Temat interpretacji

Sprzedaż nieruchomości (działka zabudowana i niezabudowana).

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21 sierpnia 2019 r. (data wpływu 27 sierpnia 2019 r.) uzupełnionym pismem z dnia 8 października 2019 r. (data wpływu 10 października 2019 r.) oraz pismem z dnia 8 listopada 2019 r. (data wpływu 12 listopada 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

• opodatkowania podatkiem VAT transakcji sprzedaży nieruchomości zabudowanych (działka nr 6 i nr 5) jest prawidłowe,
• opodatkowania podatkiem VAT transakcji sprzedaży nieruchomości niezabudowanej (działka nr 4) jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 27 sierpnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w ww. zakresie. Wniosek uzupełniono w dniu 10 października 2019 r. oraz w dniu 12 listopada 2019 r. o doprecyzowanie opisu sprawy oraz dodatkową opłatę.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka zamierza sprzedać nieruchomość składającą się z gruntu, budynków i budowli. Nieruchomość obejmuje działkę niezabudowaną oraz kilka działek zabudowanych. Budynki zostały wybudowane przed 5 lipca 1993 r., niektóre budynki były ulepszane, a wydatki na ich ulepszenie wyniosły co najmniej 30% ich wartości początkowej. Na jednej działce znajdują się budynki zarówno wybudowane przed 5 lipca 1993 r., które nie podlegały później ulepszeniom oraz budynki ulepszone po 5 lipca 1993 r. w wysokości co najmniej 30% i od wydatków tych przysługiwało odliczenie podatku VAT naliczonego. Od dnia przekazania do użytkowania są używane przez Spółkę czyli ich właściciela do prowadzenia statutowej działalności gospodarczej. Zarówno kupujący i sprzedający są podatnikami VAT czynnymi.

W uzupełnieniu do wniosku z dnia 8 października 2019 r. Wnioskodawca w odpowiedzi na pytania o treści:

1. Jakie działki (należy podać numery działek) będą przedmiotem planowanej sprzedaży?.
2. Jeśli przedmiotem planowanej sprzedaży będą działki zabudowane należy wskazać (odpowiedzi należy udzielić odrębnie dla każdego budynku, budowli znajdujących się na działkach):
   1. jakie budynki, budowle w rozumieniu art. 3 pkt 2 i pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2019 r., poz. 1186, z późn. zm.) znajdują się na działkach?
   2. kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie (zajęcie, oddanie do używania, rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne) tych budynków, budowli?
   3. czy pomiędzy pierwszym zasiedleniem budynku, budowli lub ich części, a ich dostawą upłynie okres dłuższy niż 2 lata?
   4. czy Wnioskodawca w odniesieniu do budynku, budowli lub ich części ponosił/będzie ponosił, do dnia zbycia wydatki na ich ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiące co najmniej 30% ich wartości początkowej?
   5. kiedy wydatki te zostały poniesione oraz czy budynek, budowla lub ich część po ulepszeniach był w całości oddany do używania i kiedy to nastąpiło (należy wskazać dokładną datę)?
   6. czy od wydatków na ulepszenie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego?.
3. W jaki sposób działki będące przedmiotem sprzedaży zostały nabyte przez Wnioskodawcę? Odpowiedzi należy udzielić dla każdej działki odrębnie.
   Wnioskodawca wskazał: Ad. 1, 3, 4 przedmiotem planowanej sprzedaży są działki nr 4, 1, 5, 2, 3, 6. W załączniku nr 1 znajdują się informacje objęte pytaniami ad. 3 i ad. 4. W celu uzupełnienia ad. 3e) informujemy, że budynki ulepszane w całości były oddane do użytkowania. Data oddania jest tożsama z poniesieniem wydatków na ulepszenia i wskazana jest w załączniku nr 1 w kolumnie ad. 3e).

1. Jeśli przedmiotem planowanej sprzedaży będą działki niezabudowane to czy działki te na moment zbycia będą objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego lub czy będzie wydana, względem tych działek, decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu? Jeśli tak, to jakie będzie przeznaczenie działek wynikające z tych dokumentów? Należy podać odrębnie dla każdej działki.
   Wnioskodawca wskazał, że: Ad. 2. Wszystkie działki będące przedmiotem planowanej sprzedaży objęte są miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego:
   Przeznaczenie działek wynikające z planu:
   1. 1 Teren zabudowy usługowej wraz z zabudową mieszkaniową wielorodzinną o symbolu 2UMW I 3MWU, teren zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej o symbolu 5MW oraz teren dróg publicznych drogi dojazdowe o symbolu 8KDD,
   2. 5 Teren zabudowy usługowej wraz z zabudową mieszkaniową wielorodzinną o symbolu 2UMW,
   3. 2 Teren zabudowy usługowej wraz z zabudową mieszkaniową wielorodzinną o symbolu 2UMW,
   4. 3 Teren zabudowy usługowej wraz z zabudową mieszkaniową wielorodzinną o symbolu 2UMW,
   5. 6 Teren zabudowy usługowej wraz z zabudową mieszkaniową wielorodzinną o symbolu 2UMW,
   6. 4 Teren niezabudowany w terenach zieleni urządzonej o charakterze izolacyjnym o symbolu ZU.
2. Czy działki będące przedmiotem sprzedaży przez cały okres użytkowania przez Wnioskodawcę były wykorzystywane wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT?.
   Wnioskodawca wskazał, że Ad. 5. Działki będące przedmiotem sprzedaży przez cały okres użytkowania przez (). (dalej: () nie były wykorzystywane na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.
3. Czy w związku z nabyciem nieruchomości, Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego?.
   Wnioskodawca wskazał, że Ad. 6. W związku z tym, że nabycie nieruchomości nastąpiło na podstawie Decyzji Uwłaszczeniowej Nr () z dnia 4 maja 1995 r. wydanej przez Urząd Wojewódzki w (), () nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
   Dopiero przy wydatkach na nieruchomości ponoszonych od 1993 roku (podatek od towarów i usług wprowadzony w Polsce przez ustawę z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym) (...) korzystał z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
4. Wnioskodawca wskazał we wniosku: Od dnia przekazania do używania są używane przez spółkę czyli ich właściciela do prowadzenia statusowej działalności gospodarczej należy jednoznacznie wskazać czy działki będące przedmiotem sprzedaży były/są/będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę w działalności gospodarczej opodatkowanej VAT?.
   Wnioskodawca wskazał, że Ad. 7. Działki będące przedmiotem sprzedaży przez cały okres użytkowania przez (...) były i są nadal wykorzystywane w działalności gospodarczej opodatkowanej VAT. Kupujący wykorzysta działki zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego.
5. Czy Kupujący i Sprzedający złożą, przed dniem dokonania dostawy działek zabudowanych, właściwemu dla Kupującego naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części?.
   Wnioskodawca wskazał, że Ad. 8. Kupujący i Sprzedający złożą, przed dniem dokonania dostawy działek zabudowanych, właściwemu dla Kupującego naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynków i budowli.
   
   

W uzupełnieniu do wniosku z dnia 8 listopada 2019 r. Wnioskodawca wskazał, że właścicielem budowli, znajdujących się na działce 6:

• Kanały kablowe siłowe energetyczne ml. 5 210.
  Kanały kablowe siłowe energetyczne murowane 680 mTMME, dł. 750 m Rok budowy 1958,
• Sieć wodociągowa do ochrony PPOŻ 211.
  Sieć wodociągowa do ochrony ppoż. przewody żeliwne śred. 100 mm, dł. 484,5 m, śred 150 mm, dł. 255,5 m. Rok budowy 1950,
• Sieć odwadniająca teren 211.
  Sieć odwadniająca teren, przewody śred. 100 mm, dł. 171,48 m, 9 studzienek dł. 3 m3, 2 studnie śred. 150 m, kręgi studni śred. 150 mm. Rok budowy 1960,
• Przewody kanalizacyjne doprowadz. ml.5 211,
  Przewody kanalizacyjne do odprowadzania ścieków z budynku, rury kamionkowe śred. 200 mm, dł. 118 m, śred. 150 mm, dł. 43,5 m. Rok budowy 1960,

oraz na działkach 5 i 6:

• Przewody kanalizacyjne do odprow. 236.
  Przewody kanalizacyjne do odprowadzania wód ściekowych kamionkowe śred. 200 mm, dł. 229 m. Rok budowy 1923,
• Sieć wodociągowa dla celów prod. ml.5 211.
  Sieć wodociągowa dla celów produkcyjnych gospodarczych, przewody żeliwne, śred. 80 mm, dł. 120 m, śred. 126,5 m. Rok budowy 1923,
• Sieć kanalizacyjna od wagi 211.
  Sieć kanalizacyjna od wagi, rury kamionkowe, śred. 250 mm, dł. 120 m, śred. 200 mm, dł. 47 m, śred 150 mm, dł. 41 m. Rok budowy 1967

są ().

Wnioskodawca wskazał również, że zgodnie z zaświadczeniem o przeznaczeniu terenu w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, wydanego przez Prezydenta Miasta () w dniu 23 września 2019 r. przeznaczenie działki nr 4 wynikające z ww. planu jest teren niezabudowany w terenach zieleni urządzonej o charakterze izolacyjnym o symbolu ZU. W dokumentach, które posiada Wnioskodawca brak jest jakiejkolwiek wzmianki, że teren może być przeznaczony pod zabudowę.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy sprzedaż opisanej nieruchomości będzie podlegała VAT w zakresie działek niezabudowanych, natomiast zwolnieniu odnośnie działek zabudowanych budynkami i budowlami wzniesionymi na ich terenie przed 5 lipca 1993 roku na podstawie art. 43 ust. 1 punkt 10?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1. Sprzedaż nieruchomości z wyjątkiem działki niezabudowanej będzie korzystała z zwolnienia z podatku VAT, ponieważ do pierwszego zasiedlenia doszło w momencie oddania do użytkowania w celu realizacji statutowej działalności spółki. Od tego oddania upłynęło więcej niż 2 lata. Ponadto nie były dokonywane ulepszenia tych budynków w wysokości co najmniej 30% co powodowałoby zmianę okresu pierwszego zasiedlenia.

Ad. 2. Tak.

Ad. 3. Działka powinna być podzielona kluczem podziałowym np. powierzchnią użytkową budynków lub wartością tych budynków i do części zabudowanej budynkami objętymi podatkiem VAT powinien być naliczony podatek VAT wg stosownej stawki również do gruntu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

• opodatkowania podatkiem VAT transakcji sprzedaży nieruchomości zabudowanych (działka nr 6 i nr 5) jest prawidłowe,
• opodatkowania podatkiem VAT transakcji sprzedaży nieruchomości niezabudowanej (działka nr 4) jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z art. 7 ust. 1 ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel ().

Przez towary, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zatem zgodnie z powołanymi przepisami, grunt, jak i budynki i budowle spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Należy podkreślić, że nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Podkreślić należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W świetle art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż 6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku (podmiotowe lub przedmiotowe).

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w tych przepisach warunki.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1. dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2. pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest co do zasady zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem, dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie, według art. 2 pkt 14 ustawy (w brzmieniu obowiązującym od 1 września 2019 r.), rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1. wybudowaniu lub
2. ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich nastąpiło pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy ustawodawca umożliwia podatnikom po spełnieniu określonych warunków skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1. w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2. dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Powyższe przepisy wskazują, jakie muszą zostać spełnione warunki aby sprzedaż budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Z przepisów tych wynika, że prawo do zwolnienia przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów będących przedmiotem sprzedaży nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1. są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2. złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1. imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2. planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3. adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom po spełnieniu określonych warunków możliwość zrezygnowania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

Z analizy powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Natomiast jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, wówczas należy poddać badaniu zaistnienie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów zarówno nieruchomości, jak i ruchomości przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Jak wskazano wyżej, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

1. towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
2. przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle, rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Wobec powyższego, przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

W myśl art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2019 r., poz. 1186, z późn. zm.) przez obiekt budowlany należy rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Zgodnie z art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Pod pojęciem budowli należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane.

Jak stanowi art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane, przez urządzenia budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki. Urządzenia budowlane stanowią urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, nie są to samodzielne budowle zdefiniowane w art. 3 pkt 3 ww. ustawy Prawo budowlane, które uznaje się za towar na gruncie podatku od towarów i usług.

W myśl art. 3 pkt 3a ustawy Prawo budowlane, przez obiekt liniowy należy rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

Z opisu sprawy wynika, że przedmiotem planowanej sprzedaży jest działka nr 6 i nr 5. Nieruchomości te są działkami zabudowanymi.

Na działce nr 6 znajdują się: budynek magazynu koszarni młyna, magazyn mączny (pakownia młyna), budynek paczkarni, zbiornik podziemny PPOŻ okrągły, budynek koszarni nr 5, budynek produkcyjny młyna nr 5, budynek magazynu mącznego komory młyna, budynek sklep i szatnia, kanały kablowe siłowe energetyczne, sieć wodociągowa do ochrony PPOŻ, sieć odwadniająca teren, przewody kanalizacyjne doprowadzające, magazyn składowy, kominy stalowe, bariery ochronne stalowe.

Na działce 5 znajdują się: budynek archiwum i laboratorium piekarniczego, budynek wiaty metalowej warsztatu samochodowego, budynek laboratorium młynarskie oraz budynek portierni młyna nr 5.

Jak wskazał Wnioskodawca na działkach nr 5 oraz nr 6 znajdują się również przewody kanalizacyjne, plac zakładowy betonowy, sieć wodociągowa do celów produkcyjnych, sieć kanalizacyjna od wagi, ogrodzenie z siatki plecionej, bariera sprężysta.

W tym miejscu należy również wskazać, że stosownie do art. 47 § 1 ustawy Kodeks cywilny z dnia 23 kwietnia 1964 r. (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145) część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego (art. 47 § 2 ustawy Kodeks cywilny).

Na podstawie art. 48 ustawy Kodeks cywilny, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

W myśl art. 49 § 1 ustawy Kodeks cywilny, urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że budynki/budowle znajdujące się na działkach (kanały kablowe siłowe energetyczne, sieć wodociągowa do ochrony PPOŻ, sieć odwadniająca teren, przewody kanalizacyjne, przewody kanalizacyjne do odprowadzania wód ściekowych kamionkowe, sieć wodociągowa dla celów produkcyjnych, sieć kanalizacyjna od wagi) są własnością Wnioskodawcy.

W celu ustalenia czy w odniesieniu do przedmiotowej dostawy zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku, należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy względem ww. budynków/budowli doszło do pierwszego zasiedlenia.

Jak wynika z wniosku na budynek magazynu koszarni młyna, magazyn mączny (pakownia młyna), budynek paczkarni, budynek produkcyjny młyna nr 5, budynek magazynu mącznego komory młyna, budynek sklep i szatnia, budynek archiwum i laboratorium piekarniczego, budynek laboratorium młynarskie, przewody kanalizacyjne do odprowadzania wód ściekowych kamionkowe, plac zakładowy betonowy, ogrodzenie z siatki plecionej Wnioskodawca ponosił wydatki na ich ulepszenie stanowiące co najmniej 30% ich wartości początkowej. Na pozostałe budynki/budowle znajdujące się na ww. działkach Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ich ulepszenie. Analizując ww. informacje w kontekście pierwszego zasiedlenia należy stwierdzić, że w stosunku do wszystkich budynków/budowli znajdujących się na działkach 5 oraz nr 6 doszło już do pierwszego zasiedlenia. Powyższe wynika z faktu, że budynki, które zostały ulepszone zostały wykorzystywane w działalności gospodarczej Wnioskodawcy i miało to miejsce w okresie dłuższym niż 2 lata przed sprzedażą. Pozostałe budynki/budowle, na które Wnioskodawca nie ponosił nakładów przekraczających 30% ich wartości początkowej zostały oddane w używanie ponad dwa lata temu i każdy z nich używany był do działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

W związku z powyższym, dla dostawy budynków/budowli znajdujących się na działkach nr 5 i nr 6 zostaną spełnione warunki do zastosowania zwolnienia od podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Bowiem w stosunku do przedmiotowych budynków/budowli doszło już do ich pierwszego zajęcia (używania) w tym również po poniesionych nakładach przekraczających 30% ich wartości początkowej (są wykorzystywane do działalności gospodarczej Wnioskodawcy) i od tego momentu do chwili ich sprzedaży upłynie okres dłuższy niż 2 lata.

Zgodnie z cytowanym wcześniej art. 29a ust. 8 ustawy, sprzedaż gruntów na których znajdują się przedmiotowe budynki/budowle również będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Ponadto, Wnioskodawca wskazał, że w zakresie w jakim sprzedaż nieruchomości będzie mogła korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy Kupujący i Sprzedający złożą przed dniem dokonania dostawy działek zabudowanych, wspólne oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10-11 ustawy (wybór opodatkowania VAT zamiast zwolnienia).

Jak wynika z ww. przepisów zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, jest fakultatywne i przy spełnieniu warunków wynikających z art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy, dostawca nieruchomości może z niego zrezygnować.

W związku z powyższym przy sprzedaży zabudowań na działkach nr 5 i nr 6 Wnioskodawca może wybrać opodatkowanie przedmiotowej sprzedaży tych zabudowań. Podobnie grunt na którym znajdują się zabudowania będzie opodatkowany stawką podstawową.

Podsumowując, sprzedaż nieruchomości zabudowanych (zabudowań znajdujących się na działkach nr 5 i nr 6 wraz z gruntem) będzie korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w związku z art. 29a ust. 8 ustawy. Jednakże stosownie do art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy strony transakcji (Kupujący i Sprzedający) będą mogli zrezygnować ze zwolnienia od podatku VAT i wybrać opodatkowanie przedmiotowej dostawy stawką podstawową (tj. 23%).

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest również kwestia opodatkowania sprzedaży nieruchomości niezabudowanych (działka nr 4).

W tej części należy powołać zwolnienie od podatku wskazane w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zgodnie z którym zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Z powyższych przepisów wynika, że opodatkowaniu podlegają te dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku gruntów niezabudowanych, tylko te, które stanowią tereny budowlane.

Przez tereny budowlane stosownie do treści art. 2 pkt 33 ustawy rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Powyższe oznacza, że generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich, opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane (przeznaczone pod zabudowę). Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., niebędących terenami budowlanymi są zwolnione od podatku VAT.

Z powyższych przepisów wynika, że przeznaczenie określonego gruntu należy oceniać wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego lub wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości.

Podkreślić należy, że analiza powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) innych niż tereny budowlane.

W związku z powyższym, w pierwszej kolejności należy ustalić, czy nieruchomość która będzie przedmiotem sprzedaży, jest terenem budowlanym w rozumieniu powołanego wyżej art. 2 pkt 33 ustawy.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że dla działki nr 4 obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. Jak wskazał Wnioskodawca przeznaczenie działki nr 4 wynikające z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego to teren niezabudowany w terenach zieleni urządzonej o charakterze izolacyjnym o symbolu ZU. W dokumentach, które posiada Wnioskodawca brak jest jakiejkolwiek wzmianki, że teren ten może być przeznaczony pod zabudowę.

Mając zatem na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz przywołane przepisy należy stwierdzić, że przedmiotowa działka niezabudowana o numerze 4 nie stanowi terenu budowlanego w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy. Tym samym dostawa ww. działki niezabudowanej o numerze 4 będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Reasumując, sprzedaż działki nr 4 będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie:

• opodatkowania podatkiem VAT transakcji sprzedaży nieruchomości zabudowanych (działka nr 5 i nr 6) jest prawidłowe,
• opodatkowania podatkiem VAT transakcji sprzedaży nieruchomości niezabudowanej (działka nr 4) jest nieprawidłowe.

W związku z tym, że sprzedaż działek zabudowanych jest jednolita (może korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub Wnioskodawca może wybrać opodatkowanie przedmiotowej dostawy) to odpowiedź na pytanie nr 3 jest bezzasadne.

Informuje się, że niniejszym rozstrzygnięciem załatwiono wniosek dotyczący podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT transakcji sprzedaży nieruchomości zabudowanych (działka nr 5 i nr 6) oraz opodatkowania podatkiem VAT transakcji sprzedaży nieruchomości niezabudowanej (działka nr 4). Natomiast wniosek w zakresie opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży działek zabudowanych (działka nr 1 i nr 2) oraz działki niezabudowanej nr 3 został załatwiony odrębnym rozstrzygnięciem.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Stanowisko

w części prawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej