o VAT?

Pana stanowisko w sprawie

Ad. 1

Zgodnie z art. 2 pkt 26 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2021 poz. 685 z późn. zm., zwana dalej „ustawą VAT”), przez usługi elektroniczne rozumie się usługi świadczone drogą elektroniczną, o których mowa w art. 7 rozporządzenia 282/2011.

Na podstawie art. 7 ust. 1 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L 77 z 23.03.2011, str. 1, z późn. zm.) - zwanego dalej rozporządzeniem wykonawczym Rady (UE) nr 282/2011 - do „usług świadczonych drogą elektroniczną”, o których mowa w dyrektywie 2006/112/WE, należą usługi świadczone za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej, których świadczenie - ze względu na ich charakter - jest zasadniczo zautomatyzowane i wymaga minimalnego udziału człowieka, a ich wykonanie bez wykorzystania technologii informacyjnej jest niemożliwe.

Jak wynika z art. 7 ust. 2 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 - powyższy przepis obejmuje w szczególności:

a) ogólnie dostawy produktów w formie cyfrowej, łącznie z oprogramowaniem, jego modyfikacjami lub nowszymi wersjami;

b) usługi umożliwiające lub wspomagające obecność przedsiębiorstw lub osób w sieci elektronicznej, takich jak witryna lub strona internetowa;

c) usługi generowane automatycznie przez komputer i przesyłane poprzez Internet lub sieć elektroniczną w odpowiedzi na określone dane wprowadzone przez usługobiorcę;

d) odpłatne przekazywanie prawa do wystawiania na aukcji towarów lub usług za pośrednictwem witryny internetowej działającej jako rynek online, na którym potencjalni

    kupujący przedstawiają swoje oferty przy wykorzystaniu automatycznych procedur oraz na którym strony są informowane o dokonaniu sprzedaży za pomocą poczty

    elektronicznej generowanej automatycznie przez komputer;

e) pakiety usług internetowych oferujące dostęp do informacji, w których element telekomunikacyjny ma charakter pomocniczy i drugorzędny (to znaczy pakiety wykraczające

    poza oferowanie samego dostępu do Internetu i obejmujące inne elementy, takie jak strony, które umożliwiają dostęp do aktualnych wiadomości, informacji meteorologicznych

    lub turystycznych, gier, umożliwiają hosting witryn internetowych, dostęp do grup dyskusyjnych; itp.);

f) usługi wyszczególnione w załączniku I.

Załącznik I zawiera następujące usługi:

1. Punkt 1 załącznika II do dyrektywy 2006/112/WE:

a)tworzenie i hosting witryn internetowych;

b)automatyczna konserwacja oprogramowania, zdalnie i online;

c)zdalne zarządzanie systemami;

d)hurtownie danych online, umożliwiające elektroniczne przechowywanie i wyszukiwanie konkretnych danych;

e)dostarczanie online przestrzeni na dysku na żądanie.

2. Punkt 2 załącznika II do dyrektywy 2006/112/WE:

a)uzyskiwanie dostępu online i pobieranie oprogramowania (w szczególności programy w zakresie zamówień publicznych/księgowości, programy antywirusowe) oraz jego uaktualnień;

b)oprogramowanie blokujące pojawianie się banerów reklamowych;

c)sterowniki do pobierania, takie jak programy ustawiające interfejsy komputera i urządzeń peryferyjnych (np. drukarek);

d)automatyczna instalacja online filtrów na witrynach internetowych;

e)automatyczna instalacja online zabezpieczeń typu firewall.

3. Punkt 3 załącznika II do dyrektywy 2006/112/WE:

a)uzyskiwanie dostępu i pobieranie motywów pulpitów;

b)uzyskiwanie dostępu i pobieranie obrazów, fotografii i wygaszaczy ekranu;

c)zawartość książek w formie cyfrowej i innych publikacji elektronicznych;

d)prenumerata gazet i czasopism publikowanych online;

e)dzienniki logowania i statystyki odwiedzania stron internetowych;

f)wiadomości, informacje o sytuacji na drogach oraz prognozy pogody online;

g)informacje generowane automatycznie online przez oprogramowanie po wprowadzeniu przez klienta określonych danych, takich jak dane prawne lub finansowe (w szczególności stale uaktualniane kursy giełdowe);

h)dostarczanie przestrzeni reklamowej, szczególnie bauerów reklamowych na stronach lub witrynach internetowych;

i)korzystanie z wyszukiwarek i katalogów internetowych.

4. Punkt 4 załącznika II do dyrektywy 2006/112/WE:

a)uzyskiwanie dostępu i pobieranie muzyki na komputery i telefony komórkowe;

b)uzyskiwanie dostępu i pobieranie sygnałów dźwiękowych, urywków nagrań, dzwonków i innych dźwięków;

c)uzyskiwanie dostępu do filmów i ich pobieranie;

d)pobieranie gier na komputery i telefony komórkowe;

e)uzyskiwanie dostępu do automatycznych gier online, które wymagają użycia Internetu lub innych podobnych sieci elektronicznych, gdy gracze są od siebie oddaleni;

f)odbieranie programów radiowych lub telewizyjnych rozpowszechnianych za pomocą sieci radiowej lub telewizyjnej, internetu lub podobnej sieci elektronicznej, tj. słuchanie lub oglądanie programów w momencie wybranym przez użytkownika, na jego indywidualne życzenie, na podstawie katalogu programów wybranych przez dostawcę usług medialnych, np. telewizja lub wideo na życzenie;

g)odbieranie programów radiowych lub telewizyjnych rozpowszechnianych za pomocą internetu lub podobnej sieci elektronicznej (streaming IP), chyba że są one nadawane jednocześnie z ich transmisją lub retransmisją za pomocą sieci radiowych lub telewizyjnych;

h)dostawa treści audio i audiowizualnych za pomocą sieci komunikacyjnych, które to treści nie są udostępniane przez dostawcę usług medialnych i nie są objęte jego odpowiedzialnością redakcyjną;

i)dalsza dostawa treści audio i audiowizualnych należących do dostawcy usług medialnych, lecz dostarczanych przez inny podmiot za pomocą sieci komunikacyjnych.

5. Punkt 5 załącznika II do dyrektywy 2006/112/WE;

a)automatyczne nauczanie na odległość, którego funkcjonowanie wymaga użycia internetu lub podobnej sieci elektronicznej, wymagające niewielkiego bądź niewymagające żadnego udziału człowieka, łącznie z klasami wirtualnymi, z wyjątkiem sytuacji, gdzie Internet lub podobna sieć elektroniczna wykorzystywana jest jako proste narzędzie służące komunikowaniu się nauczyciela z uczniem;

b)ćwiczenia wypełniane przez ucznia online i sprawdzane automatycznie, bez udziału człowieka.

Natomiast z treści art. 7 ust. 3 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 wynika, że ustęp 1 nie ma zastosowania do:

a) usług nadawczych;

b) usług telekomunikacyjnych;

c) towarów, w przypadku których zamawianie i obsługa zamówienia odbywają się elektronicznie;

d) płyt CD-ROM, dyskietek i podobnych nośników fizycznych;

e) materiałów drukowanych, takich jak książki, biuletyny, gazety lub czasopisma;

f) płyt CD i kaset magnetofonowych;

g) kaset wideo i płyt DVD;

h) gier na płytach CD-ROM;

i) usług świadczonych przez specjalistów, takich jak prawnicy i doradcy finansowi, którzy udzielają swym klientom porad za pomocą poczty elektronicznej;

j) usług edukacyjnych, w ramach których treść kursu przekazywana jest przez nauczyciela za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej (tzn. przez zdalne połączenie);

k) usług fizycznych off-line naprawy sprzętu komputerowego;

l) hurtowni danych off-line;

m) usług reklamowych, w szczególności w gazetach, na plakatach i w telewizji;

n) usług centrum wsparcia telefonicznego;

o) usług edukacyjnych obejmujących wyłącznie kursy korespondencyjne, takie jak kursy za pośrednictwem poczty;

p) konwencjonalnych usług aukcyjnych, przy których niezbędny jest bezpośredni udział, niezależnie od sposobu składania ofert;

q) (uchylona)

r) (uchylona)

s) (uchylona)

t) biletów wstępu na imprezy kulturalne, artystyczne, sportowe, naukowe, edukacyjne, rozrywkowe lub podobne, zarezerwowanych online;

u) zakwaterowania, wynajmu samochodów, usług restauracyjnych, przewozu osób lub podobnych usług zarezerwowanych online. 

Mając na względzie treść wyżej przywołanych przepisów, warunkiem koniecznym dla uznania usługi za usługę elektroniczną jest łączne wystąpienie następujących cech świadczonej usługi:

1) realizacja za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej,

2) świadczenie jest zautomatyzowane, a udział człowieka jest niewielki,

3) jej wykonanie bez wykorzystania technologii informacyjnej jest niemożliwe,

4) nie jest objęta wyłączeniami zawartymi w art. 7 ust. 3 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011.

W związku z powyższym, w świetle definicji zawartej w rozporządzeniu wykonawczym Rady (UE) nr 282/2011, jak również wskazanych w nim katalogów usług elektronicznych oraz usług wyłączonych z tej kategorii należy stwierdzić, że udostępnianie gotowych projektów w formie plików cyfrowych (PDF) i wysyłane ich tylko i wyłącznie za pośrednictwem drogi elektronicznej - należy zaliczyć do usług elektronicznych, o których mowa w art. 2 pkt 26 ustawy w zw. z art. 7 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011.

Należy zwrócić uwagę, że w art. 7 ust. 2 lit. a rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 umieszczone zostały: ogólnie dostawy produktów w formie cyfrowej, łącznie z oprogramowaniem, jego modyfikacjami lub nowszymi wersjami, natomiast załącznik nr I rozporządzenia wskazuje w Punkcie 3 załącznika II do dyrektywy 2006/112/WE, tj.: uzyskiwanie dostępu online i pobieranie obrazów, fotografii i wygaszaczy ekranu. Ponadto usługi świadczone przez Wnioskodawcę nie zostały wymienione w art. 7 ust. 3 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 zawierającego katalog usług niezaliczanych do usług elektronicznych. Zatem świadczone przez Wnioskodawcę udostępnianie gotowych projektów w formie plików cyfrowych stanowią, zdaniem Wnioskodawcy, usługi elektroniczne.

Ad. 2

Kwestie dotyczące miejsca świadczenia przy świadczeniu usług uregulowane zostały w rozdziale 3 działu V ustawy VAT.

Zgodnie z art. 28a ustawy VAT - na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

1) ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to: 

a)podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,

b)osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;

2) podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5

    ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy VAT - podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (jak stanowi art. 15 ust. 2 ustawy VAT).

Art. 28a ustawy VAT wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy o podatku od towarów i usług. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalania miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest podmiot wykonujący samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Ogólna zasada dotycząca określania miejsca świadczenia usług na rzecz podatników zawarta została w art. 28b ust. 1 ustawy VAT, zgodnie z którym miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. lila, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Ustawa VAT nie przewiduje specjalnych regulacji dla opodatkowania świadczenia usług elektronicznych dla podatników podatku od wartości dodanej, w związku z tym Wnioskodawca stosuje się do zasady ogólnej przewidzianej w art. 28b ust. 1 ustawy VAT.

Ad. 3

Jak stanowi art. 28c ust. 1 ustawy VAT - miejscem świadczenia usług na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce, w którym usługodawca posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3 oraz art. 28d, art. 28e, art. 28f ust. 1, 2 i 3, art. 28g ust. 2 i art. 28h-28n.

W ustawie VAT wskazano, że dla pewnych kategorii usług świadczonych na rzecz podmiotów niebędących podatnikami przepisy dotyczące podatku od towarów i usług wprowadzają szczególne regulacje dotyczące miejsca świadczenia. Jedną z takich kategorii są usługi elektroniczne.

I tak, jednym z zastrzeżeń wskazanych w art. 28c ust. 1 ustawy VAT jest art. 28k ust. 1 ustawy, który stanowi, że miejscem świadczenia usług telekomunikacyjnych, usług nadawczych i usług elektronicznych na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce, w którym podmioty te posiadają siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu.

Na mocy art. 28k ust. 2 ustawy - przepis ust. 1 nie ma zastosowania, w przypadku gdy łącznie są spełnione następujące warunki:

1) usługodawca posiada siedzibę działalności gospodarczej, a w razie braku takiej siedziby - stale miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu, tylko na terytorium jednego

    państwa członkowskiego;

2) usługi, o których mowa w ust. 1, są świadczone na rzecz podmiotów niebędących podatnikami, posiadających siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu

    na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium państwa członkowskiego, o którym mowa w pkt 1;

3) suma całkowitej wartości usług, o których mowa w ust. 1, świadczonych na rzecz podmiotów, o których mowa w pkt 2, oraz całkowitej wartości dostaw towarów, o których

    mowa w art. 22a ust. 1 pkt 3, pomniejszona o kwotę podatku lub podatku od wartości dodanej, nie przekroczyła w trakcie roku podatkowego ani w poprzednim roku

    podatkowym kwoty 10 000 euro lub jej równowartości wyrażonej w walucie krajowej państwa członkowskiego, o którym mowa w pkt 1, przy czym w przypadku usługodawcy

    posiadającego siedzibę działalności gospodarczej, a w razie braku takiej siedziby - stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu, tylko na terytorium kraju wyrażona w

    złotych równowartość kwoty w euro wynosi 42 000 zł.

Zgodnie z art. 28k ust. 3 ustawy VAT, jeżeli w trakcie roku podatkowego kwota, o której mowa w ust. 2 pkt 3, zostanie przekroczona, przepis ust. 1 stosuje się począwszy od usługi, w związku ze świadczeniem której przekroczono tę kwotę.

Mając na względzie wyżej wymienione przepisy, wnioskodawca stosuje przepis art. 28k ust. 1 w zakresie świadczenia usług dla podmiotów niebędących podatnikami spoza Unii Europejskiej, zaś w zakresie świadczenia usług na rzecz podmiotów niebędących podatnikami, posiadających siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium państwa członkowskiego, stosuje uregulowanie zawarte w art. 28c ust. 1 do chwili przekroczenia limitu określonego w art. 28k ust. 2 pkt 3.

Ad. 4

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 5 ustawy VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają:

1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2) eksport towarów;

3) import towarów na terytorium kraju;

4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie, z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają określone czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które - stosownie do definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy VAT - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (z zastrzeżeniem art. 2a). Przez terytorium Unii Europejskiej rozumie się terytoria państw członkowskich Unii Europejskiej (...) (art. 2 pkt 3 ustawy VAT). Natomiast przez terytorium państwa trzeciego rozumie się terytorium państwa niewchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a ust. 1 i 3 (art. 2 pkt 5 ustawy VAT).

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy VAT, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1) przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za

    odszkodowanie;

2) wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach

    odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie

    przeniesione;

3) wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;

4) wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;

5) ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego

    lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej

    własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;

6) oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;

7) zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Zgodnie z art. 2 pkt 8 ustawy VAT, gdy mowa jest o eksporcie towarów rozumie się przez to dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez:

a) dostawcę lub na jego rzecz, lub

b) nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę do celów wyposażenia lub zaopatrzenia

    statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków powietrznych lub innych środków transportu służących do celów prywatnych - jeżeli wywóz towarów poza terytorium Unii

    Europejskiej jest potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych.

Ustawodawca definiując pojęcie eksportu towarów, dokonał rozróżnienia sytuacji, gdy będący przedmiotem wywozu towar jest wywożony przez dostawcę lub na jego rzecz, oraz gdy jest dokonywany przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz. Sytuacja kiedy eksporter lub podmiot przez niego upoważniony sam dokonuje wywozu towarów poza terytorium Unii Europejskiej - stanowi tzw. eksport bezpośredni. Eksport pośredni natomiast ma miejsce wówczas, gdy wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej, w wykonaniu dostawy towarów, jest dokonywany przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium Polski lub na jego rzecz.

Aby zatem uznać daną czynności za eksport towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, powinny wystąpić łącznie następujące przesłanki;

1) musi mieć miejsce jedna z czynności określonych w art. 7 ustawy;

2) w konsekwencji tej czynności musi nastąpić wywóz towaru z terytorium Rzeczypospolitej Polskiej poza terytorium UE przez dostawcę lub na jego rzecz (eksport bezpośredni),

    lub przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz (eksport pośredni);

3) wywóz towaru musi być potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych.

Dwie pierwsze przesłanki mają charakter faktyczny i musi je łączyć bezpośredni związek przyczynowo-skutkowy, tzn. w wykonaniu jednej ze ściśle sprecyzowanych w ustawie czynności (dostawy) towar opuszcza terytorium kraj w celu dostarczenia go do kraju trzeciego, przy czym nabywca tego towaru w wykonaniu tej czynności nabywa prawo do rozporządzania nim jak właściciel (zasadniczo warunek ten ziszcza się przez przeniesienie własności towaru). Ostatnia przesłanka ma charakter formalny i wiąże się z udokumentowanym i legalnym wywozem towarów poza terytorium kraju.

W tym miejscu trzeba zwrócić uwagę, iż art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy przewiduje, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega eksport towarów. Jednak z uwagi na terytorialny charakter podatku VAT, opodatkowaniu podlegają wyłącznie czynności, których miejscem świadczenia jest terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, które w przypadku dostaw towarów wysyłanych lub transportowanych wyznacza art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT. Zgodnie z tym przepisem - miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.

Tylko zatem wywóz towarów, które w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu poza terytorium Unii Europejskiej znajdują się na terytorium kraju, stanowi eksport towarów w rozumieniu art. 2 pkt 8 i art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT, podlegający opodatkowaniu w Polsce.

W przepisie art. 13 ust. 1 ustawy VAT zdefiniowano pojęcie wewnątrzwspólnotowej dostawa towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się ją jako wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8. 

Ustęp 2 cyt. przepisu stanowi, że przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że nabywca towarów jest:

1) podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;

2) osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, która jest zidentyfikowana na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa

    członkowskiego innym niż terytorium kraju;

3) podatnikiem podatku od wartości dodanej lub osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, działającymi w takim charakterze na terytorium państwa

    członkowskiego innym niż terytorium kraju, niewymienionymi w pkt 1 i 2, jeżeli przedmiotem dostawy są wyroby akcyzowe, które, zgodnie z przepisami o podatku akcyzowym,

    są objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy lub procedurą przemieszczania wyrobów akcyzowych z zapłaconą akcyzą;

4) podmiotem innym niż wymienione w pkt 1 i 2, działającym (zamieszkującym) w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim, jeżeli przedmiotem dostawy są nowe

    środki transportu.

W aktualnym stanie faktycznym wskazać należy na regulację zawartą w art. 13 ust. 6 ustawy VAT, zgodnie z którym wewnątrz wspólnotowa dostawa towarów występuje, jeżeli dokonującym dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, z zastrzeżeniem ust. 7 (wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów występuje również wówczas, gdy dokonującymi dostawy towarów są inne niż wymienione w ust. 6 podmioty, jeżeli przedmiotem dostawy są nowe środki transportu).

Z uwagi na fakt, iż wnioskodawca aktualnie korzysta ze zwolnienia podmiotowego na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, będzie dokonywał sprzedaży na rzecz podatników krajowych, unijnych oraz podatników z krajów trzecich korzystając w ww. zwolnienia. Nie będzie również rozpoznawał wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.

W uzupełnieniu do wniosku wskazał Pan, że miejscem dostawy towarów (wyrobów skórzanych) dla podatnika od wartości dodanej do miejsca doręczenia znajdującego się:

- w Polsce - miejscem opodatkowania jest Polska (opodatkowując taką transakcję korzysta Pan ze zwolnienia podmiotowego na podstawie art. 113 ust. 1 i 9);

- poza terytorium UE (eksport) - miejscem opodatkowania jest kraj przeznaczenia, pod warunkiem, że wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez

  właściwy organ celny określony w przepisach celnych (art. 2 pkt 8 ustawy o VAT), a w przypadku braku takiego potwierdzenia, miejscem opodatkowania będzie Polska, z uwagi

  na fakt, iż towary w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu poza terytorium Unii Europejskiej znajdują się na terytorium kraju (art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT) -

  wnioskodawca opodatkowując taką transakcję korzysta ze zwolnienia podmiotowego na podstawie art. 113 ust. 1 i 9;

- na terytorium Unii Europejskiej - wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów występuje, jeżeli dokonującym dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie

  jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, z zastrzeżeniem ust. 7. Aktualnie wnioskodawca aktualnie korzysta ze zwolnienia podmiotowego na podstawie art.

  113 ust. 1 i 9, w związku z tym nie ma miejsca WDT. Miejscem opodatkowania będzie Polska.

Ad. 5

W zakresie sprzedaży krajowym podmiotom niebędącym podatnikami oraz takim podmiotom mającym swoją siedzibę poza terytorium Unii Europejskiej, sprzedaż będzie podlegać analogicznym rozwiązaniom, jak w przypadku sprzedaży na rzecz podatników.

Odrębny sposób opodatkowania został przewidziany dla wewnątrzwspólnotowej sprzedaży towarów na odległość.

Zgodnie bowiem z art. 2 pkt 22a ustawy VAT przez wewnątrzwspólnotową sprzedaż towarów na odległość transportowanych przez dostawcę lub na jego rzecz, w tym wtedy, gdy dostawca uczestniczy pośrednio w transporcie lub wysyłce towarów, z terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium państwa członkowskiego zakończenia wysyłki lub transportu towarów do nabywcy, który jest:

a) podatnikiem podatku od towarów i usług lub osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od towarów i usług, którzy nie mają obowiązku rozliczania

    wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, o którym mowa w art. 9, lub

b) podatnikiem podatku od wartości dodanej lub osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, którzy nie mają obowiązku rozliczania

    wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów odpowiadającego wewnątrzwspólnotowemu nabyciu towarów, o którym mowa w art. 9, lub

c) podmiotem niebędącym podatnikiem

- pod warunkiem że dostarczane towary nie są nowymi środkami transportu ani towarami, o których mowa w art. 22 ust. 1 pkt 2;

Miejsce dostawy przy wewnątrzwspólnotowej sprzedaży towarów na odległość określa art. 22 ust. 1 pkt 1a ustawy VAT, zgodnie z którym jest to miejsce, w którym towary znajdują się w momencie zakończenia wysyłki lub transportu do nabywcy.

Od wyżej wymienionej zasady wskazano wyjątek przewidziany w art. 22a ust. 1, na podstawie którego przepis art. 22 ust. 1 pkt 1a nie ma zastosowania, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1) dostawca posiada siedzibę działalności gospodarczej, a w razie braku takiej siedziby - stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu, tylko na terytorium jednego

    państwa członkowskiego;

2) towary są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego, o którym mowa w pkt 1;

3) suma całkowitej wartości dostaw towarów wysyłanych lub transportowanych na terytorium państwa członkowskiego, o którym mowa w pkt 2, oraz całkowitej wartości usług, o

    których mowa w art. 28k ust. 1, świadczonych na rzecz podmiotów, o których mowa w art. 28k ust. 2 pkt 2, pomniejszona o kwotę podatku lub podatku od wartości dodanej, nie

    przekroczyła w trakcie roku podatkowego ani w poprzednim roku podatkowym kwoty 10 000 euro lub jej równowartości wyrażonej w walucie krajowej państwa członkowskiego,

    o którym mowa w pkt 1, przy czym w przypadku dostawcy posiadającego siedzibę działalności gospodarczej, a w razie braku takiej siedziby - stale miejsce zamieszkania lub

    zwykłe miejsce pobytu, tylko na terytorium kraju, wyrażona w złotych równowartość kwoty w euro wynosi 42 000 zł.

Art. 22a ust.2 zastrzega, że jeżeli w trakcie roku podatkowego kwota, o której mowa w ust. 1 pkt 3, zostanie przekroczona, przepis art. 22 ust. 1 pkt 1a stosuje się. począwszy od dostawy, w związku z którą przekroczono tę kwotę.

W uzupełnieniu do wniosku wskazał Pan, że dostawy towarów (wyrobów skórzanych) dla podmiotów niebędących podatnikami od wartości dodanej do miejsca doręczenia znajdującego się:

- w Polsce - miejscem opodatkowania jest Polska (wnioskodawca opodatkowując taką transakcję korzysta ze zwolnienia podmiotowego na podstawie art. 113 ust. 1 i 9);

- poza terytorium UE (eksport) - miejscem opodatkowania jest kraj przeznaczenia, pod warunkiem, że wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez

  właściwy organ celny określony w przepisach celnych (art. 2 pkt 8 ustawy o VAT), a w przypadku braku takiego potwierdzenia, miejscem opodatkowania będzie Polska, z uwagi

  na fakt, iż towary w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu poza terytorium Unii Europejskiej znajdują się na terytorium kraju (art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT) -

  wnioskodawca opodatkowując taką transakcję korzysta ze zwolnienia podmiotowego na podstawie art. 113 ust. 1 i 9;

- na terytorium Unii Europejskiej - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie zakończenia wysyłki lub transportu do nabywcy (art. 22 ust. 1 pkt 1a ustawy o VAT), przy

  czym art. 22 ust. 1 pkt 1a nie ma zastosowania, jeżeli łącznie spełnione są warunki zawarte w przepisie art. 22a ust. 1 ustawy o VAT. Wówczas miejscem opodatkowania będzie

  Polska, z uwagi na fakt, iż towary w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu poza terytorium Unii Europejskiej znajdują się na terytorium kraju (art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy o

  VAT) - wnioskodawca opodatkowując taką transakcję korzysta ze zwolnienia podmiotowego na podstawie art. 113 ust. 1 i 9.

Ad. 6  

W aktualnym stanie faktycznym wnioskodawca korzysta ze zwolnienia przewidzianego w art. 113 ust. 1 i 9 ustawy VAT. W związku z tym zakresie prowadzenia ewidencji sprzedaży znajdzie tutaj zastosowanie art. 109 ust. 1 ustawy VAT, który stanowi, że podatnicy, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, są obowiązani prowadzić ewidencję sprzedaży za dany dzień, nie później jednak niż przed dokonaniem sprzedaży w dniu następnym.

Dodatkowo z uwagi na specyfikę prowadzonej sprzedaży ma obowiązek prowadzić ewidencję określoną w art. 109 ust. 11a ustawy VAT. Przepis ten stanowi, że dostawcy, o których mowa w art. 22a ust. 1 pkt 1, których towary w momencie rozpoczęcia ich wysyłki lub transportu znajdują się na terytorium kraju, oraz podatnicy, o których mowa w art, 28k ust. 2, posiadający siedzibę działalności gospodarczej, a w razie braku takiej siedziby - stale miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu, tylko na terytorium kraju, są obowiązani prowadzić ewidencję, na podstawie której można określić łączną wartość dostaw dokonywanych na rzecz podmiotów, o których mowa w art. 2 pkt 22a, oraz świadczonych usług, o których mowa w art. 28k ust. 1. Ewidencja powinna zapewnić również wskazanie dostawy lub usługi, w związku z którymi nastąpiło przekroczenie kwoty, o której mowa w art. 22a ust. 1 pkt 3 lub art. 28k ust. 2 pkt 3.

Ad. 7

Obowiązek prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących wynika z zapisu art. 111 ust. 1 ustawy o podatku VAT. Zgodnie z tym przepisem, podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Należy jednak zauważyć, że na mocy delegacji ustawowej zawartej w przepisie art. 111 ust. 8 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych może zwolnić, w drodze rozporządzenia, na czas określony, niektóre grupy podatników oraz niektóre czynności z obowiązku, o którym mowa w ust. 1, oraz określić warunki korzystania ze zwolnienia, mając na uwadze interes publiczny, w szczególności sytuację budżetu państwa (...).

Kwestie dotyczące zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy użyciu kas rejestrujących niektórych czynności i niektórych grup podatników oraz terminów rozpoczęcia prowadzenia tej ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących od 1 stycznia 2019 r. reguluje rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 28 grudnia 2018 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz. U. z 2018 r. poz. 2519 z póżn. zm.), zwane dalej rozporządzeniem.

Zwolnienie z obowiązku instalowania kas rejestrujących zostało określone w § 2 i § 3 ww. rozporządzenia.

Powyższe zwolnienia wskazują na dwojakiego rodzaju zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania obrotu przy zastosowaniu kas rejestrujących, mianowicie zwolnienie dla określonych grup podatników (zwolnienie podmiotowe) i zwolnienie dla konkretnych czynności (zwolnienie przedmiotowe).

Stosownie do § 2 ust. 1 rozporządzenia - zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania w danym roku podatkowym, nie dłużej jednak niż do dnia 31 grudnia 2021 r. czynności wymienione w załączniku do rozporządzenia.

W odniesieniu do niektórych czynności wymienionych w załączniku do rozporządzenia zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, stosuje się zgodnie z warunkami określonymi w tym załączniku (ust. 2 § 2 rozporządzenia).

Pod poz. 36 ww. załącznika wymieniono Dostawa towarów w systemie wysyłkowym (pocztą lub przesyłkami kurierskimi), jeżeli dostawca towaru otrzyma w całości zapłatę za wykonaną czynność za pośrednictwem poczty, banku lub spółdzielczej kasy oszczędnościowo- kredytowej (odpowiednio na rachunek bankowy podatnika lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem), a z ewidencji i dowodów dokumentujących zapłatę jednoznacznie wynika, jakiej konkretnie czynności dotyczyła i na czyją rzecz została dokonana (dane nabywcy, w tym jego adres).

Pod poz. 37 ww. załącznika wskazano zaś świadczenie usług na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, jeżeli świadczący usługę otrzyma w całości zapłatę za wykonaną czynność za pośrednictwem poczty, banku lub spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej (odpowiednio na rachunek bankowy podatnika lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem), a z ewidencji i dowodów dokumentujących zapłatę jednoznacznie wynika, jakiej konkretnie czynności dotyczyła.

Natomiast w stosunku do pozostałych czynności, innych niż wymienione w § 4 ust. 1 rozporządzenia, podatnicy mogą korzystać z innych tytułów zwolnienia (podmiotowo- przedmiotowych, określonych w § 3 ust. 1 pkt 3 i 4, oraz przedmiotowych, określonych w § 2 rozporządzenia), o ile spełniają warunki dla nich przewidziane.

Wnioskodawca w ramach prowadzonej jednoosobowo działalności gospodarczej świadczy usługi elektroniczne (pliki cyfrowe do pobrania z internetu) oraz planuje w przyszłości dokonywać sprzedaży towarów (sprzedaż wysyłkowa wyrobów skórzanych) wyłącznie za pośrednictwem strony internetowej i płatności on-line. Aktualnie korzysta ze zwolnienia podmiotowego na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy VAT.

Wnioskodawca za sprzedane artykuły będzie otrzymywać zapłatę poprzez:

1) zapłatę za pomocą karty płatniczej lub kredytowej,

2) zapłatę w ramach systemu płatniczego online,

za pośrednictwem operatorów płatności elektronicznej (PayPal i Braintree) - wpłacona kwota trafia w pierwszej kolejności na konto pośrednika płatności, gdzie przypisywana jest automatycznie do portfela sprzedawcy, a przetransferowane środki pieniężne są przekazywane na konto firmy w późniejszym terminie - następnego dnia roboczego, raz w tygodniu, dwa razy w miesiącu lub po osiągnięciu danego limitu środków w zależności od ustaleń z operatorem płatności. Możliwa jest również wypłata środków na żądanie wnioskodawcy. Wypłata środków i obsługa takich transakcji następuje więc w całości za pośrednictwem pośrednika obsługującego płatność w systemie płatności elektronicznej. Co więcej, systemy obsługi płatności Online pozwalają także na pełną weryfikację osoby, która przekazuje płatność.

Jednocześnie - co wynika z zadanego pytania jak i z wniosku - sprzedawane przedmiotowe towary drogą wysyłkową nie są towarami wymienionymi w § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 grudnia 2018 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Zgodnie z § 4 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 grudnia 2018 sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (w brzmieniu od 1 stycznia 2021 r.), zwolnień z obowiązku ewidencjonowania, o których mowa w § 2 i § 3, nie stosuje się w przypadku:

1) dostawy:

a)gazu płynnego,

b)części do silników (CN 8409 91 00 i 8409 99 00),

c)silników do napędu pojazdów i motocykli (CN ex 8407, ex 8408 20),

d)nadwozi do pojazdów silnikowych (CN 8707),

e)przyczep i naczep (CN 8716 10, 8716 31 00, ex 8716 39, 8716 40 00); kontenerów (CN 8609 00),

f)części przyczep, naczep i pozostałych pojazdów bez napędu mechanicznego (CN 8716 90),

g)części i akcesoriów do pojazdów silnikowych [(CN ex 8708 z wyłączeniem 8708 21, 8708 29, 8708 95), (CN ex 9401 90 80)] (z wyłączeniem motocykli), to jest do: ciągników; pojazdów silnikowych do przewozu dziesięciu lub więcej osób z kierowcą; samochodów i pozostałych pojazdów silnikowych przeznaczonych zasadniczo do przewozu osób, włącznie samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi; pojazdów silnikowych do transportu towarów; pojazdów silnikowych specjalnego przeznaczenia innych niż te zasadniczo przeznaczone do przewozu osób lub towarów (na przykład pojazdów pogotowia technicznego, dźwigów samochodowych, pojazdów strażackich, betoniarek samochodowych, zamiatarek, polewaczek, przewoźnych warsztatów, ruchomych stacji radiologicznych),

h)silników spalinowych tłokowych wewnętrznego spalania w rodzaju stosowanych w motocyklach (PKWiU 30.91.3),

i)komputerów, wyrobów elektronicznych i optycznych (PKWiU ex 26 i ex 27.11),

j)sprzętu fotograficznego, z wyłączeniem części i akcesoriów do sprzętu i wyposażenia fotograficznego (PKWiU ex 26.70.1),

k)wyrobów z metali szlachetnych lub z udziałem tych metali, których dostawa nie może korzystać ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 113 ust. 1 i 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zwanej dalej „ustawą”,

l)zapisanych i niezapisanych nośników danych cyfrowych i analogowych,

m)wyrobów przeznaczonych do użycia, oferowanych na sprzedaż lub używanych jako paliwa silnikowe albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, bez względu na symbol PKWiU,

n)wyrobów tytoniowych (CN 2401, 2402, 2403), napojów alkoholowych o zawartości alkoholu powyżej 1,2% oraz napojów alkoholowych będących mieszaniną piwa i napojów bezalkoholowych, w których zawartość alkoholu przekracza 0,5%, bez względu na kod CN, z wyłączeniem towarów dostarczanych na pokładach samolotów.

o)perfum i wód toaletowych (CN 3303 00 10, 3303 00 90), dostarczanych na pokładach samolotów;

2) świadczenia usług:

a)przewozów pasażerskich w samochodowej komunikacji, z wymienionych w poz. 15 i 16 załącznika do rozporządzenia,

b)przewozu osób oraz ich bagażu podręcznego taksówkami,

c)naprawy pojazdów silnikowych oraz motorowerów (w tym naprawy opon, ich zakładania, bieżnikowania i regenerowania),

d)w zakresie wymiany opon lub kół dla pojazdów silnikowych oraz motorowerów,

e)w zakresie badań i przeglądów technicznych pojazdów,

f)w zakresie opieki medycznej świadczonej przez lekarzy i lekarzy dentystów, z wyłączeniem usług świadczonych przez osoby wymienione w poz. 48 załącznika do rozporządzenia,

g)prawniczych, z wyłączeniem usług określonych w poz. 27 załącznika do rozporządzenia,

h)doradztwa podatkowego,

i)związanych z wyżywieniem (PKWiU ex 56.10, PKWiU 56.21, PKWiU 56.29, PKWiU ex 56.30), wyłącznie:

      - świadczonych przez stacjonarne placówki gastronomiczne, w tym również sezonowo, oraz

      - usług przygotowywania żywności dla odbiorców zewnętrznych (catering),

j)fryzjerskich, kosmetycznych i kosmetologicznych,

k)kulturalnych i rozrywkowych - wyłącznie w zakresie wstępu na przedstawienia cyrkowe,

l)związanych z rozrywką i rekreacją - wyłącznie w zakresie wstępu do wesołych miasteczek, parków rozrywki, na dyskoteki, sale taneczne.

Ponownie wskazać w tym miejscu należy, że aby podatnik miał prawo do skorzystania ze zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania obrotu przy zastosowaniu kasy rejestrującej na podstawie § 2 ust. 1 rozporządzenia w powiązaniu z poz. 36 i 37 załącznika do rozporządzenia, muszą łącznie zostać spełnione następujące warunki:

1) dostawa towarów nastąpi w systemie wysyłkowym za pośrednictwem poczty lub przesyłkami kurierskimi;

2) zapłata za towar/usługę musi być dokonana w całości za pośrednictwem poczty, banku lub spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej (odpowiednio na rachunek

    bankowy podatnika lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo- kredytowej, której jest członkiem);

3) z ewidencji i dowodów dokumentujących zapłatę musi jednoznacznie wynikać, jakiej konkretnie czynności zapłata dotyczyła oraz

4) przedmiotem świadczenia nie są czynności wymienione w § 4 rozporządzenia.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków oznacza brak możliwości zastosowania zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania obrotu przy zastosowaniu kasy rejestrującej.

Podkreślić w tym miejscu należy, że jeżeli podatnik otrzyma w całości zapłatę za wykonaną czynność za pośrednictwem poczty, banku lub spółdzielczej kasy oszczędnościowo- kredytowej na rachunek bankowy podatnika, a z ewidencji i dowodów posiadanych przez podatnika dokumentujących te transakcje jednoznacznie będzie wynikać, jakiej konkretnie transakcji zapłata dotyczyła - to w zakresie tych czynności do dnia 31 grudnia 2021 r. podatnik może korzystać ze zwolnienia z obowiązku prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących co wiąże się z brakiem obowiązku wystawiania paragonów fiskalnych.

Z opisu sprawy wynika, że przedmiotem wniosku jest sprzedaż towarów i usług, które nie są wymienione w § 4 ust. 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia. Ponadto Wnioskodawca otrzymuje w całości zapłatę na rachunek bankowy, a z prowadzonej ewidencji i dowodów zapłaty jednoznacznie wynika, jakiej konkretnie czynności dotyczyła i na czyją rzecz została dokonana. W niniejszej sprawie § 8 ust. 3 rozporządzenia nie ma zastosowania, ponieważ Wnioskodawca nie wykonuje czynności wymienionych w poz. 39 lub 40 załącznika do niniejszego rozporządzenia.

Zatem, zdaniem Wnioskodawcy, ma on prawo do zastosowania zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania za pomocą kasy rejestrującej - na podstawie § 2 w powiązaniu z poz. 36 załącznika do rozporządzenia - dla przedmiotowej sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych.

W uzupełnieniu do wniosku wskazał Pan, że ma prawo do zastosowania zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania za pomocą kasy rejestrującej - na podstawie § 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 grudnia 2018 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących, w powiązaniu z poz. 36 i 37 załącznika do rozporządzenia - dla przedmiotowej sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych (dostawa towarów i świadczenie usług).

Ad. 8

Artykuł 24b rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej stanowi, że do celów stosowania art. 58 dyrektywy 2006/112/WE w przypadku świadczenia na rzecz osoby niebędącej podatnikiem usług telekomunikacyjnych, nadawczych lub usług świadczonych drogą elektroniczną:

a) za pomocą jej łącza stacjonarnego, przyjmuje się, że usługobiorca ma siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykle miejsce pobytu w miejscu, w którym zainstalowane jest

    to łącze stacjonarne; 

b) za pomocą sieci telefonii komórkowej, przyjmuje się, że usługobiorca ma siedzibę, stale miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu w państwie ustalonym na podstawie

    kodu MCC kraju, w którym wydano kartę SIM wykorzystywaną podczas odbioru tych usług;

c) wymagających stosowania dekodera lub podobnego urządzenia lub karty, i gdy nie wykorzystuje się łącza stacjonarnego, przyjmuje się, że usługobiorca ma siedzibę, stałe

    miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu w miejscu, w którym znajduje się ten dekoder lub podobne urządzenie, lub, jeżeli miejsce to nie jest znane, w miejscu, do

    którego została przesłana karta z zamiarem wykorzystywania jej w tym miejscu;

d) w okolicznościach innych niż te, o których mowa w art. 24a oraz w lit. a), b) i c) niniejszego artykułu, przyjmuje się, że usługobiorca ma siedzibę, stałe miejsce zamieszkania

    lub zwykłe miejsce pobytu w miejscu ustalonym jako takie przez usługodawcę na podstawie dwóch dowodów, które nie mogą być ze sobą sprzeczne, wymienionych w art. 24f

    niniejszego rozporządzenia.

Bez uszczerbku dla akapitu pierwszego lit. d) w przypadku usług objętych tym przepisem - świadczonych przez podatnika z jego siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej znajdujących się w państwie członkowskim – o całkowitej wartości, z wyłączeniem VAT, w bieżącym i poprzednim roku kalendarzowym nieprzekraczającej 100 000 EUR lub równowartości tej kwoty wyrażonej w walucie krajowej, przyjmuje się, że usługobiorca ten ma siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu w miejscu wskazanym jako takie przez usługodawcę na podstawie jednego dowodu przedstawionego przez osobę uczestniczącą w świadczeniu usług inną niż usługodawca lub usługobiorca, zgodnie z wykazem w art. 24f lit. a)-e).

Jeżeli w trakcie roku kalendarzowego przekroczony zostanie próg przewidziany w akapicie drugim, akapit ten nie ma zastosowania od tego czasu i do czasu, kiedy ponownie zostaną spełnione warunki ustanowione w tym akapicie.

Równowartość odnośnej kwoty w walucie krajowej oblicza się przez zastosowanie kursu wymiany opublikowanego przez Europejski Bank Centralny w dniu przyjęcia rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) 2017/2459 - wyrażona w złotych równowartość tej kwoty wynosi 420.200 zł.

Artykuł 24f ww. rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 doprecyzowuje, że do celów stosowania zasad zawartych w art. 58 dyrektywy 2006/112/WE oraz spełnienia wymogów art. 24b lit. d) lub art. 24d ust. 1 niniejszego rozporządzenia, jako dowody służą w szczególności:

a) adres na fakturze wystawianej usługobiorcy;

b) adres IP urządzenia używanego przez usługobiorcę lub dowolna inna metoda geolokalizacji;

c) dane dotyczące rachunku bankowego, takie jak miejsce, w którym prowadzony jest rachunek bankowy wykorzystywany do dokonywania płatności lub adres na fakturze

    wystawianej usługobiorcy, posiadany przez bank;

d) kod MCC i międzynarodowy numer tożsamości telefonicznej abonenta mobilnego (IMSl) zapisane na karcie SIM, której używa usługobiorca;

e) lokalizacja łącza stacjonarnego usługobiorcy, za pomocą którego usługa jest świadczona na jego rzecz;

f) inne informacje istotne z handlowego punktu widzenia.

W związku z powyższym do momentu przekroczenia limitu 100.000 euro (420.200 złotych) stosuje się Pan do wymogów zawartych w art. 24f rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011.

W uzupełnieniu do wniosku wskazał Pan, że do momentu przekroczenia limitu 100.000 euro (420.200 złotych) stosuje się do wymogów zawartych w art. 24b lit. d) rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011, poprzez posiadanie dwóch dowodów, które nie mogą być ze sobą sprzeczne, wymienionych w art. 24f niniejszego rozporządzenia.

Ad. 9

Przepisy Rozdziału 6a ustawy o podatku od towarów i usług regulują kwestię procedury unijnej dotyczącej niektórych dostaw towarów oraz świadczenia niektórych usług.

Na podstawie art. 130a ustawy VAT ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o:

1) VAT - rozumie się przez to podatek i podatek od wartości dodanej;

1b) usługach - rozumie się przez to usługi świadczone na rzecz osób niebędących podatnikami, o których mowa w art. 28a, których miejscem świadczenia jest terytorium

      państwa członkowskiego konsumpcji;

2) podatnikach - rozumie się przez to osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, które:

a)dokonują wewnątrzwspólnotowej sprzedaży towarów na odległość lub

b)ułatwiają dostawę towarów zgodnie z art. 7a ust. 2, jeżeli wysyłka lub transport towarów będących przedmiotem dostawy rozpoczyna się i kończy na terytorium tego samego państwa członkowskiego, lub

c)posiadają siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Unii Europejskiej, ale nie posiadają siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium państwa członkowskiego konsumpcji oraz świadczą usługi na rzecz osób niebędących podatnikami, o których mowa w art. 28a;

2a) państwie członkowskim konsumpcji - rozumie się przez to:

a)w przypadku wewnątrzwspólnotowej sprzedaży towarów na odległość - państwo członkowskie zakończenia wysyłki lub transportu towarów do nabywcy,

b)w przypadku dostaw towarów dokonanych przez podatnika ułatwiającego takie dostawy zgodnie z art. 7a ust. 2, jeżeli wysyłka lub transport towarów będących przedmiotem takich dostaw rozpoczyna się i kończy na terytorium tego samego państwa członkowskiego - to państwo członkowskie,

c)w przypadku świadczenia usług - państwo członkowskie, na terytorium którego ma miejsce świadczenie usług;

2b) państwie członkowskim identyfikacji - rozumie się przez to państwo członkowskie;

a)w którym podatnik posiada siedzibę działalności gospodarczej albo

b)w którym podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, jeżeli nie posiada siedziby działalności gospodarczej na terytorium Unii Europejskiej, albo

c)w którym podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, które wybiera w celu złożenia zgłoszenia informującego o zamiarze skorzystania z procedury unijnej, jeżeli nie posiada siedziby działalności gospodarczej na terytorium Unii Europejskiej, ale posiada więcej niż jedno stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Unii Europejskiej, albo

d)rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów, a w przypadku większej liczby takich państw członkowskich - państwo członkowskie, które podatnik wybiera w celu złożenia zgłoszenia informującego o zamiarze skorzystania z procedury unijnej, pod warunkiem że nie posiada siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Unii Europejskiej;

3) procedurze unijnej - rozumie się przez to rozliczenie VAT należnego z tytułu czynności określonych w pkt 2 lit. a-c państwu członkowskiemu konsumpcji za pośrednictwem państwa członkowskiego identyfikacji.

Zgłoszenie o zamiarze skorzystania z procedury unijnej w państwie członkowskim identyfikacji zostało opisane w art. 130b ustawy VAT:

1. Podatnik może złożyć zgłoszenie informujące o zamiarze skorzystania z procedury unijnej w państwie członkowskim identyfikacji. Procedura unijna ma zastosowanie do

    wszystkich dostaw towarów lub każdego świadczenia usług objętych tą procedurą, dokonywanych przez podatnika na terytorium Unii Europejskiej.

2. (uchylony).

3. W przypadkach, o których mowa w art. 130a pkt 2b lit. c i d, podatnik nie może zmienić państwa członkowskiego identyfikacji wcześniej niż po upływie dwóch kolejnych lat,

    licząc od końca roku, w którym rozpoczął korzystanie z procedury unijnej.

4. W przypadku gdy państwem członkowskim identyfikacji jest Rzeczpospolita Polska, zgłoszenia dokonuje się za pomocą środków komunikacji elektronicznej do właściwego

    naczelnika urzędu skarbowego.

5. Właściwy naczelnik urzędu skarbowego dokonuje identyfikacji podatnika na potrzeby procedury unijnej i potwierdza zgłoszenie, wykorzystując numer, za pomocą którego

    podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku.

6. W przypadku gdy podatnik nie spełnia warunków do korzystania z procedury unijnej, właściwy naczelnik urzędu skarbowego wydaje postanowienie o odmowie przyjęcia

    zgłoszenia, na które służy zażalenie. Podatnik jest powiadamiany o wydaniu postanowienia również za pomocą środków komunikacji elektronicznej.

7. Podatnik zidentyfikowany na potrzeby procedury unijnej jest obowiązany do zawiadomienia właściwego naczelnika urzędu skarbowego za pomocą środków komunikacji

    elektronicznej o:

1)zmianach danych objętych zgłoszeniem, z wyjątkiem tych, których aktualizacji dokonał na podstawie art. 96 ust. 12 lub ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników,

2)zmianach działalności objętej procedurą unijną, w wyniku których przestał spełniać warunki do jej stosowania,

3)zaprzestaniu dokonywania dostaw towarów lub świadczenia usług objętych procedurą unijną.

- nie później niż 10. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym wystąpiła okoliczność wymagająca zawiadomienia.

8. W przypadku gdy podatnik zidentyfikowany na potrzeby procedury unijnej:

1)zawiadomi właściwego naczelnika urzędu skarbowego o zaprzestaniu dokonywania dostaw towarów lub świadczenia usług objętych procedurą unijną lub 

2)nie istnieje lub mimo udokumentowanych prób nie ma możliwości skontaktowania się z nim albo jego pełnomocnikiem, albo przez okres dwóch kolejnych lat nie świadczy usług ani nie dokonuje dostaw towarów objętych procedurą unijną, lub,

3)nie spełnia warunków do korzystania z procedury unijnej, lub

4)systematycznie nie przestrzega zasad dotyczących procedury unijnej

- właściwy naczelnik urzędu skarbowego wydaje postanowienie o wygaśnięciu identyfikacji tego podatnika na potrzeby procedury unijnej, na które służy zażalenie. Podatnik jest powiadamiany o wydaniu postanowienia również elektronicznej.

Jak stanowi przepis art. 130c ust. 1 ustawy VAT podatnicy zidentyfikowani na potrzeby procedury unijnej są obowiązani składać za pomocą środków komunikacji elektronicznej deklaracje na potrzeby rozliczenia VAT, zwane dalej „deklaracjami VAT”, do właściwego urzędu skarbowego, niezależnie od tego, czy dostawy towarów i świadczenia usług objęte procedurą unijną miały miejsce.

Zgodnie z ust. 2 i 3 cyt. Przepisu deklaracje VAT składa się za okresy kwartalne w terminie do końca miesiąca następującego po każdym kolejnym kwartale, przy czym termin, o którym mowa w ust. 2, upływa również, gdy ostatni dzień terminu przypada na sobotę lub dzień ustawowo wolny od pracy.

Przepis art. 130c ust. 4 wskazuje co zawiera deklaracja VAT:

1) numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku;

2) dla każdego państwa członkowskiego konsumpcji, w którym VAT jest należny:

a)całkowitą wartość, pomniejszoną o kwotę VAT, następujących transakcji:

-wewnątrzwspólnotowej sprzedaży towarów na odległość,

-dostawy towarów dokonywanej przez podatnika ułatwiającego takie dostawy zgodnie z art. 7a ust. 2, jeżeli wysyłka lub transport tych towarów rozpoczyna się i kończy na terytorium kraju,

-świadczenia usług,

b)całkowitą kwotę podatku należnego przypadającą na transakcje, o których mowa w lit. a, wraz z jej podziałem na kwoty odpowiadające poszczególnym stawkom VAT,

c)stawki VAT;

3) kwotę podatku należnego ogółem.

Dodatkowo w ust. 4a ww. przepisu wskazano, że w przypadku gdy towary są wysyłane lub transportowane z państw członkowskich innych niż państwo członkowskie identyfikacji, deklaracja VAT oprócz informacji, o których mowa w ust. 4, zawiera:

1) dla każdego państwa członkowskiego, z którego towary są wysyłane lub transportowane:

a)całkowitą wartość, pomniejszoną o kwotę VAT, następujących dostaw towarów:

    - wewnątrzwspólnotowej sprzedaży towarów na odległość innej niż dokonywana przez podatnika ułatwiającego takie dostawy zgodnie z art. 7a ust. 2,

    - wewnątrzwspólnotowej sprzedaży towarów na odległość i dostawy towarów, jeżeli wysyłka lub transport tych towarów rozpoczyna się i kończy na terytorium państwa

      członkowskiego innym niż terytorium państwa członkowskiego identyfikacji, dokonanej przez podatnika ułatwiającego takie dostawy zgodnie z art. 7a ust. 2,

b)całkowitą kwotę podatku należnego przypadającą na transakcje, o których mowa w lit. a, wraz z jej podziałem na kwoty odpowiadające poszczególnym stawkom VAT,

c)stawki VAT;

2) w przypadku dostaw, o których mowa w pkt 1 lit. a tiret pierwsze - numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku od wartości dodanej,

    a w przypadku jego braku - numer, za pomocą którego ten podatnik jest zidentyfikowany dla celów podatkowych w państwie członkowskim, z którego towary są wysyłane lub

    transportowane;

3) w przypadku dostaw, o których mowa w pkt 1 lit. a tiret drugie - numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku od wartości dodanej,

    a w przypadku jego braku - numer, za pomocą którego ten podatnik jest zidentyfikowany dla celów podatkowych w państwie członkowskim, z którego towary są wysyłane lub

    transportowane, o ile jest dostępny.

Kolejne uregulowania zawarto w ust. 5 zgodnie z którym w przypadku gdy poza stałym miejscem prowadzenia działalności gospodarczej w państwie członkowskim identyfikacji podatnik świadczący usługi objęte procedurą unijną ma również inne stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej znajdujące się w innym państwie członkowskim, z którego świadczone są te usługi, deklaracja VAT, oprócz informacji, o których mowa w ust. 4, zawiera:

1) całkowitą wartość tych usług, wraz z jej podziałem na państwa członkowskie konsumpcji - dla każdego państwa członkowskiego, w którym podatnik ma stałe miejsce

    prowadzenia działalności gospodarczej,

2) numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku od wartości dodanej, a w przypadku jego braku - numer, za pomocą którego ten podatnik jest

    zidentyfikowany dla celów podatkowych w państwie członkowskim, w którym ma takie miejsce.

Pozostałe ustępy 5a-8 regulują poniższe kwestie:

a) W przypadku stwierdzenia błędów w złożonej deklaracji VAT ich korekta dokonywana jest w deklaracji VAT składanej za bieżący okres rozliczeniowy, nie później jednak niż

    w ciągu 3 lat, licząc od dnia upływu terminu do złożenia deklaracji VAT, w której stwierdzono błędy. W deklaracji VAT, w której dokonuje się korekty, należy wskazać właściwe

    państwo członkowskie konsumpcji, okres rozliczeniowy i kwotę VAT, w odniesieniu do której dokonywana jest korekta.

b) kwoty w deklaracji VAT wyrażane są w euro.

c) w przypadku gdy płatności z tytułu dostaw towarów lub świadczenia usług dokonywano w innych walutach niż euro, do ich przeliczenia na euro stosuje się kurs wymiany

    opublikowany przez Europejski Bank Centralny w ostatnim dniu danego okresu rozliczeniowego, a jeżeli nie zostanie opublikowany w tym dniu - kurs wymiany opublikowany

    następnego dnia.

d) podatnicy są obowiązani do wpłacania kwot VAT w euro, wskazując deklarację VAT, której dotyczy wpłata, w terminie, o którym mowa w ust. 2, na rachunek bankowy

    właściwego urzędu skarbowego.

Po dokonaniu zgłoszenia o zamiarze skorzystania z procedury unijnej w państwie członkowskim identyfikacji, na podstawie art. 130d ust. 1 ustawy VAT, podatnicy zidentyfikowani na potrzeby procedury unijnej są obowiązani prowadzić w postaci elektronicznej ewidencję transakcji objętych procedurą unijną, zgodnie z wymogami, o których mowa w art. 63c rozporządzenia 282/2011.

Zgodnie z ust. 2 tego przepisu ewidencja, o której mowa w ust. 1, jest udostępniana przez podatnika drogą elektroniczną na każde żądanie państwa członkowskiego identyfikacji oraz państwa członkowskiego konsumpcji. W przypadku wystąpienia problemów technicznych uniemożliwiających udostępnienie ewidencji drogą elektroniczną ewidencję udostępnia się w sposób i w terminie wskazanych przez właściwy organ podatkowy.

W treści przepisu art. 130d ust. 3 ustawy VAT wskazano, że ewidencję, o której mowa w ust. 1, należy przechowywać przez okres 10 lat od zakończenia roku, w którym dokonano dostaw towarów lub świadczenia usług objętych procedurą unijną.

Mając na względzie ww. przepisy należy wskazać, że wnioskodawca, w przypadku przekroczenia limitu określonego w art. 22a ust. 1 pkt i w art. 28k ust. 2 pkt 3 ma obowiązek rejestracji dla celów podatku od wartości dodanej w każdym kraju, w którym powstaje obowiązek rozliczenia podatku VAT należnego od tych transakcji, lub skorzystać z możliwości zgłoszenia o zamiarze skorzystania z procedury unijnej w państwie członkowskim identyfikacji (w tym przypadku do Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego Warszawa-Śródmieście).

Jednocześnie nadmienić należy, że w przypadku usług elektronicznych, których miejscem świadczenia jest terytorium państwa trzeciego nie ma możliwości zastosowania procedury unijnej OSS.

Ad. 10

Regulacje dotyczące zwolnienia podmiotowego w podatku VAT reguluje przepis art. 113 ustawy VAT, zgodnie z którym:

1. Zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200 000 zł. Do

    wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

2. Do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1. nie wlicza się:

1) wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz wewnątrzwspólnotowej sprzedaży towarów na odległość, która nie podlega opodatkowaniu podatkiem na terytorium kraju;

1a)sprzedaży na odległość towarów importowanych, która nie podlega opodatkowaniu podatkiem na terytorium kraju;

2) odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług, zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, z

    wyjątkiem;

 a) transakcji związanych z nieruchomościami,

 b) usług, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41,

 c) usług ubezpieczeniowych

-jeżeli czynności te nie mają charakteru transakcji pomocniczych;

3) odpłatnej dostawy towarów, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i

    prawnych podlegających amortyzacji.

Art. 113 ust. 4 wskazuje, że podatnicy, o których mowa w ust. 1 i 9, mogą zrezygnować ze zwolnienia określonego w ust. 1 i 9 pod warunkiem pisemnego zawiadomienia o tym zamiarze naczelnika urzędu skarbowego przed początkiem miesiąca, w którym rezygnują ze zwolnienia, a w przypadku podatników rozpoczynających w trakcie roku podatkowego wykonywanie czynności określonych w art. 5, którzy chcą zrezygnować ze zwolnienia od pierwszej wykonanej czynności - przed dniem wykonania tej czynności.

Na podstawie art. 113 ust. 5 ustawy VAT, jeżeli wartość sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie ust. 1 przekroczy kwotę, o której mowa w ust. 1, zwolnienie traci moc począwszy od czynności, którą przekroczono tę kwotę.

Ustęp 13 cytowanego przepisu zawiera katalog wyłączeń ze zwolnień, o których mowa w ust. 1 i 9. Nie stosuje się ich bowiem do podatników:

1) dokonujących dostaw:

a)towarów wymienionych w załączniku nr 12 do ustawy,

b)towarów opodatkowanych podatkiem akcyzowym, w rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym, z wyjątkiem:

    - energii elektrycznej (CN 2716 00 00),

    - wyrobów tytoniowych.

    - samochodów osobowych, innych niż wymienione w lit. e, zaliczanych przez podatnika, na podstawie przepisów o podatku dochodowym, do środków trwałych podlegających

     amortyzacji,

c)budynków, budowli tub ich części, w przypadkach, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. a i b,

d)terenów budowlanych,

e)nowych środków transportu,

f)następujących towarów, w związku z zawarciem umowy w ramach zorganizowanego systemu zawierania umów na odległość, bez jednoczesnej fizycznej obecności stron, z wyłącznym wykorzystaniem jednego lub większej liczby środków porozumiewania się na odległość do chwili zawarcia umowy włącznie:

    - preparatów kosmetycznych i toaletowych (PKWiU 20.42.1),

    - komputerów, wyrobów elektronicznych i optycznych (PKWiU 26),

    - urządzeń elektrycznych (PKWiU 27),

    - maszyn i urządzeń, gdzie indziej niesklasyfikowanych (PKWiU 28),

g)hurtowych i detalicznych części i akcesoriów do:

- pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli (PKWiU 45.3),

- motocykli (PKWiU ex 45.4);

2) świadczących usługi;

a)prawnicze. 

b)w zakresie doradztwa, z wyjątkiem doradztwa rolniczego związanego z uprawą i hodowlą roślin oraz chowem i hodowlą zwierząt, a także związanego ze sporządzaniem planu zagospodarowania i modernizacji gospodarstwa rolnego,

c)jubilerskie,

d)ściągania długów, w tym factoringu;

3) nieposiadających siedziby działalności gospodarczej na terytorium kraju.

Mając na względzie definicję sprzedaży, którą reguluje art. 2 pkt 22 ustawy VAT przez pojęcie sprzedaży rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W związku z tym transakcje nie podlegające opodatkowaniu na terytorium kraju nie będą uwzględnianie w limicie 200.000 zł.

Powyższe potwierdzają wyroki sądowe. Dla przykładu w wyroku NSA z dnia 21 lutego 2018 r., 1 FSK 739/16 wskazano, że „wartości sprzedaży dokonanej na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju przez podatnika, będącego drobnym przedsiębiorcą, do którego ma zastosowanie art. 113 ust. 1 u.p.t.u., nie wlicza się do wynikającego z tego przepisu limitu kwotowego określającego prawo do zwolnienia od podatku”.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiliście Pana we wniosku jest:

- nieprawidłowe w zakresie:

   określenia miejsca opodatkowania dostawy towarów na rzecz podatników i podmiotów nie będących podatnikami w przypadku gdy znajdują się oni poza terytorium Unii;

- prawidłowe w zakresie:

   uznania świadczonych usług za usługi elektroniczne,

   określenia miejsca świadczenia usługi elektroniczne dla podatników,

   określenia miejsca świadczenia usługi elektroniczne dla podmiotów nie będących podatnikami,

   określenia miejsca opodatkowania dostawy towarów na rzecz podatników i podmiotów nie będących podatnikami w przypadku gdy znajduj się oni na terytorium Unii (w tym w

   Polsce),

   obowiązku prowadzenia ewidencji,

   zwolnienia z obowiązku prowadzenia ewidencji za pomocą kasy rejestrującej,

   lokalizacji nabywcy usług,

   możliwości rozliczania się z podatku od towarów i usług na zasadzie systemu OSS,

   ustalenia wartości sprzedaży dla celów weryfikacji prawa do korzystania ze zwolnienia podmiotowego z art. 113 ust. 1 ustawy o VAT.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685; dalej jako: „ustawa” lub „ustawa o VAT”),

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają określone czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które - stosownie do definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (z zastrzeżeniem art. 2a). Przez terytorium Unii Europejskiej rozumie się terytoria państw członkowskich Unii Europejskiej (...) (art. 2 pkt 3 ustawy). Natomiast przez terytorium państwa trzeciego rozumie się terytorium państwa niewchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a ust. 1 i 3 (art. 2 pkt 5 ustawy).

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy,

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy

Należy zauważyć, że dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, rozumiana jest przez ustawodawcę, jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W określeniu „jak właściciel” zawiera się możliwość uznania za dostawę faktycznego przeniesienia władztwa nad rzeczą. W rozumieniu ustawy „dostawa” oznacza wszelkiego rodzaju rozporządzanie towarem (sprzedaż, zamiana, darowizna, oraz każdą inną czynność, która w aspekcie ekonomicznym będzie prowadziła do podobnego rezultatu). Przepis art. 7 ust. 1 ustawy, definiujący pojęcie „dostawa towarów” nie odwołuje się do cywilistycznych pojęć sprzedaży, czy też przeniesienia prawa własności, stąd też nie można utożsamiać dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług z przeniesieniem prawa własności na gruncie prawa cywilnego. W konsekwencji pojęcie „dostawa towarów” oraz ekonomiczne aspekty transakcji, nie muszą wiązać się ze skutkami powstającymi na gruncie cywilistycznego prawa własności. Pozwala to na uznanie danej czynności za dostawę towarów, nawet w przypadkach nałożenia na nabywcę pewnych ograniczeń we władaniu towarem.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu. Powołane przepisy wskazują, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Jednym z rozróżnionych rodzajów usług na gruncie podatku VAT są usługi elektroniczne. Zgodnie z art. 2 pkt 26 ustawy:

Natomiast stosownie do art. 7 ust. 1 rozporządzeniem 282/2011:

Jak wynika z art. 7 ust. 2 rozporządzenia 282/2011:

Załącznik I zawiera następujące usługi:

1. Punkt 1 załącznika II do dyrektywy 2006/112/WE:

a)tworzenie i hosting witryn internetowych;

b)automatyczna konserwacja oprogramowania, zdalnie i online;

c)zdalne zarządzanie systemami;

d)hurtownie danych online, umożliwiające elektroniczne przechowywanie i wyszukiwanie konkretnych danych;

e)dostarczanie online przestrzeni na dysku na żądanie.

2. Punkt 2 załącznika II do dyrektywy 2006/112/WE:

a)uzyskiwanie dostępu online i pobieranie oprogramowania (w szczególności programy w zakresie zamówień publicznych/księgowości, programy antywirusowe) oraz jego uaktualnień;

b)oprogramowanie blokujące pojawianie się banerów reklamowych;

c)sterowniki do pobierania, takie jak programy ustawiające interfejsy komputera i urządzeń peryferyjnych (np. drukarek);

d)automatyczna instalacja online filtrów na witrynach internetowych;

e)automatyczna instalacja online zabezpieczeń typu firewall.

3. Punkt 3 załącznika II do dyrektywy 2006/112/WE:

a)uzyskiwanie dostępu i pobieranie motywów pulpitów;

b)uzyskiwanie dostępu i pobieranie obrazów, fotografii i wygaszaczy ekranu;

c)zawartość książek w formie cyfrowej i innych publikacji elektronicznych;

d)prenumerata gazet i czasopism publikowanych online;

e)dzienniki logowania i statystyki odwiedzania stron internetowych;

f)wiadomości, informacje o sytuacji na drogach oraz prognozy pogody online;

g)informacje generowane automatycznie online przez oprogramowanie po wprowadzeniu przez klienta określonych danych, takich jak dane prawne lub finansowe (w szczególności stale uaktualniane kursy giełdowe);

h)dostarczanie przestrzeni reklamowej, szczególnie banerów reklamowych na stronach lub witrynach internetowych;

i)korzystanie z wyszukiwarek i katalogów internetowych.

4. Punkt 4 załącznika II do dyrektywy 2006/112/WE:

a)uzyskiwanie dostępu i pobieranie muzyki na komputery i telefony komórkowe;

b)uzyskiwanie dostępu i pobieranie sygnałów dźwiękowych, urywków nagrań, dzwonków i innych dźwięków;

c)uzyskiwanie dostępu do filmów i ich pobieranie;

d)pobieranie gier na komputery i telefony komórkowe;

e)uzyskiwanie dostępu do automatycznych gier online, które wymagają użycia Internetu lub innych podobnych sieci elektronicznych, gdy gracze są od siebie oddaleni;

f)odbieranie programów radiowych lub telewizyjnych rozpowszechnianych za pomocą sieci radiowej lub telewizyjnej, internetu lub podobnej sieci elektronicznej, tj. słuchanie lub oglądanie programów w momencie wybranym przez użytkownika, na jego indywidualne życzenie, na podstawie katalogu programów wybranych przez dostawcę usług medialnych, np. telewizja lub wideo na życzenie;

g)odbieranie programów radiowych lub telewizyjnych rozpowszechnianych za pomocą internetu lub podobnej sieci elektronicznej (streaming IP), chyba że są one nadawane jednocześnie z ich transmisją lub retransmisją za pomocą sieci radiowych lub telewizyjnych;

h)dostawa treści audio i audiowizualnych za pomocą sieci komunikacyjnych, które to treści nie są udostępniane przez dostawcę usług medialnych i nie są objęte jego odpowiedzialnością redakcyjną;

i)dalsza dostawa treści audio i audiowizualnych należących do dostawcy usług medialnych, lecz dostarczanych przez inny podmiot za pomocą sieci komunikacyjnych.

5. Punkt 5 załącznika II do dyrektywy 2006/112/WE:

a)automatyczne nauczanie na odległość, którego funkcjonowanie wymaga użycia Internetu lub podobnej sieci elektronicznej, wymagające niewielkiego bądź niewymagające żadnego udziału człowieka, łącznie z klasami wirtualnymi, z wyjątkiem sytuacji, gdzie Internet lub podobna sieć elektroniczna wykorzystywana jest jako proste narzędzie służące komunikowaniu się nauczyciela z uczniem;

b)ćwiczenia wypełniane przez ucznia online i sprawdzane automatycznie, bez udziału człowieka.

Natomiast, z art. 7 ust. 3 rozporządzenia 282/2011 wynika, że:

Z powołanych przepisów wynika, że warunkiem koniecznym uznania usługi za usługę elektroniczną jest to, aby była ona świadczona za pomocą Internetu lub podobnej sieci elektronicznej. Warunek ten jednak nie jest wystarczający do uznania usługi za usługę elektroniczną w rozumieniu powołanych powyżej przepisów. Istotne jest wystąpienie następujących cech świadczonych usług:

   - realizacja za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej,

   - świadczenie jest zautomatyzowane, a udział człowieka jest niewielki,

   - ich wykonanie bez wykorzystania technologii informatycznej jest niemożliwe

   - nie jest objęta wyłączeniami zawartymi w art. 7 ust. 3 rozporządzenia 282/2011.

Jak wskazano powyżej, podatek VAT jest podatkiem terytorialny. Zatem aby dana czynność (świadczenie usługi albo dostawa towarów) podlegała opodatkowaniu tym podatkiem musi ona mieć miejsce w Polsce.

Kwestie miejsca świadczenia usług regulują przepisy dziale V Rozdział 3 ustawy - Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług.

Stosownie do art. 28a pkt 1 ustawy:

Wskazany art. 28a ustawy, wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Na podstawie art. 28b ust. 1-3 ustawy

Ww. przepis dotyczy przypadków gdy usługi są świadczone dla podatników. Wiąże on miejsce świadczenia (opodatkowania) usługi z siedzibą usługobiorcy ewentualnie z jego stałym miejscem prowadzenia działalności gospodarczej albo ze stałym miejscem zamieszkania lub zwykłym miejscem pobytu.

Jak stanowi art. 28c ust. 1 ustawy:

Z powołanego art. 28c ust. 1 ustawy wynika, że miejscem świadczenia usług na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce, w którym usługodawca posiada siedzibę działalności gospodarczej. Zasada ta ma zastosowanie wówczas gdy przepisy szczególne, o których mowa w art. 28c ust. 2 i 3 oraz art. 28d, art. 28e, art. 28f ust. 1, 2 i 3, art. 28g ust. 2 i art. 28h-28n ustawy, nie przewidują innych zasad ustalenia ich miejsca świadczenia.

Przy czym, w myśl art. 28k ust. 1 ustawy:

Natomiast stosownie do art. 28k ust. 2 ustawy:

W myśl art. 28k ust. 3 ustawy:

Jednocześnie, na mocy art. 28k ust. 4 ustawy:

Przy tym, w myśl art. 28k ust. 5 ustawy:

Natomiast zgodnie z art. 28k ust. 6 ustawy:

Stosownie do art. 13 rozporządzenia 282/2011:

W przypadku gdy powiązania zawodowe istnieją w państwie innym niż państwo, w którym istnieją powiązania osobiste – lub gdy nie istnieją powiązania zawodowe – zwykłe miejsce pobytu określają powiązania osobiste wykazujące ścisłe związki danej osoby fizycznej z miejscem, w którym zamieszkuje.

Natomiast w preambule do Rozporządzenia Wykonawczego Rady (UE) Nr 1042/13 z dnia 7 października 2013 r., zmieniającego rozporządzenie 282/2011 w odniesieniu do miejsca świadczenia usług, w pkt 7 wskazano, że jeżeli osoba niebędąca podatnikiem ma siedziby w więcej niż jednym państwie lub ma stałe miejsce zamieszkania w innym państwie niż państwo, w którym ma zwykłe miejsce pobytu, pierwszeństwo nadaje się miejscu, które w najlepszy sposób zapewnia opodatkowanie w miejscu faktycznego wykorzystania usług. Aby uniknąć konfliktów dotyczących jurysdykcji państw członkowskich, należy określić miejsce faktycznego wykorzystania usług.

Zatem usługi elektroniczne zostały wskazane jako jeden z wyjątków od zasady wyrażonej w powołanym art. 28c ust. 1 ustawy. W związku z tym, w przypadku usług elektronicznych świadczonych na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej miejsce świadczenia, co do zasady, należy ustalić w oparciu o regulacje szczególne wynikające z art. 28k ustawy.

Jak wynika z wniosku, prowadzi Pan jednoosobową działalność gospodarczą. Za pomocą witryny internetowej udostępnia Pan stworzone projekty wyrobów ze skóry (galanteria skórzana, w tym plecaki, portfele, torby, itp.) w formie plików cyfrowych (w formacie PDF). Projekty te zawierają wzory wykrojników elementów składowych wymaganych do wykonania konkretnego wyrobu (do wydrukowania) oraz instrukcję wykonania.

Osoba zainteresowana nabyciem takiego projektu może go samodzielnie pobrać ze strony internetowej po uprzednim dokonaniu płatności. Po otrzymaniu potwierdzenia płatności, klient dostaje natychmiastowy dostęp do pliku online. Projekty wyrobów w formie cyfrowej kupują konsumenci - osoby fizyczne, głównie zamieszkujące terytorium Stanów Zjednoczonych i Kanady. Występują również pojedynczy nabywcy z terytorium Unii Europejskiej, w tym z Polski.

Pana wątpliwości dotyczą uznania świadczonych usług za usługi elektroniczne i określenia miejsca ich opodatkowania w zależności od statusu klientów.

Analizowany przepis art. 7 ust. 2 lit. a rozporządzenia 282/2011 jednoznacznie zalicza do usług elektronicznych ogólne dostawy produktów w formie cyfrowej. W świetle tego przepisu nie ma zatem znaczenia sam proces twórczy polegający na wykonaniu produktu ani też to, czy dostawy dokonuje sam wytwórca produktu czy też dystrybutor tego produktu. O zakwalifikowaniu do usług elektronicznych przesądza sam fakt dokonania dostawy produktów cyfrowych.

Z opisu sprawy wynika, że nabywca może kupić wyłącznie grafikę. W przypadku zakupu wyłącznie grafiki przekazanie projektów graficznych następuje za pośrednictwem Internetu oraz/lub sieci elektronicznych. Udostępnienie projektów graficznych jest zasadniczo zautomatyzowane i nie wymaga dużego wkładu pracy Wnioskodawcy. Ponadto, specyfika realizowanej sprzedaży przez Wnioskodawcę nie byłaby możliwa bez technologii telekomunikacyjnej. Efekty pracy Wnioskodawcy, tj. tworzone grafiki, stanowią produkt cyfrowy.

Zatem mając na uwadze obowiązujące przepisy prawa oraz przedstawione okoliczności sprawy należy uznać, że sprzedaż projektów w formie cyfrowej (plików PDF) gdzie nabywca pobiera je samodzielnie ze strony internetowej, po dokonaniu płatności - stanowi usługi elektroniczne, o których mowa w art. 2 pkt 26 ustawy w zw. z art. 7 rozporządzenia wykonawczego 282/2011.

Tym samym Pana stanowisko w zakresie pytania nr 1 w przedmiocie uznania świadczonych usług za usługi elektroniczne – jest prawidłowe.

W przypadku usług elektronicznych, świadczonych na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy, ustawodawca nie przewidział wyjątku od zasady ogólnej dla określenie miejsca świadczenia.

Wobec powyższego w przedmiotowej sprawie miejscem świadczenia przez Pana usług elektronicznych na rzecz podatnikiem w rozumieniu art. 28a ustawy, będzie miejsce w którym podatnik ten posiada siedzibę swojej działalności gospodarczej albo stałe miejsce prowadzenia działalności, jeżeli usługa jest świadczono dla tego miejsca. Natomiast gdy podatnik nie posiada siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej to miejscem świadczenia usługi będzie miejsce gdzie posiada on stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu.

Tym samym Pana stanowisko w zakresie pytania nr 2 w przedmiocie określenia miejsca świadczenia usługi elektroniczne dla podatników – jest prawidłowe.

W przypadku usług elektronicznych, świadczonych na rzecz podmiotów niebędących podatnikami w rozumieniu art. 28a ustawy, ustawodawca przewidział szczególne zasady dla określenie miejsca świadczenia.

Odnosząc się do Pana wątpliwości dotyczących miejsca świadczenia a tym samym opodatkowania usług realizowanych na rzecz podmiotów niebędących podatnikami w rozumieniu art. 28a ustawy posiadających siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu w kraju trzecim wskazać należy, że w tym przypadku znajduje zastosowanie art. 28k ust. 1 ustawy. Oznacza to, że miejscem świadczenia, a tym samym opodatkowania przedmiotowych usług - zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 28k ust. 1 ustawy - jest terytorium państw trzecich, w których użytkownicy (podmioty niebędące podatnikami w rozumieniu art. 28a ustawy) mają siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu.

Z kolei w przypadku realizacji świadczeń na rzecz podmiotów niebędących podatnikami w rozumieniu art. 28a ustawy posiadających siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu na terytorium innego niż Polska państwa członkowskiego, co do zasady, art. 28k ust. 1 ustawy znajduje zastosowanie gdy nie są spełnione warunki, o których mowa w art. 28k ust. 2 ustawy bądź w przypadku gdy mimo spełnienia warunków, o których mowa w art. 28k ust. 2 ustawy usługodawca złoży naczelnikowi urzędu skarbowego pisemne zawiadomienie wskazujące jako miejsce świadczenia usług miejsce, o którym mowa w art. 28k ust. 1 ustawy.

Natomiast gdy są spełnione warunki, o których mowa w art. 28k ust. 2 ustawy i usługodawca nie złoży naczelnikowi urzędu skarbowego pisemnego zawiadomienia wskazującego jako miejsce świadczenia usług miejsce, o którym mowa w art. 28k ust. 1 ustawy wówczas art. 28k ust. 1 ustawy nie znajduje zastosowania zaś miejsce świadczenia a tym samym opodatkowania realizowanych świadczeń polegających na sprzedaży zdjęć w formie cyfrowej stanowiących usługi elektroniczne powinna być ustalana na podstawie art. 28c ust. 1 ustawy.

Zatem, miejsce świadczeni przez Pana, opisanej usługi elektronicznej, na rzecz:

-podmiotów nie będących podatnikami, posiadających siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu w kraju trzecim - jest państwo, w których nabywcy mają

  siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu.

- podmiotów nie będących podatnikami, posiadających siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu w innym niż polska kraju członkowskim - jest Polska (do

  momentu przekroczenia wartości sprzedaży 10 000 euro (42 000 zł)), albowiem z wniosku nie wynika aby złożył Pan ww. zawiadomienie,

- polskich rezydentów nie będących podatnikami jest Polska (niezależnie od wartości sprzedaży).