Temat interpretacji

W zakresie braku opodatkowania usług nieodpłatnej pomocy prawnej.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 31 stycznia 2020 r. (data wpływu 4 lutego 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania usług nieodpłatnej pomocy prawnej - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 4 lutego 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek, o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania usług nieodpłatnej pomocy prawnej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Z początkiem 2020 r. Wnioskodawca podjął się udzielania nieodpłatnej pomocy prawnej na podstawie ustawy z dnia 5 sierpnia 2015 r. o. nieodpłatnej pomocy prawnej i edukacji prawnej. W tym celu zawarł umowę zlecenia. Zlecenie to jest wykonywane w określonych dniach i godzinach. Za wykonanie zlecenia wypłacane jest miesięczne wynagrodzenie ryczałtowe w wysokości stanowiącej iloczyn godzin świadczenia nieodpłatnej pomocy prawnej w danym miesiącu i stawki godzinowej wyliczonej dla danego miesiąca z kwoty bazowej wynoszącej 5.005 zł brutto. Zlecenie to nie jest więc objęte ryzykiem gospodarczym.

Zgodnie z art. 6 ustawy z dnia 5 sierpnia 2015 r. o nieodpłatnej pomocy prawnej i edukacji prawnej (Dz. U. poz. 1255; dalej też jako - ustawa):

1. Adwokat lub radca prawny udziela nieodpłatnej pomocy prawnej na podstawie umowy zawartej z powiatem.
2. Umowa zawiera w szczególności:
   1. wskazanie miejsca i czasu udzielania nieodpłatnej pomocy prawnej;
      1a. informację o możliwości wydłużenia, na żądanie starosty, czasu trwania dyżuru do co najmniej 5 godzin dziennie, w przypadku, o którym mowa w art. 8 ust. 6, w ramach wynagrodzenia, o którym mowa w pkt 2;
   2. określenie wynagrodzenia za udzielanie nieodpłatnej pomocy prawnej;
   3. określenie sposobu korzystania z lokalu, w którym będzie usytuowany punkt nieodpłatnej pomocy prawnej;
   4. wskazanie niezbędnych urządzeń technicznych, w tym zapewniających dostęp do bazy aktów prawnych umożliwiający udzielanie nieodpłatnej pomocy prawnej;
   5. zasady zapewniania dostępu do bazy aktów prawnych umożliwiającego udzielanie nieodpłatnej pomocy prawnej;
   6. zasady zapewniania przez adwokata lub radcę prawnego zastępstwa w przypadku, gdy nie będzie on w stanie osobiście udzielać nieodpłatnej pomocy prawnej;
      6a. sposób organizowania w punkcie spotkania z mediatorem, o którym mowa w art. 8 ust. 12 pkt 1:
      6b. w przypadku określenia specjalizacji, o której mowa w art. 8 ust 9, wskazanie specjalizacji nieodpłatnej pomocy prawnej udzielanej podczas poszczególnych dyżurów
   7. zasady jej rozwiązania.

Zgodnie z art. 8 powyższej ustawy:

1. Zadanie polegające na udzielaniu nieodpłatnej pomocy prawnej jest zadaniem zleconym z zakresu administracji rządowej realizowanym przez powiat w porozumieniu z gminami albo samodzielnie.
2. Na każdy powiat przypada liczba punktów nieodpłatnej pomocy prawnej odpowiadająca mnożnikowi, o którym mowa w art. 20 ust. 4.
3. Udzielanie nieodpłatnej pomocy prawnej lub świadczenie nieodpłatnego poradnictwa obywatelskiego odbywa się w punkcie w przeciętnym wymiarze 5 dni w tygodniu podczas dyżuru trwającego co najmniej 4 godziny dziennie, z wyłączeniem dni, o których mowa w art. 1 pkt 1 ustawy z dnia 18 stycznia 1951 r. o dniach wolnych od pracy (Dz. U. z 2015 r. poz. 90).

Zgodnie z art. 3 powyższej ustawy:

1. Nieodpłatna pomoc prawna obejmuje:
   1. poinformowanie osoby fizycznej, zwanej dalej osobą uprawnioną, o obowiązującym stanie prawnym oraz przysługujących jej uprawnieniach lub spoczywających na niej obowiązkach, w tym w związku z toczącym się postępowaniem przygotowawczym, administracyjnym, sądowym lub sądowoadministracyjnym lub
   2. wskazanie osobie uprawnionej sposobu rozwiązania jej problemu prawnego, lub
   3. sporządzenie projektu pisma w sprawach, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyłączeniem pism procesowych w toczącym się postępowaniu przygotowawczym lub sądowym i pism w toczącym się postępowaniu sądowoadministracyjnym, lub
      3a) nieodpłatną mediację, lub
   4. sporządzenie projektu pisma o zwolnienie od kosztów sądowych lub ustanowienie pełnomocnika z urzędu w postępowaniu sądowym lub ustanowienie adwokata, radcy prawnego, doradcy podatkowego lub rzecznika patentowego w postępowaniu sądowoadministracyjnym oraz poinformowanie o kosztach postępowania i ryzyku finansowym związanym ze skierowaniem sprawy na drogę sądową.

Nieodpłatna pomoc prawna nie obejmuje spraw związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, z wyjątkiem przygotowania do rozpoczęcia tej działalności.

Zleceniodawca zapewnia zleceniobiorcy komputer z dostępem do oprogramowania do edycji tekstów, oprogramowania umożliwiającego przesyłanie, odbieranie danych i porozumiewanie się na odległość środkami komunikacji elektronicznej, dostęp do bazy aktów prawnych umożliwiający udzielanie nieodpłatnej pomocy prawnej, dostęp do drukarki, urządzenia pozwalającego na przenoszenie dokumentacji do postaci elektronicznej oraz do materiałów biurowych. Ponadto zleceniodawca ma obowiązek zapewnienia nieodpłatnego lokalu zapewniającego poufność udzielania pomocy prawnej wraz z odpowiednim zapleczem socjalnym i biurowym, z bezpłatną możliwością korzystania z sieci energetycznej, telefonicznej i internetu. Zleceniodawca ma obowiązek zabezpieczenia lokalu i dokumentów, w szczególności kart nieodpłatnej pomocy prawnej. Zleceniobiorca zobowiązany jest do dokumentowania w karcie nieodpłatnej pomocy prawnej każdego przypadku udzielenia nieodpłatnej pomocy prawnej.

Zleceniobiorca jest zobowiązany:

• przekazywać zleceniodawcy karty nieodpłatnej pomocy prawnej oraz oświadczenia, o których mowa w art. 4 ust. 2 pkt 6 oraz ust. 3 i 4 ustawy, w terminie do dziesiątego dnia następnego miesiąca kalendarzowego:
• do obecności w godzinach dyżurów w wyznaczonym miejscu udzielania nieodpłatnej pomocy prawnej według ustalonego harmonogramu, co wskazuje na podporządkowanie wobec zleceniodawcy.

W danym punkcie nieodpłatnej pomocy prawnej porad udzielają także inni prawnicy. Zleceniodawca wykonuje zlecenie w miejscu i czasie wskazanym przez zleceniodawcę, musi przekazywać mu karty nieodpłatnej pomocy prawnej, oraz oświadczenia, zasadniczo zobowiązany jest do osobistego wykonywania zlecenia, musi informować zleceniodawcę o osobach zastępujących. Zleceniobiorca może odpowiadać w przypadku niezapewnienia zastępstwa - kara umowna w wysokości odpowiadającej dwukrotności wynagrodzenia należnego za godziny planowanego dyżuru. Zleceniobiorca jest zobowiązany do zapewnienia zastępstwa w przypadku, gdy nie będzie w stanie osobiście udzielać nieodpłatnej pomocy prawnej. Powyższy stosunek zlecenia ma cechy zbliżone do stosunku pracy. Umowa zlecenia została zawarta na okres 1 roku. Ponadto Wnioskodawca wskazał, że wynagrodzenie, które będzie otrzymywać od zleceniodawcy stanowi przychody, o których mowa w art. 13 pkt 2-9 ustawy o PIT, a ściśle w art. 13 pkt 8 ustawy o PIT.

Co istotne Wnioskodawca nie dysponuje niezależnością i samodzielnością w działaniu pozwalającą na uznanie, że działa jako samodzielny podmiot. Wnioskodawca nigdy nie prowadził i nie prowadzi działalności gospodarczej. W ramach umowy zlecenia Wnioskodawca nie podpisuje żadnych pism w imieniu osób trzecich. Miejsce i czas wykonywania przez niego czynności w ramach umowy zlecenia, a także sposób organizowania zastępstw jest ściśle określony w umowie. Elementy tej umowy zbliżają ją do umowy o pracę (pracownik zobowiązuje się do wykonywania pracy określonego rodzaju w miejscu i czasie wyznaczonym przez pracodawcę). Świadczenie pomocy prawnej wykonywane jest na rzecz powiatu, co można uznać za zbliżone do świadczenia przez pracownika określonego rodzaju pracy na rzecz pracodawcy (art. 22 § 1 KP).

Wnioskodawca nie wyraża oświadczeń woli w imieniu i na rzecz zleceniodawcy. Do jego zadań nie należy wyrażanie jakichkolwiek oświadczeń woli. Wyczerpujący zakres zadań zleceniobiorcy określony jest w art. 3 ust. 1 ustawy o nieodpłatnej pomocy prawnej i edukacji prawnej. Do zadań Wnioskodawcy nie należy i nie może należeć reprezentowanie klientów przed sądem, czy prowadzenie ich spraw, ani nawet udzielenie pomocy w sporządzeniu pism procesowych w toczącym się postępowaniu przygotowawczym lub sądowym i pism w toczącym się postępowaniu sądowo-administracyjnym (art. 3 ust. 1 pkt 3 ustawy o nieodpłatnej pomocy prawnej i edukacji prawnej).

Wnioskodawca nie ponosi ryzyka gospodarczego, ekonomicznego za czynności wykonywane w ramach umowy zlecenia. Umowa nie zawiera żadnych postanowień w tym zakresie. Należy więc przyjąć, że takie ryzyko nie zostało na Zleceniobiorcę włożone. Co miesiąc Zleceniobiorca otrzymuje wynagrodzenie ryczałtowe w wysokości stanowiącej iloczyn godzin świadczenia nieodpłatnej pomocy prawnie i stawki godzinowej wyliczonej dla danego miesiąca z kwoty bazowej wynoszącej 5.005 zł brutto, nie musi troszczyć się o poszukiwanie klientów. Promocją działalności punktu zajmuje się zleceniodawca, np. przez rozwieszanie plakatów. Wynagrodzenie Zainteresowanego nie jest uzależnione od ilości obsłużonych osób.

Umowa nie zawiera żadnych postanowień o odpowiedzialności wobec osób trzecich za wykonywane w ramach zlecenia czynności. Należy więc przyjąć, że taka odpowiedzialność nie została na Zleceniobiorcę włożona. Zleceniobiorca nie bierze na siebie żadnej odpowiedzialności wobec osób trzecich.

Umowa nie zobowiązuje Wnioskodawcy do zawarcia umowy ubezpieczenia od odpowiedzialności wobec osób trzecich. Nie zawierała w tym zakresie żadnych postanowień.

Wynagrodzenie ustalone jest w stałej miesięcznej wysokości - uzależnione od liczby dni, w których odbywają się dyżury. Wnioskodawca nie ma żadnego wpływu na wysokość wynagrodzenia. Aktualną kwotę bazową stanowiącą podstawę ustalenia wysokości dotacji na finansowanie zadania polegającego na udzielaniu nieodpłatnej pomocy prawnej wyznacza rozporządzenie Ministra Sprawiedliwości z dnia 27 września 2019 r. w sprawie wysokości kwoty bazowej w 2020 r. stanowiącej podstawę ustalenia wysokości dotacji na finansowanie zadania polegającego na udzielaniu nieodpłatnej pomocy prawnej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy zawarcie umowy zlecenia z radcą prawnym (osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej, która nie jest zarejestrowana w ewidencji działalności gospodarczej) - jako zleceniobiorcą z osobą prawną - jako zleceniodawcą, na świadczenie pomocy prawnej z postanowieniami umownymi zawartymi powyżej na podstawie ustawy z dnia 5 sierpnia 2015 r. o nieodpłatnej pomocy prawnej i edukacji prawnej nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie ż treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...). Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza, zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT, za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Natomiast zgodnie z art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

W świetle przepisów powołanych wyżej należy stwierdzić, że o tym czy dana działalność ma lub też nie ma charakteru samodzielnej działalności, decydują kryteria przedmiotowe określające m.in. czy działanie usługodawcy odbywa się na warunkach ryzyka gospodarczego.

O wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług można zatem mówić w przypadku, gdy zleceniobiorcę będą łączyć ze zleceniodawcą więzi analogiczne jak w przypadku stosunku pracy i tym samym nie będzie on ponosił ryzyka ekonomicznego w związku z wykonywaniem czynności, będących przedmiotem wskazanych umów.

Taka sytuacja ma miejsce właśnie w przypadku umów o świadczenie nieodpłatnej pomocy prawnej, gdyż zleceniobiorcy nie ponoszą żadnego ryzyka gospodarczego ani ekonomicznego, co miesiąc otrzymują wynagrodzenie w stałej wysokości niezależnie od tego, ile porad udzielą osobom przychodzącym do punktów nieodpłatnej pomocy prawnej, nie muszą wyszukiwać osób potrzebujących pomocy prawnej ani też reklamować działalności punktu nieodpłatnej pomocy prawnej, gdyż działaniami promocyjnymi i informacyjnymi zajmuje się zleceniodawca. Zleceniobiorca nie zawiera żadnych umów z osobami korzystającymi z nieodpłatnej pomocy prawnej, jest jedynie zobowiązany do uzupełniania kart nieodpłatnej pomocy prawnej zawierających informacje m.in. o tematyce udzielonej pomocy i przedkładania ich zleceniodawcy. Wnioskodawca nie ponosi odpowiedzialności wobec osób trzecich za wykonywane czynności oraz nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością. Należy wreszcie zauważyć, że krąg osób uprawnionych do korzystania z nieodpłatnej pomocy prawnej jest ograniczony (nieodpłatna pomoc prawna przysługuje osobie uprawnionej, która nie jest w stanie ponieść kosztów odpłatnej pomocy prawnej), a więc zleceniobiorca nie może samodzielnie decydować, komu udzieli pomocy, jest w tym zakresie związany wytycznymi ustawowymi. Zleceniobiorca nie ma też żadnego wpływu na to, kto przyjdzie po nieodpłatną pomoc prawną. Musi udzielać pomocy wszystkim uprawnionym osobom, które przyjdą do punktu w czasie trwania jego dyżuru. Wnioskodawca musi wykonywać zlecenie w dniach i godzinach, a także w miejscu wskazanym w umowie, co również wskazuje na więzy analogiczne jak przy stosunku pracy. Ponadto zleceniobiorca ponosi wobec zleceniodawcy odpowiedzialność za nienależyte wykonanie niektórych obowiązków zawartych w umowie (kara umowna). Wnioskodawca będący radcą prawnym, który nie prowadzi działalności gospodarczej i nie jest zarejestrowany w ewidencji działalności gospodarczej, zawarł umowę zlecenia z osobą prawną na podstawie której świadczy usługi nieodpłatnej pomocy prawnej na podstawie ustawy o nieodpłatnej pomocy prawnej i edukacji prawnej. Z postanowień umowy wynika, że zleceniobiorca świadczy pomoc prawną w wyznaczonym lokalu zapewnionym przez zleceniodawcę w terminie uzgodnionym z zleceniodawcą ponadto zleceniodawca zapewnia Wnioskodawcy warunki potrzebne o świadczenia usług objętych umową (materiały, pomoc i sprzęt).

Podpisanie powyższej umowy zlecenia spowodowało powstanie stosunku prawnego posiadającego cechy właściwe dla stosunku pracy, w ramach którego Wnioskodawca (radca prawny) związany jest ze zleceniodawcą więzami prawnymi co do warunków wykonywania czynności czy wynagrodzenia. Stosunek prawny między zleceniodawcą a wykonującym zlecenie, tj. Wnioskodawcą wskazuje na cechy właściwe stosunkowi pracy, tj. obciąża zatrudniającego ryzykiem za wykonanie tych czynności, podporządkowuje wykonującego zlecenie co do warunków realizacji umówionych czynności oraz wynagrodzenia. Warto też zwrócić uwagę na komentarz M. Kaczochy, który stwierdza m.in., że udzielanie nieodpłatnej pomocy prawnej jest de facto zadaniem publicznym: Warto bowiem zwrócić uwagę na pewne specyficzne cechy tej umowy, a mianowicie takie, że jedną ze stron stosunku prawnego jest podmiot władzy publicznej (powiat), podstawa prawna i obligatoryjne elementy umowy zostały określone w ustawie należącej do prawa publicznego, a udzielanie nieodpłatnej pomocy prawnej jest de facto zadaniem publicznym. Są to zatem cechy charakterystyczne dla umów publicznoprawnych, które jednak w polskim prawie nie mają ogólnej regulacji. Z drugiej jednak strony ww. umowa ma liczne cechy umowy cywilnoprawnej. Udzielanie nieodpłatnej pomocy prawnej jest bowiem usługą (czyli pomocą prawną w rozumieniu art. 3 ust. 1), która powinna być wykonana przez adwokata bądź radcę prawnego z należytą starannością. Umowa, na podstawie której udzielana jest ta usługa, ma charakter dwustronnie zobowiązujący i jest odpłatna. Stąd też, w zakresie nieuregulowanym w ustawie o nieodpłatnej pomocy prawnej, do omawianej umowy należy stosować przepisy kodeksu cywilnego, zwłaszcza jego art. 734-751, pomimo braku w ustawie o nieodpłatnej pomocy prawnej wyraźnego odesłania do tego kodeksu (M. Kaczocha, Ustawa o nieodpłatnej pomocy prawnej oraz edukacji prawnej. Komentarz, Warszawa 2016). Należy podkreślić, że ustawa o nieodpłatnej pomocy prawnej oraz edukacji prawnej nie konkretyzuje, jaką postać powinna mieć umowa świadczenia nieodpłatnej pomocy prawnej zawierana przez powiat z prawnikiem, jednak chociażby z powyższej analizy dokonanej przez M. Kaczochę wynika jednoznacznie, że może to być cywilnoprawna umowa zlecenia.

Należy ponadto zwrócić uwagę, że świadczenie nieodpłatnej pomocy prawnej na podstawie ustawy o nieodpłatnej pomocy prawnej oraz edukacji prawnej jest zorganizowanym systemem świadczenia pomocy prawnej, do którego mają zastosowanie specyficzne regulacje ustawowe. Gdyby ustawodawcy, a także pomysłodawcy systemu nieodpłatnej pomocy prawnej zależało na tym, aby objąć zleceniobiorców podatkiem VAT (co jest sytuacją atypową w przypadku cywilnoprawnej umowy zlecenia), z pewnością dałby temu wyraz w odpowiednich regulacjach.

Należy mieć ponadto na względzie zasadę in dubio pro tributario (w razie wątpliwości na korzyść podatnika) - art. 2a Ordynacji podatkowej.

Z powyższych względów stanowisko Wnioskodawcy jest takie, że świadczenie pomocy prawnej na podstawie ustawy o nieodpłatnej pomocy prawnej oraz edukacji prawnej, a także na warunkach określonych w umowie zlecenia nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel ().

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres. Przez świadczenie należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie, powstrzymanie się od działania (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa o podatku od towarów i usług zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Należy jednak zaznaczyć, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności, przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Należy przy tym podkreślić, że nie każda czynność stanowiąca świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy podlega opodatkowaniu. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika. Warunkiem bowiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest łączne spełnienie dwóch przesłanek: po pierwsze czynność winna być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie musi ona być zrealizowana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, będzie podatnikiem podatku od towarów i usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z kolei art. 15 ust. 3 ustawy stanowi, że za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności:

1. z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 12 ust. 1-6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r. poz. 1509, z późn. zm.);
2. (uchylony);
3. z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

W myśl art. 13 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1387, z późn. zm.), za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:

1. osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,
2. właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego jego imieniu zarządcy albo administratora jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością
3. przedsiębiorstwa w spadku

z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

Zatem, użycie słowa samodzielnie w kontekście art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy, wyklucza opodatkowanie pracowników i innych osób, o ile są one związane z pracodawcą przez umowę o pracę lub inny stosunek prawny tworzący więzi (stosunek podporządkowania) między pracodawcą a pracownikiem co do (w zakresie) warunków pracy, wynagrodzenia i odpowiedzialności pracodawcy.

Oznacza to, że przychody z tytułu wykonywanych czynności nie tylko winny być wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, lecz także spełnione muszą zostać pozostałe kryteria przedmiotowe określające m.in., czy działanie usługodawcy odbywa się na warunkach ryzyka gospodarczego, a tym samym kto ponosi odpowiedzialność za wykonane usługi. Nie stanowią bowiem samodzielnej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, tylko i wyłącznie te czynności, gdy pomiędzy zlecającym ich wykonanie i wykonującym zlecone czynności istnieją więzy tworzące stosunek prawny w zakresie warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Nie będzie więc podatnikiem w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług osoba, która w ramach podpisanej umowy, tworzyć będzie ze zlecającym więzi analogiczne ze stosunkiem pracy, nie ponosząc tym samym ryzyka ekonomicznego w związku z wykonywanymi czynnościami. Tylko spełnienie wymogów wyłączających samodzielność działania poprzez zawarcie więzi prawnej między zleceniodawcą a zleceniobiorcą co do warunków wykonywania zleconych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich, pozwala jednocześnie wyłączyć wykonywane czynności z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Z analizy wyżej powołanego przepisu art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy wynika więc, że dla uznania, że określone czynności wykonywane przez osobę fizyczną nie stanowią samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej i tym samym pozostają poza regulacjami ustawy o podatku od towarów i usług, istotne jest łączne spełnienie wszystkich elementów wymienionych w tym przepisie, tj. związanie zleceniobiorcy ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym, a wykonującym zlecane czynności co do warunków:

• wykonywania tych czynności,

• wynagrodzenia, oraz

• odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Warunek pierwszy warunki wykonywania czynności

Należy uznać, że co do zasady w istotę typowej umowy cywilnoprawnej, wpisane jest wykorzystywanie infrastruktury i organizacji wewnętrznej zlecającego. Jak wskazał NSA w wyroku z dnia 30 września 2014 r., sygn. akt I FSK 1479/13 za samodzielnie wykonywaną działalność gospodarczą (...) nie będzie mogła zostać uznana działalność gospodarcza, która wykonywana jest z wykorzystaniem infrastruktury i organizacji wewnętrznej podmiotu, na rzecz którego jest prowadzona (...).

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca podjął się udzielania nieodpłatnej pomocy prawnej na podstawie ustawy z dnia 5 sierpnia 2015 r. o. nieodpłatnej pomocy prawnej i edukacji prawnej. W tym celu zawarł umowę zlecenia. Zleceniodawca zapewnia Wnioskodawcy komputer z dostępem do oprogramowania do edycji tekstów, oprogramowania umożliwiającego przesyłanie, odbieranie danych i porozumiewanie się na odległość środkami komunikacji elektronicznej, dostęp do bazy aktów prawnych umożliwiający udzielanie nieodpłatnej pomocy prawnej, dostęp do drukarki, urządzenia pozwalającego na przenoszenie dokumentacji do postaci elektronicznej oraz do materiałów biurowych. Ponadto zleceniodawca ma obowiązek zapewnienia Wnioskodawcy nieodpłatnego lokalu zapewniającego poufność udzielania pomocy prawnej wraz z odpowiednim zapleczem socjalnym i biurowym, z bezpłatną możliwością korzystania z sieci energetycznej, telefonicznej i internetu. Zleceniodawca ma obowiązek zabezpieczenia lokalu dokumentów, w szczególności kart nieodpłatnej pomocy prawnej. Wnioskodawca nie musi troszczyć się o poszukiwanie klientów. Promocją działalności punktu zajmuje się zleceniodawca, np. przez rozwieszanie plakatów.

Wnioskodawca wykonuje zlecenie w miejscu i czasie wskazanym przez zleceniodawcę, musi przekazywać mu karty nieodpłatnej pomocy prawnej, oraz oświadczenia, zasadniczo zobowiązany jest do osobistego wykonywania zlecenia, musi informować zleceniodawcę o osobach zastępujących. Wnioskodawca może odpowiadać w przypadku niezapewnienia zastępstwa - kara umowna w wysokości odpowiadającej dwukrotności wynagrodzenia należnego za godziny planowanego dyżuru. Wnioskodawca jest zobowiązany do zapewnienia zastępstwa w przypadku, gdy nie będzie w stanie osobiście udzielać nieodpłatnej pomocy prawnej.

Wnioskodawca nie wyraża oświadczeń woli w imieniu i na rzecz zleceniodawcy. Do jego zadań nie należy wyrażanie jakichkolwiek oświadczeń woli. Do zadań Wnioskodawcy nie należy i nie może należeć reprezentowanie klientów przed sądem, czy prowadzenie ich spraw, ani nawet udzielenie pomocy w sporządzeniu pism procesowych w toczącym się postępowaniu przygotowawczym lub sądowym i pism w toczącym się postępowaniu sądowo-administracyjnym (art. 3 ust. 1 pkt 3 ustawy o nieodpłatnej pomocy prawnej i edukacji prawnej).

W tym kontekście należy zauważyć, że wykorzystywanie infrastruktury zleceniodawcy, a także brak konieczności poszukiwania we własnym zakresie klientów świadczonych usług powoduje, że zleceniobiorca -Wnioskodawca nie ponosi w tym zakresie ryzyka ekonomicznego.

Warunek drugi wynagrodzenie

Zakładając, że umowa przewiduje, że zleceniobiorca korzysta z infrastruktury i organizacji podmiotu zlecającego (spełniony warunek pierwszy), ustalenie, że warunek drugi jest spełniony w praktyce sprowadza się do weryfikacji, czy umowa cywilnoprawna przewiduje dla zleceniobiorcy stałe wynagrodzenie. Jeżeli umowa przewiduje stałe wynagrodzenie nie można mówić o ponoszeniu ryzyka ekonomicznego przez zleceniobiorcę. Jednocześnie rozpatrywany warunek będzie spełniony także jeżeli wynagrodzenie oprócz stałego elementu będzie zawierać element zmienny (np. wypłacany pod warunkiem i/lub w wysokości określonej realizacją celów wyznaczonych przez zlecającego.

Ze złożonego wniosku wynika, że za wykonanie zlecenia Wnioskodawcy wypłacane jest miesięczne wynagrodzenie ryczałtowe w wysokości stanowiącej iloczyn godzin świadczenia nieodpłatnej pomocy prawnej w danym miesiącu i stawki godzinowej wyliczonej dla danego miesiąca z kwoty bazowej wynoszącej 5.005 zł brutto. Aktualną kwotę bazową stanowiącą podstawę ustalenia wysokości dotacji na finansowanie zadania polegającego na udzielaniu nieodpłatnej pomocy prawnej wyznacza rozporządzenie Ministra Sprawiedliwości z dnia 27 września 2019 r. w sprawie wysokości kwoty bazowej w 2020 r. stanowiącej podstawę ustalenia wysokości dotacji na finansowanie zadania polegającego na udzielaniu nieodpłatnej pomocy prawnej. Wnioskodawca wskazał, że wynagrodzenie, które będzie otrzymywać od zleceniodawcy stanowi przychody, o których mowa w art. 13 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca nie ma żadnego wpływu na wysokość otrzymywanego wynagrodzenia.

Wynagrodzenie Wnioskodawcy nie jest uzależnione od ilości obsłużonych osób.

Warunek trzeci odpowiedzialność zlecającego wobec osób trzecich

Warunek będzie spełniony jeżeli zgodnie z umową odpowiedzialność jest po stronie zleceniodawcy, a nie po stronie faktycznego wykonawcy usługi - zleceniobiorcy, co wyklucza samodzielny charakter jego działalności. Warunek będzie także spełniony, gdy dana umowa nie przewiduje (nie wprowadza) takiej odpowiedzialności.

Z okoliczności sprawy wynika, że zawarta przez Wnioskodawcę umowa o świadczenie nieodpłatnych porad prawnych nie zawiera żadnych postanowień o odpowiedzialności wobec osób trzecich za wykonywane w ramach zlecenia czynności. Wnioskodawca nie bierze na siebie żadnej odpowiedzialności wobec osób trzecich. Umowa nie zobowiązuje Wnioskodawcy do zawarcia umowy ubezpieczenia od odpowiedzialności wobec osób trzecich. Nie zawierała w tym zakresie żadnych postanowień.

Analiza treści przedstawionego opisu stanu faktycznego w kontekście przywołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, że Wnioskodawca świadcząc na podstawie umowy zlecenia usługi nieodpłatnej pomocy prawnej związany jest ze zleceniodawcą prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia oraz odpowiedzialności Wnioskodawcy wobec osób trzecich, bowiem jak wskazał Wnioskodawca zawarta umowa takiej odpowiedzialności nie wprowadza.

Spełnione są zatem trzy warunki przewidziane w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy, które powodują, że nie można uznać, że Wnioskodawca prowadzi samodzielnie działalność gospodarczą, a w konsekwencji, że z tytułu nieodpłatnego świadczenia, na podstawie zawartej umowy zlecenia, usług pomocy prawnej występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy. Oznacza to więc, że świadczone na podstawie zawartej umowy zlecenia usługi nieodpłatnej pomocy prawnej są usługami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym Stanowisko Wnioskodawcy uznać należy za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty opis sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Bieg powyższego terminu nie rozpoczyna się do dnia zakończenia okresu stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID (art. 15zzs ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID - 19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. poz. 374 i 567) dodany przez art. 1 ustawy z dnia 31 marca 2020 r. o zmianie ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 568)).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej