W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Jak wynika z powołanych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz, gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Należy ponadto zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupów z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Z uwagi na brzmienie cytowanych przepisów ustawy należy zauważyć, że obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Podatnik ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. alokacji podatku.

Wyrażoną w cytowanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a-2h ustawy.

W świetle art. 86 ust. 2a ustawy:

W oparciu o art. 86 ust. 2b ustawy:

Stosownie do art. 86 ust. 2c ustawy:

Według art. 86 ust. 2d ustawy:

Na mocy art. 86 ust. 2e ustawy:

Na podstawie art. 86 ust. 2f ustawy:

Zgodnie z art. 86 ust. 2g ustawy:

W tym miejscu należy wskazać, że w myśl art. 86 ust. 2h ustawy:

W świetle art. 86 ust. 22 ustawy:

Na podstawie ww. przepisu art. 86 ust. 22 ustawy zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej rozporządzeniem.

W oparciu o § 1 rozporządzenia:

W rozporządzeniu tym zostali wskazani podatnicy, do których przepisy w nim zawarte się odnoszą. Są to: jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.

Stosownie do zapisów § 2 pkt 8 rozporządzenia:

Według § 3 ust. 1 rozporządzenia:

Zatem w przypadku jednostki samorządu terytorialnego, sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla:

·urzędu obsługującego jednostki samorządu terytorialnego (tj. urzędu gminy, urzędu miasta, starostwa powiatowego oraz urzędu marszałkowskiego),

·samorządowej jednostki budżetowej,

·samorządowego zakładu budżetowego.

Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie będzie ustalany jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostek samorządu terytorialnego jako osoby prawnej, tylko będą ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla wymienionych wyżej jego poszczególnych jednostek organizacyjnych.

W § 3 ust. 2, ust. 3 i ust. 4 rozporządzenia ustawodawca podał ustalony według wzoru sposób określania proporcji w przypadku urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, w przypadku jednostki budżetowej oraz w przypadku zakładu budżetowego.

Ponadto należy zauważyć, że w przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem, należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy. Powyższe przepisy stanowią uzupełnienie regulacji art. 86 ustawy.

Należy wskazać, że na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy:

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:

Ponadto należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy:

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2022 r. poz. 559 ze zm.):

Natomiast art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym daje dyspozycję, że:

Stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 1 i 8 ustawy o samorządzie gminnym:

Zatem, jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług  w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). W tym tylko zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Oznacza to, że  w pozostałym zakresie, np. w zakresie zadań własnych nałożonych na gminę na podstawie odrębnych przepisów, jednostki samorządu terytorialnego nie występują jako podatnicy podatku VAT.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT w zakresie realizowanych umów cywilnoprawnych. Gmina od 1 stycznia 2017 r. podlega centralizacji rozliczeń w podatku VAT wraz ze wszystkimi swoimi jednostkami organizacyjnymi. Jednostkami organizacyjnymi, które podlegają centralizacji VAT z Gminą są m.in. jednostki budżetowe: Szkoła Podstawowa (…) (dalej: „SPK”), Szkoła Podstawowa w (…) (dalej: „SPW”), Przedszkole Samorządowe w (…) (dalej: „PS”), Szkoła (…) (dalej: „SPO”). Gmina będzie realizatorem projektu pt. „(…)”. Gmina będzie ubiegać się  o dofinansowanie z Rządowego Funduszu Polski Ład: Programu Inwestycji Strategicznych. Wnioskodawcą i realizatorem projektu będzie Gmina (…). Wszelkie faktury związane  z realizacją projektu wystawiane będą na Gminę.

Zakres prac jakie będą wykonywane w poszczególnych budynkach szkoły:

1.Szkoła Podstawowa (…):

‒ocieplenie dachu i poddasza od środka,

‒uzupełnienie ubytków w elewacji zewnętrznej,

‒wymiana oświetlenia na energooszczędne.

Budynki Szkoły Podstawowej w (…) są wykorzystywane do następujących kategorii czynności:

‒czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (najem miejsca w budynku szkoły na użytkowanie automatu z napojami przez zewnętrzną firmę w okresach uczęszczania dzieci do szkoły, tj. od IX-VI, najem pomieszczeń klasowych przez zewnętrzną firmę w celach prowadzenia zajęć sportowych – karate, w okresie uczęszczania dzieci do szkoły, tj. od IX-VI), w tych przypadkach zostają wystawione faktury VAT z wykazanym podatkiem należnym odprowadzanym do Urzędu Skarbowego,

‒czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (zgodniez Interpretacją MF z dnia 10 czerwca 2020 r. jest to wydanie duplikatów legitymacji, świadectw, dyplomów w sekretariacie, a także opłata za wyżywienie dzieci na stołówce).

Nie jest możliwe przyporządkowanie wydatków w całości do celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 Ustawy o VAT w budynkach objętych zakresem projektu w sytuacji, gdy budynki wykorzystywane będą zarówno do działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza.

2.Szkoła Podstawowa i Przedszkole Samorządowe w (…):

‒wymiana źródła ciepła na gazowe, tj. demontaż starych niewydolnychi skorodowanych pieców i elementów instalacji, montaż nowego kotła na gaz wrazz wykonaniem nowych instalacji wewnętrznych centralnego ogrzewania i ciepłej wody użytkowej w całym budynku,

‒wymianę okien,

‒uzupełnienie ocieplenia i elewacji zewnętrznej budynku,

‒docieplenie dachu w celu zminimalizowania strat ciepła,

‒wymianę oświetlenia na energooszczędne.

Budynek Szkoły Podstawowej i Przedszkola w (…) jest jednym budynkiem. Część gdzie znajduje się przedszkole, nie jest wykorzystywana do działalności gospodarczej.

Część szkoły podstawowej wykorzystywana jest do następujących kategorii czynności:

‒czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (najem pomieszczeniaw budynku Szkoły w celu otwarcia sklepiku szkolnego przez firmę zewnętrzną, najem miejsca na korytarzu w budynku Szkoły na użytkowanie automatu z napojami przez firmę zewnętrzną w okresach uczęszczania dzieci do szkoły, tj. IX, najem pomieszczenia klasowego w budynku Szkoły Podstawowej w celu przeprowadzania zajęć ruchowo-tanecznych przez zewnętrzną firmę). Z tytułu najmu wystawiane są faktury VAT, z wykazanym podatkiem VAT należnym odprowadzanym do Urzędu Skarbowego,

‒czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (zgodnie z Interpretacją MF z dnia 10 czerwca 2020 r. jest to wydanie duplikatów legitymacji, świadectw, dyplomów w sekretariacie, a także opłata za wyżywienie dzieci na stołówce).

Nie jest możliwe przyporządkowanie wydatków w całości do celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 Ustawy o VAT w budynku objętym zakresem projektu w sytuacji, gdy budynki wykorzystywane będą zarówno do działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza.

3.Szkoła Podstawowa (…):

‒wykonanie ocieplenia budynku wraz z elewacją zewnętrzną,

‒wymianę okien,

‒wymianę wewnętrznych instalacji centralnego ogrzewania i ciepłej wody użytkowej,

‒montaż energooszczędnego oświetlenia.

Budynek Szkoły Podstawowej w (…) wykorzystywany jest do działalności gospodarczej opodatkowanej i niepodlegającej pod VAT.

Działalność opodatkowana:

‒wynajem sali sportowej w celu prowadzenia zajęć karate, wynajem na okres uczęszczania dzieci w roku szkolnym od IX-VI. Z tytułu najmu wystawiane są faktury VAT, z wykazanym podatkiem VAT należnym odprowadzanym do Urzędu Skarbowego,

‒czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (zgodnie z Interpretacją MF z dnia 10 czerwca 2020 r. jest to wydanie duplikatów legitymacji, świadectw, dyplomów w sekretariacie, a także opłata za wyżywienie dzieci na stołówce).

Nie jest możliwe przyporządkowanie wydatków w całości do celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 Ustawy o VAT w budynku objętym zakresem projektu w sytuacji, gdy budynki wykorzystywane będą zarówno do działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą stwierdzenia, czy Gmina będzie miała możliwość obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dotyczących zakupów towarów i usług dokonywanych w związku z realizacją projektu  pn. „(…)”.

Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT, w ramach działalności gospodarczej, do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany wyłącznie z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Podatnik w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności ma obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi.

Natomiast w przypadku wykorzystywania nabywanych towarów i usług zarówno do działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakupy towarów i usług jedynie w zakresie, w jakim te towary i usługi służą do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług w ramach działalności gospodarczej.

Przy czym w odniesieniu do zakupów, które wykorzystywane są zarówno do celów prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej (czynności opodatkowane) oraz do celów innych niż działalność gospodarcza (czynności niepodlegające opodatkowaniu), a podatnik nie jest w stanie ich powiązać z konkretnymi kategoriami działalności, ma on obowiązek stosowania proporcji określonej w art. 86 ust. 2a-2h ustawy.

Analiza opisanego zdarzenia przyszłego na tle powołanych przepisów prowadzi do wniosku, że w sytuacji – na co wskazują okoliczności przedstawione we wniosku – gdy nabyte towary i usługi w ramach realizacji ww. projektu będą wykorzystywane zarówno do celów prowadzonej przez Gminę działalności gospodarczej (do czynności opodatkowanych podatkiem VAT) oraz do celów innych niż działalność gospodarcza (do czynności niepodlegających opodatkowaniu), w sytuacji gdy Gmina nie będzie w stanie ich powiązać z konkretnymi ww. kategoriami działalności, zastosowanie znajdą przepisy art. 86 ust. 2a i następne ustawy oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników. Prawo to będzie przysługiwało, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Powołane bowiem przepisy art. 86 ust. 2a i następne ustawy oraz rozporządzenia mają zastosowanie wyłącznie do sytuacji, w której nabywane towary i usługi, wykorzystywane są zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Jednocześnie z okoliczności sprawy nie wynika, aby efekty powstałe w wyniku realizacji ww. projektu miały być wykorzystywane do czynności zwolnionych z opodatkowania, wobec tego wyliczony na podstawie przepisów art. 86 ust. 2a i następne ustawy oraz przepisów rozporządzenia, podatek naliczony przypisany do działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT, będzie podlegał odliczeniu w całości.

Wobec powyższego, Wnioskodawcy z faktur dokumentujących realizację projektu pn. „(…)”, będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w takim zakresie, w jakim nabywane towary i usługi będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Podsumowując, w odniesieniu do zakupów towarów i usług dokonywanych w związku z realizacją projektu pn. „(…)”, Gminie będzie przysługiwało – na podstawie art. 86 ust. 1 w zw. z art. 86 ust. 2a i następne ustawy oraz przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. – prawo do odliczenia części podatku naliczonego. Przy czym, prawo to będzie przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych określonych w art. 88 ustawy.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek  o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym,  w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).