Opodatkowanie usług organizacji przez Jednostki Oświatowe form wypoczynku w postaci: kolonii, półkolonii, obozów, zimowisk, wycieczek – w przypadku gdy opłaty za organizację zawierają zysk dla Jednostki.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego jest nieprawidłowe w części dotyczącej niepodlegania opodatkowaniu usług organizacji przez Jednostki Oświatowe form wypoczynku w postaci: kolonii, półkolonii, obozów, zimowisk, wycieczek – w przypadku gdy opłaty za organizację zawierają zysk dla Jednostki oraz w sytuacji gdy z usług tych korzystają osoby dorosłe, a także w części dotyczącej zwolnienia od podatku VAT usług organizacji kolonii, półkolonii, obozów, zimowisk i wycieczek w sytuacji gdy uczestnikami są osoby dorosłe oraz prawidłowe w części dotyczącej możliwości zwolnienia od podatku VAT usług organizacji kolonii, półkolonii, obozów, zimowisk i wycieczek w sytuacji gdy uczestnikami są dzieci i/lub młodzież.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

14 marca 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 14 marca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT usług organizacji przez Jednostki Oświatowe form wypoczynku w postaci: kolonii, półkolonii, obozów, zimowisk, wycieczek – w przypadku gdy opłaty za organizację zawierają zysk dla Jednostki oraz możliwości zwolnienia tych usług od podatku VAT. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Gmina (dalej również: Gmina) jest zarejestrowana jako czynny podatnik podatku od towarów i usług, rozliczający się z tego podatku łącznie ze wszystkimi swoimi jednostkami budżetowymi. Centralizacja w tym zakresie nastąpiła od 1 stycznia 2017 r. zgodnie z art. 3 ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (tj. Dz.U. z 2018 r. poz. 280 ze zm.).

Gmina Miejska - to jednocześnie miasto na prawach powiatu. Wynika to z art. 92 ust. 2 ustawy z 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (tj. Dz.U. z 2022 r. poz. 528), który stanowi, że miasto na prawach powiatu jest gminą wykonującą zadania powiatu na zasadach określonych w tej ustawie. Stosownie do przepisów ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tj. Dz.U. z 2021 r. poz. 1372 ze zm.) gmina jest jednostką samorządu terytorialnego posiadającą osobowość prawną, wykonującą zadania publiczne we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność (art. 2 ust. 1 i 2 ww. ustawy). Realizuje ona zadania własne, które polegają na zaspokajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty oraz zadania zlecone z zakresu administracji rządowej, jak również z zakresu organizacji przygotowań i przeprowadzenia wyborów powszechnych oraz referendów (art. 7 i art. 8 wskazanej ustawy).

Celem wykonywania zadań Gmina tworzy jednostki organizacyjne, w tym jednostki powołane w celu realizacji zadań z zakresu edukacji publicznej (dalej jako: Jednostki Oświatowe, lub Jednostki, lub Placówki Oświatowe, lub Placówki), wśród których rozróżniane są m.in.:

‒przedszkola,

‒szkoły,

‒placówki oświatowo-wychowawcze,

‒placówki kształcenia ustawicznego oraz centra kształcenia zawodowego,

‒placówki artystyczne,

‒poradnie psychologiczno-pedagogiczne,

‒młodzieżowe ośrodki wychowawcze, młodzieżowe ośrodki socjoterapii, specjalne ośrodki szkolno-wychowawcze oraz specjalne ośrodki wychowawcze dla dzieci i młodzieży wymagających stosowania specjalnej organizacji nauki, metod pracy i wychowania, a także ośrodki rewalidacyjno-wychowawcze umożliwiające dzieciom i młodzieży z niepełnosprawnościami realizację odpowiednio obowiązku, o którym mowa w art. 31 ust. 4, obowiązku szkolnego i obowiązku nauki,

‒placówki zapewniające opiekę i wychowanie uczniom w okresie pobierania nauki poza miejscem stałego zamieszkania.

Do ww. Jednostek Oświatowych (działających jako placówki oświatowo-wychowawcze) zaliczają się m.in. następujące Jednostki Organizacyjne Gminy objęte centralizacją rozliczeń VAT:

‒Młodzieżowy Dom Kultury (…),

‒Młodzieżowy Dom Kultury „(…)”,

‒Młodzieżowy Dom Kultury przy (…),

‒Międzyszkolny Ludowy Zespół (…),

‒Centrum Młodzieży (…),

‒(…),

‒(…)Młodzieży,

‒Międzyszkolny Ośrodek Sportowy (…).

Wszystkie ww. Jednostki Oświatowe są publicznymi placówkami wychowania pozaszkolnego. Ich organem prowadzącym jest Gmina Miejska (…), a nadzór pedagogiczny sprawuje (…) Kurator Oświaty.

Jednostki te realizują zadania edukacyjne, wychowawcze, opiekuńcze, profilaktyczne, prozdrowotne, kulturalne, sportowe i rekreacyjne na rzecz dzieci i młodzieży, w szczególności poprzez m.in.:

‒prowadzenie zajęć wspierających rozwój dzieci i młodzieży,

‒organizowanie: imprez kulturalnych, imprez sportowo-rekreacyjnych i akcji takich jak: zawody, konkursy, turnieje , wystawy, festiwale, badania profilaktyczne,

‒organizowanie wypoczynku i rekreacji dla dzieci i młodzieży, szczególnie podczas wakacji i ferii zimowych, zarówno w miejscu zamieszkania jak i w formach wyjazdowych, w tym kolonii i obozów,

‒organizowanie działań alternatywnych wśród dzieci i młodzieży zagrożonych uzależnieniami lub niedostosowaniem społecznym,

‒realizowanie programów edukacyjnych i profilaktyczno-wychowawczych,

‒doskonalenie i pomoc w realizacji tych zadań nauczycielom, animatorom oraz innym osobom działającym w pokrewnych placówkach i instytucjach,

a w ramach powyższych zadań mogą być zatem świadczone usługi w zakresie kształcenia i wychowania dzieci i młodzieży, oraz mogą być dokonywane świadczenia ściśle związane z takimi usługami.

Podkreślenia jednak wymaga, że wszystkie one wykonywane są w formach i na zasadach określonych w przepisach ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (tj. Dz.U. z 2021 r. poz. 1915) oraz ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. Prawo oświatowe (tj. Dz.U. z 2021 r. poz. 1082 ze zm.) a także rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej z dnia 2 listopada 2015 r. w sprawie rodzajów i szczegółowych zasad działania placówek publicznych, warunków pobytu dzieci i młodzieży w tych placówkach oraz wysokości i zasad odpłatności wnoszonej przez rodziców za pobyt ich dzieci w tych placówkach (Dz.U. z 2015 r. poz. 1872 ze zm.).

W sprawie tej należy zwrócić uwagę na organizowane przez ww. Jednostki:

‒obozy i kolonie w okresie ferii zimowych i wakacji,

‒półkolonie w formie zajęć, warsztatów, projekcji filmów, wyjść edukacyjnych,

‒zimowiska,

‒wycieczki,

‒akcje Zima/Lato w okresie ferii zimowych i letnich.

Wymienione wyżej czynności stanowią formę wypoczynku dla dzieci i młodzieży w celach rekreacyjnych lub regeneracji sił fizycznych i psychicznych, połączoną ze szkoleniem lub pogłębianiem wiedzy, rozwijaniem zainteresowań, uzdolnień lub kompetencji społecznych.

Wypoczynek ten jest organizowany zgodnie z zasadami przewidzianymi w rozporządzeniu Ministra Edukacji Narodowej z dnia 30 marca 2016 r. w sprawie wypoczynku dzieci i młodzieży (Dz.U. z 2016 r. poz. 452 ze zm.).

Stosownie do art. 92a ustawy o systemie oświaty, dana forma wypoczynku trwa co najmniej 2 dni i jest organizowana w czasie wakacji letnich lub zimowych oraz wiosennej i zimowej przerwy świątecznej.

Wypoczynek organizowany jest z zachowaniem wszystkich wymogów stawianych przez przepisy o systemie oświaty oraz podlega nadzorowi przez Kuratora Oświaty - zamiar organizacji wyżej wskazywanego wypoczynku każdorazowo jest zgłaszany do Kuratorium Oświaty i jest realizowany w oparciu o opracowane przez kierownika wypoczynku plany pracy i rozkłady dnia.

W wypoczynku organizowanym przez ww. Jednostki uczestniczą (zależnie od Jednostki będącej organizatorem):

‒dzieci,

‒dzieci i młodzież w wieku szkolnym,

‒dzieci i/lub młodzież w wieku szkolnym oraz dorośli uczestnicy zajęć/studenci (do 25 roku życia), co jest zgodne ze statutem Jednostek, które dopuszczają możliwość uczestnictwa osób dorosłych w organizowanych przez siebie formach wypoczynku.

Jednostki organizują wypoczynek:

‒w swoich placówkach, lub

‒w innych lokalizacjach (usługi zakwaterowania lub odpłatnego użytkowania lokali -nabyte od innych podmiotów).

Opłaty pobierane za wyżej wskazane formy organizacji kolonii, półkolonii, obozów, zimowisk czy inne formy wypoczynku lub zajęć, co do zasady ustalana jest z góry (na podstawie szacowanych kosztów organizacji wypoczynku), natomiast występują przypadki, że opłata za udział w wypoczynku może być zróżnicowana, a mają na to wpływ następujące czynniki:

‒uczestnicy standardowych zajęć pozaszkolnych organizowanych w MDK płacą niższą cenę niż osoby, które nie są uczestnikami zajęć, co ma związek z dofinansowaniem ze środków Rady Dzielnicy,

‒są przyznawane zniżki w sytuacji:

·gdy w wypoczynku bierze udział rodzeństwo,

·gdy jedno dziecko bierze udział w 2 turnusach,

·gdy uczestnik wypoczynku bierze stały udział w zajęciach organizowanych w danej Jednostce,

·posiadania (…)Karty Rodzinnej 3+ lub (…) Kartę Rodziną z Niepełnosprawnym Dzieckiem,

·posiadania Karty (…),

‒w odniesieniu do wypoczynku stacjonarnego cena może być zróżnicowana z uwagi na wykupienie pobytu z obiadem lub bez obiadu.

W przypadku wypoczynku organizowanego przez każdą z Jednostek opłaty za uczestnictwo są obowiązkowe. Tylko jedna z Jednostek organizuje wypoczynek dla dzieci niepełnosprawnych, który jest opłacany ze środków Rady Dzielnicy. Niektóre Jednostki przewidują natomiast możliwość zwolnienia z opłaty w przypadku np. trudnej sytuacji życiowej, wówczas decyzję o zwolnieniu z opłat podejmuje:

‒Rada Rodziców i to z jej środków pokrywany jest wypoczynek osoby zwolnionej z opłaty,

‒Dyrektor placówki na pisemną prośbę.

Opłaty ponoszone przez uczestników wypoczynku co do zasady nie mają charakteru komercyjnego, tj. przy pobieraniu opłat za ich organizację Jednostki w większości nie zmierzają do osiągnięcia zysku ekonomicznego, tylko dążą do zwrotu poniesionych kosztów realizując jednocześnie swoje cele ustawowe. Oznacza to, że w większości opłaty zawierają poniesione koszty na podstawie faktur od kontrahentów, bez zysku Jednostki, tylko w nielicznych przypadkach opłaty obejmują – oprócz poniesionych kosztów na organizację danego wypoczynku – dodatkowo zysk dla Jednostki.

Organizowane formy wypoczynku stanowią w istocie usługi kompleksowe obejmujące: opiekę pedagogiczną nad dziećmi/młodzieżą, transport, nocleg, wyżywienie, program edukacyjno-turystyczny. Celem organizacji ww. wypoczynku, Jednostki część usług świadczą we własnym zakresie (opieka, program edukacyjno-turystyczny, w niektórych przypadkach zakwaterowanie i wyżywienie) natomiast część tych usług jest nabywana od innych przedsiębiorców (np. transport, bilety wstępu, w niektórych przypadkach zakwaterowanie i wyżywienie). Kadrę pedagogiczną stanowią osoby, z którymi poszczególne Jednostki łączy stosunek umowy o pracę, tylko w niektórych przypadkach może się zdarzyć, że są to osoby zewnętrzne (w ramach umowy zlecenia).

Pytania

1.Czy organizowane przez Jednostki Oświatowe Gminy formy wypoczynku w postaci: kolonii, półkolonii, obozów, zimowisk, wycieczek - podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

2.W przypadku uznania, że ww. czynności podlegają opodatkowaniu VAT – to czy mogą one korzystać ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 24 lit. a ustawy o VAT?

Państwa stanowisko w sprawie

1.Organizacja przez Jednostki Oświatowe kolonii, półkolonii, obozów, zimowisk, wycieczek i innych zajęć stanowiących formę wypoczynku - nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, Gmina korzysta z wyłączenia z opodatkowania w tym przypadku na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o VAT.

2.W przypadku uznania, że ww. czynności podlegają opodatkowaniu VAT, to zdaniem Gminy należy uznać, że wszystkie opisane w stanie faktycznym formy wypoczynku korzystają ze zwolnienia od podatku VAT na mocy art. 43 ust. 24 lit. a ustawy o VAT, gdyż realizowane są na podstawie przepisów o systemie oświaty i Prawa oświatowego.

Uzasadnienie

Ad. 1

Jednostki oświatowe wymienione w stanie faktycznym, na podstawie art. 92c ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 92a ustawy o systemie oświaty, organizują dla dzieci i młodzieży wypoczynek w formie kolonii, półkolonii, obozów, zimowisk czy wycieczek. Przepis ten stanowi, że ilekroć w art. 92b-92t i art. 96a ww. ustawy jest mowa o wypoczynku, należy przez to rozumieć wypoczynek organizowany dla dzieci i młodzieży w celach rekreacyjnych lub regeneracji sił fizycznych i psychicznych, połączony ze szkoleniem lub pogłębianiem wiedzy, rozwijaniem zainteresowań, uzdolnień lub kompetencji społecznych dzieci i młodzieży, trwający nieprzerwanie co najmniej 2 dni, w czasie ferii letnich i zimowych oraz wiosennej i zimowej przerwy świątecznej, w kraju lub za granicą, w szczególności w formie kolonii, półkolonii, zimowiska, obozu i biwaku.

Na podstawie art. 92c ust. 2 pkt 2 i 5 tej ustawy, podmioty organizujące muszą zapewnić opiekę oraz wyżywienie uczestnikom.

Na podstawie § 5 ww. rozporządzenia, placówka wychowania pozaszkolnego (będąca Jednostką oświatową) realizuje zadania edukacyjne, wychowawcze, opiekuńcze, profilaktyczne, prozdrowotne, kulturalne, sportowe i rekreacyjne. Dokonuje tego poprzez:

1)prowadzenie zajęć wspierających rozwój dzieci i młodzieży, mających na celu:

a)rozwijanie zainteresowań, szczególnych uzdolnień, doskonalenie umiejętności oraz pogłębianie wiedzy,

b)kształtowanie umiejętności spędzania czasu wolnego,

c)kształtowanie poszanowania dziedzictwa kulturowego regionu, kraju i innych kultur oraz poczucia własnej tożsamości, w szczególności narodowej, etnicznej i językowej,

d)przygotowanie do aktywnego uczestnictwa w życiu kulturalnym;

2)organizowanie:

a)imprez kulturalnych, w szczególności przeglądów, wystaw i festiwali,

b)wypoczynku, sportu i rekreacji dla dzieci i młodzieży,

c)działań alternatywnych wśród dzieci i młodzieży niedostosowanych społecznie lub zagrożonych niedostosowaniem społecznym.

Jednostki te mogą realizować zadania również poza swoją siedzibą.

Z powoływanych przepisów wynika, że organizowanie przez Jednostki oświatowe wypoczynku dzieci i młodzieży należy do zadań z zakresu edukacji Jednostek wymienionych w stanie faktycznym wniosku. Zdaniem Gminy należy zatem przyjąć, że organizacja form wypoczynku dla dzieci i młodzieży łączy się z ich wychowaniem. Z tego względu opisana w stanie faktycznym działalność Jednostek Organizacyjnych Gminy jako związana z zadaniami w zakresie edukacji publicznej, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, bo w tym przypadku znajdzie zastosowanie art. 15 ust. 6 ustawy o VAT. W przedmiotowym zakresie brak jest podstaw do uznania, że podejmowane przez Gminę działania mają charakter działalności gospodarczej i że działa ona (Gmina) jako podatnik podatku od towarów i usług.

Jeżeli bowiem Gmina, realizując zadania publiczne (zadania administracji publicznej), mające na celu korzyść ogółu, korzysta ze środków prawnych o charakterze władczym, właściwych władzy państwowej – to działa jako organ władzy publicznej, pozostając w tym zakresie poza opodatkowaniem VAT, czyli nie będąc podatnikiem tego podatku.

Stanowisko to znajduje potwierdzenie w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego sygn. akt I FSK 528/20 z 17 lutego 2021 r. czy sygn. akt I FSK 1271/15 z 9 czerwca 2017 r.

Tym samym – zdaniem Gminy - pobierane opłaty od uczestników zorganizowanych form wypoczynku nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ad. 2

Jeśli Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uzna, że Gmina w odniesieniu do organizowanych form wypoczynku przez Jednostki Oświatowe będące Jednostkami Organizacyjnymi Gminy działa jednak jako podatnik VAT i czynności te podlegają opodatkowaniu tym podatkiem, to zdaniem Gminy organizowane przez nią usługi opisane w stanie faktycznym tej sprawy (kolonie, półkolonie, obozy, zimowiska, wycieczki) będą mogły korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. a ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki nad dziećmi i młodzieżą oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane w formach i na zasadach określonych m.in. w przepisach o systemie oświaty oraz w przepisach Prawo oświatowe.

Zwrócić należy uwagę, że powyższe uregulowania odsyłają bezpośrednio do przepisów ustawy o systemie oświaty, w tym do przywoływanych już wcześniej przepisów art. 92a ust. 1 tej ustawy, art. 92b-92t i art. 96a, w których ilekroć jest mowa o wypoczynku, należy przez to rozumieć wypoczynek organizowany dla dzieci i młodzieży w celach – jak już wcześniej wskazywano - rekreacyjnych lub regeneracji sił fizycznych i psychicznych, połączony ze szkoleniem lub pogłębianiem wiedzy, rozwijaniem zainteresowań, uzdolnień lub kompetencji społecznych dzieci i młodzieży. Ustawa ta nie określa żadnych szczególnych wymagań co do formy prawnej, ani też warunków organizacyjno-finansowych, które powinien spełnić organizator. Ustala się jedynie wymagania dotyczące samych form wypoczynku: obowiązkiem organizatorów jest zapewnienie bezpiecznych i higienicznych warunków wypoczynku i właściwej opieki wychowawczej, a także zatrudnienie odpowiednio przygotowanej kadry pedagogicznej.

Jednostki Gminy świadczą usługi polegające na sprawowaniu opieki nad dziećmi i młodzieżą w czasie wolnym od zajęć szkolnych, tzw. półkolonie. Usługi te świadczone są w oparciu o art. 92a ustawy o systemie oświaty i będą spełniać wymagania określone w rozporządzeniu Ministra Edukacji Narodowej z 30 marca 2016 r. w sprawie wypoczynku dzieci i młodzieży. (Dz.U. z 2016 r. poz. 452).

W związku z tym, jeśli świadczone przez Jednostki Organizacyjne Gminy usługi półkolonii, zimowisk, obozów dla dzieci i młodzieży nie byłyby wyłączone z opodatkowania podatkiem VAT, to będą zwolnione od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. a ustawy o VAT.

Ponieważ w ramach usługi podstawowej opieki nad dziećmi w postaci półkolonii będą świadczone różne usługi (w szczególności wyżywienie, bilety wstępu na basen), które: są niezbędne do wykonania usługi podstawowej, ich głównym celem nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z tego zwolnienia, to usługi te również są zwolnione z opodatkowania na mocy art. 43 ust. 17 w korespondencji art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług.

Analogiczne stanowisko w tej sprawie wyraził Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej 0112-KDIL3.4012.155.2021.1.AK z 28 lipca 2021 r. czy nr 0114-KDIP4.4012.723.2017.1.BS z 12 lutego 2018 r.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe w części dotyczącej:

‒niepodlegania opodatkowaniu usług organizacji przez Jednostki Oświatowe form wypoczynku w postaci: kolonii, półkolonii, obozów, zimowisk, wycieczek – w przypadku gdy opłaty za organizację zawierają zysk dla Jednostki oraz w sytuacji gdy z usług tych korzystają osoby dorosłe,

‒zwolnienia od podatku VAT usług organizacji kolonii, półkolonii, obozów, zimowisk i wycieczek w sytuacji gdy uczestnikami są osoby dorosłe

oraz prawidłowe w części dotyczącej:

‒możliwości zwolnienia od podatku VAT usług organizacji kolonii, półkolonii, obozów, zimowisk i wycieczek w sytuacji gdy uczestnikami są dzieci i/lub młodzież.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy:

Jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy

Z cytowanych wyżej przepisów ustawy wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu niebędące dostawą towarów.

Zauważyć należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z tym, usługa podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością, a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Ponadto, wskazać należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy lub świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy:

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:

Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ustawy :

Przepis ten jest odzwierciedleniem art. 13 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 str. 1 ze zm.), zgodnie z którym:

Aby określić możliwość zastosowania art. 15 ust. 6 przywołanej ustawy, który wyłącza organy władzy publicznej (oraz urzędy obsługujące te organy) z grona podatników podatku od towarów i usług, konieczne jest określenie czy zadania realizowane przez te organy (np. gminę) są zadaniami, dla których zostały powołane w ramach reżimu publicznoprawnego, czy też są to czynności wykonywane na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Powyższe oznacza, że decydującą przesłanką przesądzającą o uznaniu, bądź nieuznaniu organu władzy publicznej za podatnika tego podatku jest zachowanie się tego organu jako organu władzy publicznej, bądź jako podatnika w stosunku do określonych świadczeń. Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej (oraz urzędów obsługujących te organy) z kategorii podatników ma charakter wyłączenia podmiotowo-przedmiotowego.

Aby to wyłączenie miało miejsce, muszą zostać spełnione łącznie następujące warunki:

‒podmiotem jest wyłącznie organ władzy publicznej lub urząd obsługujący ten organ,

‒wykonywane są czynności, które związane są wyłącznie z realizacją zadań nałożonych na ten podmiot przepisami prawa, do realizacji których został on powołany.

Należy zaznaczyć, że takie pojęcia jak „organ władzy publicznej” czy „urzędy obsługujące te organy” nie zostały zdefiniowane w ustawie o podatku od towarów i usług. Choć w wielu aktach normatywnych ustawodawca posługuje się pojęciem „władza publiczna” czy „organy władzy publicznej”, to jednocześnie nigdzie nie definiuje tych pojęć.

Kwestię tę rozważał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 25 maja 2010 r., sygn. akt I FSK 852/09, w którym stwierdził, że „choć Konstytucja nie zawiera wprost definicji organu władzy publicznej, to jednak z jej treści da się wywieźć, że jednostki samorządu terytorialnego takie władztwo sprawują. W art. 16 ust. 2 Konstytucji ustrojodawca wskazał bowiem, że „Samorząd terytorialny uczestniczy w sprawowaniu władzy publicznej. Przysługującą mu w ramach ustaw istotną część zadań publicznych samorząd wykonuje w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność”. Z kolei w art. 163 Konstytucji wskazano, że samorząd terytorialny wykonuje zadania publiczne niezastrzeżone przez Konstytucję lub ustawy dla organów innych władz publicznych. Powyższe wprost dowodzi, że ustrojodawca powierzył samorządowi terytorialnemu wykonywanie zadań administracji publicznej niezastrzeżonych do kompetencji innych organów władzy państwowej. W działaniach tych organy samorządu mogą korzystać ze środków prawnych o charakterze władczym, właściwych władzy państwowej”.

Zatem w świetle sformułowań zwartych w Konstytucji RP, w szczególności, w art. 16 ust. 2 i art. 163, samorząd terytorialny należy traktować jako organ władzy publicznej. Ponadto w uchwale NSA w składzie pięciu sędziów NSA z 9 października 2000 r., sygn. akt OPK 14/00, Sąd stwierdził, że pozycja jednostek samorządu terytorialnego jest wyznaczona przez dwie kategorie prawne, a mianowicie przez kompetencję i osobowość prawną. Na podstawie określonych prawem kompetencji gmina realizuje władztwo administracyjne i działa jako organ administracji publicznej, a w postępowaniu administracyjnym zajmuje pozycję organu prowadzącego postępowanie.

Dokonując wykładni art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług należy więc zauważyć, że celem tej regulacji jest wyłączenie wszelkich organów władzy publicznej oraz innych organów podlegających prawu publicznemu z kategorii podatników podatku od towarów i usług w odniesieniu do czynności wykonywanych przez te podmioty w charakterze władz publicznych. Podatnikiem podatku od towarów i usług jest więc również organ władzy publicznej oraz urząd obsługujący ten organ, jeżeli w stosunku do określonej czynności lub transakcji zachowuje się jak podmiot gospodarczy. Z tego właśnie względu, ustawodawca uznał w art. 15 ust. 6 ustawy, że organy (urzędy) nie są podatnikami w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Konieczność spełnienia wskazanych dwóch warunków wyłączających organy publiczne z opodatkowania VAT (wykonywanie czynności przez organ podlegający prawu publicznemu oraz wykonywanie danej czynności przez podmiot działający w charakterze organu publicznego w odniesieniu do tej czynności) była wielokrotnie podkreślana przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Jak stwierdził TSUE w orzeczeniu w sprawie C-4/89 – Comune di Carpaneto Piascentino i inni a Ufficio provinciale imposta sul valore aggiunto di Piacenza – art. 4(5) VI Dyrektywy należy interpretować w taki sposób, aby czynności wykonywane przez organy publiczne w rozumieniu tego przepisu stanowiły czynności wykonywane przez organy prawa publicznego podlegające szczególnym zasadom prawnym mającym do nich zastosowanie. Drugi akapit tej regulacji należy natomiast interpretować w taki sposób, aby Państwa Członkowskie zobowiązane były zapewnić, by organy prawa publicznego traktowane były jak podatnicy w związku z czynnościami wykonywanymi w charakterze organów publicznych w przypadku, gdy czynności te mogą być również podejmowane w ramach działalności konkurencyjnych przez przedsiębiorców prywatnych, jeśli traktowanie tych organów jako podmiotów nieposiadających statusu podatnika mogłoby prowadzić do istotnego naruszenia zasad konkurencji.

Z wyroku tego wynika, że wyłączenie organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy stanowi odstępstwo od zasady powszechności opodatkowania i jako takie musi być ściśle interpretowane.

Dokonując wykładni art. 15 ust. 6 ustawy i art. 13 Dyrektywy 2006/112/WE (poprzednio art. 4 (5) VI Dyrektywy) należy więc rozgraniczyć sferę imperium, która została wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, od sfery dominium, w której – stosownie do wskazanych przepisów – organy powinny być traktowane jak podatnicy tego podatku.

Innymi słowy, organ (urząd obsługujący ten organ) będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach – gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań (co wynika z pierwszej części art. 15 ust. 6 ustawy) oraz gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych. Stąd też, aby uznać, że organ działa w zakresie swoich funkcji ustawowych i jednocześnie nie korzysta z formy cywilistycznej musi zaistnieć sytuacja tego rodzaju, że przy realizacji danego zadania – określonej prawem czynności wykonywanej w interesie publicznym – organ ten wyposażony jest we władztwo publiczne, tj. występuje w pozycji nadrzędnej w stosunku do innych podmiotów uczestniczących w danej czynności.

Zatem, wyłączenie z grona podatników podatku od towarów i usług organów władzy publicznej jest możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji państwowych, np. w zakresie administracji, sądownictwa, obrony narodowej. Wówczas wyłączenie z opodatkowania nie prowadzi do naruszenia zasady konkurencji.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2022 r. poz. 559 ze zm.):

Według ust. 2 ww. artykułu:

Z przywołanych przepisów wynika, że jako jednostka zasadniczego podziału terytorialnego stopnia podstawowego, gmina posiada osobowość prawną, a zatem zdolność do działania we własnym imieniu.

Jak stanowi art. 6 ust. 1 cyt. ustawy o samorządzie gminnym:

Jak wynika z art. 7 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy:

W myśl art. 9 ust. 1 tej ustawy:

Należy przy tym zauważyć, że jednostki organizacyjne gminy, to wyodrębnione przez nią jednostki niemające osobowości prawnej, które prowadzą działalność w formie zakładu lub jednostki budżetowej.

Stosownie do art. 9 ust. 2 tejże ustawy:

Zgodnie z art. 9 ust. 3 cyt. ustawy:

Zgodnie z art. 92a ust. 1 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz. U. z 2021 r. poz. 925 ze zm.)

Stosownie do treści z art. 92c ust. 1 ustawy o systemie oświaty:

W opisie sprawy podali Państwo informacje, z których wynika, że:

‒celem wykonywania zadań własnych tworzą Państwo jednostki organizacyjne, w tym Jednostki Oświatowe powołane w celu realizacji zadań z zakresu edukacji publicznej,

‒Jednostki Oświatowe organizują wypoczynek, m.in. obozy i kolonie w okresie ferii zimowych i wakacji, półkolonie w formie zajęć, warsztatów, projekcji filmów, wyjść edukacyjnych, zimowiska, wycieczki, akcje Zima/Lato w okresie ferii zimowych i letnich,

‒w nielicznych przypadkach opłaty ponoszone przez uczestników wypoczynku obejmują – oprócz poniesionych kosztów na organizację danego wypoczynku – dodatkowo zysk dla Jednostki,

‒w wypoczynku organizowanym przez Jednostki Oświatowe uczestniczą:

·dzieci,

·dzieci i młodzież w wieku szkolnym,

·dzieci i/lub młodzież w wieku szkolnym oraz dorośli uczestnicy zajęć/studenci (do 25 roku życia).

Rozstrzygając kwestię opodatkowania podatkiem VAT organizacji przez Państwa za pośrednictwem Jednostek Oświatowych wypoczynku w formie obozów i kolonii w okresie ferii zimowych i wakacji, półkolonii w formie zajęć, warsztatów, projekcji filmów, wyjść edukacyjnych, zimowisk, wycieczek, w sytuacji gdy:

‒opłaty ponoszone przez uczestników wypoczynku obejmują – oprócz poniesionych kosztów na organizację danego wypoczynku – dodatkowo zysk dla Jednostki,

‒usługi kierowane są do osób dorosłych,

należy w pierwszej kolejności rozważyć czy usługi realizowane w takim zakresie wpisują się w zadania własne nałożone na Państwa odrębnymi przepisami.

Podkreślić należy, że wprawdzie zadania własne jednostek samorządu terytorialnego obejmują zaspokajanie wszystkich potrzeb wspólnoty (są to działania zmierzające do przysporzenia korzyści ogółowi mieszkańców stanowiących wspólnotę samorządową), jednak wykonywanie czynności w ramach tych zadań nie oznacza automatycznie, że mają one charakter władczy. Wykonywane czynności mogą bowiem spełniać kryteria wskazane w definicji działalności gospodarczej zawartej w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Zatem w celu określenia sposobu traktowania w systemie VAT każdej konkretnej czynności wykonywanej przez jednostkę samorządu terytorialnego, należy w pierwszej kolejności ocenić, czy czynność ta stanowi działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT (czy w odniesieniu do takiej czynności jednostka ta działa jako podatnik). Dopiero w przypadku uznania, że wykonywana czynność nosi znamiona działalności gospodarczej należy zbadać, czy w odniesieniu do tej czynności ma zastosowanie wyłączenie, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT.

W odniesieniu do zadań w zakresie edukacji publicznej wykonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego należy wskazać, że warunki ich realizacji (reżim) określają ustawy szczególne dotyczące oświaty. Z przepisów tych ustaw wynika m.in. krąg osób, do których kierowane są określone świadczenia, warunki przyznania prawa do korzystania z nich, sposób kształtowania odpłatności za te świadczenia (co do zasady wysokość odpłatności powiązana jest z sytuacją majątkową beneficjenta) i ewentualnych zwolnień od opłat, warunki jakie musi spełniać podmiot realizujący te świadczenia.

Istotne jest (w świetle wcześniej omówionych przesłanek przemawiających za uznaniem, określonej czynności za działalność gospodarczą), że odpłatność za świadczenia w ramach realizacji ww. zadań, jeśli występuje, nie jest, co do zasady, ustalana według kryteriów rynkowych - ich wysokość określana jest na podstawie przepisów prawa i nie ma zwykle związku z rzeczywistymi kosztami, które ponosi jednostka samorządu terytorialnego. Zasadniczo również warunki realizacji przedmiotowych zadań odbiegają od warunków, w jakich realizowane byłyby te czynności przez inne podmioty gospodarcze.

W kontekście powyższych uwag, należy stwierdzić, że w sytuacji gdy wpłaty uczestników organizowanych form wypoczynku zawierają dodatkowo zysk dla Jednostki, wówczas nie można uznać opisanych usług za świadczone w ramach realizacji zadań publicznych. Istotne jest, że w tym przypadku odpłatność i warunki realizacji tych świadczeń należy uznać za zbliżone do warunków, w jakich realizowane byłyby te czynności przez inne podmioty gospodarcze. Opłaty ponoszone przez uczestników zawierają zysk dla Jednostki, z czego wynika, że odpłatność ponoszona przez uczestników jest wyższa aniżeli tylko zwrot kosztów ponoszonych przez Jednostkę organizującą wypoczynek i w konsekwencji nie wpisuje się w realizację przez Państwa zadań własnych.

Tym samym usług organizacji wypoczynku świadczonych przez Państwa za pośrednictwem jednostek organizacyjnych, w sytuacji gdy jednostki te wypracowują zysk z tytułu tej działalności nie można uznać za realizację przez Państwa zadań własnych wynikających z przepisów ustawy o samorządzie gminnym, a tym samym usługi te podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT na zasadach ogólnych.

Podobnie do zadań własnych wynikających z ustawy o samorządzie gminnym nie można zaliczyć organizacji wypoczynku w sytuacji, gdy z usług tych korzystają osoby dorosłe. Jak wskazano powyżej zadania własne jednostek samorządu terytorialnego obejmują zaspokajanie wszystkich potrzeb wspólnoty, jednak nieuprawnionym byłoby uznanie każdej aktywności jednostki samorządu terytorialnego za wykonywanie czynności w ramach tych zadań. Wykonywane czynności mogą bowiem spełniać kryteria wskazane w definicji działalności gospodarczej zawartej w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. W analizowanej sprawie istotnym jest że organizacja wypoczynku osób dorosłych nie należy do zadań własnych jednostek samorządu terytorialnego, tym samym usługi w tym zakresie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT i w konsekwencji w tym zakresie będziecie działać Państwo jako podatnik podatku VAT.

Tym samym skoro jak wskazano powyżej, w odniesieniu do ww. usług organizacji wypoczynku wykonywanych za pośrednictwem Jednostek Oświatowych, w sytuacji gdy jednostki te osiągają zysk oraz w zakresie usług wypoczynku kierowanych do osób dorosłych - będą Państwo działać w charakterze podatnika podatku VAT należy rozważyć czy w analizowanej sprawie mamy do czynienia z odpłatnym świadczeniem usług na rzecz odbiorców.

Analizując przedstawione okoliczności sprawy należy stwierdzić, że w opisanej sprawie występują skonkretyzowane świadczenia (organizacja wypoczynku w postaci kolonii, półkolonii, obozów, zimowisk lub wycieczek), które są wykonywane pomiędzy dwoma określonymi stronami transakcji. Możliwe jest zidentyfikowanie konkretnego świadczenia wykonywanego na rzecz określonego podmiotu (nabywcy), za które pobierana jest odpłatność obejmująca zysk dla Jednostki.

Świadczone przez Państwa czynności będą zatem spełniały definicję świadczenia usług. Dodatkowo - w zakresie tych czynności - nie będą Państwo korzystać z wyłączenia z grona podatników VAT jako organ władzy publicznej, albowiem świadczą je Państwo w reżimie cywilnoprawnym, a nie publicznoprawnym.

Zatem świadcząc za pośrednictwem Jednostek Oświatowych usługi organizacji form wypoczynku w postaci: kolonii, półkolonii, obozów, zimowisk, wycieczek – w przypadku gdy opłaty za organizację zawierają zysk dla Jednostki oraz w sytuacji gdy z usług tych korzystają osoby dorosłe, działają Państwo w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości w zakresie zwolnienia od podatku VAT usługi organizacji półkolonii należy wskazać, że zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 24 ustawy:

Jak stanowi art. 43 ust. 17 ustawy:

Zgodnie z ust. 17a ww. przepisu:

Analiza powyższego prowadzi do wniosku, że jeżeli świadczone usługi stanowiły/będą stanowiły usługi opieki nad dziećmi i młodzieżą i opieka ta sprawowana była/będzie w formach i na zasadach określonych w przepisach o pomocy społecznej, o systemie oświaty oraz w przepisach ustawy Prawo oświatowe, to usługi opieki są/będą objęte zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. a ustawy.

Dla zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie ww. przepisów istotne jest spełnienie zawartych w tych przepisach warunków. Zwrócić należy uwagę, że powyższe uregulowania odsyłają bezpośrednio do przepisów o systemie oświaty.

Zgodnie z art. 92a ust. 1 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz. U. z 2021 r. poz. 1915 ze zm.):

Stosownie do art. 92c ust. 1 ustawy o systemie oświaty:

Zgodnie z art. 92c ust. 2 ustawy o systemie oświaty:

Ww. ustawa nie określa żadnych szczególnych wymagań co do formy prawnej ani też warunków organizacyjno-finansowych, które powinien spełnić organizator. Ustala się jedynie wymagania dotyczące samych form wypoczynku: obowiązkiem organizatorów jest zapewnienie bezpiecznych i higienicznych warunków wypoczynku i właściwej opieki wychowawczej, a także zatrudnienie odpowiednio przygotowanej kadry pedagogicznej.

W myśl art. 92d ust. 1 ustawy o systemie oświaty:

Zgodnie z § 2 ust. 1 rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej z dnia 30 marca 2016 r. w sprawie wypoczynku dzieci i młodzieży (Dz. U. z 2016 r. poz. 452 ze zm.):

W opisie sprawy podali Państwo informacje, z których wynika, że:

‒zadania realizowane przez Jednostki Oświatowe wykonywane są w formach i na zasadach określonych w przepisach ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty oraz ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. Prawo oświatowe, a także rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej z dnia 2 listopada 2015 r. w sprawie rodzajów i szczegółowych zasad działania placówek publicznych, warunków pobytu dzieci i młodzieży w tych placówkach oraz wysokości i zasad odpłatności wnoszonej przez rodziców za pobyt ich dzieci w tych placówkach,

‒organizowane kolonie, półkolonie, obozy, zimowiska i wycieczki stanowią formę wypoczynku dla dzieci i młodzieży w celach rekreacyjnych lub regeneracji sił fizycznych i psychicznych, połączoną ze szkoleniem lub pogłębianiem wiedzy, rozwijaniem zainteresowań, uzdolnień lub kompetencji społecznych,

‒wypoczynek ten jest organizowany zgodnie z zasadami przewidzianymi w rozporządzeniu Ministra Edukacji Narodowej z dnia 30 marca 2016 r. w sprawie wypoczynku dzieci i młodzieży,

‒wypoczynek organizowany jest z zachowaniem wszystkich wymogów stawianych przez przepisy o systemie oświaty oraz podlega nadzorowi przez Kuratora Oświaty - zamiar organizacji wyżej wskazywanego wypoczynku każdorazowo jest zgłaszany do Kuratorium Oświaty i jest realizowany w oparciu o opracowane przez kierownika wypoczynku plany pracy i rozkłady dnia,

‒organizowane formy wypoczynku stanowią w istocie usługi kompleksowe obejmujące: opiekę pedagogiczną nad dziećmi/młodzieżą, transport, nocleg, wyżywienie, program edukacyjno-turystyczny,

‒w wypoczynku organizowanym przez Jednostki Oświatowe uczestniczą:

·dzieci,

·dzieci i młodzież w wieku szkolnym,

·dzieci i/lub młodzież w wieku szkolnym oraz dorośli uczestnicy zajęć/studenci (do 25 roku życia).

Analizując powołane wyżej regulacje prawne należy zauważyć, że zwolnienie od podatku, określone w art. 43 ust. 1 pkt 24 ustawy, ma charakter podmiotowo-przedmiotowy, zatem warunkiem jego zastosowania jest to, aby dany podmiot wykonywał usługi w zakresie opieki nad dziećmi i młodzieżą w formach i na zasadach określonych w odpowiednich przepisach, tj. w przepisach o pomocy społecznej oraz w przepisach o systemie oświaty.

Istotą art. 43 ust. 1 pkt 24 ustawy jest zwolnienie od podatku VAT usług opieki nad dziećmi i młodzieżą. Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że w przypadku gdy uczestnikami organizowanych przez Państwa półkolonii są także osoby dorosłe, wówczas świadczona przez Państwa za pośrednictwem Jednostek Oświatowych usługa organizacji półkolonii nie może być uznana za usługę opieki nad dziećmi i młodzieżą. Zatem świadczona przez Państwa za pośrednictwem Jednostek Oświatowych usługa organizacji form wypoczynku w postaci półkolonii, w przypadku gdy uczestnikami są osoby dorosłe - nie korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. a ustawy.

Natomiast w przypadku gdy usługa organizacji półkolonii:

‒świadczona jest na rzecz dzieci i/lub młodzieży,

‒stanowi formę wypoczynku dla dzieci i młodzieży w celach rekreacyjnych lub regeneracji sił fizycznych i psychicznych, połączona ze szkoleniem lub pogłębianiem wiedzy, rozwijaniem zainteresowań, uzdolnień lub kompetencji społecznych,

‒obejmuje m.in. opiekę pedagogiczną nad dziećmi/młodzieżą,

to należy uznać je za usługi opieki nad dziećmi i młodzieżą.

Z okoliczności sprawy wynika, że spełniają Państwo wymagania przewidziane w ww. rozporządzeniu Ministra Edukacji Narodowej z dnia 30 marca 2016 r. w sprawie wypoczynku dzieci i młodzieży w zakresie form i zasad tego wypoczynku, gdyż organizowane formy wypoczynku podlegają nadzorowi (…) Kuratora Oświaty. Ponadto świadczona przez Państwa za pośrednictwem Jednostek Oświatowych usługa wykonywana jest w formach i na zasadach określonych w przepisach ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty oraz ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. Prawo oświatowe.

Zatem świadczona przez Państwa za pośrednictwem Jednostek Oświatowych usługa organizacji form wypoczynku w postaci półkolonii – w przypadku gdy opłaty za organizację zawierają zysk dla Jednostki i uczestnikami są dzieci i/lub młodzież – spełnia przesłanki, określone w art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. a ustawy i korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Z treści powyższego przepisu wynika również, że zakresem określonego w nim zwolnienia jest objęta nie tylko opieka nad dziećmi i młodzieżą, ale również dostawa towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związanych. W rozpatrywanej sprawie, w ramach usługi podstawowej, tj. opieki nad dziećmi i młodzieżą, świadczone będą różne usługi dodatkowe (transport, nocleg, wyżywienie, program edukacyjno-turystyczny). Z okoliczności sprawy wynika, że ww. usługi dodatkowe będą ściśle związane z usługą organizacji półkolonii jako usługi niezbędne do wykonania usługi podstawowej. Ponadto, z żadnych okoliczności przedstawionych we wniosku nie wynika, aby ich głównym celem było osiągnięcie przez Państwa dodatkowego dochodu przez konkurencyjne wykonanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia. Zatem z uwagi na fakt, że w przedmiotowej sprawie nie wystąpią przesłanki, o których mowa w art. 43 ust. 17 ustawy, wyłączające zwolnienie od podatku, to ww. usługi dodatkowe również mogą korzystać ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. a ustawy.

Państwa wątpliwości dotyczą również możliwości zwolnienia od podatku VAT usług organizacji kolonii, obozów, zimowisk i wycieczek.

Należy w tym miejscu zauważyć, że prócz zwolnień określonych w art. 43 ust. 1 ustawy o VAT, przewidziano również zwolnienia od podatku w akcie wykonawczym, tj. rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz.U. z 2020 r. poz. 1983 ze zm.).

I tak na podstawie § 3 ust. 1 pkt 8 tego rozporządzenia:

Z analizy tego przepisu wynika jednoznacznie, że zwolnienie określone tym przepisem również jest zwolnieniem o charakterze podmiotowo-przedmiotowym. Przysługuje zatem wyłącznie w sytuacji, gdy obie przesłanki, tj. zarówno podmiotowa, jak i przedmiotowa są spełnione:

‒świadczący usługę podmiot musi być podmiotem objętym ustawą o systemie oświaty oraz

‒podmiot ten musi świadczyć usługi obozów, kolonii lub usługi o podobnym charakterze na rzecz dzieci i młodzieży z ww. jednostki.

Oznacza to, że powyższe zwolnienie ma zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do usług świadczonych na rzecz dzieci i młodzieży korzystających z zajęć stałych (podopiecznych) organizowanych przez dany podmiot. Regulacja ta dotyczy zwolnienia od podatku usług organizacji kolonii lub usług o podobnym charakterze organizowanych przez szkoły i jednostki objęte ustawą o systemie oświaty na rzecz dzieci i młodzieży z tych szkół i jednostek.

Należy przy tym zaznaczyć, że Gminę i jej jednostki organizacyjne należy traktować jako jednego podatnika. Tym samym ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie § 3 ust. 1 pkt 8 ww. rozporządzenia Ministra Finansów, będą korzystały usługi kolonii, obozów, zimowisk i wycieczek organizowane dla uczniów ze szkół będących jednostkami organizacyjnymi danej Gminy. Jednakże ze względu na centralizację rozliczeń, w takim przypadku gmina jest podatnikiem świadczącym usługi na rzecz dzieci ze wszystkich swoich jednostek organizacyjnych.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że świadczone przez Państwa za pośrednictwem Jednostek oświatowych usługi organizacji kolonii, obozów, zimowisk i wycieczek polegają przede wszystkim na organizacji form wypoczynku. Przy czym wskazują Państwo, że dana forma wypoczynku trwa co najmniej 2 dni i jest organizowana w trakcie wakacji letnich lub zimowych oraz wiosennej i zimowej przerwy świątecznej. Ponadto podmioty świadczące te usługi, tj. Jednostki Oświatowe są podmiotami objętymi ustawą o systemie oświaty. Zatem należy rozpatrzeć możliwość zwolnienia od podatku VAT opisanych usług na mocy ww. § 3 ust. 1 pkt 8 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień.

Mając na uwadze opis sprawy oraz treść przepisu rozporządzenia należy stwierdzić, że w przypadku gdy uczestnikami organizowanych przez Państwa form wypoczynku są także osoby dorosłe, wówczas świadczone przez Państwa za pośrednictwem Jednostek Oświatowych usługi nie spełniają przesłanki dotyczącej świadczenia usługi na rzecz dzieci i młodzieży. Zatem świadczone przez Państwa za pośrednictwem Jednostek Oświatowych usługi organizacji form wypoczynku w postaci: kolonii, obozów, zimowisk i wycieczek, w przypadku gdy uczestnikami są osoby dorosłe – nie mogą korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie § 3 ust. 1 pkt 8 ww. rozporządzenia.

Natomiast gdy usługi organizacji form wypoczynku w postaci: kolonii, obozów, zimowisk i wycieczek świadczone są na rzecz dzieci i młodzieży, należy przeanalizować pozostałe przesłanki wynikające z § 3 ust. 1 pkt 8 ww. rozporządzenia.

Z opisu sprawy wynika, że opisane Jednostki Oświatowe są publicznymi placówkami wychowania pozaszkolnego i działają jako placówki oświatowo-wychowawcze. Za pośrednictwem tych placówek świadczą Państwo usługi organizacji form wypoczynku w postaci: kolonii, obozów, zimowisk i wycieczek. Usługi te świadczone są na rzecz dzieci i młodzieży. Zatem z opisu sprawy wynika, że spełniają Państwo przesłanki do skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT dla powyższych usług.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy wskazać należy, że usługi organizacji form wypoczynku w postaci: kolonii, obozów, zimowisk i wycieczek – w przypadku gdy opłaty za organizację zawierają zysk dla Jednostki oraz usługi te świadczone są na rzecz dzieci i młodzieży, korzystają ze zwolnienia od podatku VAT na mocy § 3 ust. 1 pkt 8 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień.

Odnosząc się do przywołanego przez Państwa w uzasadnieniu własnego stanowiska wyroku NSA z 17 lutego 2021 r. I FSK 528/20 należy zaznaczyć, że dotyczy on uznania gminy za podatnika w odniesieniu do usług zapewnienia wyżywienia dzieciom w szkołach oraz wydawania za odpłatą posiłków w placówkach oświatowych na rzecz kadry pedagogicznej. Zatem z uwagi na różnorodność i odmienność okoliczności faktycznych, orzeczenie to nie może stanowić podstawy do rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie.

Natomiast w odniesieniu do przywołanego wyroku NSA z 9 czerwca 2017 r. I FSK 1271/15, należy zaznaczyć, że z okoliczności sprawy wynikało, że opłaty pobierane od rodziców uczniów nie mają charakteru komercyjnego (uzasadnionego pełnym rachunkiem ekonomicznym, typowym dla działalności przedsiębiorców). Natomiast z okoliczności sprawy rozstrzyganej w niniejszej interpretacji wynika, że opłaty ponoszone przez uczestników wypoczynku mają charakter komercyjny i zawierają zysk dla jednostek. Zatem przywołany przez Państwa wyrok również nie znajduje zastosowania w tej sprawie.

Również w odniesieniu do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych, należy zwrócić uwagę na to, że interpretacje indywidualne są wydawane w indywidualnych sprawach i nie wiążą innych organów wydających interpretacje indywidualne w sprawach innych podatników. Również interpretacje powołane przez Wnioskodawcę na poparcie własnego stanowiska rozstrzygają w odmiennych stanach faktycznych od sytuacji przedstawionej we wniosku. W szczególności nie dotyczą one usług świadczonych na rzecz osób dorosłych.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Należy zaznaczyć, że Państwa stanowisko zostało uznane za prawidłowe, jednak zastosowanie zwolnienia dla świadczonych usług organizacji kolonii, obozów, zimowisk i wycieczek wynika z przepisu § 3 ust. 1 pkt 8 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień.

Interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie objęcia podatkiem usług organizacji przez Jednostki Oświatowe form wypoczynku w postaci: kolonii, półkolonii, obozów, zimowisk, wycieczek – w przypadku gdy opłaty za organizację zawierają zysk dla Jednostki oraz w sytuacji gdy z usług tych korzystają osoby dorosłe oraz możliwości zwolnienia od podatku VAT tych usług. Natomiast w zakresie objęcia podatkiem usług organizacji przez Jednostki Oświatowe form wypoczynku w postaci: kolonii, półkolonii, obozów, zimowisk, wycieczek – w przypadku gdy opłaty za organizację nie zawierają zysku dla Jednostki oraz z usług tych korzystają wyłącznie dzieci i młodzież zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

‒Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).