Temat interpretacji

w zakresie dopuszczalnych form potwierdzenia odbioru faktury korygującej

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 20 kwietnia 2020 r. (data wpływu 5 maja 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dopuszczalnych form potwierdzenia odbioru faktury korygującej, w postaci:

• zwrotnego potwierdzenia z poczty (potwierdzenia odbioru); wydruku ze strony internetowej . wskazującego na datę doręczenia przesyłki o określonym numerze; opisu na wyciągu bankowym dotyczącym płatności lub kwoty płatności, skąd wynika, iż klient płaci kwotę z faktury o określonym numerze, ale pomniejszając płatność o zmniejszenie wynikające z faktury korygującej o określonym numerze; zwrotnego automatycznego komunikatu potwierdzającego dostarczenie do kontrahenta wiadomości e-mail zawierającej fakturę korygującą (dla faktur doręczanych elektronicznie); listu lub maila z potwierdzeniem otrzymania faktury korygującej; dokumentu kompensaty przesłanego przez klienta, w którym kontrahent wskazuje na kwotę uwzględniającą kwotę wynikającą z korekty jest prawidłowe;

• odesłanego przez kontrahenta (adresata) oryginału faktury korygującej z adnotacją, z której wynika, że dokument był otrzymany przez adresata jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 5 maja 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dopuszczalnych form potwierdzenia odbioru faktury korygującej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

S.A. (dalej Wnioskodawca, Spółka) jest podmiotem specjalizującym się w produkcji i sprzedaży mięsa drobiowego oraz przetworów drobiowych. Spółka ma siedzibę działalności w Polsce i jest czynnym podatnikiem VAT.

Część faktur wystawianych przez Wnioskodawcę dostarczanych jest elektronicznie, za pośrednictwem poczty elektronicznej (Spółka prowadzi działania mające na celu upowszechnienie tej metody komunikacji). Taki sposób doręczania faktur, w tym m.in. faktur korygujących, ma zastosowanie jedynie wówczas, gdy klient złoży stosowne pisemne oświadczenie, w którym jest m.in. zapis, zgodnie z którym Za moment otrzymania przez Nabywcę dokumentów wymienionych w niniejszym Oświadczeniu uznaje się potwierdzone dostarczenia wiadomości przesyłane przez program pocztowy Dostawcy. Ponadto, w oświadczeniu takim identyfikowana jest domena, z której Spółka wysyła fakturę jak również adres e-mail, na który mają być dostarczane faktury (w tym m.in. faktury korygujące).

W praktyce zdarzają się przypadki, w których po wystawieniu faktury i jej doręczeniu do kontrahenta koniecznym jest wystawienie faktury korygującej dotyczącej kwot wyrażonych w takiej fakturze i objętych obowiązkiem uzyskania potwierdzenia odbioru faktury korygującej przez jej adresata. Zasadniczo Spółka stara się pozyskiwać od kontrahentów bezpośrednie potwierdzenie otrzymania przez kontrahenta faktury korygującej, zawierające wskazanie na datę otrzymania.

Coraz częściej Spółka ma duże trudności z jego uzyskaniem, jednakże jest w posiadaniu lub może być w posiadaniu: zwrotnego potwierdzenia z poczty (potwierdzenie odbioru), opisu na wyciągu bankowym dotyczącym płatności, w którym kontrahent wskazuje, iż płaci kwotę wynikającą z faktury o określonym numerze ale pomniejszając płatność o zmniejszenie wynikające z faktury korygującej o określonym numerze, listu lub e-maila z potwierdzeniem otrzymania faktury korygującej, zwrotnego automatycznego komunikatu (tzw. autorespondera) potwierdzającego dotarcie do kontrahenta wiadomości e-mail zawierającej fakturę korygującą (dla faktur doręczanych elektronicznie).

W praktyce zdarzają się też przypadki, w których klient odsyła oryginał faktury korygującej z adnotacją, z której wynika, że ją odesłał a nie, że dokument nie został podjęty przez kontrahenta.

Celem usprawnienia procesu rozliczenia faktur korygujących Spółka wskazane dowody chce uwzględniać jako potwierdzenia odbioru faktury korygującej przez ich adresata.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy, w przypadku, w którym ustawodawca wymaga potwierdzenia odbioru faktury korygującej potwierdzenie takie mogą stanowić:

• zwrotne potwierdzenie z poczty (potwierdzenie odbioru),

• wydruk ze strony internetowej . wskazujący na datę doręczenie przesyłki o określonym numerze,

• opis na wyciągu bankowym dotyczącym płatności lub kwota płatności, skąd wynika, iż klient płaci kwotę wynikającą z faktury o określonym numerze, ale pomniejszając płatność o zmniejszenie wynikające z faktury korygującej o określonym numerze,

• zwrotny automatyczny komunikat potwierdzający dotarcie do kontrahenta wiadomości e-mail zawierającej fakturę korygującą (tzw. autoresponder dla faktur doręczanych elektronicznie),

• odesłany przez kontrahenta (adresata) oryginał faktury korygującej z adnotacją, z której wynika, że dokument był otrzymany przez adresata,

• list lub mail z potwierdzeniem otrzymania faktury korygującej,

• dokument kompensaty przesłany przez klienta, w którym kontrahent wskazuje na kwotę uwzględniającą kwotę wynikającą z korekty?

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka stoi na stanowisku, że w przypadku, w którym ustawodawca wymaga potwierdzenia odbioru faktury korygującej potwierdzenie takie może być dokonane w dowolnej formie.

W szczególności potwierdzenie takie mogą stanowić: zwrotne potwierdzenie z poczty (potwierdzenie odbioru); wydruk ze strony internetowej Poczty Polskiej wskazujący na datę doręczenie przesyłki o określonym numerze; opis na wyciągu bankowym dotyczącym płatności, w którym kontrahent wskazuje, iż płaci kwotę wynikającą z faktury o określonym numerze ale pomniejszając płatność o zmniejszenie wynikające z faktury korygującej o określonym numerze; zwrotny automatyczny komunikat potwierdzający dotarcie do kontrahenta wiadomości e-mail zawierającej fakturę korygującą (dla faktur doręczanych elektronicznie); odesłany przez kontrahenta (adresata) list lub mail z informacją o otrzymaniu faktury korygującej; dokument kompensaty, w którym kontrahent wskazuje na kwotę uwzględniającą kwotę wynikającą z korekty; a także oryginał faktury korygującej z adnotacją, z której wynika, że dokument był otrzymany przez adresata.

Wprowadzając w art. 29a ust. 13 ustawy o VAT wymóg uzyskania potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę (przy korekcie obniżającej podstawę opodatkowania lub kwotę podatku stosownie do ust. 14 art. 29a ustawy o VAT), prawodawca nie doprecyzował w żaden sposób w jaki sposób owo potwierdzenie winno być dokonane. W szczególności, ani w tym, ani w żadnym innym przepisie nie zostało skonkretyzowane, że potwierdzenie musi być dokonane wyłącznie poprzez podpis na jednym egzemplarzu faktury korygującej czy w inny bezpośredni sposób. Ewentualna interpretacja mająca prowadzić do ograniczania metod potwierdzania otrzymania faktury korygującej musiałaby być uznana za stojącą w sprzeczności z zasadą neutralności VAT. Jak bowiem zostało wskazane w wyroku TSUE z dnia 26 stycznia 2012 r., C-588/10 . S.A. przeciwko Minister Finansów: Zasady neutralności podatku od wartości dodanej oraz proporcjonalności co do zasady nie sprzeciwiają się wymogowi polegającemu na uzależnieniu obniżenia podstawy opodatkowania wynikającej z pierwotnej faktury od posiadania przez podatnika potwierdzenia otrzymania korekty faktury doręczonego przez nabywcę towarów lub usług.

Jednakże, jeżeli uzyskanie przez podatnika, będącego dostawcą towarów lub usług tego rodzaju potwierdzenia jest w rozsądnym terminie niemożliwe lub nadmiernie utrudnione, to nie można mu odmówić wykazania przed organami podatkowymi danego państwa członkowskiego przy użyciu innych środków, po pierwsze, że dochował on należytej staranności w okolicznościach danej sprawy celem upewnienia się, że nabywca towarów lub usług jest w posiadaniu korekty faktury i że zapoznał się z nią oraz, po drugie, że dana transakcja została w rzeczywistości zrealizowana na warunkach określonych w owej korekcie faktury. W tym celu mogą posłużyć kopie korekty faktury i pisma z przypomnieniem skierowane do nabywcy towarów lub usług celem wysłania potwierdzenia odbioru oraz dowody zapłaty lub przedłożenie dokumentów księgowych umożliwiających określenie kwoty rzeczywiście zapłaconej na rzecz podatnika z tytułu danej transakcji przez nabywcę towarów lub usług.

Skoro więc, akceptowalnym jest zastąpienie potwierdzenia otrzymania faktury korygującej samym wykazaniem, iż wystawca dochował należytej staranności przy próbie doręczenia faktury korygującej, a drugiej stronie znane były warunki transakcji, co zresztą potwierdza polski ustawodawca poprzez regulacje art. 29a ust. 15 pkt 4 ustawy o VAT, to tym bardziej należy uznać dowolność co do metod potwierdzania doręczenia takiej faktury korygującej.

Zatem, w przypadku, w którym ustawodawca wymaga potwierdzenia odbioru faktury korygującej potwierdzenie takie może być dokonane w dowolnej formie, w tym metodami wskazanymi w niniejszym wniosku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie dopuszczalnych form potwierdzenia odbioru faktury korygującej, w postaci:

• zwrotnego potwierdzenia z poczty (potwierdzenia odbioru; wydruku ze strony internetowej . wskazującego na datę doręczenia przesyłki o określonym numerze; opisu na wyciągu bankowym dotyczącym płatności lub kwoty płatności, skąd wynika, iż klient płaci kwotę z faktury o określonym numerze, ale pomniejszając płatność o zmniejszenie wynikające z faktury korygującej o określonym numerze; zwrotnego automatycznego komunikatu potwierdzającego dostarczenie do kontrahenta wiadomości e-mail zawierającej fakturę korygującą (dla faktur doręczanych elektronicznie); listu lub maila z potwierdzeniem otrzymania faktury korygującej; dokumentu kompensaty przesłanego przez klienta, w którym kontrahent wskazuje na kwotę uwzględniającą kwotę wynikającą z korekty jest prawidłowe;

• odesłanego przez kontrahenta (adresata) oryginału faktury korygującej z adnotacją, z której wynika, że dokument był otrzymany przez adresata jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 160 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel ().

Art. 2 pkt 6 ustawy stanowi, że przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ().

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy o VAT przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W myśl z art. 2 pkt 31 ustawy, przez fakturę rozumie się dokument w formie papierowej lub w formie elektronicznej zawierający dane wymagane ustawą i przepisami wydanymi na jej podstawie.

Natomiast fakturą elektroniczną w myśl art. 2 pkt 32 ustawy jest faktura w formie elektronicznej wystawiona i otrzymana w dowolnym formacie elektronicznym.

Stosownie do art. 106b ust. 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1. sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2. sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3. wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4. otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

W myśl art. 106g ust. 1 ww. ustawy faktury wystawia się co najmniej w dwóch egzemplarzach, z których jeden otrzymuje nabywca, a drugi zachowuje w swojej dokumentacji podatnik dokonujący sprzedaży.

Na podstawie art. 106g ust. 3 w przypadku faktur przesyłanych w formie elektronicznej:

1. podatnik dokonujący sprzedaży lub upoważniona przez niego do wystawiania faktur osoba trzecia przesyła je lub udostępnia nabywcy,
2. nabywca, o którym mowa w art. 106d ust. 1, przesyła je lub udostępnia podatnikowi, który upoważnił go do wystawiania faktur, z uwzględnieniem zasad wynikających z procedury zatwierdzania faktur przez podatnika dokonującego sprzedaży,
3. nabywca, o którym mowa w art. 106k ust. 1, przesyła je lub udostępnia wystawcy faktury,
4. podmiot, o którym mowa w art. 106c, przesyła je lub udostępnia nabywcy i dłużnikowi

- zachowując je jednocześnie w swojej dokumentacji.

W świetle art. 106n ust. 1 ustawy, stosowanie faktur elektronicznych wymaga akceptacji odbiorcy faktury.

W myśl art. 106j ust. 1 ustawy, w przypadku gdy po wystawieniu faktury:

1. udzielono obniżki ceny w formie rabatu, o której mowa w art. 29a ust. 7 pkt 1,
2. udzielono opustów i obniżek cen, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1,
3. dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,
4. dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,
5. podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury

- podatnik wystawia fakturę korygującą.

Faktura korygująca, stosownie do art. 106j ust. 2, powinna zawierać:

1. wyrazy FAKTURA KORYGUJĄCA albo wyraz KOREKTA;
2. numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
3. dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
4. określone w art. 106e ust. 1 pkt 1-6,
5. nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych korektą;

Ze wskazanych przepisów wynika, że jeżeli po wystawieniu faktury wystąpią zdarzenia mające wpływ na treść wystawionej faktury lub okaże się, że wystawiona faktura zawiera błędy, podatnik, wystawia w takim przypadku fakturę korygującą. Fakturę korygującą wystawia się m.in. w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury. Zatem, co do zasady, korygowanie treści pierwotnie wystawionej faktury powinno nastąpić przez wystawienie przez sprzedawcę faktury korygującej. Faktura korygująca wystawiana jest w celu podania właściwych, prawidłowych i zgodnych z rzeczywistością kwot i innych danych, decydujących o rzetelności wystawionego dokumentu. Zatem, istotą faktur korygujących jest korekta faktur pierwotnych, tak aby dokumentowały rzeczywisty przebieg zdarzeń gospodarczych. Faktury korygujące wystawia się w celu udokumentowania ostatecznej wielkości sprzedaży w danym okresie rozliczeniowym.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Jak stanowi art. 29a ust. 7 ustawy, podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1. stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
2. udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;
3. otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

W świetle art. 29a ust. 10 ustawy podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 13, obniża się o:

1. kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;
2. wartość zwróconych towarów i opakowań, z zastrzeżeniem ust. 11 i 12;
3. zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;
4. wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1.

W myśl art. 29a ust. 13 ustawy w przypadkach, o których mowa w ust. 10 pkt 1-3, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się pod warunkiem posiadania przez podatnika, uzyskanego przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługobiorca otrzymał fakturę korygującą, potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługobiorcę faktury korygującej po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia faktury korygującej za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Na podstawie art. 29a ust. 14 ustawy przepis ust. 13 stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia faktury korygującej do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna.

Z treści art. 29a ust. 15 ustawy wynika, że warunku posiadania przez podatnika potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę nie stosuje się w przypadku:

1. eksportu towarów i wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów;
2. dostawy towarów i świadczenia usług, dla których miejsce opodatkowania znajduje się poza terytorium kraju;
3. sprzedaży: energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej, gazu przewodowego, usług dystrybucji energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej, usług dystrybucji gazu przewodowego, usług telekomunikacyjnych oraz usług wymienionych w poz. 24-37, 50 i 51 załącznika nr 3 do ustawy;
4. gdy podatnik nie uzyskał potwierdzenia mimo udokumentowanej próby doręczenia faktury korygującej i z posiadanej dokumentacji wynika, że nabywca towaru lub usługobiorca wie, że transakcja została zrealizowana zgodnie z warunkami określonymi w fakturze korygującej.

Stosownie do art. 29a ust. 16 ustawy, w przypadku, o którym mowa w ust. 15 pkt 4, obniżenie podstawy opodatkowania następuje nie wcześniej niż w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym zostały łącznie spełnione przesłanki określone w ust. 15 pkt 4.

Przytoczone regulacje prawne stanowią, że kwoty, o które zmniejsza się podstawę opodatkowania oraz podatek należny muszą zostać udokumentowane fakturą korygującą. Potwierdzenie odbioru faktury korygującej przez nabywcę powoduje akceptację zmiany wartości zawartych na fakturze i daje prawo do takiego obniżenia. Należy podkreślić, iż potwierdzenie odbioru faktury korygującej pełni istotną rolę w systemie podatku od towarów i usług opartym na metodzie fakturowej, gdyż zapobiega nieuzasadnionym obniżkom podstawy opodatkowania u dostawcy.

Ponadto faktury korygujące są specyficznym rodzajem faktur. Celem ich wystawienia jest bowiem doprowadzenie faktury pierwotnej do stanu odpowiadającego rzeczywistości.

Uregulowanie zawarte w art. 29a ust. 13 ustawy ma na celu uniknięcie sytuacji, w której zmniejszenie podstawy opodatkowania i tym samym kwoty podatku należnego u sprzedawcy nie znajduje odzwierciedlenia w zmniejszeniu kwoty podatku naliczonego u nabywcy towarów i usług. Podatek należny u sprzedawcy jest bowiem podatkiem naliczonym u nabywcy.

Z powyższego wynika, że w przypadku gdy u podatnika wystąpią przesłanki do zmniejszenia podstawy opodatkowania, to czynność taka dokonywana przez sprzedawcę towarów i usług powoduje konieczność zmniejszenia kwoty podatku naliczonego u nabywcy. W przeciwnym razie dochodziłoby do obniżenia kwoty lub zwrotu podatku, który w rzeczywistości nie został zapłacony.

Oznacza to, że faktura korygująca musi dotrzeć do nabywcy, a nabywca musi potwierdzić ten fakt, by wystawca miał możliwość obniżenia podatku należnego w związku z wystawieniem tej faktury. Dopiero posiadanie takiego potwierdzenia uprawnia sprzedawcę do stosownego obniżenia podstawy opodatkowania oraz podatku należnego w rozliczeniu za dany okres rozliczeniowy, w którym otrzyma potwierdzenie odbioru faktury przez nabywcę.

Kwestia potwierdzania odbioru faktur korygujących była przedmiotem rozważań TSUE, który w wyroku z 26 stycznia 2012 r. w sprawie C-588/10 . S.A. wskazał na treść art. 1 ust. 2, art. 73, art. 79, art. 90 ust. 1, art. 183 i art. 273 Dyrektywy 112 i uznał, że powyższe przepisy nie sprzeciwiają się wprowadzeniu krajowej regulacji uwarunkowującej korektę zobowiązania w podatku VAT od uzyskania od nabywcy towaru lub usługi potwierdzenia otrzymania faktury korygującej. Zdaniem TSUE Polska mogła co do zasady wprowadzić wymóg uzyskania od nabywcy towaru lub usług potwierdzenia otrzymania przez niego faktury korygującej. Wymóg uzależniający obniżenie podstawy opodatkowania od posiadania przez podatnika potwierdzenia otrzymania korekty faktury mieści się w pojęciu warunków, o których mowa w art. 90 ust. 1 Dyrektywy.

TSUE wyraził również pogląd, że wskazane przepisy Dyrektywy nie precyzują warunków ani obowiązków, które mogą nałożyć państwa członkowskie. Państwa członkowskie mają swobodę w doborze formalności, które muszą zostać spełnione przez podatników względem organu podatkowego celem obniżenia podstawy opodatkowania. Zdaniem Trybunału taki wymóg nie jest sprzeczny z zasadami neutralności i proporcjonalności.

Jednakże TSUE podkreślił, że wprowadzony wymóg nie może naruszać podstawowej zasady, według której podstawę opodatkowania stanowi świadczenie wzajemne rzeczywiście otrzymane. Dlatego też, jak podkreślił TSUE, wprowadzone odstępstwo jest dopuszczalne jedynie w granicach tego, co jest bezwzględnie konieczne dla zapobieżenia oszustwom podatkowym i unikaniu opodatkowania.

Trybunał podniósł w wydanym orzeczeniu C-588/10, że jeżeli uzyskanie przez podatnika, będącego dostawcą towarów lub usług, tego rodzaju potwierdzenia jest w rozsądnym terminie niemożliwe lub nadmiernie utrudnione, to nie można mu odmówić wykazania przed organami podatkowymi danego państwa członkowskiego przy użyciu innych środków, po pierwsze, że dochował on należytej staranności w okolicznościach danej sprawy celem upewnienia się, że nabywca towarów lub usług jest w posiadaniu korekty faktury, i że zapoznał się z nią oraz, po drugie, że dana transakcja została w rzeczywistości zrealizowana na warunkach określonych w owej korekcie faktury.

Zatem z wniosków płynących z przytoczonego orzeczenia wyraźnie wynika, że podatnik winien podejmować działania mające na celu uzyskanie potwierdzenia odbioru przez nabywcę faktury korygującej. Obniżenie podatku należnego bez posiadania stosownego potwierdzenia jest bowiem możliwe jedynie w przypadku, gdy uzyskanie takiego potwierdzenia w rozsądnym terminie jest niemożliwe lub nadmiernie utrudnione. W takiej sytuacji podatnik musi wykazać, że rzeczywiście doszło do obniżenia podstawy opodatkowania oraz, że dochował należytej staranności celem upewnienia się, że nabywca jest w posiadaniu korekty faktury i że się z nią zapoznał.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają wymogów dotyczących konkretnej formy potwierdzenia odbioru faktury korygującej przez nabywcę. Organy podatkowe akceptują każdy rodzaj potwierdzenia, który pozwala bez żadnych wątpliwości ustalić, czy i kiedy faktura korygująca dotarła do nabywcy. Wachlarz potencjalnie akceptowalnych form potwierdzenia otrzymania korekty faktury stwarza pole i możliwość do rozróżnienia konkretnych sytuacji, w których z punktu widzenia zasad prawa wspólnotowego należałoby uznać, że podatnik zachował prawo do obniżenia podstawy opodatkowania i należnego podatku, bądź tego prawa nie ma.

Stwierdzić należy, że jak wyżej wskazano warunkiem obniżenia przez sprzedawcę kwoty podstawy opodatkowania oraz podatku należnego na podstawie wystawionej faktury korygującej jest posiadanie potwierdzenia odbioru faktury korygującej przez nabywcę, z wyjątkiem przypadków wymienionych w art. 29a ust. 15 ustawy. Oznacza to, że faktura korygująca musi dotrzeć do nabywcy, zaś nabywca musi potwierdzić ten fakt, by wystawca miał możliwość obniżenia podatku należnego w związku z wystawieniem tej faktury. Dopiero posiadanie takiego potwierdzenia uprawnia sprzedawcę do stosownego obniżenia podstawy opodatkowania oraz podatku należnego w rozliczeniu za dany okres rozliczeniowy, w którym otrzyma potwierdzenie odbioru faktury przez nabywcę.

Należy wskazać, że powołane przepisy oraz orzeczenie TSUE nie wskazują jaką dokumentację należy posiadać, aby potwierdzała ona dochowanie należytej staranności w celu upewnienia się, że nabywca posiada wiedzę w zakresie wystawionej faktury korygującej. Dopuszczalne są zatem wszelkie formy, które jednoznacznie będą potwierdzały te okoliczności. Ciężar odpowiedzialności w zakresie wykazania ww. okoliczności uzasadniających obniżenie podatku należnego spoczywa na podatniku. Posiadane przez podatnika dokumenty i dowody mają potwierdzić określony stan faktyczny. Weryfikacja jednak zgodności informacji zgromadzonej dokumentacji, potwierdzającej spełnienie warunków wynikających z przepisów ustawy o podatku od towarów i usług umożliwiających obniżenie podatku należnego bez posiadania potwierdzenia odbioru faktury korygującej, a zatem ocena dowodów przedłożonych w sprawie będzie dokonywana w ramach postępowania podatkowego i kontrolnego.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji i sprzedaży mięsa drobiowego oraz przetworów drobiowych.

Część faktur wystawianych przez Wnioskodawcę dostarczanych jest elektronicznie, za pośrednictwem poczty elektronicznej. Taki sposób doręczania faktur, w tym m.in. faktur korygujących, ma zastosowanie jedynie wówczas, gdy klient złoży stosowne pisemne oświadczenie, w którym jest m.in. zapis, zgodnie z którym Za moment otrzymania przez Nabywcę dokumentów wymienionych w niniejszym Oświadczeniu uznaje się potwierdzone dostarczenia wiadomości przesyłane przez program pocztowy Dostawcy. Ponadto, w oświadczeniu takim identyfikowana jest domena, z której Spółka wysyła fakturę jak również adres e-mail, na który mają być dostarczane faktury (w tym m.in. faktury korygujące).

W praktyce zdarzają się przypadki, w których po wystawieniu faktury i jej doręczeniu do kontrahenta koniecznym jest wystawienie faktury korygującej dotyczącej kwot wyrażonych w takiej fakturze i objętych obowiązkiem uzyskania potwierdzenia odbioru faktury korygującej przez jej adresata. Zasadniczo Spółka stara się pozyskiwać od kontrahentów bezpośrednie potwierdzenie otrzymania przez kontrahenta faktury korygującej, zawierające wskazanie na datę otrzymania. Coraz częściej Spółka ma duże trudności z jego uzyskaniem, jednakże jest w posiadaniu lub może być w posiadaniu innych dokumentów. Zdarzają się też przypadki, w których klient odsyła oryginał faktury korygującej z adnotacją, z której wynika, że ją odesłał a nie, że dokument nie został podjęty przez kontrahenta.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą form jakie można uznać za potwierdzenie odbioru faktury korygującej, a w szczególności czy mogą to być:

• zwrotne potwierdzenie z poczty (potwierdzenie odbioru);

• wydruk ze strony internetowej . wskazujący na datę doręczenia przesyłki o określonym numerze;

• opis na wyciągu bankowym dotyczącym płatności lub kwota płatności, skąd wynika, iż klient płaci kwotę wynikającą z faktury o określonym numerze, ale pomniejszając płatność o zmniejszenie wynikające z faktury korygującej o określonym numerze;

• zwrotny automatyczny komunikat potwierdzający dotarcie do kontrahenta wiadomości e-mail zawierającej fakturę korygującą (tzw. autoresponder dla faktur doręczanych elektronicznie);

• odesłany przez kontrahenta (adresata) oryginał faktury korygującej z adnotacją, z której wynika, że dokument był otrzymany przez adresata;

• list lub mail z potwierdzeniem otrzymania faktury korygującej;

• dokument kompensaty przesłany przez klienta, w którym kontrahent wskazuje na kwotę uwzględniającą kwotę wynikającą z korekty.

Mając na uwadze przedstawione okoliczności sprawy oraz powołane w tym zakresie przepisy prawa należy wskazać, iż ustawodawca nie sprecyzował, w jakiej formie nabywca ma dokonać potwierdzenia odbioru faktury korygującej. Potwierdzenie otrzymania przez nabywcę towarów i usług faktury korygującej, może być dokonane w dowolnej formie. Żaden przepis nie określa specjalnej formy, w jakiej potwierdzenie odbioru faktury korygującej byłoby wymagane. Istotne jest, aby sprzedawca towarów lub usług dla celów rozliczenia podatku należnego od sprzedaży posiadał informację, z której jednoznacznie wynika, że nabywca otrzymał fakturę korygującą sprzedaż.

Zatem otrzymanie przez Wnioskodawcę dokumentu w postaci zwrotnego potwierdzenia odbioru z poczty lub wydruku ze strony internetowej, wskazującego na datę doręczenia przesyłki o określonym numerze, stanowią akceptowalną formę dostarczenia przesyłki dostarczanej za pomocą tradycyjnej poczty, tak jak zwrotne potwierdzenie dostarczenia wiadomości przesyłane przez program pocztowy dla faktur doręczanych elektronicznie.

Ponadto list lub mail z potwierdzeniem otrzymania faktury korygującej też należy uznać za potwierdzenie otrzymania przez kontrahenta faktury korygującej oraz zapoznanie się przez niego z treścią tego dokumentu.

Również wskazany przez Wnioskodawcę wyciąg bankowy dotyczący płatności lub kwota płatności z opisem, iż klient płaci kwotę wynikającą z faktury o określonym numerze ale pomniejszając płatność o zmniejszenie wynikające z faktury korygującej o określonym numerze, stanowi dokument, który również należy traktować jako potwierdzenie otrzymania przez kontrahenta Wnioskodawcy faktury korygującej. Podobnie dokument kompensaty przesłany przez klienta, w którym kontrahent wskazuje na kwotę uwzględniającą kwotę wynikającą z korekty należy uznać za potwierdzenie otrzymania przez kontrahenta Wnioskodawcy faktury korygującej.

Na podstawie tych dokumentów wynika, iż kontrahent Wnioskodawcy zapoznał się z treścią faktury korygującej i posiadał stosowne informacje do dokonania właściwego rozliczenia transakcji.

Zatem wskazane powyżej formy można uznać za potwierdzenie odbioru faktury korygującej uprawniające Wnioskodawcę na podstawie art. 29a ust. 13 i 14 ustawy do obniżenia podstawy opodatkowania oraz kwot podatku należnego.

Za potwierdzenie odbioru faktury korygującej nie można natomiast uznać odesłanego przez kontrahenta (adresata) oryginału faktury korygującej z adnotacją, z której wynika, że dokument był otrzymany przez adresata. Uregulowania zawarte w ustawie dotyczące potwierdzenia odbioru faktury korygującej mają na celu uniknięcie sytuacji, w której zmniejszenie podstawy opodatkowania i tym samym kwoty podatku należnego u sprzedawcy nie znajduje odzwierciedlenia w zmniejszeniu kwoty podatku naliczonego u nabywcy towarów i usług. Posiadanie przez podatnika potwierdzenia odbioru faktury ma na celu wykazanie, że nabywca jest w posiadaniu korekty faktury i że się z nią zapoznał, a transakcja została w rzeczywistości zrealizowana na warunkach określonych w owej korekcie faktury. Natomiast kontrahent odsyłając oryginał faktury korygującej nie jest w jej posiadaniu i nie można domniemywać, iż zapoznał się z odesłaną fakturą korygującą i się do niej zastosował.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie uznania odesłanego przez kontrahenta (adresata) oryginału faktury korygującej z adnotacją, z której wynika, że dokument był otrzymany przez adresata za dopuszczalną formę potwierdzenia odbioru faktury korygującej należało uznać za nieprawidłowe, natomiast w pozostałym zakresie stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej rozpatrzone.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, w szczególności wykorzystywanie efektów projektu do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów usług, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem Organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy Prawo o postępowaniu przez sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Stanowisko

w części prawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej