brak wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy dostawy Nieruchomości, jako transakcji niestanowiącej zbycia przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zwolnienie od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy dostawy ww. Nieruchomości oraz możliwość rezygnacji ze zwolnienia i wyboru opcji opodatkowania na mocy art. 43 ust. 10 ustawy, prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia Nieruchomości przez Nabywcę.

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

5 stycznia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 29 grudnia 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. podatku od towarów i usług w zakresie:

- braku wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy dostawy Nieruchomości, jako transakcji niestanowiącej zbycia przedsiębiorstwa ani

  zorganizowanej części przedsiębiorstwa,

- zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy dostawy ww. Nieruchomości oraz możliwości rezygnacji ze zwolnienia i wyboru opcji opodatkowania na

  mocy art. 43 ust. 10 ustawy,

- prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia Nieruchomości przez Nabywcę.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 14 marca 2022 r. (wpływ 14 marca 2022 r.) oraz pismem z 23 marca 2022 r. (wpływ 29 marca 2022 r.). Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1)Zainteresowany będący stroną postępowania: X. Spółka z ograniczona odpowiedzialnością

2)Zainteresowany niebędący stroną postępowania: Y. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

Opis zdarzenia przyszłego

X. Sp. z o.o. (dalej: „Wnioskodawca”) jest podmiotem, którego działalność będzie polegała na dokonywaniu inwestycji w nieruchomości komercyjne w celu uzyskiwania zysków z wynajmu powierzchni handlowych lub usługowych w budynkach. Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT.

Wnioskodawca planuje nabyć nieruchomość zabudowaną zlokalizowaną w …. („Transakcja”).

W dalszych punktach Wnioskodawca opisuje: (pkt 2) nieruchomość będącą przedmiotem planowanej Transakcji, (pkt 3) szczegółowy zakres Transakcji oraz (pkt 4) inne informacje istotne z punktu widzenia pytań przedstawionych we wniosku.

2. Opis Nieruchomości oraz sposób jej nabycia oraz zabudowania przez dokonującego dostawy na rzecz Wnioskodawcy.

Przedmiotem Transakcji będzie prawo użytkowania wieczystego jednej działki gruntu o numerze ewidencyjnym 1 w obrębie … położonej w … przy ul. …, wraz z prawem własności wybudowanego na niej budynku biurowego („Budynek”), jak również prawem własności budowli składających się na infrastrukturę towarzyszącą Budynkowi (parking naziemny, chodnik oraz kanalizacja) („Infrastruktura”). Wskazane powyżej obiekty składające się na Infrastrukturę stanowią budowle w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego. W dalszej części wniosku grunt wraz z Budynkiem oraz Infrastrukturą określany będzie łącznie jako „Nieruchomość”. Dla Nieruchomości Sąd Rejonowy dla … prowadzi księgę wieczystą o numerze ….

Sprzedawca Nieruchomości, tj. spółka Y. Sp. z o.o. (dalej: „Sprzedawca”) nabył prawo użytkowania wieczystego działki gruntu składającej się na Nieruchomość (wraz z prawem własności znajdujących się na niej wówczas obiektów) na podstawie umowy sprzedaży zawartej w dniu 10 lipca 2010 r. ze spółką Z. Sp. z o.o. („Poprzedni Właściciel”). W ramach tej transakcji Poprzedni Właściciel działał w charakterze podatnika VAT i dostawa dokonana przez Poprzedniego Właściciela do Sprzedawcy podlegała opodatkowaniu VAT. Sprzedawca miał prawo do odliczenia oraz odliczył podatek VAT w wyżej opisanej transakcji.

W dacie nabycia przez Sprzedawcę działki gruntu od Poprzedniego Właściciela, znajdujący się na niej Budynek pełnił funkcję magazynową. Na działce gruntu znajdował się również niewielki (20 m²) budynek niemieszkalny oraz stara infrastruktura parkingowa.

Po nabyciu Nieruchomości (jak wskazano powyżej, miało to miejsce w 2010 r.), Sprzedawca wyburzył budynek niemieszkalny o powierzchni 20 m² oraz starą infrastrukturę parkingową, natomiast Budynek został nadbudowany (dobudowano jedną kondygnację) i rozbudowany (wybudowano garaż podziemny) jak również zostało istotnie zmodernizowane jego wnętrze. Po dokonaniu rozbudowy i przebudowy Budynku oraz zmianie funkcji Budynku z magazynowej na funkcję biurową Budynek został wprowadzony do ewidencji środków trwałych. Sprzedawca odliczył podatek VAT przy rozbudowie i przebudowie Budynku. W ramach prac budowlanych Sprzedawca wybudował także wskazaną powyżej Infrastrukturę. Budynek oraz Infrastruktura zostały oddane do używania w 2012 r.

Po 2012 r. Sprzedawca wielokrotnie ponosił nakłady na Budynek, które stanowiły wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Żaden z poszczególnych (tj. ocenianych indywidualnie) wydatków nie był równy ani nie przekroczył 30% wartości początkowej Budynku. Natomiast ulepszenia te, po zsumowaniu, przekroczyły w listopadzie 2014 r. 30% wartości początkowej Budynku.

Kolejne ulepszenia, ponoszone przez Sprzedawcę po 2014 r. nie przekroczyły (ani pojedynczo, ani po zsumowaniu) 30% wartości początkowej Budynku (ani historycznej wartości początkowej z 2012 r., ani też wartości początkowej uwzględniającej ulepszenia, które zakończyły się w listopadzie 2014 r.). Ostatnie tego typu ulepszenie (nieprzekraczające 30% wartości początkowej Budynku) miało miejsce we wrześniu 2018 r. Sprzedawca odliczał podatek VAT od wszystkich ulepszeń ponoszonych na Budynek.

Powierzchnia Budynku była wynajmowana przez Sprzedawcę na podstawie zawartych przez Sprzedawcę umów najmu dla potrzeb biurowych. Wynajem Budynku rozpoczął się w 2012 r. i był kontynuowany po dokonaniu ulepszenia, które przekroczyło 30% wartości początkowej (listopad 2014 r.). W tym zakresie, cała powierzchnia Budynku była przedmiotem wynajmu przez Sprzedawcę po dokonaniu ulepszenia. W Budynku nie znajduje się powierzchnia, która nie była wynajęta, albo która byłaby wynajęta po raz pierwszy w okresie krótszym niż dwa lata przed planowaną Transakcją.

Zawierane umowy najmu przewidywały prawo korzystania przez najemców z wyraźnie określonych części powierzchni Budynku, jak również prawo do korzystania z części wspólnych Budynku (korytarze, hole itp.). Czynsz najmu kalkulowany był z uwzględnieniem korzystania przez najemców z części wspólnych.

W zakresie Infrastruktury, po 2012 r. Sprzedawca nie ponosił na Infrastrukturę nakładów, które byłyby równe lub przekroczyłyby 30% ich wartości początkowej dla celów podatku dochodowego od osób prawnych. Miejsca postojowe składające się na Infrastrukturę były przedmiotem wynajmu (który rozpoczął się dawniej niż 2 lata przed planowaną Transakcją). Pozostałe elementy Infrastruktury (chodnik przed budynkiem i kanalizacja) nie były przedmiotem oddzielnego wynajmu, jednak z obiektów tych korzystali wszyscy najemcy Budynków oraz podmioty trzecie (np. kurierzy dowożący przesyłki dla najemców). Obiekty te były niezbędne do właściwego korzystania z Budynków w celu ich wynajmu.

Na potrzeby zawartych umów najmu został opracowany szczegółowy Regulamin Budynku, który był dołączany do umów najmu.

3.Zakres planowanej Transakcji.

Przedmiotem Transakcji będą:

1.Składające się na Nieruchomość prawo użytkowania wieczystego działki gruntu oraz prawo własności Budynku oraz Infrastruktury;

2.Prawo własności aktywów stanowiących wyposażenie Budynku (związanych z nim w sposób trwały) oraz ewentualnych ruchomości służących jego prawidłowemu funkcjonowaniu (nie obejmuje to aktywów, które stanowią własność najemców np. własny sprzęt biurowy najemców);

3.Prawa i obowiązki wynikające z zawartych przez Sprzedawcę (w charakterze wynajmującego) umów najmu, dzierżawy oraz użytkowania (w tym obowiązki nałożone na Sprzedawcę w regulaminie Budynku);

4.Prawa i obowiązki z umów na dostawę mediów do budynku oraz odbiór i wywóz odpadów/ścieków z budynku, przy czym możliwe jest, że nie zostanie przejęta umowa na dostawę energii elektrycznej i w tym zakresie Wnioskodawca zawrze umowę z innym dostawcą energii elektrycznej;

5.Dokumentacja techniczna i prawna (np. decyzje, pozwolenia itp.) związana z Nieruchomością;

6.Prawa z zabezpieczeń prawidłowego wykonania obowiązków wynikających z umów najmu (np. gwarancje bankowe złożone przez najemców);

7.Prawa z tytułu udzielonych przez wykonawców robót budowlanych oraz twórców dokumentacji projektowej Budynku gwarancji jakości lub rękojmi za wady dotyczące Budynku oraz prawa z zabezpieczeń.

8.Prawo do używania nazwy handlowej Budynku („…”)

W ramach Transakcji Sprzedawca zobowiązany będzie również do przekazania Wnioskodawcy:

-Dokumentacji prawnej dotyczącej Nieruchomości (w tym, np. umowy najmu, dokumentów zabezpieczenia),

-Instrukcji użytkowania (lub innych) dotyczących działalności lub utrzymania Budynku bądź instalacji, maszyn, urządzeń znajdujących się na Nieruchomości lub ją obsługujących,

-Dokumentów gwarancji budowlanych oraz/lub dokumentacji budowlanej dotyczącej Nieruchomości,

-Dokumentów gwarancji projektowych oraz/lub dokumentacji projektowej dotyczącej Nieruchomości,

-Pozostałych istniejących dokumentów dotyczących Nieruchomości, znajdujących się w posiadaniu Sprzedającego (w szczególności np. książki obiektu budowlanego).

Przedmiotem Transakcji nie będą natomiast objęte:

-Prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono Sprzedawcy finansowania na nabycie Nieruchomości/budowę Budynków wraz z Infrastrukturą;

-Umowa/Umowy o zarządzenie nieruchomością. Sprzedawca zawarł dwie umowy o zarządzenie Nieruchomością oraz wierzytelnościami z nią związanymi, jednak prawa i obowiązki wynikające z tych umów nie zostaną przeniesione na Wnioskodawcę. Po zawarciu Transakcji Sprzedawca nie będzie także świadczył na rzecz Wnioskodawcy usług zarządzania Nieruchomością;

-Umowy zarządzania aktywami Sprzedawcy (Sprzedawca nie jest stroną tego typu umowy);

-Należności o charakterze pieniężnym związane z Nieruchomością. W szczególności, zamiarem stron jest podział i osobne rozliczenie czynszu najmu przez Sprzedawcę oraz Nabywcę z najemcami do oraz od dnia Transakcji (na dzień transakcji nie będą istniały wierzytelności z tytułu umów najmu, które byłyby przeniesione do Nabywcy);

-Prawa i obowiązki z tzw. umów serwisowych, na które składają się m.in.:

    - Umowa najmu i serwisu mat wejściowych do budynku;

    - Umowa na obsługę techniczną budynku (zapewnienie stałych usług elektryka, hydraulika itp.);

    - Umowa na konserwację oraz remonty dźwigów (wind) zainstalowanych w Budynku;

    - Umowa nadzoru przeciwpożarowego w Budynku (obejmująca m.in. kontrolę przestrzegania przepisów przeciwpożarowych w obiekcie, sprawdzanie stanu wyposażenia przeciwpożarowego budynku, organizowanie ćwiczeń ewakuacyjnych w Budynku, organizowanie szkoleń w zakresie ochrony przeciwpożarowej);

    - Umowa opieki nad zielenią zewnętrzną oraz wewnętrzną znajdującą się wokół/w Budynku;

    - Umowa o wykonywanie prac porządkowych na terenie obiektu;

    - Umowa najmu urządzeń czyszczących obuwie (zainstalowanych w holu Budynku na potrzeby pracowników oraz gości najemców);

    - Umowa o wykonywanie przeglądów serwisowych i konserwacji komputerowej centrali nadzoru, systemu sygnalizacji pożaru, systemu automatyki budynkowej, systemu kontroli dostępu, systemy nadzoru (telewizji przemysłowej), systemu wykrywania i przekroczenia stężenia tlenku węgla w garażu, centrali klimatyzacyjnej oraz centrali telefonicznej;

    - Umowa ochrony osób i mienia na terenie Budynku;

    - Umowa na świadczenie usług telekomunikacyjnych;

    - Umowa na monitorowanie drogą radiową i telefoniczną systemu sygnalizacji pożaru;

    - Umowa dzierżawy (w charakterze dzierżawcy) powierzchni reklamowej na ścianach terminalu stacji rowerowej ….

Jednocześnie, w ramach transakcji na Nabywcę nie zostaną przeniesione składniki materialne oraz niematerialne związane z ogólnym funkcjonowaniem przedsiębiorstwa Sprzedawcy. Na Nabywcę nie przejdą w szczególności:

- oznaczenie indywidualizujące Sprzedawcę (czyli „firma” Sprzedawcy w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego),

- prawa i obowiązki z umów rachunków bankowych Sprzedawcy (w tym rachunków bankowych, za pośrednictwem których dokonuje on rozliczeń z najemcami),

- prawa i obowiązki z umów o świadczenie usług księgowych, prawnych, marketingowych,

- środki pieniężne Sprzedawcy zgromadzone na rachunkach bankowych i w kasie,

- zobowiązania kredytowe Sprzedawcy,

- inne zobowiązania Sprzedawcy,

- know-how i tajemnice przedsiębiorstwa Sprzedawcy,

- sprzęt i wyposażenie biurowe,

- majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne Sprzedającego, z wyjątkiem tych ściśle związanych z dokumentacją projektową dotyczącą Nieruchomości

  (w szczególności dokumentacją projektu budowlanego),

- koncesje, licencje i zezwolenia wydane dla Sprzedającego, z zastrzeżeniem decyzji dotyczących Nieruchomości,

- księgi rachunkowe Sprzedawcy i inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne) związane z prowadzeniem przez Sprzedawcę działalności gospodarczej.

W ramach Transakcji na Nabywcę nie zostanie przeniesiony również zakład pracy w rozumieniu art. 23(1) Kodeksu pracy. Sprzedawca nie zatrudnia pracowników (Zarządzanie Nieruchomością i aktywami Sprzedawcy jest wykonywane przez podmioty świadczące tego rodzaju usługi. Sprzedawca zapewnia obsługę Nieruchomości korzystając z infrastruktury i zasobów kadrowych zewnętrznych dostawców usług.)

4.Inne informacje istotne z punktu widzenia pytań zadanych we wniosku.

Sprzedawca nie jest właścicielem innych budynków, nie prowadzi również innej działalności niż działalność polegająca na wynajmie przedmiotowego Budynku. Po zawarciu Transakcji Sprzedawca nie będzie posiadał innych istotnych aktywów (jak wskazano powyżej, nie będzie zatrudniał pracowników i prowadził działalność poprzez umowy o zarządzenia oraz umowy serwisowe). Do decyzji Sprzedawcy (oraz jego udziałowców) będzie należało, czy na bazie środków otrzymanych ze Sprzedaży nieruchomości będzie on kontynuował działalność, czy zostanie zlikwidowany.

Sprzedawca nie dokonał wyodrębnienia organizacyjnego Budynków, czy też Nieruchomości jako wydziału, oddziału czy innej (innych) jednostki organizacyjnej, zarówno formalnie poprzez rejestrację oddziału w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, jak również wewnętrznie w drodze przyjęcia odpowiednich uchwał. Nieruchomość ta nie stanowi oddziału/działu ani innej jednostki organizacyjnej w strukturze działalności Sprzedawcy. Sprzedawca nie prowadzi także odrębnych ksiąg podatkowych/odrębnej alokacji przychodów, kosztów, zobowiązań i należności tylko do tej Nieruchomości.

Zamiarem Wnioskodawcy jest kontynuowanie wynajmu wobec tych samych najemców, którzy obecnie najmują powierzchnie w Budynku.

Przed dniem dokonania dostawy Nieruchomości, Kupujący oraz Spółka będą zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni i złożą:

a) do naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla Kupującego oświadczenie, lub

b) w akcie notarialnym sprzedaży Nieruchomości oświadczą,

o rezygnacji ze zwolnienia dostawy Nieruchomości z podatku VAT zgodnie z art. 43 ust. 10 i 11 w związku z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, w zakresie w jakim jest to dopuszczalne wyżej wymienionymi przepisami ustawy o VAT.

Budynek nie był wykorzystywany do celów działalności zwolnionej z VAT przez Sprzedawcę.

W piśmie z 23 marca 2022 r. wskazali Państwo, że nabywana nieruchomość będzie wykorzystywana przez nabywcę w całości do wynajmu komercyjnego podmiotom zewnętrznym, a więc będzie wykorzystywana wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Pytania w zakresie podatku od towarów i usług

1. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym dostawa przedmiotowej Nieruchomości będzie objęta zakresem ustawy o VAT tj. nie będzie

    wyłączona z zakresu opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 tej ustawy jako dostawa przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa Sprzedawcy?

2. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym dostawa Nieruchomości będzie podlegała zwolnieniu z VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10

    ustawy o VAT, jako dostawa dokonywana po 2 latach od pierwszego zasiedlenia, przy czym Wnioskodawca oraz Sprzedawca będą uprawnieni do złożenia

    rezygnacji ze zwolnienia i wyboru opcji opodatkowania na mocy art. 43 ust. 10 ustawy o VAT?

3. Czy, przy założeniu skutecznego złożenia oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia z opodatkowania VAT oraz przy założeniu wykorzystywania przez

    Wnioskodawcę Nieruchomości do celów działalności opodatkowanej, Nabywcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia

    Nieruchomości, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT?

Stanowisko Zainteresowanych w sprawie

1. Dostawa przedmiotowej Nieruchomości będzie objęta zakresem ustawy o VAT tj. nie będzie wyłączona z zakresu opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 tej

    ustawy jako dostawa przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa Sprzedawcy.

2. Dostawa Nieruchomości będzie podlegała zwolnieniu z VAT (art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT) jako dostawa dokonywana po 2 latach od pierwszego zasiedlenia,

    przy czym Wnioskodawca oraz Sprzedawca będą uprawnieni do złożenia rezygnacji ze zwolnienia i wyboru opcji opodatkowania (art. 43 ust. 10 ustawy o VAT).

3. Przy założeniu skutecznego złożenia oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia z opodatkowania oraz przy założeniu wykorzystywania przez Wnioskodawcę

    Nieruchomości do celów działalności opodatkowanej, Nabywcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia Nieruchomości,

    na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Uzasadnienie.

1. Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców w zakresie pytania nr 1.

1.1 Wstęp.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów, rozumiana (w świetle art. 7 ust. 1 ustawy o VAT) jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy o VAT przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ustawa o VAT nie zawiera definicji „przedsiębiorstwa”. W przeszłości, organy podatkowe (oraz sądy administracyjne) odwoływały się w tym zakresie do definicji przedsiębiorstwa zawartej w przepisach Kodeksu cywilnego, a więc kładziono nacisk na interpretację omawianego pojęcia w znaczeniu przedmiotowym. W ostatnim jednak okresie, w objaśnieniach Ministerstwa Finansów („Objaśnienia podatkowe z dnia 11 grudnia 2018 r., Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych”) Minister Finansów doprecyzował, że omawianych przepisów nie należy interpretować wyłącznie przez pryzmat przepisów Kodeksu cywilnego i przyjął wykładnię funkcjonalną wskazując, że przedsiębiorstwem w rozumieniu ustawy o VAT jest zorganizowany zespół składników majątkowych, w oparciu o który zbywający prowadził działalność opodatkowaną, i w ramach którego (1) istnieje zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz (2) istnieje faktyczna możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Jednocześnie, zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

1.2 Transakcja jako przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

W opinii Wnioskodawcy, przedmiot Transakcji nie stanowi „przedsiębiorstwa” lub „zorganizowanej części przedsiębiorstwa” ani w znaczeniu przedmiotowym, ani także w znaczeniu funkcjonalnym.

Jeśli chodzi o pojęcie przedsiębiorstwa w znaczeniu przedmiotowym, to Kodeks cywilny definiuje przedsiębiorstwo jako zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

i. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

ii. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

iii. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków

    prawnych;

iv. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

v. koncesje, licencje i zezwolenia;

vi. patenty i inne prawa własności przemysłowej;

vii. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

viii.tajemnice przedsiębiorstwa;

ix.księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Należy też wskazać na art. 55² Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w jego skład, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej lub z przepisów szczególnych. Oznacza to, że w przypadku np. sprzedaży przedsiębiorstwa, jeśli strony chcą wyłączyć z zakresu transakcji niektóre składniki majątkowe, konieczne jest enumeratywne wyliczenie tych pozycji (w przeciwnym razie zostaną one przeniesione na nabywcę).

W kontekście powyższych przepisów należy wskazać, że Przedmiot Transakcji będzie ograniczony do zbycia Nieruchomości oraz niektórych praw i obowiązków ściśle związanych z samą Nieruchomością, które standardowo są przedmiotem przeniesienia w transakcjach mających za przedmiot nieruchomości. Poza zakresem Transakcji pozostanie cały szereg składników materialnych i niematerialnych wchodzących w skład przedsiębiorstwa Sprzedającego i objętych definicją wynikającą z art. 55¹ Kodeksu cywilnego, kluczowych dla funkcjonowania przedsiębiorstwa.

Natomiast, jeżeli chodzi o interpretację znaczenia „przedsiębiorstwa” w znaczeniu funkcjonalnym, – to jak wskazano powyżej – kwalifikacja dostaw nieruchomości komercyjnych (np. budynków handlowych będących w całości przedmiotem najmu) jako „przedsiębiorstw” na gruncie podatku VAT była przedmiotem wskazanych powyżej objaśnień podatkowych Ministra Finansów wydanych w dniu 11 grudnia 2018 r., na podstawie art. 14a § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800, z późn. zm.).

Jak wskazano w objaśnieniach:

- Co do zasady, dostawa nieruchomości komercyjnych stanowi dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. W tym zakresie, za standardowe elementy typowe

  dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT Minister wskazał takie elementy jak: grunt, budynek (budynki), budowle, infrastruktura techniczna oraz przynależności,

  a także prawa i obowiązki z umów najmu, które przechodzą na kupującego z mocy prawa, jak również prawa i obowiązki z umów najmu (odpowiednio dzierżawy), na podstawie

  których wynajmowane powierzchnie nie zostały (i nie zostaną do dnia transakcji) przekazane najemcom;

- W wyjątkowych okolicznościach dostawa nieruchomości komercyjnych może zostać uznana za czynność niepodlegającą opodatkowaniu VAT (pozostającą poza zakresem

  zastosowania ustawy o VAT). Takie wyjątkowe okoliczności zachodzą – w świetle Objaśnień – wówczas, gdy po pierwsze, istnieje zamiar kontynuowania przez nabywcę

  działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz, po drugie, istnieje faktyczna możliwość

  kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

- Przy czym, co istotne, Minister Finansów doprecyzował, że w celu ustalenia czy przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej

  przez zbywcę należy ustalić czy oprócz przeniesienia standardowych elementów typowych dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT (opisanych powyżej) na

  nabywcę są przeniesione wszystkie poniżej wskazane elementy: (i) prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono zbywcy finansowania dłużnego na realizację,

  nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę przenoszonej nieruchomości, o ile zbywca korzystał z takiego finasowania i jest stroną takich umów; (ii) umowy o zarządzanie

  nieruchomością (iii) umowy zarządzania aktywami; (iv) należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem.

- Dodatkowo Minister Finansów wskazał, że w sytuacji, w której konieczne jest podejmowanie przez nabywcę dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia

  umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki, wykluczona jest możliwość stwierdzenia, że przenoszony na nabywcę zespół

  składników „umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę”.

Jednocześnie, Minister Finansów wskazał, że w przypadku transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych wystąpienie wskazanych poniżej integralnych elementów takich transakcji nie powinno być uznawane za wpływające na ocenę czy zbycie danej nieruchomości stanowi dostawę towaru podlegającą VAT, czy też pozostające poza jego zakresem jako zbycie przedsiębiorstwa (lub ZCP):

- ruchomości stanowiące wyposażenie budynku;

- prawa z zabezpieczeń prawidłowego wykonania obowiązków wynikających z umów najmu ustanowionych przez najemców (np. prawa z gwarancji bankowych, depozytów,

  deklaracji o dobrowolnym poddaniu się egzekucji);

- prawa z gwarancji należytego wykonania przez wykonawców prac związanych z pracami budowlanymi/remontowymi prowadzonymi w budynku;

- prawa i obowiązki wynikające z umów serwisowych, w tym m.in. umów dotyczących świadczenia usług ochrony obiektu, sprzątania, obsługi nieruchomości (tzw. facility

  management agreement), itp.;

- prawa autorskie na wskazanych w dotyczących ich umowach polach eksploatacji, w tym prawa autorskie do projektu budynku, prawa autorskie i prawo ochronne

  na zastrzeżone znaki towarowe;

- prawa z licencji do oprogramowania wykorzystywanego do obsługi nieruchomości;

- prawa do domen internetowych dotyczących nieruchomości;

- dokumentacja techniczna dotycząca budynku, w szczególności książki obiektu, projekty budowlane, protokoły z kontroli przeciwpożarowych lub kominiarskich.

Minister wskazał także: „Dodatkowo za okoliczność wykluczającą możliwość stwierdzenia, że przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę, należy uznać sytuację, w której konieczne jest podejmowanie dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki. Sytuacja taka ma miejsce w przypadku, w którym nabywca sam zawarł lub zawiera umowy o zarządzanie nieruchomością i zarządzanie aktywami, nawet z tymi samymi podmiotami, które świadczyły ww. usługi zarządzania na rzecz zbywcy. W takim przypadku bowiem nabywca podejmuje dodatkowe działania w celu kontynuowania działalności gospodarczej zbywcy.”

W świetle powyższych Objaśnień, należy przypomnieć istotne wskazane przez Wnioskodawców elementy Transakcji.

W tym zakresie, przedmiotem Transakcji będą składające się na Nieruchomość: prawo użytkowania wieczystego działki gruntu, Budynek, Infrastruktura, prawa i obowiązki z umów najmu, pewne inne prawa i obowiązki ściśle związane z Budynkiem (prawa z tytułu zabezpieczeń złożonych przez część najemców, dokumentacja techniczna i prawna związana z projektem Budynku, również prawa i obowiązki z umów na dostawę mediów/umów serwisowych).

Natomiast przedmiotem Transakcji nie będą objęte (a) prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono Sprzedawcy finansowania na nabycie Nieruchomości i sfinansowanie przebudowy Budynku wraz z Infrastrukturą (b) umowa o zarządzenie nieruchomością, (c) umowy zarządzania aktywami, (d) należności o charakterze pieniężnym związane z Nieruchomością (w szczególności, zamiarem stron jest podział i osobne rozliczenie czynszu najmu przez Sprzedawcę oraz Nabywcę z najemcą „do” oraz „od” dnia transakcji – na dzień transakcji nie będą istniały wierzytelności z tytułu umów najmu, które będą przeniesione na nabywcę).

W konsekwencji, należy uznać, że planowana Transakcja nie będzie stanowiła dostawy przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa Sprzedawcy, a w konsekwencji nie będzie podlegała wyłączeniu spod zastosowania ustawy o VAT.

Kwalifikacja taka jest także zgodna z najnowszym orzecznictwem sądów administracyjnych, w których wskazuje się, że „sprzedaż wyodrębnionych z takiego zakładu niektórych lub wszystkich nieruchomości, bez struktury składającej się na działalność w zakresie wynajmu nieruchomości, nie może być uznana za sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Ustalenie, że w ramach swojej działalności nabywca nieruchomości uprzednio wynajmowanych, także wykorzystuje te nieruchomości do działalności w zakresie wynajmu nieruchomości nie jest wystarczająca do przyjęcia, że nieruchomości te w momencie ich sprzedaży stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa i że doszło do zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa.” (tak: Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 26 stycznia 2018 r., sygn. I FSK 1127/17).

1.3 Brak możliwości uznania Przedmiotu Transakcji za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Art. 6 pkt 1 ustawy o VAT wyłącza również stosowanie przepisów ustawy w odniesieniu do transakcji zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa zostało zdefiniowane w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W świetle powyższej definicji, wyróżnia się następujące przesłanki warunkujące możliwość uznania przedmiotu transakcji za zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa:

i.istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

ii.zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

iii.składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

iv.zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Przede wszystkim, powinien istnieć zespół składników materialnych i niematerialnych (przy czym ustawodawca wymienia w tym kontekście również zobowiązania), który jest wydzielony w istniejącym przedsiębiorstwie.

W licznych interpretacjach organów podatkowych dotyczących zakresu pojęcia zorganizowanej części przedsiębiorstwa podkreśla się, że wydzielenie to powinno zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych) (interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 28 stycznia 2019 r. o sygnaturze 0112-KDIL1-3.4012.639.2018.3.AP, interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 25 stycznia 2019 r. o sygnaturze 0111-KDIB2-1.4010.411.2018.4.MJ, interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 17 stycznia 2019 r. o sygnaturze 0111-KDIB1-2.4010.515.2018.1.BG).

Przesłanka dotycząca wyodrębnienia organizacyjnego rozumiana jest w ten sposób, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako: dział, wydział, oddział itp. Podkreśla się, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W kontekście wyodrębnienia funkcjonalnego wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Dlatego przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową

Analizując powyższe przesłanki w kontekście opisanego zdarzenia przyszłego należy dojść do wniosku, że Przedmiot Transakcji nie może zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Po pierwsze, nie jest spełniona przesłanka dotycząca wyodrębnienia organizacyjnego w przedsiębiorstwie Sprzedającego. Przedmiot Transakcji nie jest w żaden sposób wyodrębniony w strukturze organizacyjnej i dokumentacji wewnętrznej Sprzedającego, w szczególności w dotychczasowym przedsiębiorstwie Sprzedającego nie została utworzona odrębna komórka organizacyjna (dział, wydział, oddział) odpowiedzialna za prowadzenie działalności gospodarczej w oparciu o Nieruchomość.

Po drugie, nie jest spełniona przesłanka dotycząca wyodrębnienia finansowego. Dla Przedmiotu Transakcji w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego nie są prowadzone osobne księgi. Przedmiot Transakcji nie obejmuje również żadnego rachunku bankowego, ani środków pieniężnych, które mogłyby służyć Kupującemu po przeprowadzeniu Transakcji do regulowania zobowiązań związanych z prowadzeniem własnej działalności.

Po trzecie, nie jest spełniona przesłanka dotycząca wyodrębnienia funkcjonalnego. Zbywane składniki majątkowe nie są wystarczające do prowadzenia działalności polegającej na wynajmie powierzchni w Nieruchomości, bez podjęcia dodatkowych działań przez Wnioskodawcę.

Z uwagi na powyższe okoliczności, zdaniem Wnioskodawców, przedmiot Transakcji nie będzie spełniał definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

2.Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2.

2.1 Przepisy prawa mające zastosowanie w sprawie.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy: a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pierwszym zasiedleniu, rozumie się przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich: a) wybudowaniu lub b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

2.2. Zasady opodatkowania dostawy Nieruchomości.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców należy poprzedzić jedną uwagą wstępną. Na podstawie powyżej cytowanego art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, reżim opodatkowania transakcji nieruchomościowych na gruncie VAT jest zawsze zdeterminowany regułami opodatkowania budynków lub budowli posadowionych na działkach gruntu. W sytuacji, gdy działka gruntu zabudowana jest budynkiem lub budowlą, wówczas zasady opodatkowania tej działki (wraz z tymi budynkami i budowlami) są zdeterminowane zasadami opodatkowania budynku lub budowli.

Uwzględniając powyższą uwagę wstępną, dostawa Budynków oraz Infrastruktury (wraz z działką gruntu, na której są one posadowione) będzie stanowiła dostawę budynku/budowli dokonywaną po upływie dwóch lat od pierwszego zasiedlenia.

W tym zakresie:

- do pierwszego zasiedlenia Budynku doszło w momencie, w którym powierzchnie Budynku zostały wydane najemcom po raz pierwszy po dokonaniu ulepszenia, które miało

  miejsce w 2014 r.;

- jak wskazano w stanie faktycznym, cała powierzchnia Budynku była przedmiotem wynajmu i żadna część powierzchni nie była wynajęta po raz pierwszy krócej niż 2 lata

  przez planowaną Transakcją;

- Do pierwszego zasiedlenia Infrastruktury doszło w momencie wynajmu powierzchni parkingowych/rozpoczęcia wykorzystywania tej Infrastruktury do działalności

  opodatkowanej Sprzedawcy;

- Pomiędzy pierwszym zasiedleniem a planowaną Transakcją upłynął okres dłuższy niż 2 lata, w szczególności biorąc pod uwagę, iż od 2018 roku nie zostało dokonane

  ulepszenie Nieruchomości, wynoszące co najmniej 30% wartości początkowej.

W konsekwencji, dostawa będzie zwolniona z podatku VAT, jednak z prawem stron do rezygnacji ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT.

Zgodnie z ww. przepisem – w brzmieniu obowiązującym od 1 października 2021 r. – podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art.43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

    1) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

    2) złożą:

         a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

         b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów

                       – zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Wobec powyższego, uzasadnione jest stanowisko, zgodnie z którym dostawa Nieruchomości będzie podlegała zwolnieniu z VAT jako dostawa dokonywana po 2 latach od pierwszego zasiedlenia, przy czym Wnioskodawca oraz Sprzedawca – jako podatnicy VAT czynni – będą uprawnieni do złożenia rezygnacji ze zwolnienia i wyboru opcji opodatkowania.

3.Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców w zakresie pytania nr 3.

3.1 Przepisy prawa mające zastosowanie w sprawie.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Natomiast zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

3.2 Prawo do odliczenia podatku VAT przez nabywcę.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT, który zamierza wykorzystywać nabytą Nieruchomość w działalności opodatkowanej polegającej na świadczeniu usług najmu. W konsekwencji – uwzględniając treść art. 86 ust. 1 ustawy o VAT – Nabywcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego na fakturze wystawionej przez Sprzedawcę, gdyż nabyty towar będzie wykorzystywany do działalności opodatkowanej VAT.

Mając na uwadze rezygnację przez Sprzedawcę i Wnioskodawcę ze zwolnienia od VAT i wybór opodatkowania VAT, po dokonaniu planowanej Transakcji oraz otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Wnioskodawca będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu. Nie będzie zachodziła żadna okoliczność wyłączająca prawo do odliczenia VAT na podstawie art. 88 ustawy o VAT.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie m.in. w piśmie z dnia 6 sierpnia 2021 r., wydanym przez: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, 0114-KDIP4-3.4012.294. 2021.3.DS.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT:

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy:

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ustawy:

W świetle art. 2 pkt 22 ustawy:

W świetle powołanych powyżej przepisów budynki, budowle oraz grunt spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Jednocześnie art. 6 ustawy o VAT wskazuje na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są w nim wskazane czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Przy czym użyte w ww. przepisie sformułowanie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku VAT, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.). Zgodnie z tym przepisem:

W myśl art. 55² Kodeksu cywilnego:

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla badanej kwestii jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Przedsiębiorstwo, w rozumieniu powyższego przepisu, powinno więc łączyć mienie w funkcjonalnie zorganizowane przedsięwzięcie gospodarcze, a nie tylko stanowić zgromadzone niematerialne i materialne składniki stanowiące sobą przedsiębiorstwo w przedstawionym znaczeniu przedmiotowym. Organizacyjna i funkcjonalna istota przedsiębiorstwa kreuje powstanie samodzielnego podmiotu gospodarczego, zdolnego do funkcjonowania w obrocie na niezmienionych zasadach, pomimo jego zbycia. Ponadto, przepis art. 55¹ Kodeksu cywilnego wskazuje, że przedsiębiorstwo jest „zespołem składników”. Pojęcie zespół (a nie zbiór) zakłada istnienie pewnego poziomu powiązań organizacyjnych pomiędzy składnikami przedsiębiorstwa.

Natomiast w myśl art. 2 pkt 27e ustawy:

Podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić Nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1)istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

2)zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3)składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4)zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Ponadto, przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy uwzględnić należy następujące okoliczności:

- zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

- faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Jak wskazał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „Trybunał” lub „TSUE”) w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Schriever „przekazanie całości lub części aktywów” należy interpretować w taki sposób, że obejmuje ono przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą. Podobne stanowisko prezentowane jest w orzecznictwie sądów administracyjnych (wyroki NSA: z dnia 25 czerwca 2013 r. sygn. akt I FSK 955/12 oraz z dnia 21 listopada 2016 r. sygn. akt I FSK 1316). Zgodnie natomiast z orzecznictwem TSUE (wyrok TSUE z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Christel Schriever, pkt 26) ocena, jakie dobra – ruchome lub nieruchome – są niezbędne do utworzenia przedsiębiorstwa lub ZCP, musi być dokonywana „(…) z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej”.

W rozpatrywanej sprawie zasługuje na uwagę orzeczenie NSA z 24 listopada 2016 r., sygn. I FSK 1316/15, w którym Sąd stwierdził, że „Same w sobie nieruchomości (zabudowane nieruchomości) nie tworzą całości zdolnej do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej. Nie stanowią zatem zorganizowanej części przedsiębiorstwa, nawet jeżeli były wykorzystywane przez sprzedawcę również do działalności gospodarczej polegającej na wynajmowaniu tych nieruchomości lub ich części, albo znajdujących się na nich obiektów budowlanych i ich części. (...) Natomiast sprzedaż wyodrębnionych z takiego zakładu pojedynczych lub nawet wszystkich nieruchomości, nie mogłaby być uznana za sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Bez całej struktury składającej się na działalność w zakresie wynajmu nieruchomości – wciąż byłaby to jedynie sprzedaż nieruchomości, jako składników majątkowych”. Podobna teza została zawarta w wyroku z 26 stycznia 2018 r., sygn. I FSK 1127/17.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy natomiast zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca planuje nabyć zabudowaną nieruchomość. Przedmiotem Transakcji będą: składające się na Nieruchomość prawo użytkowania wieczystego działki gruntu oraz prawo własności Budynku oraz Infrastruktury; prawo własności aktywów stanowiących wyposażenie Budynku (związanych z nim w sposób trwały) oraz ewentualnych ruchomości służących jego prawidłowemu funkcjonowaniu (nie obejmuje to aktywów, które stanowią własność najemców np. własny sprzęt biurowy najemców); prawa i obowiązki wynikające z zawartych przez Sprzedawcę (w charakterze wynajmującego) umów najmu, dzierżawy oraz użytkowania (w tym obowiązki nałożone na Sprzedawcę w regulaminie Budynku); prawa i obowiązki z umów na dostawę mediów do budynku oraz odbiór i wywóz odpadów/ścieków z budynku, przy czym możliwe jest, że nie zostanie przejęta umowa na dostawę energii elektrycznej i w tym zakresie Wnioskodawca zawrze umowę z innym dostawcą energii elektrycznej; dokumentacja techniczna i prawna (np. decyzje, pozwolenia itp.) związana z Nieruchomością; prawa z zabezpieczeń prawidłowego wykonania obowiązków wynikających z umów najmu (np. gwarancje bankowe złożone przez najemców); prawa z tytułu udzielonych przez wykonawców robót budowlanych oraz twórców dokumentacji projektowej Budynku gwarancji jakości lub rękojmi za wady dotyczące Budynku oraz prawa z zabezpieczeń; prawo do używania nazwy handlowej Budynku („…”). W ramach Transakcji Sprzedawca zobowiązany będzie również do przekazania Wnioskodawcy: dokumentacji prawnej dotyczącej Nieruchomości (w tym, np. umowy najmu, dokumentów zabezpieczenia), instrukcji użytkowania (lub innych) dotyczących działalności lub utrzymania Budynku bądź instalacji, maszyn, urządzeń znajdujących się na Nieruchomości lub ją obsługujących; dokumentów gwarancji budowlanych oraz/lub dokumentacji budowlanej dotyczącej Nieruchomości; dokumentów gwarancji projektowych oraz/lub dokumentacji projektowej dotyczącej Nieruchomości; pozostałych istniejących dokumentów dotyczących Nieruchomości, znajdujących się w posiadaniu Sprzedającego (w szczególności np. książki obiektu budowlanego).

Natomiast w ramach transakcji na Nabywcę nie zostaną przeniesione składniki materialne oraz niematerialne związane z ogólnym funkcjonowaniem przedsiębiorstwa Sprzedawcy. Na Nabywcę nie przejdą w szczególności: oznaczenie indywidualizujące Sprzedawcę (czyli „firma” Sprzedawcy w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego), prawa i obowiązki z umów rachunków bankowych Sprzedawcy (w tym rachunków bankowych, za pośrednictwem których dokonuje on rozliczeń z najemcami), prawa i obowiązki z umów o świadczenie usług księgowych, prawnych, marketingowych, środki pieniężne Sprzedawcy zgromadzone na rachunkach bankowych i w kasie, zobowiązania kredytowe Sprzedawcy, inne zobowiązania Sprzedawcy, know-how i tajemnice przedsiębiorstwa Sprzedawcy, sprzęt i wyposażenie biurowe, majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne Sprzedającego, z wyjątkiem tych ściśle związanych z dokumentacją projektową dotyczącą Nieruchomości (w szczególności dokumentacją projektu budowlanego), koncesje, licencje i zezwolenia wydane dla Sprzedającego, z zastrzeżeniem decyzji dotyczących Nieruchomości, księgi rachunkowe Sprzedawcy i inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne) związane z prowadzeniem przez Sprzedawcę działalności gospodarczej. Przedmiotem Transakcji nie będą również objęte: prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono Sprzedawcy finansowania na nabycie Nieruchomości/budowę Budynków wraz z Infrastrukturą; Umowa/Umowy o zarządzenie nieruchomością; Umowy zarządzania aktywami Sprzedawcy (Sprzedawca nie jest stroną tego typu umowy); należności o charakterze pieniężnym związane z Nieruchomością; prawa i obowiązki z tzw. umów serwisowych. W ramach Transakcji na Nabywcę nie zostanie przeniesiony również zakład pracy w rozumieniu art. 23(1) Kodeksu pracy. Sprzedawca nie zatrudnia pracowników (Zarządzanie Nieruchomością i aktywami Sprzedawcy jest wykonywane przez podmioty świadczące tego rodzaju usługi. Sprzedawca zapewnia obsługę Nieruchomości korzystając z infrastruktury i zasobów kadrowych zewnętrznych dostawców usług).

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że przedmiot planowanej transakcji sprzedaży nie będzie stanowił przedsiębiorstwa w rozumieniu powołanego art. 55¹ Kodeksu cywilnego, ponieważ zbyciu nie będzie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Sprzedawcy.

Planowana transakcja sprzedaży nie będzie również stanowić zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy. Z okoliczności sprawy podanych przez Zainteresowanych nie wynika bowiem, aby przedmiot transakcji stanowił masę majątkową wydzieloną organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedawcy, która umożliwiłaby funkcjonowanie jako niezależne przedsiębiorstwo.

Jak wskazano w opisie sprawy, Sprzedawca nie dokonał wyodrębnienia organizacyjnego Budynków, czy też Nieruchomości jako wydziału, oddziału czy innej (innych) jednostki organizacyjnej, zarówno formalnie poprzez rejestrację oddziału w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, jak również wewnętrznie w drodze przyjęcia odpowiednich uchwał. Nieruchomość ta nie stanowi oddziału/działu ani innej jednostki organizacyjnej w strukturze działalności Sprzedawcy. Sprzedawca nie prowadzi także odrębnych ksiąg podatkowych/odrębnej alokacji przychodów, kosztów, zobowiązań i należności tylko do tej Nieruchomości.

Ponadto w analizowanym przypadku, zbywane składniki majątkowe nie będą wystarczające do prowadzenia działalności polegającej na wynajmie powierzchni w Nieruchomości, bez podjęcia dodatkowych działań przez Nabywcę. Zgodnie z podanymi przez Zainteresowanych informacjami, przedmiotem Transakcji nie będą objęte: prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono Sprzedawcy finansowania na nabycie Nieruchomości/budowę Budynków wraz z Infrastrukturą; Umowa/Umowy o zarządzenie nieruchomością; Umowy zarządzania aktywami Sprzedawcy (Sprzedawca nie jest stroną tego typu umowy); należności o charakterze pieniężnym związane z Nieruchomością; prawa i obowiązki z tzw. umów serwisowych (Umowa najmu i serwisu mat wejściowych do budynku; Umowa na obsługę techniczną budynku (zapewnienie stałych usług elektryka, hydraulika itp); Umowa na konserwację oraz remonty dźwigów (wind) zainstalowanych w Budynku; Umowa nadzoru przeciwpożarowego w Budynku (obejmująca m.in. kontrolę przestrzegania przepisów przeciwpożarowych w obiekcie, sprawdzanie stanu wyposażenia przeciwpożarowego budynku, organizowanie ćwiczeń ewakuacyjnych w Budynku, organizowanie szkoleń w zakresie ochrony przeciwpożarowej); Umowa opieki nad zielenią zewnętrzną oraz wewnętrzną znajdującą się wokół/w Budynku; Umowa o wykonywanie prac porządkowych na terenie obiektu; Umowa najmu urządzeń czyszczących obuwie (zainstalowanych w holu Budynku na potrzeby pracowników oraz gości najemców); Umowa o wykonywanie przeglądów serwisowych i konserwacji komputerowej centrali nadzoru, systemu sygnalizacji pożaru, systemu automatyki budynkowej, systemu kontroli dostępu, systemy nadzoru (telewizji przemysłowej), systemu wykrywania i przekroczenia stężenia tlenku węgla w garażu, centrali klimatyzacyjnej oraz centrali telefonicznej; Umowa ochrony osób i mienia na terenie Budynku; Umowa na świadczenie usług telekomunikacyjnych; Umowa na monitorowanie drogą radiową i telefoniczną systemu sygnalizacji pożaru; Umowa dzierżawy (w charakterze dzierżawcy) powierzchni reklamowej na ścianach terminalu stacji rowerowej). W ramach Transakcji na Nabywcę nie zostanie przeniesiony również zakład pracy w rozumieniu art. 23(1) Kodeksu pracy. Sytuacja ta wyklucza możliwość stwierdzenia, że przenoszony na Nabywcę majątek umożliwia kontynuację działalności prowadzonej dotychczas przez Sprzedawcę wyłącznie przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji.

Podsumowując, w rozpatrywanej sprawie sprzedaż opisanej Nieruchomości nie będzie stanowiła zbycia przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego, ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, której definicję zawiera art. 2 pkt 27e ustawy. Tym samym do transakcji tej przepis art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług nie będzie miał zastosowania. Sprzedaż ww. Nieruchomości będzie stanowić w myśl art. 7 ust. 1 ustawy dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą również zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy dostawy ww. Nieruchomości oraz możliwości rezygnacji ze zwolnienia i wyboru opcji opodatkowania na mocy art. 43 ust. 10 ustawy.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem, dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Według art. 2 pkt 14 ustawy:

W myśl art. 43 ust. 10 ustawy:

Według art. 43 ust. 11 ustawy:

Tak więc ustawodawca daje podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – możliwość zrezygnowania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Należy zaznaczyć, że jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub pkt 10a ustawy należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika  – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Natomiast kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w myśl którego:

Ww. przepis ma zastosowanie również do prawa użytkowania wieczystego gruntu.

W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu (prawa użytkowania wieczystego gruntu), na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków oraz budowli w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu (prawa użytkowania wieczystego gruntu) stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu (prawa użytkowania wieczystego gruntu), na którym obiekt jest posadowiony.

Należy zauważyć, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku”, „budowli” oraz „urządzenia budowlanego”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2021 r. poz. 2351 ze zm.).

W myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane:

Stosownie do treści art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane:

Zgodnie z art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane:

W myśl art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane:

Urządzenia budowlane stanowią urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Nie są to samodzielne budowle zdefiniowane w art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane, które uznaje się za towar na gruncie podatku od towarów i usług. Jednakże urządzenia te należy traktować, jako elementy przynależne do budynku/budowli i opodatkować łącznie z tym budynkiem/budowlą, z którym/którą są powiązane, a tym samym należy przypisać stawkę właściwą dla sprzedawanego obiektu budowlanego znajdującego się na tej samej działce, co urządzenie techniczne.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że przedmiotem Transakcji będzie prawo użytkowania wieczystego jednej działki gruntu o numerze ewidencyjnym 1, wraz z prawem własności wybudowanego na niej budynku biurowego (Budynek) jak również prawem własności budowli składających się na infrastrukturę towarzyszącą Budynkowi (parking naziemny, chodnik oraz kanalizacja) (Infrastruktura). Wskazane powyżej obiekty składające się Infrastrukturę stanowią budowle w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego.

W celu ustalenia czy w odniesieniu do dostawy Nieruchomości zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku, należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy i kiedy względem ww. Budynku i budowli, znajdujących się na działce, doszło do pierwszego zasiedlenia.

Jak wynika z okoliczności sprawy, Sprzedawca nabył prawo użytkowania wieczystego działki gruntu składającej się na Nieruchomość (wraz z prawem własności znajdujących się na niej wówczas obiektów) na podstawie umowy sprzedaży zawartej 10 lipca 2010 r. W dacie nabycia przez Sprzedawcę działki gruntu od Poprzedniego Właściciela, znajdujący się na niej Budynek pełnił funkcję magazynową. Na działce gruntu znajdował się również niewielki (20 m²) budynek niemieszkalny oraz stara infrastruktura parkingowa. Po nabyciu Nieruchomości, Sprzedawca wyburzył budynek niemieszkalny o powierzchni 20 m² oraz starą infrastrukturę parkingową, natomiast Budynek został nadbudowany (dobudowano jedną kondygnację) i rozbudowany (wybudowano garaż podziemny), jak również zostało istotnie zmodernizowane jego wnętrze. W ramach prac budowlanych Sprzedawca wybudował także Infrastrukturę. Budynek oraz Infrastruktura zostały oddane do używania w 2012 r. Po 2012 r. Sprzedawca wielokrotnie ponosił nakłady na Budynek, które stanowiły wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Żaden z poszczególnych (tj. ocenianych indywidualnie) wydatków nie był równy ani nie przekroczył 30% wartości początkowej Budynku. Natomiast ulepszenia te, po zsumowaniu, przekroczyły w listopadzie 2014 r. 30% wartości początkowej Budynku. Kolejne ulepszenia, ponoszone przez Sprzedawcę po 2014 r. nie przekroczyły (ani pojedynczo, ani po zsumowaniu) 30% wartości początkowej Budynku (ani historycznej wartości początkowej z 2012 r., ani też wartości początkowej uwzględniającej ulepszenia, które zakończyły się w listopadzie 2014 r.). Ostatnie tego typu ulepszenie (nieprzekraczające 30% wartości początkowej Budynku) miało miejsce we wrześniu 2018 r. Powierzchnia Budynku była wynajmowana przez Sprzedawcę na podstawie zawartych przez Sprzedawcę umów najmu dla potrzeb biurowych. Wynajem Budynku rozpoczął się w 2012 r. i był kontynuowany po dokonaniu ulepszenia, które przekroczyło 30% wartości początkowej (listopad 2014 r.). W tym zakresie, cała powierzchnia Budynku była przedmiotem wynajmu przez Sprzedawcę po dokonaniu ulepszenia. W Budynku nie znajduje się powierzchnia, która nie była wynajęta, albo która byłaby wynajęta po raz pierwszy w okresie krótszym niż dwa lata przed planowaną Transakcją. W zakresie Infrastruktury, po 2012 r. Sprzedawca nie ponosił na Infrastrukturę nakładów, które byłyby równe lub przekroczyłyby 30% ich wartości początkowej dla celów podatku dochodowego od osób prawnych. Miejsca postojowe składające się na Infrastrukturę były przedmiotem wynajmu (który rozpoczął się dawniej niż 2 lata przed planowaną Transakcją). Pozostałe elementy Infrastruktury (chodnik przed budynkiem i kanalizacja) nie były przedmiotem oddzielnego wynajmu, jednak z obiektów tych korzystali wszyscy najemcy Budynków oraz podmioty trzecie (np. kurierzy dowożący przesyłki dla najemców). Obiekty te były niezbędne do właściwego korzystania z Budynków w celu ich wynajmu.

Analizując informacje zawarte w opisie sprawy w kontekście definicji pierwszego zasiedlenia należy stwierdzić, że planowana transakcja dostawy Budynku i budowli nie będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia ani przed nim, gdyż – jak wynika z opisu sprawy – Budynek ten i budowle zostały już zasiedlone. Jednocześnie pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą ww. Budynku i budowli nie upłynie okres krótszy niż 2 lata. W rozpatrywanej sprawie do pierwszego zasiedlenia Budynku doszło w momencie, w którym powierzchnie Budynku zostały wydane najemcom po raz pierwszy po dokonaniu ulepszenia, które miało miejsce w 2014 r. Od tego momentu nie zostały poniesione nakłady na ulepszenie ww. obiektów przekraczające 30% ich wartości początkowej, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Zgodnie z opisem sprawy, żadna część Budynku nie była wynajęta po raz pierwszy w okresie krótszym niż 2 lata przed planowaną Transakcją. Do pierwszego zasiedlenia budowli doszło natomiast w momencie wynajmu powierzchni parkingowych oraz rozpoczęcia wykorzystywania pozostałej infrastruktury, co również miało miejsce w okresie dłuższym niż 2 lata przed planowaną dostawą.

Zatem zarówno w stosunku do ww. Budynku, jak i budowli będą spełnione warunki niezbędne do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W związku z tym, że dostawa Budynku i budowli będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, dalsza analiza zwolnień ww. czynności – wynikająca z przepisów art. 43 ust. 1 pkt 10a lub pkt 2 ustawy – jest bezpodstawna.

Przy czym, zauważyć należy, że przy spełnieniu warunków wynikających z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy Strony transakcji mają możliwość rezygnacji z niniejszego zwolnienia od podatku i wyboru opodatkowania planowanej dostawy Nieruchomości.

Jak wynika z treści wniosku, przed dniem dokonania dostawy Nieruchomości, Kupujący oraz Spółka będą zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni i złożą do naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla Kupującego oświadczenie, lub w akcie notarialnym sprzedaży Nieruchomości oświadczą, o rezygnacji ze zwolnienia dostawy Nieruchomości z podatku VAT zgodnie z art. 43 ust. 10 i 11 w związku z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Zatem w sytuacji, gdy Strony zrezygnują ze zwolnienia od podatku, spełniając warunki z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy, planowana dostawa ww. Budynku i budowli, będzie podlegać opodatkowaniu właściwą stawką podatku VAT.

W konsekwencji dostawa gruntu (prawa użytkowania wieczystego działki nr 1), z którym ww. Budynek i budowle są związane – przy uwzględnieniu treści art. 29a ust. 8 ustawy – również będzie opodatkowana właściwą stawką podatku VAT.

Podsumowując, dostawa Nieruchomości będzie podlegała zwolnieniu z VAT na mocy art. 43 ust.1 pkt 10 ustawy o VAT, jako dostawa dokonywana po 2 latach od pierwszego zasiedlenia, przy czym Wnioskodawca oraz Sprzedawca będą uprawnieni do złożenia rezygnacji ze zwolnienia i wyboru opcji opodatkowania na mocy art. 43 ust. 10 ustawy o VAT.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą również prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia Nieruchomości przez Nabywcę.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu:

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Należy również podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Jak wynika z opisu sprawy, Nabywca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Z wniosku wynika również, że nabywana nieruchomość będzie wykorzystywana przez nabywcę w całości do wynajmu komercyjnego podmiotom zewnętrznym, a więc będzie wykorzystywana wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Jednocześnie, jak rozstrzygnięto powyżej, planowana Transakcja sprzedaży Nieruchomości nie będzie stanowiła transakcji zbycia przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa i nie będzie podlegała wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy. Ponadto, w odniesieniu do planowanej Transakcji sprzedaży Nieruchomości znajdzie zastosowanie fakultatywne zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Zatem w sytuacji, gdy Strony transakcji skorzystają z możliwości wyboru opodatkowania, o którym mowa w art. 43 ust. 10 ustawy, w stosunku do sprzedaży ww. Nieruchomości, wówczas Nabywcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej ww. dostawę Nieruchomości.

Podsumowując, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie podatku od towarów i usług. W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego, jak również w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawyz dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

    Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

X. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).  

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).