Zastosowanie mechanizmu odwrotnego obciążenia w przypadku robót do wykonania zleconych w zamian za wynagrodzenie ryczałtowe oraz sposobu rozliczenia podatku.

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo:

1)ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku z 8 sierpnia 2017 r. o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 11 kwietnia 2018 r., sygn. akt I SA/Po 84/18 oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 26 stycznia 2022 r., sygn. akt I FSK 1518/18 i

2)stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe w zakresie stosowania usług mechanizmu odwrotnego obciążenia w przypadku robót do wykonania zleconych w zamian za wynagrodzenie ryczałtowe oraz sposobu rozliczenia podatku.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

8 sierpnia 2017 r. wpłynął Państwa wniosek z 3 sierpnia 2017 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie

‒stosowania usług mechanizmu odwrotnego obciążenia w przypadku robót do wykonania zleconych w zamian za zwrot kosztów faktycznie poniesionych (refakturowanych) oraz w zakresie sposobu rozliczenia podatku,

‒stosowania usług mechanizmu odwrotnego obciążenia w przypadku robót do wykonania zleconych w zamian za wynagrodzenie ryczałtowe oraz w zakresie sposobu rozliczenia podatku.

Uzupełniliście go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 28 września 2017 r. (data wpływu 4 października 2017 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego

... Spółka Akcyjna z siedzibą w ... (dalej jako: ...) jest podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą w zakresie dystrybucji energii elektrycznej i w związku z tym jest właścicielem infrastruktury (sieci) energetycznej położonej ..., w skład której wchodzą m.in. następujące urządzenia: sieć pasywna i aktywna wraz z urządzeniami telekomunikacyjnymi, służąca do obsługi obiektów elektroenergetycznych i pozostałej infrastruktury elektroenergetycznej; instalacje, połączone i współpracujące ze sobą, służące do dystrybucji energii elektrycznej; stacje transformatorowe (dalej jako: Infrastruktura). Poprawne działanie Infrastruktury jest niezbędne dla prawidłowego i nieprzerwanego dostarczania energii elektrycznej. Zdarza się, że Infrastruktura ulega uszkodzeniu, które – zależnie od jego rodzaju i zasięgu – ... klasyfikuje jako:

1)Awarię masową (polegającą na jednoczesnym pozbawieniu dostawy energii elektrycznej określonej liczby wielu odbiorców),

2)Awarię niemasową (polegającą na pozbawieniu dostawy energii elektrycznej odbiorców w mniejszej liczbie niż przy Awarii masowej) oraz

3)zdarzenie szkodowe (wyrządzające określoną szkodę majątkową w Infrastrukturze).

Ponadto Infrastruktura wymaga dokonywania na niej bieżących zabiegów eksploatacyjnych oraz dokonywania prac doraźnych.

W związku z tym, że Infrastruktura znajduje się w wielu częściach Polski, ... nie jest w stanie samodzielnie przeprowadzać wyżej wymienionych prac. Mając to na względzie ... zawiera z podmiotami wchodzącymi w skład Grupy ... Umowy o świadczenie usług, mające charakter umów gwarancji standardu usługi (SLA) (dalej jako: Umowy SLA).

Przedmiotem każdej Umowy SLA jest świadczenie przez spółkę kapitałową prowadzącą działalność gospodarczą pod firmą ... sp. z o.o. z siedzibą w ..., wchodzącą w skład Grupy ... (dalej jako: Spółka Powiązana lub Wnioskodawca) na rzecz ..., na obszarze jej działania, zabiegów eksploatacyjnych na Infrastrukturze ..., usuwanie Awarii masowych, usuwanie Awarii niemasowych, usuwanie skutków zdarzeń szkodowych oraz wykonywanie prac doraźnych na Infrastrukturze. Spółka Powiązana świadczy te usługi odpłatnie. W zależności od rodzaju usługi wynagrodzenie ustalane jest ryczałtowo (zabiegi eksploatacyjne, Awarie niemasowe i prace doraźne) lub w wysokości rzeczywistych i uzasadnionych kosztów poniesionych na likwidację skutków awarii lub zdarzeń szkodowych (w przypadku Awarii masowych lub zdarzeń szkodowych).

Dodatkowo ... i Spółka Powiązana zawierają z podmiotem zewnętrznym (dalej jako: Podmiot Zewnętrzny) Porozumienie trójstronne w zakresie gotowości do współpracy przy usuwaniu awarii w sieci elektroenergetycznej ... (dalej jako: Porozumienie).

Zgodnie z Porozumieniem Spółka Powiązana zleca w razie potrzeby Podmiotowi Zewnętrznemu usunięcie określonej awarii, która wystąpiła w obszarze wskazanym w Porozumieniu, każdorazowo określając zakres rzeczowy zleconej pracy oraz miejsce i termin jej wykonania. Każdorazowe zlecenie udzielane w formie pisemnej podpisuje osoba reprezentująca Spółkę Powiązaną. Podmiot Zewnętrzny wykonując prace musi stosować się do standardów wyznaczonych przez .... Co do zasady, materiały wykorzystywane przez Podmiot Zewnętrzny są własnością ... i są mu udostępniane albo przez ... albo przez Spółkę Powiązaną. O ewentualnej możliwości wykorzystania materiałów własnych Podmiotu Zewnętrznego decydują w porozumieniu ... i Spółka Powiązana. W trakcie realizacji prac Podmiot Zewnętrzny ma obowiązek informować Spółkę Powiązaną o postępie prac i nieprzewidzianych okolicznościach mających wpływ na zakres i czas realizacji robót. W przypadku zakończenia etapu prac związanych z załączeniem urządzeń pod napięcie Podmiot Zewnętrzny zobowiązuje się do dostarczenia Spółce Powiązanej oświadczenia o gotowości urządzeń do załączenia. O wykonaniu w całości zleconej pracy i skompletowaniu dokumentów Podmiot Zewnętrzny ma obowiązek powiadomić ... za pośrednictwem Spółki Powiązanej. Również ... dokonuje odbioru prac od Podmiotu Zewnętrznego. Spółka Powiązana może jednak brać w tym udział. Zgodnie z Porozumieniem Podmiot Zewnętrzny jest odpowiedzialny za szkody wynikłe na skutek prowadzenia przez niego zleconych prac wobec Spółki Powiązanej oraz osób trzecich.

Kara umowna za wycofanie się z przyjętego zlecenia przez Podmiot Zewnętrzny przewidziana jest na rzecz Spółki Powiązanej. Podobnie kara umowna za opóźnienie z przyczyn leżących po stronie Podmiotu Zewnętrznego przewidziana jest na rzecz Spółki Powiązanej. Z kolei jeżeli zlecenie zostałoby wycofane przez Spółkę Powiązaną, to ona musi pokryć koszt prac wykonanych przez Podmiot Zewnętrzny do czasu przedmiotowego wycofania.

Gwarancji na wykonane prace Podmiot Zewnętrzny udziela Spółce Powiązanej.

Strony Porozumienia rozliczają się w ten sposób, że Podmiot Zewnętrzny przedstawia ... za pośrednictwem Spółki Powiązanej kosztorys powykonawczy. Jeżeli ... oraz Spółka Powiązana zaakceptują kosztorys, Podmiot Zewnętrzny wystawia Spółce Powiązanej fakturę VAT na kwotę wskazaną w zaakceptowanym kosztorysie. Zapłaty za wykonane przez Podmiot Zewnętrzny świadczenie dokonuje Spółka Powiązana.

Jeżeli wykonana przez Podmiot Zewnętrzny praca mieści się w zakresie usług rozliczanych między ... a Spółką Powiązaną ryczałtowo to Spółka Powiązana nie refakturuje na ... kwoty kosztów faktycznie zapłaconych na rzecz Podmiotu Zewnętrznego, tylko przyjmuje się, że wydatek ten mieści się w kwocie określonej ryczałtowo, na którą Spółka Powiązana na koniec każdego miesiąca kalendarzowego wystawia na rzecz ... fakturę VAT.

Jeżeli z kolei wykonana przez Podmiot Zewnętrzny praca zalicza się do usług rozliczanych między ... a Spółką Powiązaną na zasadzie kosztów faktycznie poniesionych (m.in. Awarie masowe), to Spółka Powiązana refakturuje na ... ciężar zapłaconego Podmiotowi Zewnętrznemu wynagrodzenia.

Powyżej opisane Umowy SLA i Porozumienia zostały zawarte, a opisany wyżej mechanizm wdrożony w życie (Stan faktyczny), jednakże zawieranie takich samych umów i stosowanie mechanizmu współpracy jest planowane również w przyszłości (Zdarzenie przyszłe).

Jednocześnie Wnioskodawca informuje, że opisane wyżej prace wykonywane na Infrastrukturze przez Podmioty Zewnętrzne zaliczają się do usług wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy o VAT (m.in. PKWiU 42.22.21.0 – Roboty ogólnobudowlane związane z budową przesyłowych linii telekomunikacyjnych i elektroenergetycznych; PKWiU 42.22.22.0 – Roboty ogólnobudowlane związane z budową rozdzielczych linii telekomunikacyjnych i elektroenergetycznych; PKWiU 42.22.23.0 – Roboty ogólnobudowlane związane z budową elektrowni).

Podmiot Zewnętrzny jest i będzie podatnikiem, o którym mowa w art. 15 Ustawy o VAT, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 Ustawy VAT. Wnioskodawca (Spółka Powiązana) jest i będzie podatnikiem, o którym mowa w art. 15 Ustawy o VAT, zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny. Również ... jest i będzie podatnikiem, o którym mowa w art. 15 Ustawy o VAT, zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny.

W złożonym uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że w ramach Umowy SLA, która została zawarta przez niego ze spółką ... S.A. z siedzibą w ..., w oparciu o zastrzeżone na rzecz Wnioskodawcy wynagrodzenie ryczałtowe, wykonuje on oraz będzie wykonywać w przyszłości następujące czynności na Infrastrukturze należącej do ... S.A. z siedzibą w ...:

1)zabiegi eksploatacyjne,

2)usuwanie Awarii niemasowych,

3)prace doraźne.

W ramach wskazanych powyżej usług Wnioskodawca wykonuje następujące czynności:

1.

zabiegi eksploatacyjne – oględziny, pomiary, przeglądy (co do zasady są to zabiegi eksploatacyjne konserwacyjne i pomiarowe na sieciach i urządzeniach elektroenergetycznych służące do dokonania oceny stanu technicznego infrastruktury), realizacja tych czynności wynika z obligatoryjnego obowiązku i realizowana jest cyklicznie a jej celem jest utrzymanie właściwego stanu technicznego sieci pozwalającego w bezpieczny sposób, przy zachowaniu właściwych parametrów jakościowych, realizować usługę dystrybucji energii elektrycznej.

2.

usuwanie Awarii niemasowych – polega na naprawie/wymianie uszkodzonych na skutek awarii (nie spowodowanych przyczynami o charakterze nadzwyczajnym/masowym) elementów sieci elektroenergetycznej; celem jest przywrócenie normalnej funkcjonalności sieci po wystąpieniu zakłócenia, uszkodzeniu się pojedynczych jej elementów.

3.

prace doraźne – polegają na wykonaniu czynności prewencyjnych, przed wystąpieniem awarii na podstawie oceny stanu technicznego sieci np. konserwacja, wymiana wyeksploatowanych elementów; głównym celem jest przywrócenie pełnej dotychczasowej funkcjonalności sieci przed wystąpieniem awarii.

Opisane powyżej czynności klasyfikowane są przez Wnioskodawcę pod następującymi kodami PKWiU:

1)zabiegi eksploatacyjne – 33.14.11.0: Usługi naprawy i konserwacji silników elektrycznych, prądnic, transformatorów oraz aparatury rozdzielczej i sterownic;

2)usuwanie Awarii niemasowych – 33.14.11.0: Usługi naprawy i konserwacji silników elektrycznych, prądnic, transformatorów oraz aparatury rozdzielczej i sterownic;

3)prace doraźne – 33.14.11.0: Usługi naprawy i konserwacji silników elektrycznych, prądnic, transformatorów oraz aparatury rozdzielczej i sterownic.

Pytanie

1)Czy w opisanym Stanie faktycznym oraz Zdarzeniu przyszłym zachodzi konieczność stosowania przez Wnioskodawcę, przy nabywaniu usług od Podmiotu Zewnętrznego, mechanizmu odwróconego opodatkowania VAT, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 8 Ustawy o VAT, zarówno w przypadku robót do wykonania na Infrastrukturze zleconych mu przez ... w zamian za wynagrodzenie ryczałtowe (...)?

2)Jeżeli odpowiedź na pytanie nr 1 jest twierdząca, to czy w opisanym Stanie faktycznym oraz Zdarzeniu przyszłym Podmiot Zewnętrzny należy uznać za podwykonawcę, o którym mowa w art. 17 ust. 1h Ustawy o VAT, zaś Wnioskodawcę za głównego wykonawcę, a ... za inwestora, w związku z czym rozliczenie pomiędzy ... a Wnioskodawcą będzie następowało na zasadach ogólnych, zaś pomiędzy Wnioskodawcą a Podmiotem Zewnętrznym z zastosowaniem mechanizmu odwróconego obciążenia VAT?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1.

W ocenie Wnioskodawcy odpowiedź na pytanie nr 1 powinna być twierdząca.

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym Stanie faktycznym jak i Zdarzeniu przyszłym, przy nabywaniu usług od Podmiotu Zewnętrznego, zachodzi konieczność stosowania przez niego mechanizmu odwróconego opodatkowania VAT, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 8 Ustawy o VAT, zarówno w przypadku robót do wykonania na Infrastrukturze zleconych mu przez ... w zamian za wynagrodzenie ryczałtowe, jak i robót zleconych mu przez ... do wykonania na Infrastrukturze w zamian za zwrot kosztów faktycznie poniesionych (refakturowanych).

Przedstawione w tym miejscu stanowisko Wnioskodawcy oparte jest na następującej wykładni przepisów prawa podatkowego.

Wnioskodawca wyjaśnił, że prace wykonywane na Infrastrukturze przez Podmioty Zewnętrzne zaliczają się do usług wymienionych w załączniku nr 14 do Ustawy o VAT (m.in. PKWiU 42.22.21.0 – Roboty ogólnobudowlane związane z budową przesyłowych linii telekomunikacyjnych i elektroenergetycznych; PKWiU 42.22.22.0 – Roboty ogólnobudowlane związane z budową rozdzielczych linii telekomunikacyjnych i elektroenergetycznych; PKWiU 42.22.23.0 – Roboty ogólnobudowlane związane z budową elektrowni). Ponadto Podmiot Zewnętrzny jest i będzie podatnikiem, o którym mowa w art. 15 Ustawy o VAT, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 Ustawy o VAT. Wnioskodawca (Spółka Powiązana) jest i będzie podatnikiem, o którym mowa w art. 15 Ustawy o VAT, zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny. Również ... jest i będzie podatnikiem, o którym mowa w art. 15 Ustawy o VAT, zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny.

W związku z tym w przedmiotowej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy powstają na tle sprecyzowania, czy Podmiot Zewnętrzny jest „podwykonawcą”, o którym mowa w art. 17 ust. 1h Ustawy o VAT, w szczególności czy rolę tę pełni zarówno w przypadku wykonywania robót w ramach których ... i Wnioskodawca rozliczają się ryczałtowo, jak i tych, w których Wnioskodawca wystawia na rzecz ... refakturę za wykonane roboty, a więc obciąża go kosztami rzeczywiście poniesionymi.

Zdaniem Wnioskodawcy Podmiot Zewnętrzny w Zaistniałym stanie faktycznym i Zdarzeniu przyszłym pełni rolę „podwykonawcy” w obydwu przypadkach i powinien wystawiać na rzecz Wnioskodawcy faktury VAT z zastosowaniem odwrotnego obciążenia za wykonanie wszystkich robót zleconych mu na podstawie Porozumienia.

Jak wynika z Objaśnień Podatkowych z dnia 17 marca 2017 r. (wydanych na podstawie art. 14a 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej i mających na podstawie art. 14n § 4 Ordynacji podatkowej skutki ochronne przewidziane w art. 14k-14m Ordynacji podatkowej) zatytułowanych „Stosowanie mechanizmu odwróconego obciążenia w transakcjach dotyczących świadczenia usług budowlanych”: „Ustawa o VAT nie definiuje pojęcia podwykonawcy, zatem dla prawidłowego rozumienia terminu »podwykonawca« wystarczające będzie posłużenie się powszechnym jego znaczeniem wynikającym z wykładni językowej. Zgodnie z definicją zawartą w internetowym wydaniu Słownika języka polskiego: »podwykonawca – to firma lub osoba wykonująca pracę na zlecenie głównego wykonawcy«. Należy mieć na uwadze, że jeżeli »generalny/główny wykonawca« zleci wykonanie usług w ramach swojej umowy zawartej z inwestorem kolejnemu podatnikowi – wówczas ten podatnik staje się jego podwykonawcą”.

Według powyższego wyjaśnienia aby mieć do czynienia z podmiotem będącym „podwykonawcą” w rozumieniu art. 17 ust. 1h Ustawy o VAT należy zbadać czy podatnik VAT czynny, którego łączy z innym podmiotem umowa, zleci innemu podatnikowi VAT wykonanie usług w ramach tej umowy.

Z dotychczas wydanych interpretacji podatkowych wynika konkluzja, że w hierarchii zleceń muszą wystąpić przed wykonawcą przynajmniej dwa inne podmioty. Podwykonawcą może być zarówno podmiot, który w rzeczywistości wykonuje większość lub nawet wszystkie prace, do wykonania których pierwotnie względem Inwestora zobowiązał się główny wykonawca (por. interpretację Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 5 kwietnia 2017 r., sygn. 2461-IBPP2.4512.149.2017.1.MR), jak i wykonujący usługi o charakterze pobocznym względem robót budowlanych, o ile usługi podwykonawcy są użyteczne dla głównego wykonawcy do realizacji jego umowy (i tak podwykonawcą może być podmiot pokrywający poza terenem budowy ekrany akustyczne powłoką antygraffitową, o ile później ekrany ten zostały wykorzystane w trakcie robót budowlanych – por. interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 21 kwietnia 2017 r.).

Z powyższego wynika – zdaniem Wnioskodawcy – że jeśli jeden podmiot zleci drugiemu, będącemu podatnikiem VAT czynnym, wykonanie usług o charakterze kompleksowym (np. jak w stanie faktycznym pieczy nad Infrastrukturą energetyczną), których wykonanie wymaga m.in. wykonania robót, wymienionych w załączniku nr 14 do Ustawy o VAT, to jeśli ten drugi podmiot zleci wykonanie robót, wymienionych w załączniku nr 14 do Ustawy o VAT kolejnemu podatnikowi VAT czynnemu, to ten ostatni podmiot będzie „podwykonawcą” w rozumieniu art. 17 ust. 1h Ustawy o VAT i będzie wystawiał faktury z tytułu wyświadczonych usług z zastosowaniem mechanizmu odwrotnego obciążenia.

Zdaniem Wnioskodawcy, opisana w zaistniałym Stanie faktycznym i Zdarzeniu przyszłym Umowa SLA wymaga do prawidłowego jej zrealizowania wykonania robót, wymienionych w załączniku nr 14 do Ustawy o VAT.

Z kolei zawarte Porozumienie wskazuje, że to Wnioskodawca, a nie ... będzie powierzał wykonanie konkretnych robót, wymienionych w załączniku nr 14 do Ustawy o VAT Podmiotowi Zewnętrznemu. Zgodnie z treścią Porozumienia to Wnioskodawca w razie potrzeby każdorazowo wypełnia zlecenie na dokonanie konkretnych robót i przekazuje je Podmiotowi Zewnętrznemu. Również na rzecz Wnioskodawcy Podmiot Zewnętrzny wystawia fakturę VAT z tytułu wykonanych usług, zaś Wnioskodawca płaci wskazaną tam cenę. Kary umowne są określone wzajemnie między Wnioskodawcą a Podmiotem Zewnętrznym, podobnie jak odpowiedzialność za szkodę wynikłą na skutek prowadzenia przez Podmiot Zewnętrzny zleconych prac. Dodatkowo Podmiot Zewnętrzny udziela gwarancji Wnioskodawcy. Zdaniem Wnioskodawcy te elementy Porozumienia decydują o tym, że to Wnioskodawcę, a nie ..., należy uznać za podmiot, który zleca Podmiotowi Zewnętrznemu wykonanie określonych usług.

Zdaniem Wnioskodawcy poboczne znaczenie ma fakt, że to ... wyznacza standardy wykonania prac, materiały wykorzystywane do wykonania robót są co do zasady własnością ..., Podmiot Zewnętrzny ma obowiązek poinformować ... o zakończeniu całości prac i przygotowaniu dokumentacji czy też to, że to ... ma prawo dokonać odbioru prac oraz to ... wspólnie z Wnioskodawcą akceptuje przedstawiony przez Podmiot Zewnętrzny kosztorys.

Jak zostało wspomniane, prace są wykonywane na majątku ... i ostatecznie to on (poprzez ryczałt lub bezpośredni zwrot wydatków uiszczany na rzecz Wnioskodawcy) pokrywa koszt tych prac, w związku z czym ma on interes w jak najlepszym ich wykonaniu, z czego wynikają jego wyżej wymienione uprawnienia względem Podmiotu Zewnętrznego.

Nie zmienia to jednak faktu, że to Wnioskodawca decyduje o każdorazowym zleceniu wykonania określonych prac przez Podmiot Zewnętrzny, jest nabywcą usług wskazanym na fakturze wystawionej przez Podmiot Zewnętrzny i płaci cenę wynikającą z tej faktury. Te elementy – zdaniem Wnioskodawcy – są kluczowe, by uznać, że w opisanym Stanie faktycznym i Zdarzeniu przyszłym dochodzi do sytuacji, w której Podmiot Zewnętrzny świadczy usługi na rzecz Wnioskodawcy i dla których to usług podatnikiem VAT jest nabywający je Wnioskodawca zgodnie z brzmieniem art. 17 ust. 1 pkt 8 Ustawy o VAT.

Z tego względu, w opisanym Stanie faktycznym oraz Zdarzeniu przyszłym, przy nabywaniu przez Wnioskodawcę usług od Podmiotu Zewnętrznego zachodzi konieczność stosowania przez Wnioskodawcę mechanizmu odwróconego opodatkowania VAT, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 8 Ustawy o VAT, w ten sposób, że Podmiot Zewnętrzny będzie wystawiał na jego rzecz fakturę VAT z zastosowaniem odwrotnego obciążenia, w związku z czym Wnioskodawca będzie musiał ten sam podatek VAT naliczyć jako należny oraz odliczyć jako naliczony.

Nie ma przy tym znaczenia czy Wnioskodawca i ... rozliczają się ryczałtowo (za wykonanie zabiegów eksploatacyjnych i prac doraźnych oraz usunięcie Awarii niemasowych), czy też ... zwraca Wnioskodawcy rzeczywiście poniesione koszty wykonanych prac (w przypadku Awarii masowych lub zdarzeń szkodowych). Ustawa o VAT w żadnym przypadku nie uzależnia zastosowania art. 17 ust. 1 pkt 8 Ustawy o VAT od sposobu rozliczeń między stronami (czy to między inwestorem a głównym wykonawcą, czy też między głównym wykonawcą a podwykonawcą).

Ad. 2.

W ocenie Wnioskodawcy odpowiedź na pytanie nr 2 powinna być twierdząca.

Mając na uwadze powyższą analizę zdaniem Wnioskodawcy w opisanym Stanie faktycznym oraz Zdarzeniu przyszłym Podmiot Zewnętrzny należy uznać za podwykonawcę, o którym mowa w art. 17 ust. 1h Ustawy o VAT, Wnioskodawcę za głównego wykonawcę, a ... za inwestora, w związku z czym rozliczenie pomiędzy ... a Wnioskodawcą będzie następowało na zasadach ogólnych, zaś pomiędzy Wnioskodawcą a Podmiotem Zewnętrznym z zastosowaniem mechanizmu odwróconego obciążenia VAT.

... jest podmiotem od którego wywodzi się zlecenie szeregu usług, mających na celu utrzymanie prawidłowego stanu Infrastruktury. Usługi te zawierają w sobie roboty, o których mowa w załączniku nr 14 do Ustawy o VAT i które następnie są powierzane do wykonania przez Spółkę Powiązaną Podmiotowi Zewnętrznemu. Z tego powodu to od ... należy rozpocząć badanie ciągu zależności między kolejnymi podmiotami i to ten podmiot w takiej strukturze pełni funkcję inwestora.

Interpretacja indywidualna

Rozpatrzyłem Państwa wniosek – 20 listopada 2017 r. wydałem interpretację indywidualną znak 0112-KDIL1-3.4012.445.2017.1.KB, w której uznałem Państwa stanowisko w zakresie stosowania przy nabywaniu usług mechanizmu odwrotnego obciążenia w przypadku robót do wykonania zleconych w zamian za wynagrodzenie ryczałtowe za nieprawidłowe.

Interpretację doręczono Państwu 21 listopada 2017 r. r.

Skarga na interpretację indywidualną

15 grudnia 2017 r. wnieśli Państwo skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu. Skarga wpłynęła do mnie 27 grudnia 2017 r.

Wnieśli Państwo o:

1)uchylenie zaskarżonej interpretacji w całości,

2)zasądzenie zwrotu kosztów postępowania na Państwa rzecz.

Postępowanie przed sądem administracyjnym

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu uchylił skarżoną interpretację – wyrokiem z 11 kwietnia 2018 r., sygn. akt I SA/Po 84/18.

Pismem z 1 czerwca 2018 r., nr 0111-KWR2.4022.80.2018.2.MG złożyłem skargę kasacyjną od ww. wyroku.

Wyrokiem z 26 stycznia 2022 r., sygn. akt I FSK 1518/18 NSA w Warszawie oddalił skargę kasacyjną.

Ww. wyroku NSA stwierdził, „Zdaniem Skarżącej, zakresem zlecenia udzielonego przez ... na rzecz Skarżącej było także wykonanie robót budowlanych, co tym samym oznacza, że Skarżąca, podzlecając prace w tym zakresie do wykonania przez Podmiot Zewnętrzny działa w charakterze głównego wykonawcy, zaś Podmiot Zewnętrzny w charakterze podwykonawcy, a zatem Skarżąca jest zobowiązana do zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia. Skarżąca świadcząc usługi polegające na usuwaniu awarii masowych oraz niemasowych będzie zmuszona do tego, aby wykonywać na rzecz inwestora prace budowlane, skoro w skład infrastruktury należącej do inwestora wchodzą różnorakie urządzenia, budowle i oraz budynki sieci energetycznej. Zdaniem Skarżącej, w takiej sytuacji naprawa uszkodzeń dotyczących elementów tej infrastruktury wymagać będzie także wykonania prac budowlanych.

Odnosząc się do powyższego w pierwszej kolejności zwrócenia uwagi wymaga, że ustawa o VAT nie definiuje pojęcia "podwykonawcy". W konsekwencji uzasadnione jest przyjęcie potocznego znaczenia tego terminu jako podmiotu, który realizuje określone zadanie/pracę na zlecenie wykonawcy głównego. W takim ujęciu warunkiem zastosowania mechanizmu odwróconego obciążenia, tj. przypisania Podmiotowi Zewnętrznemu statusu podwykonawcy jest równoczesne zidentyfikowanie usługobiorcy (w rozpatrywanej sprawie Skarżącej) jako wykonawcy głównego usług budowlanych (usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy).

Warte podkreślenia jest także, że dla "odwrócenia" zasad obciążenia w zakresie VAT nie jest wystarczające samo stwierdzenie wykonania przez określony podmiot na zlecenie innego usługi budowlanej mieszczącej się w ustawowym katalogu (poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy). Prawidłowa ocena stanu faktycznego wymaga w takim przypadku dokładnego zbadania relacji istniejących między podmiotami biorącymi udział w świadczeniu i zlecaniu usługi oraz uwzględnienia okoliczności towarzyszących jej realizacji.”

Następnie NSA wskazał, że przesłanką o uznaniu stanowiska Skarżącej za prawidłowe lub nieprawidłowe powinna być kwestia stosunku prawnego łączącego Skarżącą i .... Dodać wypada, że do udzielenia prawidłowej odpowiedzi na pytania postawione we wniosku o wydanie interpretacji w niniejszej sprawie konieczne jest także przeanalizowanie stosunku prawnego łączącego Skarżącą z Podmiotem Zewnętrznym.

Zdaniem NSA z art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o VAT nie wynika wskazany przez organ warunek, jakoby zastosowanie mechanizmu odwrotnego obciążenia było możliwe tylko w przypadku, tożsamości podzlecanych usług budowalnych z usługami zlecanymi przez inwestora na rzecz głównego wykonawcy. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego wystraczające jest, aby usługi budowlane, będące przedmiotem świadczenia pomiędzy inwestorem a głównym wykonawcą stanowiły element zleconych czynności, z których następnie dalszemu zleceniu podlegają tylko usługi budowlane wymienione w załączniku nr 14 do ustawy o VAT. Na tym polega istota podwykonawstwa.

Następnie NSA wskazał, że organ nieprawidłowo uznał, iż skoro pomiędzy ... a Skarżącą nie została zawarta umowa o usługi budowlane, to Podmiot Zewnętrzny nie może działać wobec Skarżącej jako podwykonawca. NSA wskazał, że sama Skarżąca we wniosku o interpretację wyjaśniła, że zakresem zlecenia udzielonego przez ... na jej rzecz było także wykonanie robót budowlanych, gdyż Skarżąca - świadcząc usługi polegające na usuwaniu awarii masowych oraz niemasowych - będzie zmuszona do tego, aby wykonywać na rzecz inwestora prace budowlane, skoro w skład infrastruktury należącej do inwestora wchodzą różnorakie urządzenia, budowle i oraz budynki sieci energetycznej.

Następnie NSA wskazał, że pogląd organu, według którego obok umowy SLA, Skarżąca powinna zawrzeć z inwestorem umowę o roboty budowlane, jest zbyt daleko idący. Pogląd ten oparty jest na nie wynikającym ze stanu faktycznego założeniu, że zakres usług objętych umową SLA, nie obejmuje zlecenia tego rodzaju robót budowlanych, a w szczególności wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy o VAT. W związku z tym zasadnie Sąd ten stwierdził, że organ interpretacyjny naruszył zasadę związania przedstawionym przez wnioskującego o wydanie indywidualnej interpretacji stanem faktycznym.

NSA stwierdził, że „Organ w wydanej interpretacji przeanalizował stan faktyczny podany we wniosku jedynie pod kątem istotnych oczekiwań nabywcy usług czyli w tym przypadku ... i stwierdził, że „poszczególne usługi nabywane od Podmiotu Zewnętrznego nie stanowią celu samego w sobie dla Y., lecz są środkami służącymi do wykonania przez wnioskodawczynię na rzecz ... zabiegów eksploatacyjnych na Infrastrukturze ..., usuwania awarii niemasowych oraz wykonywania prac doraźnych na Infrastrukturze”. Brak jest natomiast analizy dotyczącej pozostałych kwestii związanych z uznaniem, że w niniejszej sprawie mamy do czynienia ze świadczeniem złożonym opisanych powyżej, m.in. nie wskazano które - w takiej sytuacji - świadczenie będzie miało charakter główny, a które poboczny. Można jedynie wskazać, że we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej Skarżąca nie podała żadnych okoliczności wskazujących na możliwość uznania, że w niniejszej sprawie mamy do czynienia ze świadczeniem złożonym, gdyż - jak wynika z tego wniosku - Strona nie rozważała możliwości takiego sposobu rozliczenia opisanych transakcji i nie pytała o te kwestie.

NSA wskazał, że Organ przy ponownym rozpatrzeniu wniosku o interpretację zobowiązany więc będzie do uwzględnienia powyższych wywodów Naczelnego Sądu Administracyjnego. A zatem w przypadku uznania, że w niniejszej sprawie usługi opisane w stanie faktycznym wniosku należy zakwalifikować do świadczeń złożonych uzasadni swoje stanowisko w oparciu o wskazane powyżej kryteria, nie opierając się jedynie na jednej okoliczności.

20 czerwca 2022 r. wpłynął do mnie prawomocny wyrok WSA w Poznaniu z 11 kwietnia 2018 r., sygn. akt I SA/Po 84/18 wraz z aktami sprawy. Stał się on prawomocny od 26 stycznia 2022 r.

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku  

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.):

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

•uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z 11 kwietnia 2018 r., sygn. akt I SA/Po 84/18 oraz NSA w Warszawie w wyroku z 26 stycznia 2022 r., sygn. akt I FSK 1518/18;

•ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że tę interpretację oparłem na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dniu zaistnienia zdarzenia dla stanu faktycznego oraz w dniu wydania pierwotnej interpretacji dla zdarzenia przyszłego, bowiem ta interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczeń: Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 11 kwietnia 2018 r., sygn. akt I SA/Po 84/18 oraz NSA w Warszawie z 26 stycznia 2022 r., sygn. akt I FSK 1518/18.

Należy zauważyć, że dla prawidłowości opodatkowania danej czynności istotne jest prawidłowe jej zaklasyfikowanie wg symbolu PKWiU. Tym samym wydając przedmiotową interpretację organ oparł się na podanej przez Wnioskodawcę klasyfikacji.

Zauważyć należy, że stosownie do pkt 1 komunikatu Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS z 2005 r. Nr 1, poz. 11), zgodnie z zasadami metodycznymi klasyfikacji zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, produkty (wyroby, usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniem Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej. W związku z tym, że organy podatkowe nie są właściwe do klasyfikowania czynności, a dla prawidłowego ich opodatkowania niezbędne jest ich zaklasyfikowanie do właściwego grupowania statystycznego, obowiązek ten spoczywa na Wnioskodawcy.

Niniejsza interpretacja nie rozstrzyga prawidłowości klasyfikacji usług nabywanych oraz świadczonych przez Wnioskodawcę w świetle PKWiU. Wobec tego została ona wydana przy założeniu, że Wnioskodawca poprawnie zakwalifikował usługi będące przedmiotem wniosku do odpowiedniego grupowania PKWiU. Tutejszy organ nie jest bowiem uprawniony, w ramach wydawania interpretacji indywidualnych, do zajmowania stanowiska w zakresie prawidłowości formalnego przyporządkowania towaru lub usługi do grupowania statystycznego.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów opisanego stanu faktycznego (w szczególności w przypadku błędnej klasyfikacji PKWiU wymienionych we wniosku czynności) lub zmiany stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

(Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do postanowień art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Na mocy art. 5a ustawy – towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy – podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

a)usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,

b)usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Natomiast według art. 17 ust. 1h ustawy – w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy przepis ust. 1 pkt 8 stosuje się, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

Ponadto, w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego – art. 17 ust. 2 ustawy.

Załącznik nr 14 do ustawy obowiązujący od dnia 1 stycznia 2017 r. zawiera (w poz. 2-48) zamkniętą listę usług identyfikowanych przy pomocy Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) podlegających mechanizmowi odwrotnego obciążenia w przypadku świadczenia tych usług przez podwykonawców.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy prawa, należy wskazać, że art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy wprowadza mechanizm polegający na przesunięciu obowiązku rozliczenia podatku VAT na podatnika, na rzecz którego świadczona jest usługa wymieniona w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 lub 9, natomiast usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Przy czym, w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy mechanizm odwrotnego obciążenia ma zastosowanie, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

Oznacza to, że nabywca usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, świadczonych przez podwykonawcę, staje się odpowiedzialny za rozliczenia podatku VAT od tych usług. Z kolei świadczenie ww. usług przez wykonawcę (głównego wykonawcę) na rzecz inwestora jest opodatkowane według zasad ogólnych, tj. podatek od towarów i usług rozliczany jest przez głównego wykonawcę, zaś inwestor otrzymuje fakturę na kwotę należności za wykonane świadczenie zawierającą podatek VAT.

Ustawa nie definiuje pojęcia „podwykonawcy”, zatem dla prawidłowego rozumienia tego terminu wystarczające będzie posłużenie się powszechnym jego znaczeniem wynikającym z wykładni językowej. Zgodnie z definicją zawartą w internetowym wydaniu Słownika Języka Polskiego: „podwykonawca – to firma lub osoba wykonująca pracę na zlecenie głównego wykonawcy” (http://sjp.pwn.pl/sjp/podwykonawca;2503008).

Zatem powyższe uregulowania prawne dowodzą, że aby zaistniał mechanizm odwrotnego obciążenia dla transakcji w zakresie usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, to ich przedmiotem muszą być wyłącznie usługi, które są wykonywane w następującej relacji: podwykonawca – główny wykonawca.

W związku z ww. przedstawionym schematem podmiotów występujących przy świadczeniu usługi należy wskazać, że podwykonawca to dalszy wykonawca prac (częściowych lub całościowych) w ramach zleconej przez inwestora na rzecz głównego wykonawcy inwestycji. A zatem podwykonawca jest podatnikiem działającym na zlecenie głównego wykonawcy.

Podkreślić należy, że fakt zgłoszenia, lub nie, głównemu inwestorowi powierzenia prac podwykonawcy, pozostaje bez wpływu na posiadanie statusu podwykonawcy w rozumieniu ustawy o VAT. Status podwykonawcy wynika bowiem bezpośrednio z zawartych pisemnych umów, a w przypadku ich braku – świadczą o tym statusie okoliczności i charakter wykonywanych usług.

Aby stwierdzić, że w realizacji danej inwestycji uczestniczy podwykonawca muszą wystąpić dwa rodzaje zleceń: pierwotne zlecenie udzielone głównemu wykonawcy oraz zlecenie udzielone przez głównego wykonawcę na rzecz kolejnego podmiotu, który pełni właśnie funkcję podwykonawcy.

W przedmiotowej sprawie kluczowe znaczenie dla ustalenia, czy w tej sytuacji znajdzie zastosowanie mechanizm odwrotnego obciążenia ma określenie statusu podmiotu świadczącego usługi na rzecz Wnioskodawcy.

Należy zauważyć, że ustawa o podatku od towarów i usług nie posługuje się pojęciem inwestora. Status podmiotów biorących udział w danym przedsięwzięciu budowlanym (inwestor, generalny wykonawca, podwykonawca) musi wynikać z całokształtu okoliczności i charakteru wykonywanych usług. Należy zatem ocenić faktycznie dokonane czynności pomiędzy występującymi w sprawie podmiotami.

Z opisu sprawy wynika, że ... Spółka Akcyjna z siedzibą w ... (dalej jako: ...) jest podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą w zakresie dystrybucji energii elektrycznej i w związku z tym jest właścicielem infrastruktury (sieci) energetycznej położonej na terytorium całego kraju, w skład której wchodzą m.in. następujące urządzenia: sieć pasywna i aktywna wraz z urządzeniami telekomunikacyjnymi, służąca do obsługi obiektów elektroenergetycznych i pozostałej infrastruktury elektroenergetycznej; instalacje, połączone i współpracujące ze sobą, służące do dystrybucji energii elektrycznej; stacje transformatorowe (dalej jako: Infrastruktura). Poprawne działanie Infrastruktury jest niezbędne dla prawidłowego i nieprzerwanego dostarczania energii elektrycznej. Zdarza się, że Infrastruktura ulega uszkodzeniu, które – zależnie od jego rodzaju i zasięgu – ... klasyfikuje jako: Awarię masową (polegającą na jednoczesnym pozbawieniu dostawy energii elektrycznej określonej liczby wielu odbiorców); Awarię niemasową (polegającą na pozbawieniu dostawy energii elektrycznej odbiorców w mniejszej liczbie niż przy Awarii masowej) oraz zdarzenie szkodowe (wyrządzające określoną szkodę majątkową w Infrastrukturze). Ponadto Infrastruktura wymaga dokonywania na niej bieżących zabiegów eksploatacyjnych oraz dokonywania prac doraźnych.

W związku z tym, że Infrastruktura znajduje się w wielu częściach Polski, ... nie jest w stanie samodzielnie przeprowadzać wyżej wymienionych prac. Mając to na względzie ... zawiera z podmiotami wchodzącymi w skład Grupy ... Umowy o świadczenie usług, mające charakter umów gwarancji standardu usługi (SLA) (dalej jako: Umowy SLA).

Przedmiotem każdej Umowy SLA jest świadczenie przez spółkę kapitałową prowadzącą działalność gospodarczą pod firmą ... sp. z o.o. z siedzibą w ..., wchodzącą w skład Grupy ... (dalej jako: Wnioskodawca) na rzecz ..., na obszarze jej działania, zabiegów eksploatacyjnych na Infrastrukturze ..., usuwanie Awarii masowych, usuwanie Awarii niemasowych, usuwanie skutków zdarzeń szkodowych oraz wykonywanie prac doraźnych na Infrastrukturze. Wnioskodawca świadczy te usługi odpłatnie. W zależności od rodzaju usługi wynagrodzenie ustalane jest ryczałtowo (zabiegi eksploatacyjne, Awarie niemasowe i prace doraźne) lub w wysokości rzeczywistych i uzasadnionych kosztów poniesionych na likwidację skutków awarii lub zdarzeń szkodowych (w przypadku Awarii masowych lub zdarzeń szkodowych).

Dodatkowo ... i Wnioskodawca zawierają z podmiotem zewnętrznym (dalej jako: Podmiot Zewnętrzny) Porozumienie trójstronne w zakresie gotowości do współpracy przy usuwaniu awarii w sieci elektroenergetycznej ... (dalej jako: Porozumienie).

Zgodnie z Porozumieniem Wnioskodawca zleca w razie potrzeby Podmiotowi Zewnętrznemu usunięcie określonej awarii, która wystąpiła w obszarze wskazanym w Porozumieniu, każdorazowo określając zakres rzeczowy zleconej pracy oraz miejsce i termin jej wykonania. Każdorazowe zlecenie udzielane w formie pisemnej podpisuje osoba reprezentująca Wnioskodawcę. Podmiot Zewnętrzny wykonując prace musi stosować się do standardów wyznaczonych przez .... Co do zasady, materiały wykorzystywane przez Podmiot Zewnętrzny są własnością ... i są mu udostępniane albo przez ... albo przez Wnioskodawcę. O ewentualnej możliwości wykorzystania materiałów własnych Podmiotu Zewnętrznego decydują w porozumieniu ... i Wnioskodawca. W trakcie realizacji prac Podmiot Zewnętrzny ma obowiązek informować Wnioskodawcę o postępie prac i nieprzewidzianych okolicznościach mających wpływ na zakres i czas realizacji robót. W przypadku zakończenia etapu prac związanych z załączeniem urządzeń pod napięcie Podmiot Zewnętrzny zobowiązuje się do dostarczenia Wnioskodawcy oświadczenia o gotowości urządzeń do załączenia. O wykonaniu w całości zleconej pracy i skompletowaniu dokumentów Podmiot Zewnętrzny ma obowiązek powiadomić ... za pośrednictwem Wnioskodawcy. Również ... dokonuje odbioru prac od Podmiotu Zewnętrznego. Wnioskodawca może jednak brać w tym udział. Zgodnie z Porozumieniem Podmiot Zewnętrzny jest odpowiedzialny za szkody wynikłe na skutek prowadzenia przez niego zleconych prac wobec Wnioskodawcy oraz osób trzecich.

Strony Porozumienia rozliczają się w ten sposób, że Podmiot Zewnętrzny przedstawia ... za pośrednictwem Wnioskodawcy kosztorys powykonawczy. Jeżeli ... oraz Wnioskodawca zaakceptują kosztorys, Podmiot Zewnętrzny wystawia Wnioskodawcy fakturę VAT na kwotę wskazaną w zaakceptowanym kosztorysie. Zapłaty za wykonane przez Podmiot Zewnętrzny świadczenie dokonuje Wnioskodawca.

Jeżeli wykonana przez Podmiot Zewnętrzny praca mieści się w zakresie usług rozliczanych między ... a Wnioskodawcą ryczałtowo to Wnioskodawca nie refakturuje na ... kwoty kosztów faktycznie zapłaconych na rzecz Podmiotu Zewnętrznego, tylko przyjmuje się, że wydatek ten mieści się w kwocie określonej ryczałtowo, na którą Wnioskodawca na koniec każdego miesiąca kalendarzowego wystawia na rzecz ... fakturę VAT.

Opisane prace wykonywane na Infrastrukturze przez Podmioty Zewnętrzne zaliczają się do usług wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy (m.in. PKWiU 42.22.21.0 – Roboty ogólnobudowlane związane z budową przesyłowych linii telekomunikacyjnych i elektroenergetycznych; PKWiU 42.22.22.0 – Roboty ogólnobudowlane związane z budową rozdzielczych linii telekomunikacyjnych i elektroenergetycznych; PKWiU 42.22.23.0 – Roboty ogólnobudowlane związane z budową elektrowni).

Podmiot Zewnętrzny jest i będzie podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ustawy, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy. Wnioskodawca jest i będzie podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ustawy, zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny. Również ... jest i będzie podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ustawy, zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny.

W ramach Umowy SLA, która została zawarta przez Wnioskodawcę z ..., w oparciu o zastrzeżone na rzecz Wnioskodawcy wynagrodzenie ryczałtowe, wykonuje on oraz będzie wykonywać w przyszłości następujące czynności na Infrastrukturze należącej do ...: zabiegi eksploatacyjne, usuwanie Awarii niemasowych, prace doraźne.

W ramach wskazanych powyżej usług Wnioskodawca wykonuje następujące czynności:

1)zabiegi eksploatacyjne – oględziny, pomiary, przeglądy (co do zasady są to zabiegi eksploatacyjne konserwacyjne i pomiarowe na sieciach i urządzenia elektroenergetycznych służące do dokonania oceny stanu technicznego infrastruktury), realizacja tych czynności wynika z obligatoryjnego obowiązku i realizowana jest cyklicznie a jej celem jest utrzymanie właściwego stanu technicznego sieci pozwalającego w bezpieczny sposób, przy zachowaniu właściwych parametrów jakościowych, realizować usługę dystrybucji energii elektrycznej – klasyfikowane są przez Wnioskodawcę do PKWiU 33.14.11.0: Usługi naprawy i konserwacji silników elektrycznych, prądnic, transformatorów oraz aparatury rozdzielczej i sterownic,

2)usuwanie Awarii niemasowych – polega na naprawie/wymianie uszkodzonych na skutek awarii (nie spowodowanych przyczynami o charakterze nadzwyczajnym/masowym) elementów sieci elektroenergetycznej; celem jest przywrócenie normalnej funkcjonalności sieci po wystąpieniu zakłócenia, uszkodzeniu się pojedynczych jej elementów – klasyfikowane są przez Wnioskodawcę do PKWiU 33.14.11.0: Usługi naprawy i konserwacji silników elektrycznych, prądnic, transformatorów oraz aparatury rozdzielczej i sterownic,

3)prace doraźne – polegają na wykonaniu czynności prewencyjnych, przed wystąpieniem awarii na podstawie oceny stanu technicznego sieci np. konserwacja, wymiana wyeksploatowanych elementów; głównym celem jest przywrócenie pełnej dotychczasowej funkcjonalności sieci przed wystąpieniem awarii – klasyfikowane są przez Wnioskodawcę do PKWiU 33.14.11.0: Usługi naprawy i konserwacji silników elektrycznych, prądnic, transformatorów oraz aparatury rozdzielczej i sterownic.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą m.in. określenia, czy w przypadku robót do wykonania na Infrastrukturze zleconych mu przez ... w zamian za wynagrodzenie ryczałtowe zachodzi konieczność stosowania przez Wnioskodawcę, przy nabywaniu usług od Podmiotu Zewnętrznego, mechanizmu odwróconego opodatkowania VAT, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy w pierwszej kolejności należy rozważyć kwestię tzw. świadczeń złożonych.

I tak, co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji gdy jedna usługa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Zatem z ekonomicznego punktu widzenia usługi nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną usługę kompleksową, obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi złożonej.

Zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE), całe świadczenie złożone podlega takim regulacjom opodatkowania VAT, w tym w zakresie stosowania właściwej stawki VAT, jakie dotyczą świadczenia głównego. Oznacza to, że opodatkowanie świadczeń pomocniczych, składających się na świadczenie złożone, podlega takim samym zasadom opodatkowania, jakim podlega świadczenie główne.

Stanowisko takie przedstawił również TSUE w wyroku z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C 349/96 Card Protection Plan Ltd (CPP) stwierdzając, że: „Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej”.

Zwrócić należy uwagę na fakt, że użycie słowa „zwłaszcza” oznacza, że z pojedynczym świadczeniem możemy mieć również do czynienia w sytuacji, gdy żadnej z części składowych usługi nie można uznać za usługę główną, np. w sytuacji, gdy wszystkie czynności będące elementami składowymi (lub przynajmniej część z nich) są równie istotne dla wykonania całego świadczenia złożonego (usługi kompleksowej), a jednocześnie brak pomiędzy tymi elementami związku, wskazującego na istnienie relacji usługa główna – usługa pomocnicza.

W wyroku z dnia 27 września 2012 r. w sprawie C-392/11 Field Fisher Waterhouse LLP (pkt 15 i 16 wyroku), TSUE stwierdził: „Jednakże jeżeli transakcja obejmuje wiele elementów powstaje pytanie, czy należy uznać, iż składa się ona z jednego świadczenia czy też kilku odrębnych i niezależnych świadczeń, które należy oceniać oddzielnie z punktu widzenia podatku VAT. Z orzecznictwa Trybunału wynika bowiem, że w pewnych okolicznościach formalnie odrębne świadczenia, które mogą być wykonywane oddzielnie, a zatem, odpowiednio, prowadzić do opodatkowania lub zwolnienia, należy uważać za jednolitą czynność, gdy nie są one niezależne (wyrok z dnia 21 lutego 2008 r. w sprawie C-425/06 Part Service, Zb.Orz. s. I-897, pkt 51).

W tym zakresie Trybunał orzekł, że jedno świadczenie występuje w przypadku, gdy co najmniej dwa elementy albo co najmniej dwie czynności dokonane przez podatnika są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie tylko jedno nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny (zob. podobnie wyrok z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04, Levob Verzekeringen i OV Bank, Zb.Orz. s. I-9433, pkt 22; ww. wyrok w sprawie Everything Everywhere, pkt 24 i 25)”.

Aby móc wskazać, że dana usługa jest usługą złożoną (kompleksową), winna składać się ona z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na usługę złożoną składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu, na które składają się różnego rodzaju świadczenia.

W odniesieniu do zagadnienia dotyczącego tego, czy możliwe jest uznanie, że wykonywanie powyższych czynności na podstawie jednego zamówienia stanowi jedno świadczenie – usługę kompleksową, wskazać również należy, że:

‒w wyroku z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen (pkt 20 i 22 wyroku), TSUE wskazał, że po pierwsze z art. 2 ust. 1 szóstej dyrektywy wynika, że każda transakcja powinna być uznawana za odrębną i niezależną, a po drugie, że czynność złożona z jednego świadczenia w sensie ekonomicznym nie powinna być sztucznie rozdzielana, by nie zakłócać funkcjonowania podatku VAT. W ocenie TSUE, aby określić, czy mamy do czynienia z jednym świadczeniem, należy przede wszystkim poszukać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej czynności celem ustalenia, czy podatnik dostarcza konsumentowi kilka odrębnych świadczeń głównych, czy też jedno świadczenie. Podobnie jest w przypadku, jeśli dwa lub więcej świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, rozumianego jako przeciętny konsument, są tak ściśle związane, że stanowią one obiektywnie jedno tylko nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny,

‒w ww. wyroku C-392/11 Field Fisher Waterhouse LLP (pkt 18 i 19 wyroku), TSUE wskazał, że uwzględniając dwie okoliczności, po pierwsze, że każde świadczenie powinno być zwykle uznawane za odrębne i niezależne oraz, po drugie, że transakcja złożona z jednego świadczenia w aspekcie gospodarczym nie powinna być sztucznie rozdzielana, by nie pogarszać funkcjonalności systemu podatku VAT, należy poszukiwać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej czynności celem określenia, czy dane świadczenia stanowią kilka odrębnych świadczeń głównych, czy jednolite świadczenie, jednocześnie wskazując, iż brak jest bezwzględnej zasady dotyczącej ustalania zakresu danego świadczenia z punktu widzenia podatku VAT, a co za tym idzie, w celu ustalenia zakresu danego świadczenia należy wziąć pod uwagę ogół okoliczności (zob. ww. wyrok w sprawie CPP, pkt 27).

W związku z powyższym uznać należy, że dla oceny, czy w danej, konkretnej sprawie mamy do czynienia ze świadczeniem o jednolitym charakterze, zdaniem tutejszego organu istotne są oczekiwania nabywcy, tj. czy w przedmiotowej sprawie ... jest zainteresowany wykonaniem przez Wnioskodawcę na jego rzecz zabiegów eksploatacyjnych, usuwania Awarii niemasowych oraz wykonywania prac doraźnych, a nie zespołu poszczególnych czynności składających się na te usługi.

Jak wynika z opisu sprawy, ... zawiera z podmiotami wchodzącymi w skład Grupy ... Umowy o świadczenie usług, mające charakter umów gwarancji standardu usługi (SLA), której przedmiotem jest świadczenie przez Wnioskodawcę na rzecz ..., na obszarze jej działania, m.in. zabiegów eksploatacyjnych na Infrastrukturze ..., usuwanie Awarii niemasowych oraz wykonywanie prac doraźnych na Infrastrukturze, które świadczone są odpłatnie (wynagrodzenie za te czynności ustalane jest ryczałtowo).

Wnioskodawca w celu wykonania powyższych czynności nabywa usługi od Podmiotu Zewnętrznego, które zaliczają się do usług wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy (m.in. PKWiU 42.22.21.0 – Roboty ogólnobudowlane związane z budową przesyłowych linii telekomunikacyjnych i elektroenergetycznych; PKWiU 42.22.22.0 – Roboty ogólnobudowlane związane z budową rozdzielczych linii telekomunikacyjnych i elektroenergetycznych; PKWiU 42.22.23.0 – Roboty ogólnobudowlane związane z budową elektrowni).

Jeżeli wykonana przez Podmiot Zewnętrzny praca mieści się w zakresie usług rozliczanych między ... a Wnioskodawcą ryczałtowo, to Wnioskodawca nie refakturuje na ... kwoty kosztów faktycznie zapłaconych na rzecz Podmiotu Zewnętrznego, tylko przyjmuje się, że wydatek ten mieści się w kwocie określonej ryczałtowo, na którą Wnioskodawca na koniec każdego miesiąca kalendarzowego wystawia na rzecz ... fakturę VAT.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że poszczególne usługi nabywane od Podmiotu Zewnętrznego nie stanowią celu samego w sobie dla ..., lecz są środkami służącymi do wykonania przez Wnioskodawcę na rzecz ... zabiegów eksploatacyjnych na Infrastrukturze ..., usuwania Awarii niemasowych oraz wykonywania prac doraźnych na Infrastrukturze.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca nabywa od Podmiotu Zewnętrznego usługi, które zaliczają się do usług wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy (m.in. PKWiU 42.22.21.0 – Roboty ogólnobudowlane związane z budową przesyłowych linii telekomunikacyjnych i elektroenergetycznych; PKWiU 42.22.22.0 – Roboty ogólnobudowlane związane z budową rozdzielczych linii telekomunikacyjnych i elektroenergetycznych; PKWiU 42.22.23.0 – Roboty ogólnobudowlane związane z budową elektrowni). Następnie Wnioskodawca świadczy na rzecz ... następujące usługi: zabiegi eksploatacyjne o symbolu PKWiU 33.14.11.0: Usługi naprawy i konserwacji silników elektrycznych, prądnic, transformatorów oraz aparatury rozdzielczej i sterownic; usuwanie Awarii niemasowych o symbolu PKWiU 33.14.11.0: Usługi naprawy i konserwacji silników elektrycznych, prądnic, transformatorów oraz aparatury rozdzielczej i sterownic oraz prace doraźne o symbolu PKWiU 33.14.11.0: Usługi naprawy i konserwacji silników elektrycznych, prądnic, transformatorów oraz aparatury rozdzielczej i sterownic.

W tym miejscu wskazać należy, że sam Wnioskodawca we wniosku argumentując swoje stanowisko wskazał, że ... zleciło Wnioskodawcy wykonanie usług o charakterze kompleksowym, czyli w przedstawionym stanie faktycznym pieczy nad Infrastrukturą energetyczną, których wykonanie wymaga m.in. wykonania robót, wymienionych w załączniku nr 14 do Ustawy o VAT. Zdaniem Wnioskodawcy, opisana w zaistniałym Stanie faktycznym i Zdarzeniu przyszłym Umowa SLA wymaga do prawidłowego jej zrealizowania wykonania robót, wymienionych w załączniku nr 14 do Ustawy o VAT.

Biorąc pod uwagę przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że Wnioskodawca świadczy kompleksowe usługi, polegające na wykonaniu na rzecz ...: zabiegów eksploatacyjnych na Infrastrukturze ..., usuwaniu Awarii niemasowych oraz wykonywaniu prac doraźnych na Infrastrukturze, na które składają się poszczególne czynności, w tym usługi budowlane nabywane od Podmiotu Zewnętrznego.

W związku z powyższym świadczone w ramach Umowy SLA usługi zabiegów eksploatacyjnych na Infrastrukturze ..., usuwaniu Awarii niemasowych oraz wykonywaniu prac doraźnych stanowią w rozpatrywanym przypadku świadczenia o charakterze głównym.

Natomiast usługi świadczone przez Podmioty zewnętrzne, w tym usługi budowlane zaliczające się do usług wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy o VAT (m.in. PKWiU 42.22.21.0 – Roboty ogólnobudowlane związane z budową przesyłowych linii telekomunikacyjnych i elektroenergetycznych; PKWiU 42.22.22.0 – Roboty ogólnobudowlane związane z budową rozdzielczych linii telekomunikacyjnych i elektroenergetycznych; PKWiU 42.22.23.0 – Roboty ogólnobudowlane związane z budową elektrowni) stanowią usługi pomocnicze.

Wymienione wyżej usługi budowlane stanowią świadczenie pomocnicze mające na celu właściwą realizację świadczeń głównych wykonywanych przez Wnioskodawcę na rzecz ....

Jak już zostało wyżej stwierdzone, mechanizm odwrotnego obciążenia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy znajduje zastosowanie w odniesieniu do transakcji, które dotyczą usług wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy (poz. 2-48) świadczonych przez podwykonawców. Przy czym dla zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia wymienione powyżej warunki muszą być spełnione łącznie. W konsekwencji niespełnienie chociażby jednego z tych warunków eliminuje zastosowanie mechanizmu odwrotnego obciążenia.

Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w przedmiotowej sprawie „(…) z art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o VAT nie wynika wskazany przez organ warunek, jakoby zastosowanie mechanizmu odwrotnego obciążenia było możliwe tylko w przypadku, tożsamości podzlecanych usług budowalnych z usługami zlecanymi przez inwestora na rzecz głównego wykonawcy. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego wystraczające jest, aby usługi budowlane, będące przedmiotem świadczenia pomiędzy inwestorem a głównym wykonawcą stanowiły element zleconych czynności, z których następnie dalszemu zleceniu podlegają tylko usługi budowlane wymienione w załączniku nr 14 do ustawy o VAT. Na tym polega istota podwykonawstwa. Zatem organ nieprawidłowo uznał, iż skoro pomiędzy ... a Skarżącą nie została zawarta umowa o usługi budowlane, to Podmiot Zewnętrzny nie może działać wobec Skarżącej jako podwykonawca. W tym kontekście zasadnie Sąd Wojewódzki wskazał, że sama Skarżąca we wniosku o interpretację wyjaśniła, że zakresem zlecenia udzielonego przez ... na jej rzecz było także wykonanie robót budowlanych, gdyż Skarżąca - świadcząc usługi polegające na usuwaniu awarii masowych oraz niemasowych - będzie zmuszona do tego, aby wykonywać na rzecz inwestora prace budowlane, skoro w skład infrastruktury należącej do inwestora wchodzą różnorakie urządzenia, budowle oraz budynki sieci energetycznej”.

Zatem mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz wskazania Naczelnego Sądu Administracyjnego stwierdzam, że w opisanym Stanie faktycznym oraz Zdarzeniu przyszłym, przy nabywaniu przez Wnioskodawcę usług od Podmiotu Zewnętrznego w przypadku wynagrodzenia ryczałtowego zachodzi/będzie zachodzić konieczność stosowania przez Wnioskodawcę mechanizmu odwrotnego obciążenia, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy. 

Zatem Państwa stanowisko w zakresie stosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia w przypadku robót do wykonania zleconych w zamian za wynagrodzenie ryczałtowe  jest prawidłowe.

Odpowiadając natomiast na pytanie nr 2 należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie zlecającym usługi czyli inwestorem jest/będzie ..., głównym wykonawcą Wnioskodawca, a podwykonawcą Podmiot Zewnętrzny.

Uwzględniając wskazania Naczelnego Sądu Administracyjnego, mając na uwadze dokonane rozstrzygnięcie w zakresie pytania nr 1 stwierdzam, że dla rozliczeń między Wnioskodawcą a Podmiotem Zewnętrznym znajdzie zastosowanie mechanizm odwróconego obciążenia, natomiast rozliczenie pomiędzy Wnioskodawcą a ... jest/będzie realizowane na zasadach  ogólnych.

Zatem stanowisko w powyższym zakresie jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Niniejsza interpretacja rozstrzyga wniosek w zakresie stosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia w przypadku robót do wykonania zleconych w zamian za wynagrodzenie ryczałtowe oraz w zakresie sposobu rozliczenia podatku.

Natomiast, w zakresie stosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia w przypadku robót do wykonania zleconych w zamian za zwrot kosztów faktycznie poniesionych (refakturowanych) oraz w zakresie sposobu rozliczenia podatku pomiędzy ... a Wnioskodawcą wniosek rozstrzygnięto interpretacją z 6 października 2017 r., Nr 0112-KDIL1-3.4012.321.2017.2.KB.

Interpretacja dotyczy:

‒stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,

‒zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania pierwotnej interpretacji, tj. 20 listopada 2017 r. bowiem ta interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 11 kwietnia 2018 r., sygn. akt I SA/Po 84/18 oraz orzeczenia NSA w Warszawie z 26 stycznia 2022 r., sygn. akt I FSK 1518/18 NSA.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”).  

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).