Brak prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją inwestycji – targowisko.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

13 grudnia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 13 grudnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy braku prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją inwestycji pn. „(…)”. Uzupełnili go Państwo pismem z 21 grudnia 2022 r. (wpływ 21 grudnia 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Gmina jest zarejestrowanym i czynnym podatnikiem podatku VAT, a od dnia 1 stycznia 2017 r. podjęła scentralizowane rozliczenie podatku VAT wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi. Gmina jest jednostką samorządu terytorialnego działającą w oparciu o ustawę z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2022 r. poz. 559). Posiada osobowość prawną i wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego prowadzi działalność niepodlegającą podatkowi od towarów i usług oraz działalność gospodarczą opodatkowaną i zwolnioną.

Gmina jest odpowiedzialna za realizację projektów inwestycyjnych, których przedmiotem jest m.in. „(…)”. W ramach realizacji inwestycji związanej z targowiskiem, Gmina występuje w charakterze inwestora. Budowa targowiska stworzy warunki do rozwoju przedsiębiorczości poprzez rozwój sprzedaży bezpośredniej przez lokalnych rolników i przedsiębiorców, gdzie będą mogli oferować swoje produkty i płody rolne oraz leśne na 23 stanowiskach handlowych. Planuje się pobierać opłatę targową od osób fizycznych, osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej, dokonujących sprzedaży na targowisku.

Gmina, w ramach realizacji projektu, wypełniła swoje ustawowe zadania wynikające z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2022 r. poz. 559), który stanowi, że gminy wykonują zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność, natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 tej ustawy, do zakresu działania gmin należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. W świetle art. 7 ust. 1 ww. ustawy, do zadań własnych gminy należą m.in. sprawy targowisk i hal targowych.

Budowa targowiska poprawiła jakość funkcjonowania handlu po stronie producentów rolno-spożywczych, producentów produktów rolno-spożywczych wyprodukowanych w systemie rolnictwa ekologicznego, innych sprzedawców, a także nabywców. Umożliwiła lepszą prezentację towarów, a tym samym wpłynęła na ich wyeksponowanie i ułatwiła promocję. Budowa targowiska umożliwiła rozwój lokalnej przedsiębiorczości oraz promocję lokalnych produktów. Działanie wspiera rozwój infrastruktury wiejskiej oraz odnowę wsi, przyczyniając się tym samym do poprawy warunków życia mieszkańców Gminy.

Przedmiotowe targowisko jest wykorzystywane przez Gminę do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Na targowisku będzie pobierana tylko opłata targowa, z której zwolniona będzie sprzedaż produktów rolno-spożywczych wytworzonych we własnym gospodarstwie oraz sprzedaż towarów dokonywana z ręki, kosza, skrzynki i wózka ręcznego. Opłata targowa ma charakter daniny publicznoprawnej, stanowiącej dochód publiczny i pobierana będzie na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2022 r. poz. 1452 z późn. zm.). Gmina z tytułu prowadzenia targowiska nie uzyska żadnych dochodów opodatkowanych podatkiem VAT.

Regulamin targowiska określi, iż: targowisko będzie całoroczne i ogólnodostępne, na targowisku będzie prowadzona sprzedaż artykułów rolno-spożywczych oraz produktów rolno-spożywczych wyprodukowanych w systemie rolnictwa ekologicznego oraz innych towarów, prowadzenie działalności handlowej możliwe będzie na wyznaczonych stanowiskach, administrator targowiska odpowiada za porządek, bezpieczeństwo oraz stan sanitarny.

Wydatki na inwestycję zostaną udokumentowane wystawionymi przez wykonawców fakturami na Wnioskodawcę z wykazanymi na nich kwotami podatku naliczonego.

Towary i usługi nabywane przez Gminę (czynnego podatnika VAT) w ramach ponoszonych wydatków związanych z budową targowiska nie miały związku z wykonywaniem czynności opodatkowanych. Wykonawcy są zarejestrowanymi, czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług. Po zakończeniu realizacji projektu powstała infrastruktura – targowisko – będzie własnością Gminy. Targowisko nie zostanie przekazane przez Gminę żadnemu innemu podmiotowi – ani jej jednostkom organizacyjnym, ani podmiotom zewnętrznym. Targowisko pozostanie własnością Gminy i będzie stanowić jej środek trwały. Administracją i obsługą targowiska będzie zajmowała się Gmina wypełniając wyznaczone jej zadania publiczne.

Pytanie

Czy Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT z faktur dokumentujących wydatki poniesione w związku z realizacją inwestycji pn. „(…)”?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, pomimo że jest czynnym podatnikiem VAT, to nie ma możliwości odliczenia podatku z tytułu realizacji projektu dotyczącego budowy targowiska.

Zasady dotyczące odliczenia podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 z późn. zm.). W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zadanie inwestycyjne realizowane przez Gminę jest określone ustawą o samorządzie gminnym, czyli jest zadaniem własnym gminy zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 11 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym.

Wydatki dotyczące budowy targowiska miały związek z czynnościami niepodlegającymi przepisom ustawy o VAT – z udostępnianiem miejsc targowych przez organ władzy za opłatę targową (z której zwolniona będzie sprzedaż produktów rolno-spożywczych wytworzonych we własnym gospodarstwie oraz sprzedaż towarów dokonywana z ręki, kosza, skrzynki i wózka ręcznego), która jest szczególną formą daniny publicznej, pobieraną od podmiotów dokonujących sprzedaży na targowiskach lub innych wydzielonych miejscach. Wysokość opłaty targowej ustala właściwa miejscowo rada gminy w trybie określonym ustawowo.

Gmina pobierając opłatę targową, działa jako organ władzy publicznej, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT. Art. 15 ust. 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych, wskazuje, że opłata targowa pobiera się niezależnie od należności za korzystanie z urządzeń targowych, czy też od konieczności ponoszenia opłat za usługi świadczone przez prowadzącego targowisko. Opłata targowa jest po prostu nieekwiwalentnym zobowiązaniem podatkowym powstającym z mocy prawa, z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania, tj. dokonywania sprzedaży na targowisku.

Co istotne, zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych pobór tej opłaty dotyczy każdego miejsca, w którym prowadzona jest sprzedaż – także tych, które nie są targowiskiem w potocznym tego słowa znaczeniu. Ponadto zobowiązanie podatkowe z tytułu opłaty targowej wiąże się z zaistnieniem zdarzenia jakim jest sprzedaż.

Zatem, skoro opłata targowa jest uzależniona od samego faktu sprzedaży, to nie można przyjąć, że uiszcza się ją od zajęcia powierzchni na targowisku. Innymi słowy opłata targowa nie jest wynagrodzeniem za udostępnienie miejsca na targowisku. Z powyższego wynika, że opłata targowa nie stanowi zapłaty za dostarczony przez Gminę towar lub wykonaną usługę, a obowiązek jej uiszczenia nie jest zależny od świadczeń wzajemnych Gminy na rzecz podmiotów prowadzących sprzedaż na targowiskach, tym samym, opłata targowa jest świadczeniem publicznoprawnym, nie stanowi czynności cywilnoprawnej, a jej wysokość jest ściśle określona w przepisach prawa.

Gmina nie będzie miała prawa do odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach zakupu dotyczących budowy targowiska. Pobierana przez Gminę opłata targowa, stanowiąca należność Gminy o charakterze publicznoprawnym, nie stanowi wynagrodzenia i nie jest objęta przepisami ustawy o VAT, a w konsekwencji nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

W związku z pobieraniem przez Gminę opłaty targowej nie wiąże się prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu wydatków poniesionych w ramach realizowanej inwestycji. Inwestycja nie będzie wykorzystywana przez Gminę do wykonywania jakichkolwiek czynności opodatkowanych podatkiem VAT, w szczególności z tytułu korzystania z infrastruktury nie będą pobierane opłaty podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.

Po stronie Gminy nie wystąpi żadne wynagrodzenie za usługi, którego wypłata wynika ze stosunku zobowiązaniowego. W konsekwencji, druga z przesłanek wskazanych w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT nie zostanie spełniona, tj. brak będzie w przedmiotowym przypadku związku ww. inwestycji z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT.

Targowisko nie zostało wybudowane w celu czerpania dochodów z odpłatnego udostępniania stanowisk, ale w celu wykonywania zadań publicznych, tj. zaspokojenia zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej. Gmina udostępniając targowisko dla mieszkańców działa jako organ władzy publicznej i nie działa jako podatnik.

W świetle powyższych okoliczności, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, Gminie nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku w związku z realizacją projektu polegającego na budowie targowiska. W przypadku realizacji przez Gminę budowy targowiska w ramach wykonywania zadań własnych Gminy nie znajdzie zastosowania art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, ponieważ nie zostaną spełnione określone ustawowo przesłanki warunkujące możliwość odliczenia podatku VAT naliczonego, tj. w zakresie przedmiotowej inwestycji Gmina nie będzie działać w charakterze podatnika podatku VAT oraz brak jest związku ww. inwestycji z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT. Gmina nie będzie uprawniona do odliczenia podatku VAT od przedmiotowej inwestycji.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą. Zgodnie z tym przepisem:

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy:

Jak wynika z powołanych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy:

Jak wynika z art. 15 ust. 2 ustawy:

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy:

Oznacza to, że organ władzy publicznej będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwojakim charakterze:

-podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

-podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na postawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych) – tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 40):

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 11 tej ustawy: