystać z oferty partnerów serwisowych i punktów serwisowych współpracujących z D. Kart flotowych D nie da się przy tym określić mianem środka płatniczego (tak jak w przypadku np. kart debetowych/kredytowych wydawanych przez banki), gdyż np. nie umożliwiają one wypłaty pieniędzy (gotówki). Karta flotowa pełni raczej funkcję legitymizującą pracownika Wnioskodawcy na danej stacji paliw, dzięki czemu sprzedawca paliwa ma pewność, że D autoryzuje dany zakup, tj. uiści cenę paliwa wynikającą z właściwych ustaleń między D a danym sprzedawcą. Funkcję legitymizacyjną karty flotowej potwierdza również to, że w Ogólnych Warunkach Handlowych D (dokument ten stanowi integralną część stosunku prawnego istniejącego między D a Wnioskodawcą) karta taka określana jest mianem obiektu legitymującego (OL). Partnerzy serwisowi D są uprawnieni, ale nie zobowiązani, do kontroli uprawnień posiadacza obiektu legitymującego, np. poprzez żądanie okazania dowodu rejestracyjnego pojazdu w sytuacji, gdyby wystąpiło podejrzenie, że z karty korzysta osoba nieupoważniona. Przy czym standardową procedurę weryfikacyjną (legitymującą posiadacza/użytkownika karty flotowej względem partnera serwisowego D, np. stacji benzynowej) stanowi kod PIN do danej karty flotowej. Oprócz karty flotowej w fizycznej postaci, Obiektem legitymującym mogą być również elektroniczne aplikacje .

W przypadku Wnioskodawcy D przekazuje Wnioskodawcy wykaz stacji benzynowych (na wykazie widnieje ich około 100-200), na których cena litra paliwa nabywanego za pomocą karty flotowej jest z góry określona i odbiega od ceny na dystrybutorze. Ponadto, dla określonej grupy stacji benzynowych Wnioskodawca ma przydzielony rabat co powoduje, że cena na fakturze jest niższa od ceny na dystrybutorze. W przypadku grupy Orlen jest to rabat 5 zł na 100 litrów paliwa, co daje realnie różnicę 5 groszy za litr w porównaniu z cenami regularnymi (na dystrybutorze). Dla wszystkich innych stacji Wnioskodawca uiszcza do D cenę identyczną jak ta z dystrybutora (czyli płaci D standardową cenę paliwa). Uzasadnia to wniosek, że (przynajmniej w części przypadków) D pełni aktywną rolę w procesie kształtowania cen, tj. negocjuje własne stawki ze stacjami paliw (po których te sprzedają do D), zaś inne ceny z Wnioskodawcą, po których Wnioskodawca nabywają od D np. paliwo. Wynika z tego, że D ma/będzie miała wpływ na kształtowanie cen paliwa oraz innych towarów i usług nabywanych przez Wnioskodawcę.

Ceny, po jakich Wnioskodawca nabywa od D paliwa, są ustalane przez D. Scenariusz cenowy (tj. ceny z góry określone, ceny z rabatem, ceny wg dystrybutora) zależy od tego, na jakiej stacji benzynowej tankowane jest paliwo. Aby móc korzystać z kart flotowych D, Wnioskodawca musi zaakceptować ceny narzucone mu przez D. Przy tym ceny na fakturach wystawianych przez D na rzecz Wnioskodawcy są kalkulowane z uwzględnieniem narzutu serwisowego, który w przypadku paliw wynosi albo (diesel) albo (inne paliwa) ceny brutto. Przykładowo kalkulacja ceny odbywa się w następujący sposób (przykład dotyczy rozliczenia jednej karty paliwowej, przy czym na fakturach D rozliczana jest większa ilość kart): wykazywana jest ilość paliwa zakupionego za pomocą danej karty (tu: litra), co po przemnożeniu przez cenę netto i brutto litra paliwa daje wstępnie kwotę zł netto i zł brutto. W przypadku zakupu z rabatem, od ceny netto odejmowany jest rabat (tu: zł). W każdym jednak przypadku D dolicza do ceny netto odpowiednio wyliczony narzut serwisowy. W analizowanej sytuacji, wynosił on zł dla zakupu diesla ( z bazowej kwoty zł brutto). W konsekwencji, wartość całkowita netto dla danej karty wynosi zł ( zł minus rabat zł plus narzut serwisowy zł). Dopiero do tak wyliczonej kwoty doliczany jest VAT wg stawki 23% ( zł), co daje kwotę brutto zł. Przy tym pozycja narzut serwisowy" pojawia się na fakturach jako element kalkulacji ostatecznej ceny netto paliwa. Narzut serwisowy" nie stanowi więc odrębnego (od paliwa) towaru czy usługi, lecz służy ustaleniu ceny netto jedynego przedmiotu fakturowania (tu: paliwa).

Pozyskanie towarów lub korzystanie z innych świadczeń za pośrednictwem kart flotowych może zostać ograniczone w D poprzez wybrany przez klienta poziom uprawnień (RC) podany na Karcie. Wnioskodawca posiada obecnie sześć kart flotowych, z czego dwie mają poziom uprawnień RC 30 (można za ich pośrednictwem nabyć jedynie paliwa, oleje, smary, opłacić autostrady czy tunele), zaś pozostałe cztery mają poziom uprawnień RC 90 (zawierają w sobie zakres RC 30, a dodatkowo pozwalają nabyć także inne towary D, np. naprawa/holowanie, myjnia, opony).

Wnioskodawcy na posiadanych kartach flotowych przysługuje limit transakcyjny (kredytowy) w rachunku bieżącym w wysokości EUR (ekwiwalent tej kwoty w PLN), do wykorzystania miesięcznie, dla terminu płatności faktury 14 dni. Ponieważ Wnioskodawca rozlicza się z D w walucie polskiej, w praktyce limit ten wynosi ekwiwalent w PLN kwoty EUR. Limit ten został przydzielony przez D odgórnie, w oparciu jednak o zakomunikowane przez Wnioskodawcę preferencje. Jednocześnie D przysługuje prawo dokonania zmian przydzielonego limitu, np. w razie gdyby wysokość tego kredytu okazała się niewystarczająca albo też aktualna ocena zdolności kredytowej Wnioskodawcy uległa zmianie.

D jest/będzie uprawniona zablokować kartę flotową zarówno w przypadku jej zgubienia/kradzieży (Wnioskodawca zobowiązany jest dokonać u D tzw. zgłoszenia blokującego), jak i w przypadku wystąpienia zatorów płatniczych po stronie Wnioskodawcy. D może zablokować kartę flotową z tzw. ważnych powodów", do których należą m.in. znaczne pogorszenie sytuacji majątkowej Wnioskodawcy, czy też przekazanie karty flotowej nieupoważnionym do tego osobom. D ma prawo elektronicznie powiadomić swoich partnerów serwisowych o zablokowaniu karty flotowej lub zakończeniu stosunku handlowego ze swoim klientem.

Rozliczenie nabyć dokonanych przy pomocy kart flotowych nastąpi między D a Wnioskodawcą dopiero po faktycznym nabyciu określonych towarów i usług. Rozliczenia nie bazują więc na szacunkach, lecz na rzeczywistych wartościach. D dokonywać będzie rozliczeń z Wnioskodawcą w okresach średnio dwutygodniowych (fakturowanie następuje dwa razy w miesiącu). D zastrzega sobie przy tym prawo własności do określonej dostawy (towaru) do momentu całkowitego uregulowania należności przez Wnioskodawcę.

Jednocześnie odnośnie ponoszenia przez D odpowiedzialność za jakość i wady nabywanych przez Wnioskodawcę z użyciem kart flotowych paliw oraz innych towarów i usług wskazano, że regulacje dot. reklamacji i gwarancji określone są w pkt 15 Ogólnych Warunków Handlowych D. Wynika z nich, m.in., że D nie ponosi odpowiedzialności za świadczenia realizowane przez partnera serwisowego". W tym samym punkcie znajduje się jednak również stwierdzenie, że reklamacje dotyczące jakości i/lub ilości towarów/usług należy bezzwłocznie zgłaszać na piśmie w przypadku stwierdzenia widocznych wad, maksymalnie w ciągu 24 godzin od przyjęcia/odbioru towarów/usług, natomiast w przypadku niewidocznych wad - w ciągu 24 godzin od wykrycia wady. W przypadku, gdy usługi zostały zrealizowane w imieniu D (dostawa bezpośrednia, punkt 8 lit. c zdanie 1) reklamację wobec D należy zgłaszać powiadamiając jednocześnie o niej określonego partnera serwisowego. Przy czym wspomniany punkt 8 lit. c zdanie pierwsze brzmi: treść umów jednostkowych: - dostawa bezpośrednia - dostawy i świadczenia są generalnie realizowane w imieniu i na rachunek D na podstawie odpowiednich umów zawieranych z partnerami serwisowymi (dostawa bezpośrednia;). Jedynie w przypadku innej kategorii dostaw, zwanych dostawami realizowanymi przez osobę trzecią, pkt 15 Ogólnych Warunków Handlowych D przewiduje, że roszczeń reklamacyjnych należy dochodzić wyłącznie wobec partnera serwisowego, informując o tym D. Dostawami realizowanymi przez osobę trzecią" są jednak takie dostawy i usługi, gdzie świadczenie realizowane jest bezpośrednio przez partnera serwisowego na rzecz Wnioskodawcy, zaś D nabywa jedynie odpłatnie powstające w związku z tym wierzytelności względem klienta. Wnioskodawca przy tym zaznacza, że przedmiotem wniosku są jedynie dostawy bezpośrednie, nie zaś dostawy realizowane przez osobę trzecią". Zamieszczenie opisu sposobu reklamowania towarów/usług świadczonych w ramach dostaw realizowanych przez osobę trzecią" ma więc przede wszystkim walor porównawczy. Pkt 15 lit. b Ogólnych Warunków Handlowych D przewiduje, że w przypadku uprawnionej, terminowej reklamacji D udziela gwarancji dot. dostaw bezpośrednich na podstawie stosowanych przepisów prawa i zgodnie z poniższymi regulacjami". Podpunkt 1 stanowi: niezależnie od własnych roszczeń gwarancyjnych Klient [tu: Wnioskodawca] jest najpierw zobowiązany dochodzić roszczeń gwarancyjnych wobec określonego partnera serwisowego przy wsparciu D. Z związku z tym D już teraz ceduje swoje własne roszczenia gwarancyjne wobec partnera serwisowego na rzecz Klienta, który je przyjmuje. D ma obowiązek wspierać Klienta przy dochodzeniu roszczeń.. Podpunkt 2 stanowi: gdy dochodzenie roszczeń gwarancyjnych wobec partnera serwisowego zakończy się niepowodzeniem, usunie wadę przy pomocy innego partnera serwisowego lub dostarczy przedmiot wolny od wad, względnie wykona nowe dzieło (dodatkowe świadczenie)..

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą tego czy faktury wystawione przez D na rzecz Wnioskodawcy, dokumentujące nabycie paliw bądź innych towarów niezbędnych do samochodu np. AdBlue, płynów do spryskiwaczy, oleju silnikowego itp. wydawanych pracownikom Wnioskodawcy, po okazaniu przez nich kart flotowych wydanych przez D, uprawniają Wnioskodawcę do stosownego odliczenia VAT wynikającego z tych faktur, tj. połowy VAT w przypadku samochodów osobowych Wnioskodawcy, zaś całego VAT w przypadku samochodu Wnioskodawcy kwalifikowanego jako samochód ciężarowy.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy należy podkreślić, że warunkiem niezbędnym do zakwalifikowania transakcji z udziałem kart flotowych jako transakcji (dostaw) łańcuchowych, o których mowa w art. 7 ust. 8 ustawy jest to, że towar zostaje wydany przez pierwszy podmiot ostatniemu w kolejności podmiotowi, przy czym podmioty pośredniczące w ogóle nie wchodzą w fizyczne posiadanie przedmiotu dostawy. Wskazany artykuł bazuje zatem na konstrukcji opartej na fikcji prawnej, zgodnie z którą dla potrzeb podatku od towarów i usług przyjmuje się, że dostawy towarów dokonuje każdy podmiot uczestniczący w transakcji łańcuchowej, mimo że wydanie towaru ma miejsce tylko raz. W kontekście powyższego istotne jest uznanie, że na każdy z podmiotów uczestniczących w takiej transakcji następuje przeniesienie prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel, czyli w istocie przeniesienie (uznanie, że takie przeniesienie miało miejsce) praktycznej kontroli nad rzeczą i możliwości korzystania z niej oraz ustalania warunków takiego korzystania.

W przypadku zatem, gdy kolejny w łańcuchu podmiot ma prawo do kształtowania ceny towaru, warunków jego nabycia, ale także przykładowo obciążony zostaje ponoszeniem obowiązków reklamacyjnych w stosunku do np. wadliwego towaru, to uznać należy, że podmiot ten posiada prawo do faktycznego rozporządzania rzeczą jak właściciel. W tym kontekście duże znaczenie mają postanowienia umowne pomiędzy dostawcą towaru, emitentem karty flotowej i kolejnymi w łańcuchu podmiotami. Jeżeli zatem z treści umowy wynika, że kolejny w łańcuchu podmiot będzie miał wpływ na wspomniane wyżej istotne elementy kształtujące obrót danym towarem, to wówczas należy uznać, że rozporządza on daną rzeczą jak właściciel, czyli jest czynną stroną transakcji, w ramach której kolejna w szeregu dostawa będzie dokonana (uznana za dokonaną) przez ten podmiot. Podkreślenia w tym aspekcie wymaga również to, że art. 7 ust. 8 ustawy posługuje się wprost stwierdzeniem, że uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach, czyli uznaje się, że prawo do rozporządzania towarami jak właściciel miał każdy z podmiotów występujących w ww. łańcuchu, tj. uznaje się, że podmiot taki miał możliwość władania rzeczą w sensie ekonomicznym, np. czerpania z niej pożytków. Dostawa łańcuchowa nie musi zatem oznaczać (i nie oznacza) faktycznego wydania towaru na każdym etapie łańcucha, ani nie musi oznaczać, że podmiot uznany za rozporządzający powinien rzeczywiście rozporządzać rzeczą w tym znaczeniu, że przykładowo winien być świadomy wszystkich czynności związanych z dysponowaniem towarem, tj. np. kiedy i kto faktycznie obraca (obracał) rzeczą. Termin uznaje się oznacza bowiem, że bez względu na faktyczne działania, przyznawane jest im niejako a priori takie, a nie inne znaczenie.

Natomiast, jeżeli w ramach umowy zawarta byłaby klauzula, że ww. podmiot, przykładowo, pobiera od następnego uczestnika łańcucha (nabywcy) opłaty za wydanie oraz obsługę karty flotowej, przy czym jednocześnie nie posiada żadnych uprawnień decyzyjnych co do istotnych elementów związanych z dostawą towarów, np. nie kształtuje ceny towarów oraz warunków jego nabycia, a także nie ponosi odpowiedzialności za wady produktu, należałoby w takim przypadku przyjąć, że nie jest on podmiotem, który można by określić jako dostawcę (towary przekazywane byłyby bezpośrednio pomiędzy dostawcą towarów i ich nabywcą), zaś transakcja pomiędzy tym podmiotem i nabywcą nie nosiłaby znamion dostawy towarów (podmiot, z przyczyn, o których mowa wyżej, nie dysponowałby towarem jak właściciel, zatem nie mógłby przekazać tego prawa, tj. odsprzedać towaru na rzecz nabywców).

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu z dnia 15 maja 2019 r. w sprawie C-235/18 (Vega International Car Transport and Logistic Trading GmbH ) uznał, że porozumienie w zakresie zarządzania paliwem podpisane między spółką leasingową a leasingobiorcą nie stanowi umowy o dostawę paliwa, lecz raczej umowę o finansowanie jego zakupu. Zdaniem Trybunału spółka leasingowa nie nabywa bowiem paliwa w celu dokonania jego odsprzedaży leasingobiorcy pojazdu, lecz to leasingobiorca nabywa paliwo, korzystając z pełnej swobody wyboru jego ilości oraz jakości, jak również momentu zakupu. Spółka leasingowa w rzeczywistości działa więc jako kredytodawca wobec leasingobiorcy (wyrok z dnia 6 lutego 2003 r., Auto Lease Holland, C-185/01, EU:C:2003:73, pkt 36).

Dalej Trybunał stwierdził, że W szczególności należy stwierdzić, że w niniejszej sprawie Vega International nie dysponuje paliwem, od zakupu którego domaga się zwrotu VAT, jak właściciel. Paliwo to jest bowiem nabywane przez Vega Poland bezpośrednio od dostawców i według jej wyłącznego uznania. Z tego względu Vega Poland decyduje w szczególności o sposobach nabycia paliwa, ponieważ może wybrać, na jakiej stacji usługowej spośród dostawców wskazanych przez Vega International może zatankować paliwo, korzystając z pełnej swobody wyboru jego ilości oraz jakości, jak również momentu zakupu i sposobu wykorzystania paliwa (zob. podobnie wyrok z dnia 16 kwietnia 2015 r., Wojskowa Agencja Mieszkaniowa w Warszawie, C-42/14, EU:C:2015:229, pkt 26). () W konsekwencji, w braku dostawy towaru, czyli paliwa, w sprawie w postępowaniu głównym, względem Vega International, spółka ta nie może domagać się zwrotu VAT zapłaconego od wystawionych na nią faktur, dotyczących zaopatrzenia w paliwo dokonanego przez Vega Poland na stacjach paliw.

Z powyższego wynika, że spółka zajmująca się organizowaniem i zarządzaniem w zakresie zaopatrywania wszystkich swoich spółek w karty paliwowe (Vega International) świadczy usługę kredytową zwolnioną z VAT. W żadnym momencie bowiem nie dysponuje paliwem jak właściciel. Towar nabywa użytkownik karty (Vega Poland) bezpośrednio od koncernów paliwowych. To on wybiera, od którego dostawcy kupi paliwo, w jakiej ilości i kiedy. Dzięki karcie może jedynie zapłacić za nie w terminie do trzech miesięcy lub skompensować ze zobowiązaniami wobec austriackiej spółki matki. Vega International świadczy zatem usługę finansową na rzecz Vega Poland, finansując z góry zakup paliwa, a zatem działając w tym zakresie tak jak zwykła instytucja finansowa lub kredytowa orzekł TSUE.

Przenosząc niniejszą sprawę na grunt przedmiotowego przypadku należy wskazać, że Wnioskodawca podjął współpracę z D, oferującą tzw. karty flotowe w celu zoptymalizowania zakupu paliwa do przejazdów. Wnioskodawca spodziewa się osiągnąć wymierne korzyści, m.in. w postaci usprawnienia obiegu dokumentów oraz ułatwienia sposobu płatności za towary i usługi nabywane przez przedstawicieli handlowych podczas ich podróży. Schemat współpracy pomiędzy D a Wnioskodawcą w zakresie realizacji transakcji z użyciem przekazanych Spółce przez D kart flotowych wskazuje, że:

• Paliwo jest bezpośrednio przez daną stację paliw (z którą D ma podpisaną umowę o dostawę paliw) wydawane Spółce za okazaniem karty flotowej wydanej jej przez D.

• Karty flotowe pozostają cały czas własnością D. Spółce nie przysługuje prawo zatrzymania kart flotowych, np. po upływie okresu ważności czy też zakończeniu umowy handlowej Spółka zobowiązana jest bezzwłocznie je zwrócić do D.

• D może nie dopuścić do transakcji przy użyciu karty flotowej, np. poprzez jej zablokowanie.

• D może zablokować kartę zarówno w przypadku jej zgubienia/kradzieży, jak i w przypadku wystąpienia zatorów płatniczych po stronie Wnioskodawcy. Przyczyną zablokowania karty flotowej przez D może być także znacznie pogorszenie sytuacji majątkowej Wnioskodawcy, czy też przekazanie karty osobom nieupoważnionym.

• D nie pobiera i nie będzie pobierać od Wnioskodawcy opłat z tytułu wydania, wymiany, czy utrzymania kart flotowych.

• Cena, jaką klient D uiszcza za dostarczone paliwo jest inna niż cena jaką musiałby on uiścić gdyby nie był klientem D.

• D przy zawieraniu umowy ze stacjami paliw negocjuje stawki, warunki dostaw oraz terminy płatności, a następnie odsprzedając paliwo swoim klientom proponuje im własne stawki oraz terminy płatności. Ceny po jakich Spółka nabywa od D paliwa są ustalane przez D, przy czym Spółka aby móc korzystać z kart flotowych musi zaakceptować ceny narzucone przez D.

• W zależności od tego na jakiej stacji benzynowej tankowane jest paliwo ceny mogą być z góry określone (inne niż na dystrybutorze), z rabatem (niższe niż na dystrybutorze), według dystrybutora (standardowa cena paliwa).

• Ceny na fakturach wystawianych przez D na rzecz Wnioskodawcy są kalkulowane z uwzględnieniem narzutu serwisowego, który służy do ustalenia ceny netto paliwa.

• Stacja paliw wystawia na D fakturę zbiorczą obejmującą wszystkie zarejestrowane w danym okresie transakcje dokonane przy użyciu karty, a D wystawia Wnioskodawcy fakturę dwa razy w miesiącu. Rozliczenie nabyć dokonanych przy pomocy kart flotowych nastąpi między D a Wnioskodawcą dopiero po faktycznym nabyciu określonych towarów i usług. Rozliczenia nie bazują na szacunkach, lecz na rzeczywistych wartościach.

• D nie ponosi odpowiedzialności za świadczenia realizowane przez partnera serwisowego. Reklamacje dotyczące jakości i/lub ilości towarów/usług Klient ma obowiązek bezzwłocznie zgłaszać na piśmie.

• W przypadku gdy usługi zostały zrealizowane w imieniu D (dostawa bezpośrednia) reklamację wobec D należy zgłaszać powiadamiając jednocześnie o niej określonego partnera serwisowego.

• W przypadku uprawnionej, terminowej reklamacji D udziela gwarancji dotyczącej dostaw bezpośrednich.

• D ma obowiązek wspierać Wnioskodawcę przy dochodzeniu roszczeń. Gdy dochodzenie roszczeń gwarancyjnych wobec partnera serwisowego zakończy się niepowodzeniem, D usunie wadę przy pomocy innego partnera serwisowego lub dostarczy przedmiot wolny od wad, względnie wykona nowe (dodatkowe) świadczenie.

• Pozyskanie lub korzystanie z innych świadczeń może zostać ograniczone w D poprzez wybrany przez klienta poziom uprawnień podany na karcie, np. karta z poziomem uprawnień RC 30 uprawnia do nabycia jedynie paliw, olejów, smarów, zapłaty za autostrady czy tunelem natomiast karta z poziomem uprawnień RC 90 (oprócz powyższego zakresu) pozwala dodatkowo nabyć także inne świadczenia, np. naprawa, holowanie, myjnia, opony.

• Wnioskodawcy przysługuje odgórnie przydzielony przez D (w oparciu o zakomunikowane przez Spółkę preferencje) miesięczny limit transakcyjny (kredytowy) w rachunku bieżącym w określonej wysokości. D przysługuje prawo dokonania zmian przydzielonego limitu.

Zatem należy stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie gdy Wnioskodawca nabywa niezbędne do samochodu towary przy użyciu kart flotowych dochodzi do sprzedaży towarów przez D na rzecz Wnioskodawcy.

Znajdujące się w opisie sprawy informacje przemawiają za uznaniem, iż D posiada prawo do dysponowania towarami niezbędnymi do samochodu w tym paliwem jak właściciel, a tym samym jest aktywnym uczestnikiem w łańcuchu dostaw tych towarów, jak również dokonuje odsprzedaży towarów, nabytych przez Wnioskodawcę z wykorzystaniem kart flotowych, a mianowicie:

• W części przypadków ma wpływ na kształtowanie cen paliwa oraz innych towarów nabywanych przez Wnioskodawcę z wykorzystaniem karty flotowej. D przy zawieraniu umów ze stacjami paliw negocjuje stawki, warunki dostaw oraz terminy płatności, a odsprzedając paliwo swoim klientom sam ustala ceny, proponując swoim klientom własne stawki i terminy płatności. Cena jaką klient D uiszcza za dostarczone paliwo jest inna niż cena, jaką musiałby on uiścić, gdyby nie był klientem D. Ponadto, dla określonej grupy stacji benzynowych Wnioskodawca ma przydzielony rabat (cena na fakturze jest niższa od ceny na dystrybutorze). Ponadto, D w każdym przypadku dolicza do ceny netto odpowiednio wyliczony narzut serwisowy, a Wnioskodawca aby móc korzystać z kart flotowych musi zaakceptować ceny narzucone mu przez D.

• Ma wpływ na katalog nabywanych za pomocą karty towarów i usług. Asortyment świadczeń, który może zostać nabyty przy wykorzystaniu karty flotowej jest ograniczony w D poprzez wybrany przez klienta (Spółkę) poziom uprawnień podany na karcie, np. karta z poziomem uprawnień RC 30 uprawnia do nabycia jedynie paliw, olejów, smarów, zapłaty za autostrady czy tunelem natomiast karta z poziomem uprawnień RC 90 (oprócz powyższego zakresu) pozwala dodatkowo nabyć także inne świadczenia, np. naprawa, holowanie, myjnia, opony.

• Przydziela Spółce (w oparciu o zakomunikowane przez Wnioskodawcę preferencje) miesięczny limit transakcyjny (kredytowy) w określonej wysokości oraz ma możliwość dokonania zmian przydzielonego limitu.

• Jest uprawniony do zablokowania karty flotowej w przypadku jej zagubienia, kradzieży, jak i w przypadku wystąpienia zatorów płatniczych po stronie Wnioskodawcy. D może zablokować kartę flotową także w przypadku znacznego pogorszenia sytuacji majątkowej Wnioskodawcy, czy też przekazania karty przez Spółkę osobom nieupoważnionym. D może nie dopuścić do transakcji przy użyciu karty, np. poprzez jej zablokowanie.

• Nie pobiera i nie będzie pobierać od Wnioskodawcy żadnych opłat z tytułu wydania, wymiany, czy utrzymania kart flotowych.

• Ponosi odpowiedzialność za ewentualne wady nabywanych przez Wnioskodawcę towarów/usług w ramach będących przedmiotem niniejszego wniosku dostaw bezpośrednich (realizowanych w imieniu i na rachunek D).

Zatem biorąc pod uwagę całokształt okoliczności niniejszej sprawy należy stwierdzić (zgadzając się tym samym z Wnioskodawcą), że wskazany w opisie sprawy schemat transakcji realizowanych za pośrednictwem firmy D przy wykorzystaniu kart flotowych odpowiada modelowi transakcji łańcuchowych, w których D (w tym przypadku drugi w łańcuchu podmiot) występuje jako nabywca i dostawca biorący czynny udział w łańcuchu dostaw.

Innymi słowy w ramach wskazanego w opisie sprawy schematu współpracy pomiędzy stronami z wykorzystaniem kart flotowych, dochodzi do sprzedaży towarów przez partnerów serwisowych na rzecz D, a następnie odsprzedaży tych towarów przez D na rzecz Wnioskodawcy (użytkownika kart flotowych) opodatkowanej według właściwych stawek podatku VAT dla danego przedmiotu sprzedaży.

Tym samym w przedmiotowej sprawie czynności dokonywane pomiędzy emitentem kart flotowych (D), a Wnioskodawcą dotyczące nabycia przy użyciu kart flotowych niezbędnych do samochodu towarów stanowią odpłatną dostawę towarów, która w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy w zw. z art. 7 ust. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu właściwą stawką VAT dla danego przedmiotu sprzedaży.

W związku z powyższym oraz faktem, że Wnioskodawca jest zarejestrowany jako czynny podatnik podatku od towarów i usług zaś nabyte towary niezbędne do samochodu mają związek z wykonywanymi w ramach działalności czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wg stawki 23% uznać należy, że Wnioskodawcy zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z uwzględnieniem ograniczeń, o których mowa w art. 86a ustawy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego. Innymi słowy faktury wystawione przez D na rzecz Wnioskodawcy, dokumentujące nabycie paliw bądź innych towarów niezbędnych do samochodu np. AdBlue, płynów do spryskiwaczy, oleju silnikowego itp. wydawanych pracownikom Wnioskodawcy, po okazaniu przez nich kart flotowych wydanych przez D, uprawniają Wnioskodawcę do stosownego odliczenia podatku wynikającego z tych faktur, tj. połowy podatku naliczonego w przypadku samochodów osobowych, zaś całego podatku naliczonego w przypadku samochodu kwalifikowanego jako samochód ciężarowy.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia stanu faktycznego.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej