Temat interpretacji
Uznanie zbywanych składników majątku w drodze aportu do spółki za przedsiębiorstwo, a w konsekwencji wyłączenie transakcji z opodatkowania podatkiem VAT.
Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
Szanowna Pani,
stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
24 maja 2022 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy opodatkowania podatkiem od towarów i usług Aportu składników majątku do Spółki. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 29 sierpnia 2022 r.
Treść wniosku jest następująca:
Opis stanu faktycznego
Wnioskodawca jest przedsiębiorcą prowadzącym jednoosobową działalność gospodarczą pod firmą (...) (dalej: „Firma”, „Wnioskodawca”). Wnioskodawca prowadzi działalność polegającą na transporcie drogowym towarów (PKD 49.41.Z), sprzedaży hurtowej samochodów osobowych i furgonetek (PKD 45.11.Z) oraz pozostałych pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli (PKD 45.19.Z). W praktyce Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą polegająca na wynajmie samochodów i innych składników majątku służących do transportu drogowego towarów.
Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT oraz posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 w zw. z ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm., dalej: „ustawa PIT”).
Działalność prowadzona przez Wnioskodawcę jest już na tyle rozbudowana i złożona, że jej prowadzenie w formie indywidualnej stawało się nieefektywne oraz budziło obawy, co do odpowiedzialności za prowadzony biznes.
Wnioskodawca 18 lutego 2022 roku dokonał przeniesienia składników majątku, z wyłączeniem samochodu osobowego o nr rej. (...), naczepy cysterna oraz nieruchomości o nr księgi wieczystej (...), wykorzystywanych do prowadzenia przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej pod firmą (...), tytułem wkładu niepieniężnego („Aport”) do spółki pod firmą (...) spółka komandytowo-akcyjna z siedzibą w miejscowości (...) (KRS: (...)) („SKA”).
Przedmiotem Aportu było przeniesienie:
1)Wszelkich ruchomości związanych z przedsiębiorstwem, wykorzystywanych w działalności gospodarczej przedsiębiorstwa, w tym w szczególności: (…) („Ruchomości”);
2)Wierzytelności i zobowiązań związanych z prowadzoną działalnością operacyjną;
3)Wszelkich koncesji, licencji i zezwoleń;
4)Wszelkich patentów i innych praw własności przemysłowej;
5)Wszelkich majątkowych praw autorskich i majątkowych praw pokrewnych;
6)Tajemnic przedsiębiorstwa związanych z prowadzoną działalnością;
7)Ksiąg i dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej;
8)Wszelkiego wyposażenia drobnego związanego z przedsiębiorstwem;
9)Wszelkich środków pieniężnych oraz rachunków bankowych związanych z przedsiębiorstwem;
10)Wszelkich wartości materialnych i prawnych związanych z przedsiębiorstwem.
Innymi słowy w ocenie Wnioskodawcy przeniesieniu podlegały wszystkie składniki materialne i niematerialne niezbędne do prowadzenia dotychczasowej działalności gospodarczej Wnioskodawcy.
Działalność gospodarcza Wnioskodawcy będzie cały czas prowadzona i kontynuowana przez SKA.
Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego
Nazwa spółki komandytowo-akcyjnej, do której wnoszony był Aport, w momencie dokonania Aportu była już tożsama z nazwą przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, tj. (...).
Przedmiot transakcji obejmował także ruchomości związane z przedsiębiorstwem oraz wykorzystywane w działalności gospodarczej przedsiębiorstwa.
Przedmiot transakcji obejmował również prawa wynikające z umów najmu samochodów zawartych pomiędzy Wnioskodawcą a spółką pod firmą (...) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółką komandytową wraz z zestawieniem przynależnych do tych samochodów polis OC i AC.
Przedmiot transakcji obejmował również wierzytelności związane z przedsiębiorstwem wynikające z nieuiszczonej przez (...) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa w części faktury nr (...) z 31 grudnia 2021 roku.
Koncesje, licencje i zezwolenia nie były przedmiotem przeniesienia, gdyż takowe nie są wymagane do prowadzenia działalności polegającej na wynajmie samochodów i innych składników majątku służących do transportu drogowego towarów. Patenty i inne prawa własności przemysłowej nie są wymagane i niezbędne w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne nie są wymagane i niezbędne w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej.
Przedmiot transakcji będzie obejmował tajemnice przedsiębiorstwa związane z działalnością w postaci zarządzania wynajmem samochodów i innych składników majątku służących do transportu drogowego towarów. Przedmiot transakcji będzie obejmował również dokumentację księgową bilansową i pozabilansową pozwalającą na ustalenie składników majątku przenoszonych w ramach przedsiębiorstwa, w tym w szczególności przypisanych do niego wierzytelności i zobowiązań.
Zgodnie z zawartymi umowami (umowa przeniesienia przedsiębiorstwa) oraz uchwałami (zmiana umowy spółki) przedmiotem transakcji było przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.), tj. przedsiębiorstwo jako zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. Przedmiot Aportu stanowił przedsiębiorstwo, a nie jego zorganizowaną część.
Z ww. Aportem nie wiązało się również „przejście zakładu pracy lub jego części na innego pracodawcę” w myśl art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks Pracy (Dz. U. z 2020 r. poz. 1320 ze zm.).
Przedmiot aportu posiadał zdolność do działania jako niezależne przedsiębiorstwo gdyż takim przedsiębiorstwem był.
Po wniesieniu aportu przez Wnioskodawcę do spółki pod firmą (...) spółka komandytowo-akcyjna („Spółka” lub „SKA”), Spółka mogła kontynuować i kontynuuje działalność w takim samym zakresie, w jakim działalność była prowadzona przez Wnioskodawcę wyłącznie w oparciu o przedmiot aportu, tj. działalność polegającą na wynajmie samochodów i innych składników majątku służących do transportu drogowego towarów i jest wyposażona we wszystkie niezbędne do tego celu składniki materialne, niematerialne.
Brak własności nieruchomości nie stanowi tu problemu w zakresie możliwości kontynuowania prowadzonej działalności, z uwagi na fakt podpisania umowy najmu w tym zakresie przez Spółkę. Nadmienić trzeba, że fakt posiadania nieruchomości nie jest regułą w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Można pokusić się o stwierdzenie, że to fakt wynajmowania powierzchni niezbędnych do prowadzonej działalności gospodarczej jest standardem na rynku.
Wartość wkładu Aportu została określona w umowie przeniesienia przedsiębiorstwa. Wartość aportu odpowiada wartości rynkowej tego wkładu.
Wnioskodawca pragnie wskazać, że opisany we wniosku Aport został przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, mających w szczególności na celu zabezpieczenie funkcjonowania działalności Wnioskodawcy na wypadek śmierci Wnioskodawcy, jak również zapewnienie kontynuowania prowadzonej działalności Wnioskodawcy.
Pytanie
Czy Aport opisanych wyżej składników majątku do SKA będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, czy też będzie uznany za zbycie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części (ZCP)?
Pani stanowisko w sprawie
Zgodnie z art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm., dalej jako „KC”) przedsiębiorstwo stanowi zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, który obejmuje w szczególności:
1)oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2)własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3)prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4)wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5)koncesje, licencje i zezwolenia;
6)patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7)majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8)tajemnice przedsiębiorstwa;
9)księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.
W świetle natomiast art. 5 ust. 1 pkt ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają m.in.: odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Natomiast w świetle z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
Przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa, zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT należy rozumieć organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Przesłanki warunkujące zakwalifikowanie przedmiotu transakcji jako ZCP były wielokrotnie badane i oceniane przez sądy administracyjne, które analizując ich wystąpienie, wskazywały na kluczowy charakter wyodrębnienia funkcjonalnego, a więc takiego wyodrębnienia organizacyjnego i finansowego, które daje możliwość samodzielnego stanowienia przedsiębiorstwa (funkcjonowania jako przedsiębiorstwo).
W oparciu o ww. definicję ustawową, w literaturze zwraca się uwagę na zasadnicze elementy, które muszą łącznie występować, aby można było mówić o ZCP:
-dany majątek powinien stanowić zespół składników majątkowych-materialnych i niematerialnych;
-zespół ten musi być organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
-składniki przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych i mogą stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.
Przy czym należy zwrócić uwagę, że dla stwierdzenia, czy przedmiotem danej transakcji jest ZCP, konieczne jest przeanalizowanie zbywanych składników majątkowych pod kątem spełniania ww. kryteriów, biorąc pod uwagę jaki był ich status w przedsiębiorstwie konkretnego zbywcy. Powyższe oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których w przyszłości będzie można prowadzić odrębny zakład czy też przedsiębiorstwo, lecz pewnym zorganizowanym zespołem tych składników. Zatem podstawowym wymogiem dla stwierdzenia, że transakcja jest zbyciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa, jest konieczność stanowienia przez nią zespołu składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Ponadto, warunkiem niezbędnym jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie, w którym to wydzielenie ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej. Wszystko to zaś ma prowadzić do umożliwienia nabywcy kontynuacji działalności bez konieczności dokonywania istotnych uzupełnień istniejącego zespołu składników majątkowych. W ocenie Wnioskodawcy planowane przeniesienie działalności operacyjnej Firmy do SKA będzie realizować tę cechę.
W ramach dokonania Aportu SKA będzie miała możliwość kontynuacji działalności gospodarczej Firmy, polegającej na wynajmie samochodów i innych składników majątku służących do transportu drogowego towarów i będzie wyposażona we wszystkie niezbędne do tego celu składniki materialne, niematerialne.
Brak własności nieruchomości nie stanowi tu problemu w zakresie możliwości kontynuowania prowadzonej działalności, z uwagi na fakt podpisania umowy najmu w tym zakresie. Nadmienić trzeba, że fakt posiadania nieruchomości nie jest regułą w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Można pokusić się o stwierdzenie, że to fakt wynajmowania powierzchni niezbędnych do prowadzonej działalności gospodarczej jest standardem na rynku. Brak własności samochodu osobowego oraz naczepy cysterny, o których mowa powyżej w opisie stanu faktycznego, również nie wpływa w jakikolwiek sposób na prowadzenie działalności gospodarczej przez SKA.
Elementem wyjściowym dla wydzielenia przedsiębiorstwa lub ZCP jest wyodrębnienie zespołu składników. Zgodnie z definicją jest to wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych – w tym zobowiązania. Zorganizowana część przedsiębiorstwa jest bowiem w pewnym sensie „mikroprzedsiębiorstwem” funkcjonującym w strukturach przedsiębiorstwa, zaś definicja ZCP kładzie wyraźny nacisk na fakt istnienia więzi łączących poszczególne składniki w majątku danego podmiotu w sposób na tyle wyraźny, że możliwe jest ich funkcjonalne wyodrębnienie od pozostałych aktywów i całościowe przeniesienie.
Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie wskazują, co należy rozumieć pod pojęciem „zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań”. Według internetowego Słownika Języka Polskiego PWN, słowo „zespół” oznacza m.in. „grupę rzeczy lub zjawisk stanowiących wyodrębnioną całość”. Zatem już sam wstępny fragment definicji ZCP traktujący o tym, że stanowi ona określony zespół (a nie jedynie przypadkowy zbiór) składników majątkowych podkreśla konieczność istnienia wyodrębnienia tych składników od reszty masy majątkowej wchodzącej w skład przedsiębiorstwa danego podmiotu.
Jak wskazuje Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 7 lutego 2008 roku (sygn. akt. III SA/Wa 934/07), każdy zespół składników majątkowych, który da się wyodrębnić poprzez powiązanie funkcjonalne polegające na przydatności do realizacji określonego celu gospodarczego, bez względu na jego organizacyjne wyodrębnienie, należy uznać za przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 KC.
Przy Aporcie do SKA został przeniesiony zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie wynajmu samochodów i innych składników majątku służących do transportu drogowego towarów, tj.
1)Wszelkie ruchomości związane z przedsiębiorstwem, wykorzystywane w działalności gospodarczej przedsiębiorstwa, w tym w szczególności Ruchomości;
2)Wierzytelności i zobowiązania związane z prowadzoną działalnością operacyjną;
3)Wszelkie koncesji, licencji i zezwoleń;
4)Wszelkie patenty i inne prawa własności przemysłowej;
5)Wszelkie majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
6)Tajemnice przedsiębiorstwa związane z prowadzoną działalnością;
7)Księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej;
8)Wszelkie wyposażenie drobne związane z przedsiębiorstwem;
9)Wszelkie środki pieniężne oraz rachunki bankowe związane z przedsiębiorstwem;
10)Wszelkie wartości materialne i prawne związane z przedsiębiorstwem.
Mowa tu więc o zespole składników materialnych i niematerialnych wraz ze zobowiązaniami, które mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze o charakterze usługowym.
Wnioskodawca przenosząc Ruchomości wraz z wszelkimi prawami im przynależnymi, dokonał przeniesienia składników majątkowych i niemajątkowych Firmy, istniejących w owym czasie w ramach prowadzonej przez niego działalności. W ocenie Wnioskodawcy, przedmiot Aportu jest niezależnym przedsiębiorstwem świadczącym usługi wynajmu samochodów i innych składników majątku służących do transportu drogowego towarów, realizującym określone zadania gospodarcze, w istniejącym przedsiębiorstwie. Ruchomości, tak jak do tej pory, będą generować stałe przepływy pieniężne, m.in. na podstawie umów najmu samochodów i naczep.
Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym zdarzeniu przeszłym zespół składników majątkowych i niematerialnych, można uznać za przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 KC. Co za tym idzie – w przypadku wniesienia tytułem wkładu niepieniężnego do SKA zespołu składników majątkowych i niemajątkowych, transakcja polegająca na wniesieniu aportu do SKA nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą:
Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy:
Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).
Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:
Ilekroć w przepisach ustawy jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.
Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów, czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te – chociaż można je zakwalifikować jako odpłatną dostawę towarów, czy też odpłatne świadczenie usług – nie podlegają opodatkowaniu.
Jak stanowi art. 6 pkt 1 ustawy:
Przepisów ustawy, nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
Zatem, w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.
Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.
Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, powinien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.
Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do niej nie definiują pojęcia „przedsiębiorstwo”, należy więc odwołać się odpowiednio do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.).
Zgodnie z art. 551 Kodeksu cywilnego:
Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.
Obejmuje ono w szczególności:
1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5) koncesje, licencje i zezwolenia;
6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8) tajemnice przedsiębiorstwa;
9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.
Sformułowanie zawarte w zacytowanym art. 55¹ Kodeksu cywilnego „obejmuje ono w szczególności”, pozwala uznać, że definicja wymienia tylko przykładowe elementy przedsiębiorstwa. W rezultacie przedsiębiorstwo może obejmować także inne, niewymienione w tym przepisie składniki, jak również może składać się z niektórych tylko elementów wyliczenia zawartego w art. 55¹ Kodeksu cywilnego.
Kluczowym dla uznania, że przedmiot transakcji stanowi przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego (a co za tym idzie, ustawy o VAT) jest więc to, że stanowi on „zespół” składników materialnych i niematerialnych o cechach „zorganizowania” oraz „przeznaczenia do prowadzenia działalności gospodarczej”.
Potwierdza to art. 55² Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym:
Czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.
Jak wcześniej wskazano, o tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa, decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik jest obowiązany do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.
Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami tak, żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej. Aby zatem, w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników mógł zostać zakwalifikowany jako przedsiębiorstwo, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej – musi się ona odznaczać pełną odrębnością, niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Transakcja mająca za przedmiot zbycie przedsiębiorstwa ma miejsce jedynie wówczas, gdy wymienione w art. 551 Kodeksu cywilnego elementy (o ile występują w danym stanie faktycznym), zostaną przekazane nabywcy. Należy podkreślić, że na gruncie przytaczanego przepisu, istnieje możliwość umownego wyłączenia pewnych elementów z transakcji zbycia przedsiębiorstwa, ale tylko wówczas, gdy elementy te nie mają istotnego znaczenia dla funkcjonowania przedsiębiorstwa. W przeciwnym wypadku, danej transakcji nie można uznać za zbycie przedsiębiorstwa.
Należy zauważyć, że powyższa definicja opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym, jako zespół niematerialnych i materialnych składników stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu. Użyte w art. 551 Kodeksu cywilnego określenie „w szczególności” wskazuje jedynie na przykładowe wyliczenie składników przedsiębiorstwa. Oznacza to, że z jednej strony w jego skład mogą wchodzić inne elementy, niewymienione w tym artykule, a z drugiej, brak któregoś z tych elementów nie pozbawia zespołu rzeczy i praw przymiotu przedsiębiorstwa.
Aby zatem ocenić czy w danej, konkretnej sytuacji mamy do czynienia ze zbyciem przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, należy dokładnie przeanalizować zarówno to jakie składniki majątku będą przedmiotem transakcji, ale także czy istniejące między nimi funkcjonalne zależności pozwolą na kontynuowanie działalności zbywanego przedsiębiorstwa. Przy dokonaniu tej analizy pomocne, a czasami nawet niezbędne mogą okazać się orzeczenia TSUE.
I tak, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie Zita-Modes (C-497/01), stwierdził, że: „(…) pojęcie zbycia, czy to za wynagrodzeniem, czy też bez lub w charakterze aportu wniesionego do spółki, całości aktywów lub jej części, należy interpretować tak, iż obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz, w zależności od konkretnego przypadku, składnikami niematerialnymi, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej, natomiast nie obejmuje ono zwykłego zbycia aktywów, takiego jak sprzedaż zapasów produktów”. Z orzeczenia tego wynika ponadto, że – w świetle tej normy dyrektywy – nabywca całości lub części majątku podatnika powinien mieć zamiar prowadzenia działalności nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie działać tylko w celu niezwłocznego zlikwidowania danej działalności oraz sprzedaży ewentualnych zapasów.
Podobnie Trybunał wypowiedział się w wyroku z 10 listopada 2011 r., w sprawie C-444/10 Finanzamt Ludenscheid przeciwko Christel Schriever, wskazując, że regulacja art. 5 (8) VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje Trybunał, stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 112, wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. Kwestię, czy całość ta musi obejmować określone dobra, zarówno ruchome, jak nieruchome, należy rozpatrywać z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej.
Z opisu sprawy wynika, że jest Pani przedsiębiorcą prowadzącym jednoosobową działalność gospodarczą. Prowadzi Pani działalność polegającą na transporcie drogowym towarów, sprzedaży hurtowej samochodów osobowych i furgonetek oraz pozostałych pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli. W praktyce prowadzi Pani działalność gospodarczą polegająca na wynajmie samochodów i innych składników majątku służących do transportu drogowego towarów. Jest Pani czynnym podatnikiem VAT oraz posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy. Działalność prowadzona przez Panią jest już na tyle rozbudowana i złożona, że jej prowadzenie w formie indywidualnej stawało się nieefektywne oraz budziło obawy, co do odpowiedzialności za prowadzony biznes.
18 lutego 2022 roku dokonała Pani przeniesienia składników majątku, z wyłączeniem samochodu osobowego, naczepy cysterna oraz nieruchomości, wykorzystywanych do prowadzenia przez Panią działalności gospodarczej, tytułem wkładu niepieniężnego do spółki komandytowo-akcyjnej.
Przedmiotem Aportu było przeniesienie:
1)Wszelkich ruchomości związanych z przedsiębiorstwem, wykorzystywanych w działalności gospodarczej przedsiębiorstwa;
2)Wierzytelności i zobowiązań związanych z prowadzoną działalnością operacyjną;
3)Wszelkich koncesji, licencji i zezwoleń;
4)Wszelkich patentów i innych praw własności przemysłowej;
5)Wszelkich majątkowych praw autorskich i majątkowych praw pokrewnych;
6)Tajemnic przedsiębiorstwa związanych z prowadzoną działalnością;
7)Ksiąg i dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej;
8)Wszelkiego wyposażenia drobnego związanego z przedsiębiorstwem;
9)Wszelkich środków pieniężnych oraz rachunków bankowych związanych z przedsiębiorstwem;
10)Wszelkich wartości materialnych i prawnych związanych z przedsiębiorstwem.
Nazwa spółki komandytowo-akcyjnej, do której wnoszony był Aport, w momencie dokonania Aportu była już tożsama z nazwą Pani przedsiębiorstwa. Przedmiot transakcji obejmował także ruchomości związane z przedsiębiorstwem oraz wykorzystywane w działalności gospodarczej przedsiębiorstwa, prawa wynikające z umów najmu samochodów zawartych pomiędzy Panią a spółką pod firmą (...) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółką komandytową wraz z zestawieniem przynależnych do tych samochodów polis OC i AC oraz wierzytelności związane z przedsiębiorstwem wynikające z nieuiszczonej przez (...) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa w części faktury. Koncesje, licencje i zezwolenia nie były przedmiotem przeniesienia, gdyż takowe nie są wymagane do prowadzenia działalności polegającej na wynajmie samochodów i innych składników majątku służących do transportu drogowego towarów. Patenty i inne prawa własności przemysłowej nie są wymagane i niezbędne w prowadzonej przez Panią działalności gospodarczej. Majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne nie są wymagane i niezbędne w prowadzonej przez Panią działalności gospodarczej.
Przedmiot transakcji obejmował tajemnice przedsiębiorstwa związane z działalnością w postaci zarządzania wynajmem samochodów i innych składników majątku służących do transportu drogowego towarów, dokumentację księgową, bilansową i pozabilansową pozwalającą na ustalenie składników majątku przenoszonych w ramach przedsiębiorstwa, w tym w szczególności przypisanych do niego wierzytelności i zobowiązań.
Przedmiot aportu posiadał zdolność do działania jako niezależne przedsiębiorstwo. Po wniesieniu aportu przez Panią do spółki komandytowo-akcyjnej, Spółka mogła kontynuować i kontynuuje działalność w takim samym zakresie, w jakim działalność była prowadzona przez Panią wyłącznie w oparciu o przedmiot aportu. Wartość wkładu Aportu została określona w umowie przeniesienia przedsiębiorstwa i odpowiada wartości rynkowej tego wkładu.
Pani wątpliwości dotyczą kwestii, czy aport opisanych wyżej składników majątku do SKA będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Biorąc pod uwagę powołane powyżej przepisy ustawy o podatku od towarów i usług należy wskazać, że wniesienie aportu nie zostało wyłączone spod zakresu regulacji tej ustawy i tym samym czynność ta powinna być traktowana jak każda inna dostawa towarów i co do zasady, opodatkowana podatkiem VAT.
Wyjątkiem od powyższego będzie wniesienie aportem zorganizowanej części przedsiębiorstwa lub przedsiębiorstwa, gdyż zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się, m.in. do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
Wskazać należy, że – co do zasady – zbycie przedsiębiorstwa ma miejsce wówczas, gdy cały majątek przedsiębiorstwa przechodzi na własność jednego nabywcy, który kontynuuje działalność gospodarczą zbywcy. O tym, czy doszło do wyodrębnienia przedsiębiorstwa decyduje pełen zakres zbywanego majątku, praw i zobowiązań, wyodrębnienie to musi dotyczyć przedsiębiorstwa jako całości. Nie może ono obejmować dowolnej części danego przedsiębiorstwa, żeby można było uznać, że doszło do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwo.
Jednoznacznie wskazała Pani, że dokonała Pani przeniesienia składników majątku, którego przedmiotem było przeniesienie: wszelkich ruchomości związanych z przedsiębiorstwem, wykorzystywanych w działalności gospodarczej przedsiębiorstwa, wierzytelności i zobowiązań związanych z prowadzoną działalnością operacyjną, wszelkich koncesji, licencji i zezwoleń, wszelkich patentów i innych praw własności przemysłowej, wszelkich majątkowych praw autorskich i majątkowych praw pokrewnych, tajemnic przedsiębiorstwa związanych z prowadzoną działalnością, ksiąg i dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, wszelkiego wyposażenia drobnego związanego z przedsiębiorstwem, wszelkich środków pieniężnych oraz rachunków bankowych związanych z przedsiębiorstwem, wszelkich wartości materialnych i prawnych związanych z przedsiębiorstwem.
Nazwa spółki komandytowo-akcyjnej, do której wnoszony był Aport, w momencie dokonania Aportu była już tożsama z nazwą Pani przedsiębiorstwa. Przedmiot transakcji obejmował także ruchomości związane z przedsiębiorstwem oraz wykorzystywanych w działalności gospodarczej przedsiębiorstwa, prawa wynikające z umów najmu samochodów zawartych pomiędzy Panią a spółką pod firmą (...) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółką komandytową wraz z zestawieniem przynależnych do tych samochodów polis OC i AC oraz wierzytelności związane z przedsiębiorstwem wynikające z nieuiszczonej przez (...) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa w części faktury, tajemnice przedsiębiorstwa związane z działalnością w postaci zarządzania wynajmem samochodów i innych składników majątku służących do transportu drogowego towarów, dokumentację księgową bilansową i pozabilansową pozwalającą na ustalenie składników majątku przenoszonych w ramach przedsiębiorstwa, w tym w szczególności przypisanych do niego wierzytelności i zobowiązań. Ponadto wskazała Pani, że przedmiot Aportu posiadał zdolność do działania jako niezależne przedsiębiorstwo. Po wniesieniu przez Panią Aportu do spółki komandytowo-akcyjnej, Spółka mogła kontynuować i kontynuuje działalność w takim samym zakresie, w jakim działalność była prowadzona przez Panią, wyłącznie w oparciu o przedmiot Aportu.
Z powołanych na wstępie przepisów wynika, że jeżeli zostaną spełnione warunki określone w art. 551 Kodeksu cywilnego, dotyczące definicji przedsiębiorstwa, to zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy, aport przedsiębiorstwa, będzie czynnością, która jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Odnosząc powyższe na grunt przedmiotowej sprawy stwierdzić należy, że Aport zespołu składników majątkowych i niemajątkowych przedstawionych w opisie sprawy, stanowiących przedsiębiorstwo, w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, jest wyłączony spod działania ustawy o podatku od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.
Podsumowując, opisany zespół składników materialnych i niematerialnych będących przedmiotem Aportu stanowi przedsiębiorstwo i w związku z tym podlega wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy VAT.
Pani stanowisko jest prawidłowe.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
Niniejsza interpretacja dotyczy podatku od towarów i usług, natomiast w części dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.
- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1)z zastosowaniem art. 119a;
2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).