Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Transakcje dokonywane pomiędzy A. a Wnioskodawcą, dokonującym zakupów na stacjach paliw należących do dostawców A. lub podmiotów z nimi współpracujących (akceptujących Karty wstawione przez tych dostawców), stanowią czynności A. podlegające opodatkowaniu VAT, tj. odpłatną dostawę towarów lub odpłatne świadczenie usług przez A. dla Wnioskodawcy, w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

Ad. 2

Wnioskodawca jest uprawniony do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez A. na odsprzedaż towarów i usług wynikających z tych transakcji.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 5 ust. 1 Ustawy VAT opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na podstawie art. 7 ust. 1 Ustawy VAT przez dostawę towarów (o której mowa w art. 5 ust 1 pkt 1 Ustawy VAT), rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Towarami są natomiast zgodnie z definicją ustawową rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 Ustawy VAT).

W określeniu jak właściciel zawiera się możliwość uznania za dostawę faktycznego przeniesienia władztwa nad rzeczą. Dostawa, w rozumieniu ustawy o VAT, nie może być utożsamiana jedynie ze sprzedażą w rozumieniu innych aktów prawnych, np. Kodeksu cywilnego. Polski, jak i unijny system VAT opiera się bowiem na koncepcji ekonomicznego przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. W rozumieniu ustawy o VAT dostawa oznacza wszelkiego rodzaju rozporządzanie towarem. Dostawa w rozumieniu ustawy o VAT nie musi wiązać się z przeniesieniem własności towarów.

Realizacja powyższej wykładni ma swoje odzwierciedlenie również w art. 7 ust. 8 ustawy o VAT. W przypadku, gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach. Powołany przepis art. 7 ust. 8 ustawy zawiera regulację ustanawiającą mechanizm opodatkowania transakcji, w których jeden z kontrahentów - podmiot B - nabywa, a następnie odsprzedaje ten sam towar, przy czym fizycznie nie ma on kontaktu z tym towarem. Wówczas uznaje się, że dostawa towarów następuje pomiędzy podmiotami A (pierwotnym dostawcą towaru) i B oraz między podmiotami B i C (finalnym nabywcą towaru), pomimo tego, że towar jest faktycznie wydawany przez pierwszego sprzedawcę - podmiot A bezpośrednio na rzecz ostatniego nabywcy - podmiotu C, bez fizycznego udziału podmiotu B. W takim przypadku, zgodnie z przedstawionym mechanizmem opodatkowania VAT uznać należy, iż zarówno podmiot A, jak i podmiot B dokonują dostawy tego towaru w rozumieniu ustawy (odpowiednio: na rzecz podmiotu B i podmiotu C). Zatem dostawa towarów dokonywana przez podmiot B w powyższym schemacie będzie opodatkowana VAT. Wskazany w polskiej ustawie o VAT mechanizm zgodny jest z regulacjami Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej.

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT.

Ponadto zgodnie z art. 8 ust. 2a ustawy, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi. Z powyższego wynika, że podmiot świadczący (odsprzedający) daną usługę nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi. Regulacja art. 8 ust. 2a ustawy ma zastosowanie, zdaniem Wnioskodawcy, w sytuacji, w której podatnik nabywa usługę, a następnie w stanie nieprzetworzonym (identycznym jak w chwili jej nabycia) odsprzedaje ją swojemu kontrahentowi, samemu nie wykonując fizycznie przedmiotowej usługi. Przeniesienie ciężaru kosztów na inną osobę, nie może być zatem w żaden inny sposób potraktowane niż jako świadczenie usługi w tym samym zakresie. Konsekwencją uznania podatnika biorącego udział w odsprzedaży usługi za świadczącego, jest wystawienie przez niego faktury dokumentującej wyświadczenie tej usługi. Świadczenie takich usług powinno zostać zatem opodatkowane VAT przez odsprzedającego według stawki właściwej dla danego rodzaju usługi.

Biorąc pod uwagę wskazane powyżej regulacje, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że mechanizmy opodatkowania w obrocie towarami i w świadczeniu usług przedstawione powyżej mają w pełni zastosowanie do analizowanego stanu faktycznego polegającego na nabyciu przez niego towarów i usług z wykorzystaniem Kart.

Zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym, Wnioskodawca nabywa towary i usługi od A. po ich uprzednim nabyciu przez A. od dostawców. Z zaprezentowanych powyżej przepisów wynika, że zakup a następnie odsprzedaż towarów (odpowiednio nabycie usług w swoim imieniu, lecz na rzecz nabywcy) stanowią dostawę towarów (świadczenie usług) dla każdego sprzedawcy (świadczącego usługę) występującego w przedstawionym modelu łańcucha dostaw. Dostawy towarów są realizowane przez kilka podmiotów, z tym, że towary są dostarczane bezpośrednio od pierwszego (dostawcy) do ostatniego podmiotu (Wnioskodawcy) w łańcuchu. Pozostałe podmioty w łańcuchu dostaw (A.) pomimo tego, że fizycznie nie dokonują dostawy towarów (rozumianej na gruncie ustawy o VAT jako przetransportowanie, fizyczne przemieszczenie towarów), są obowiązane do zaewidencjonowania i wykazania tych dostaw dla celów VAT jako swoją sprzedaż.

Skoro A. ma aktywny wpływ na (1) określenie, na których stacjach paliw można korzystać z Karty i za jakie towary, czy usługi można nią płacić, (2) określenie pojazdów, w związku z którymi istnieje możliwość użycia Kart, (3) negocjowanie cen w transakcjach z dostawcami (w efekcie czego otrzymuje rabaty), (4) ustalanie cen w transakcjach z Klientami (którym przyznaje pewne rabaty), (5) możliwość dokonywania transakcji Kartami poprzez decydowanie o ich zablokowaniu, (6) jest odpowiedzialna za wywiązywanie się z postanowień umownych, w szczególności za terminowe realizowanie płatności wobec dostawców niezależnie od terminowego otrzymywania wynagrodzenia od Wnioskodawcy, (7) przyjmuje odpowiedzialność względem Wnioskodawcy z tytułu realizacji umowy sprzedaży - ewentualne reklamacje od Wnioskodawcy przyjmuje bezpośrednio A. a Wnioskodawca nie ma żadnego kontaktu w zakresie spraw związanych z Kartami z dostawcami, to opisane czynności stanowią odpłatną dostawę towarów (art. 7 ust. 8 ustawy o VAT) bądź odpłatne świadczenie usług (art. 8 ust. 2a ustawy o VAT) przez A. na rzecz Wnioskodawcy.

Powyższe stanowisko w zakresie opodatkowania VAT odsprzedaży towarów i usług przez A. potwierdził w wydanej 28 sierpnia 2013 r. interpretacji przepisów prawa podatkowego Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy (nr. ITPP2/443-506a/13/AK).

Zdaniem Wnioskodawcy, transakcje dokonywane pomiędzy A. a Wnioskodawcą, dokonującym zakupów na stacjach paliw należących do dostawców A. lub podmiotów z nimi współpracujących (akceptujących Karty wstawione przez tych dostawców), stanowią czynności A. podlegające opodatkowaniu VAT, tj. odpłatną dostawę towarów lub odpłatne świadczenie usług przez A. dla Wnioskodawcy, w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

Ad. 2

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W zakresie, w jakim Wnioskodawca nabywa od A. towary i usługi przeznaczone na prowadzenie zadań wynikających ze swojej opodatkowanej działalności gospodarczej przysługuje mu generalne prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturach VAT wystawianych przez A. Zakupy te dokonywane są bowiem w związku z wykonywanymi przez Wnioskodawcę czynnościami opodatkowanymi VAT, tj. prowadzeniem sprzedaży, napraw i innych usług związanych z urządzeniami na sprężone powietrze.

Prawo to przysługuje Wnioskodawcy z uwzględnieniem przesłanek i ograniczeń wynikających z art. 86a oraz art. 88 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel ().

Przez towary na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ().

Zarówno dostawa towarów jak i świadczenie usług mieszczących się w definicji sprzedaży, określonej w art. 2 pkt 22 ustawy, według której sprzedaż do odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Stosownie do art. 7 ust. 8 ustawy, w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach.

Powyższy przepis definiuje tzw. transakcje (dostawy) łańcuchowe. Warunkiem niezbędnym do ich zaistnienia jest to, że towar zostaje wydany przez pierwszy podmiot ostatniemu w kolejności podmiotowi, przy czym podmioty pośredniczące w ogóle nie wchodzą w fizyczne posiadanie przedmiotu dostawy. Przepis ten bazuje zatem na fikcji prawnej, zgodnie z którą, dla potrzeb podatku VAT przyjmuje się, że dostawy towarów dokonuje każdy podmiot uczestniczący w transakcji łańcuchowej, pomimo że fizyczne wydanie towaru ma miejsce tylko jeden raz. W odniesieniu do powyższego, każdy z podmiotów uczestniczących w takiej transakcji, na którego następuje przeniesienie prawa do rozporządzenia towarem jak właściciel, musi posiadać praktyczną kontrolę nad tym towarem, możliwość korzystania z niego oraz ustalenia warunków takiego korzystania.

Z kolei art. 8 ust. 2a ustawy stanowi, że w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Powołany przepis obejmuje sytuacje, w której podmiot świadczący (odsprzedający) daną usługę nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi. Przeniesienie ciężaru kosztów na inną osobę, nie może być zatem w żaden inny sposób potraktowane niż jako świadczenie usługi w tym samym zakresie.

Na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1. nabycia towarów i usług,
2. dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Jak wynika z powołanych przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Ustawodawca umożliwił podatnikom skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez nich zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy towarów i usług będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, która pozbawia podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W myśl art. 86a ust. 1 pkt 1 ustawy, w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku wynikającej z faktury otrzymanej przez podatnika.

Jak stanowi art. 2 pkt 34 ustawy, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pojazdach samochodowych - rozumie się przez to pojazdy samochodowe w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony.

Zgodnie z art. 86a ust. 2 ww. ustawy, do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, o których mowa w ust. 1, zalicza się wydatki dotyczące:

1. nabycia, importu lub wytworzenia tych pojazdów oraz nabycia lub importu ich części składowych;
2. używania tych pojazdów na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, związane z tą umową, inne niż wymienione w pkt 3;
3. nabycia lub importu paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu, wykorzystywanych do napędu tych pojazdów, usług naprawy lub konserwacji tych pojazdów oraz innych towarów i usług związanych z eksploatacją lub używaniem tych pojazdów.

Zatem zgodnie z obowiązującymi regulacjami podatnikowi przysługuje ograniczone do 50% prawo do odliczenia podatku w odniesieniu do wszystkich wydatków związanych z pojazdami samochodowymi przeznaczonymi do użytku mieszanego.

Dla celów stosowania tego ograniczenia za wykorzystywanie mieszane należy rozumieć, że w odniesieniu do pojazdu wykorzystywanego w działalności gospodarczej istnieje możliwość jego użycia również do celów niezwiązanych z tą działalnością np. do celów prywatnych. Wystarczy przy tym możliwość nawet tylko jednorazowego użycia pojazdu do celów prywatnych, aby uznać, że pojazd może być wykorzystywany w sposób mieszany.

Jednakże od zasady wynikającej z art. 86a ust. 1 ustawy, przewidziano wyjątki. W świetle art. 86a ust. 3 ww. artykułu, przepis ust. 1 nie ma zastosowania:

1. w przypadku gdy pojazdy samochodowe są:
   1. wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika lub
   2. konstrukcyjnie przeznaczone do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą, jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie;
2. do towarów montowanych w pojazdach samochodowych i do związanych z tymi towarami usług montażu, naprawy i konserwacji, jeżeli przeznaczenie tych towarów wskazuje obiektywnie na możliwość ich wykorzystywania wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika.

W myśl art. 86a ust. 4 pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

1. sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub
2. konstrukcja tych pojazdów wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne.

W powołanych wyżej przepisach art. 86a ustawy ustawodawca zawarł szczególne uregulowania dotyczące określenia wysokości przysługującej do odliczenia kwoty podatku naliczonego. Taka konstrukcja oznacza, że w sytuacji, gdy znajdzie zastosowanie szczególne uregulowanie zawarte w art. 86a ust. 1 ustawy, wówczas podatnik może skorzystać jedynie z ograniczonego prawa do odliczenia podatku naliczonego. Jeżeli jednak przepis art. 86a ust. 1 ustawy nie znajdzie zastosowania (vide: art. 86a ust. 3 ustawy), wówczas znajdą zastosowanie ogólne uregulowania zawarte w art. 86 ustawy.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że pracownicy Wnioskodawcy odbywają w ramach wykonywanych obowiązków jazdy służbowe związane z powierzonymi im zadaniami. Wykorzystują oni samochody osobowe leasingowane przez Wnioskodawcę. Leasingodawcą finansującym pojazdy używane przez Wnioskodawcę jest A.

Oprócz umowy leasingu Wnioskodawca zawarł z A. umowę sprzedaży paliw w systemie bezgotówkowym przy użyciu kart flotowych (Karty). Karty te uprawniają Wnioskodawcę do dokonywania zakupów paliw, płynów eksploatacyjnych, akcesoriów samochodowych oraz usług np. mycia pojazdów na stacjach benzynowych. Z podmiotami będącymi właścicielami tych stacji (lub posiadającymi umowy regulujące sprzedaż pod ich szyldem na tych stacjach) A. zawarł własne umowy na zakup paliw, płynów eksploatacyjnych, akcesoriów samochodowych oraz usług np. mycia pojazdów, wynegocjował warunki tych umów (w tym ceny, limity zakupów, rabaty ilościowe, listę stacji paliw, terminy płatności itd.) i otrzymał Karty wystawione przez te podmioty. Karty te następnie oferowane są klientom A., w tym Wnioskodawcy na podstawie wspomnianej w pierwszym zdaniu niniejszego akapitu umowy.

A. ponosi odpowiedzialność na zasadach ogólnych za wszystkie szkody wynikające z niewykonania lub nienależytego wykonania postanowień umów z wystawcami Kart. A. odpowiada także wobec wystawców Kart za wszelkie działania lub zaniechania własne, użytkowników Kart (w tym Wnioskodawcy), jak i osób, którym faktycznie udostępnia kartę lub ujawni numer PIN oraz osób, które weszły w posiadanie Karty. Karty przypisane są do konkretnego leasingowanego pojazdu.

Nabywane za pomocą Kart produkty i usługi (w tym paliwo, w szczególności wykorzystywane do napędu samochodów osobowych) będą mogły być wykorzystywane jedynie do pojazdów oddanych przez A. Wnioskodawcy w ramach umowy leasingu - paliwo nabyte przy pomocy Kart nie może być tankowane do innego pojazdu, niż leasingowany od A. Karty posiadane przez Wnioskodawcę uprawniają do dokonywania nabyć takich towarów i usług z uwzględnieniem limitów i w takich miejscach, jakie A. ustaliła z wystawcami Kart.

Podsumowując kluczowe warunki umowy:

• zakupy paliw przy pomocy Karty dokonywane są na stacjach w imieniu A.,
• A. podpisuje z dostawcami umowy regulujące warunki zakupów (w tym przede wszystkim ceny),
• w zależności od wolumenu i innych czynników, w tym ilości pojazdów posługujących się kartami paliwowymi w portfelu Wnioskodawcy, A. reguluje wysokość ceny odsprzedaży dla Wnioskodawcy,
• A. posiada koncesję na obrót paliwami,
• dostawcy nie mogą dochodzić należności od Wnioskodawcy, a jedynie od A.,
• jedynie A. może składać dostawcom reklamacje co do jakości zakupionych paliw,
• Wnioskodawca wszelkie roszczenia związane z dokonanymi zakupami może składać jedynie do A.

Ponadto Wnioskodawca podał, że jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT i nabywane przez niego towary i usługi są wykorzystywane do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Emitentami kart flotowych są właściciele stacji benzynowych. Na karcie flotowej nie ma zgromadzonych środków pieniężnych, karty flotowe posiadane przez Wnioskodawcę nie dają takiej możliwości. A. przyjmując do swojej oferty karty wystawców, dokonuje akceptacji wariantów ich asortymentu oraz przedstawia je do wyboru Wnioskodawcy. Wnioskodawca dokonuje wyboru spośród wariantów wskazanych w załącznikach do umowy z A. zawierających oferty dotyczące kart poszczególnych wystawców i rodzaje (warianty) tych kart. Wybór opcji należy do Wnioskodawcy. A. nie pobiera dodatkowej opłaty od Wnioskodawcy za używanie kart flotowych w sytuacji wyboru przez Wnioskodawcę kart flotowych od jednego tylko wystawcy. W przypadku wyboru kart od większej liczby wystawców pobierana jest opłata w wysokości 20 zł za każdą kartę od innego wystawcy. Wnioskodawca otrzymuje od A. aktywne karty flotowe z przyznanym już limitem. A. zamawia u dostawców karty z limitami, o jakie wnioskuje Wnioskodawca i to A. ustawia/zamienia te limity w systemie. Wnioskodawca nie ma samodzielnego dostępu do tego systemu. A. przedstawia Wnioskodawcy w załącznikach do umowy warunki cenowe zakupów dokonywanych przez Wnioskodawcę przy użyciu kart poszczególnych wystawców. Dokonuje zatem ustalenia cen (poprzez rabat kwotowy bądź procentowy od ceny detalicznej danego wystawcy karty) w transakcjach pomiędzy A. a Wnioskodawcą, a Wnioskodawca ustalenia te przyjmuje poprzez zawarcie umowy i wybór kart. Rozliczenia między A. a Wnioskodawcą następują w miesięcznych okresach rozliczeniowych, trwających od pierwszego do ostatniego dnia danego miesiąca kalendarzowego. Rozliczenie następuje na podstawie faktycznych zakupów po ich dokonaniu na stacjach paliw przez Wnioskodawcę przy pomocy poszczególnych kart. Z punktu widzenia Wnioskodawcy A. jest jedynym podmiotem odpowiedzialnym przed Wnioskodawcą za jakość sprzedawanych towarów i świadczonych usług. Wnioskodawca nie upoważnił A. do przekazywania złożonych przez siebie reklamacji wystawcom kart. A. może składać dostawcom reklamacje co do jakości zakupionych od nich paliw według zasad określonych w umowie zawartej pomiędzy A. i tymi dostawcami. A. ma prawo dokonać blokady wszystkich kart flotowych.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą tego, czy transakcje dokonywane pomiędzy A. a Wnioskodawcą, dokonującym zakupów na stacjach paliw należących do dostawców A. lub podmiotów z nimi współpracujących (akceptujących Karty wstawione przez tych dostawców), stanowią czynności A. podlegające opodatkowaniu VAT, tj. odpłatną dostawę towarów lub odpłatne świadczenie usług przez A. dla Wnioskodawcy, w rozumieniu przepisów ustawy o VAT i w rezultacie Wnioskodawca jest uprawniony do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez A. na odsprzedaż towarów i usług wynikających z tych transakcji.

Kwestią wymagającą rozstrzygnięcia w analizowanej sprawie w pierwszej kolejności jest ustalenie, czy transakcje dokonywane pomiędzy A. a Wnioskodawcą, dokonującym zakupów na podstawie kart paliwowych, stanowią czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.

W powyższym zakresie należy wskazać na orzeczenie TSUE z 6 lutego 2003 r. w sprawie C-185/01 (Auto Lease Holland BV), którego tezy mają istotne znaczenie dla analizy przedmiotowej sprawy. W ww. orzeczeniu Trybunał podkreślił, że pojęcie dostawa towarów należy interpretować jako przeniesienie prawa do dysponowania majątkiem rzeczowym jak właściciel, nawet jeśli nie występuje przeniesienie prawa własności tego majątku w sensie prawnym. Przeniesienie prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel nie musi wiązać się z cywilnoprawnym przeniesieniem własności, lecz polega na przeniesieniu władztwa ekonomicznego (rozporządzanie, dysponowanie, posiadanie) nad towarami. W punkcie 32 swojego uzasadnienia Trybunał stwierdził, że z literalnego brzmienia przepisu wynika wprost, że dostawa towarów nie odnosi się do przeniesienia własności, przewidzianego wewnętrznymi przepisami państw członkowskich. Jednocześnie podkreślił, że pojęcie to należy rozumieć w ten sposób, iż obejmuje swoim zakresem każde przeniesienie aktywów materialnych przez jedną stronę w ten sposób, że uprawnia to drugą stronę takiej transakcji do faktycznego rozporządzania tą rzeczą, na takich prawach jakby był właścicielem.

Powyższe zaakceptowano również w wyroku TSUE z dnia 15 maja 2019 r. w sprawie C-235/18 Vega International Car Transport and Logistic Trading GmbH dotyczącym zasad opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji przeprowadzanych przy użyciu kart paliwowych. Trybunał stwierdził, że rozważania przedstawione w orzeczeniu C-185/01 w odniesieniu do art. 5 ust. 1 szóstej dyrektywy znajdują zastosowanie do okoliczności niniejszej sprawy w odniesieniu do wykładni pojęcia dostawy towarów w rozumieniu art. 14 ust. 1 dyrektywy 2006/112. Należy zatem zbadać, czy dostawcy paliw faktycznie przenieśli na Vega International lub Vega Poland uprawnienie do dysponowania paliwem jak właściciel.

Mając na uwadze powołane orzecznictwo Trybunału, w celu określenia statusu podatkowego danej czynności każdorazowo należy dokonać analizy istotnych postanowień umowy zawartej pomiędzy stronami. W odniesieniu do możliwości zakwalifikowania opisanych transakcji z udziałem kart flotowych jako transakcji (dostaw) łańcuchowych, o których mowa w ww. art. 7 ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług należy podkreślić, że warunkiem niezbędnym zaistnienia omawianego unormowania jest to, że towar zostaje wydany przez pierwszy podmiot ostatniemu w kolejności podmiotowi, przy czym podmioty pośredniczące w ogóle nie wchodzą w fizyczne posiadanie przedmiotu dostawy. Wskazany przepis bazuje na konstrukcji opartej na fikcji prawnej, zgodnie z którą dla potrzeb VAT przyjmuje się, że dostawy towarów dokonuje każdy podmiot uczestniczący w transakcji łańcuchowej, mimo że wydanie towaru ma miejsce tylko raz.

W kontekście powyższego istotne jest uznanie, że na każdy z podmiotów uczestniczących w takiej transakcji następuje przeniesienie prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel, czyli w istocie przeniesienie (uznanie, że dokonało się takie przeniesienie) praktycznej kontroli nad rzeczą i możliwości korzystania z niej oraz ustalania warunków takiego korzystania. W przypadku zatem, gdy kolejny w łańcuchu podmiot (pośrednik) ma prawo do kształtowania ceny towaru, warunków jego nabycia, a ponadto obciążony jest ponoszeniem obowiązków reklamacyjnych w stosunku do np. wadliwego towaru, to uznać należy, że podmiot taki posiada prawo do faktycznego rozporządzania rzeczą jak właściciel.

Jeżeli zatem z zawartych postanowień wynika, że drugi w łańcuchu podmiot (pośrednik) ma wpływ na wspomniane wyżej istotne elementy kształtujące obrót danym towarem, to wówczas należy uznać, że rozporządza on daną rzeczą jak właściciel, czyli jest czynną stroną transakcji, w ramach której kolejna w szeregu dostawa na rzecz nabywcy będzie dokonana (uznana za dokonaną) przez niego.

Analiza przedstawionych okoliczności sprawy prowadzi do wniosku, że schemat transakcji realizowanych za pośrednictwem leasingodawcy A. przy wykorzystaniu kart flotowych, odpowiada modelowi transakcji łańcuchowych opisanych powyżej. W pierwszej transakcji pomiędzy sieciami stacji paliw a A., dochodzi do dostawy towaru i świadczenia usług a następnie A. odsprzedaje nabywane towary i usługi na rzecz Wnioskodawcy. Fizyczne wydanie towarów lub świadczenie usług ma natomiast miejsce pomiędzy sieciami stacji paliw (pierwszy podmiot w łańcuchu) a Wnioskodawcą (ostatni podmiot w łańcuchu). Zatem A. występuje tu jako pośrednik, który uczestniczy w łańcuchu dostaw/usług, będąc zarówno nabywcą, jak i dostawcą towarów i usług.

Przedstawione w opisie sprawy informacje przemawiają za uznaniem, że A. posiada prawo dysponowania towarami jak właściciel, jest aktywnym uczestnikiem w łańcuchu dostaw towarów, dokonuje również odsprzedaży usług, które nabywane są przez Wnioskodawcę z wykorzystaniem karty paliwowej tj:

• A. podpisuje z dostawcami umowy regulujące warunki zakupów (w tym przede wszystkim ceny),

• w zależności od wolumenu i innych czynników, w tym ilości pojazdów posługujących się kartami paliwowymi w portfelu Wnioskodawcy, A. reguluje wysokość ceny odsprzedaży dla Wnioskodawcy,

• A. ma wpływ na katalog nabywanych za pomocą kart towarów i usług. To A. przyjmując do swojej oferty karty wystawców, dokonuje akceptacji wariantów ich asortymentu oraz przedstawia je do wyboru Wnioskodawcy, który dokonuje wyboru spośród wariantów wskazanych w załącznikach do umowy z A. zawierających oferty dotyczące kart poszczególnych wystawców i rodzaje (warianty) tych kart,

• A. przedstawia Wnioskodawcy warunki cenowe zakupów dokonywanych przez Wnioskodawcę przy użyciu kart poszczególnych wystawców. Dokonuje ustalenia cen (poprzez rabat kwotowy bądź procentowy od ceny detalicznej danego wystawcy karty) w transakcjach pomiędzy A. a Wnioskodawcą, a Wnioskodawca ustalenia te przyjmuje poprzez zawarcie umowy i wybór kart,

• A. ponosi odpowiedzialność na zasadach ogólnych za wszystkie szkody wynikające z niewykonania lub nienależytego wykonania postanowień umów z wystawcami Kart. A. odpowiada także wobec wystawców Kart za wszelkie działania lub zaniechania własne, użytkowników Kart (w tym Wnioskodawcy), jak i osób, którym faktycznie udostępnia kartę lub ujawni numer PIN oraz osób, które weszły w posiadanie Karty. A. jest jedynym podmiotem odpowiedzialnym przed Wnioskodawcą za jakość sprzedawanych towarów i świadczonych usług. Wnioskodawca nie upoważnił A. do przekazywania złożonych przez siebie reklamacji wystawcom kart. A. może składać dostawcom reklamacje co do jakości zakupionych od nich paliw według zasad określonych w umowie zawartej pomiędzy A. i tymi dostawcami,

• A. jest uprawniony do zablokowania karty flotowej, np. w przypadku jej zgubienia, kradzieży lub w przypadku nieuregulowania płatności przez Wnioskodawcę, w przypadku przekraczającego 30 dni opóźnienia w płatności przez Wnioskodawcę faktur za nabywane od A. towary i usługi lub wypowiedzenia przez umowy leasingu pojazdów, których dotyczą karty flotowe, A. ma prawo dokonać blokady wszystkich kart flotowych.

Zatem, biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, że A. nie ogranicza się wyłącznie do wydania kart Wnioskodawcy, za pośrednictwem których możliwy jest zakup paliw (i innych towarów) oraz usług, ale pełni rolę aktywnego pośrednika, mającego wpływ na warunki, w jakich dokonywane są transakcje. Tym samym, w ramach wskazanego w opisie sprawy schematu współpracy pomiędzy stronami z wykorzystaniem ww. kart flotowych, będzie dochodziło do sprzedaży towarów/usług przez stacje benzynowe na rzecz A., a następnie odsprzedaży tych towarów/ usług przez A. na rzecz Wnioskodawcy.

W konsekwencji należy uznać, że transakcje dokonywane pomiędzy A. a Wnioskodawcą w zakresie zakupów towarów i usług, dokonywanych przy pomocy kart, stanowią czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, tj. odpłatną dostawę towarów lub odpłatne świadczenie usług, które w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy opodatkowane będą według właściwych stawek podatku VAT dla danego przedmiotu sprzedaży.

Wnioskodawca wskazał, że jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT i nabywane przez niego towary i usługi są wykorzystywane do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

W związku z powyższym, Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez A., dokumentujących nabycie towarów i usług przy wykorzystaniu kart flotowych, z uwzględnieniem ograniczeń przewidzianych w art. 86a ustawy w zakresie odliczania podatku naliczonego od zakupu paliwa oraz towarów i usług związanych z eksploatacją samochodów.

Z okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca wykorzystuje w swojej działalności samochody osobowe, które są przedmiotem leasingu.

Zatem, w stosunku do pojazdów samochodowych wykorzystywanych wyłącznie do działalności gospodarczej, tj. o których mowa w art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy VAT, Wnioskodawca ma prawo do pełnego odliczenia VAT przy zakupie towarów i usług, o których mowa we wniosku. Natomiast, w stosunku do pojazdów wykorzystywanych do użytku mieszanego, tj. zarówno do celów związanych z działalnością gospodarczą, jak i do celów niezwiązanych z tą działalnością, na podstawie art. 86a ust. 1 w związku z art. 86a ust. 2 ustawy, Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia 50% podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług przy użyciu kart flotowych, związanych z użytkowanymi do celów mieszanych samochodami.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki podatkowoprawne tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę oraz stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej