W tym miejscu należy wyjaśnić, że na Nieruchomości znajduje się system ś. podejścia do lądowania, który został zrealizowany przez podmiot trzeci, tj. Przedsiębiorstwo P.” (dalej: „P”) (dalej: „System ś”). System ś stanowi rzeczy ruchome będące własnością P. System ś będzie stanowił własność P. również na datę Transakcji.

Część Systemu ś. posadowiona jest na budynku Hali magazynowej.

Pozostała część Systemu ś. posadowiona jest bezpośrednio na gruncie, tj. na obu działkach wchodzących w skład Nieruchomości.

System ś. na gruncie zamontowany zostały na fundamentach (zwanych dalej łącznie: „Fundamentami Systemu ś.”), które zostały wybudowane przez P. przed datą nabycia Nieruchomości przez Sprzedającego. Fundamenty Systemu ś. są trwale związane z gruntem. Nakłady na budowę Fundamentów Systemu Ś. nie zostały rozliczone pomiędzy Sprzedającym a P. i nie zostaną rozliczone na datę Transakcji.

Obiekty budowlane (budynki i budowle), będące własnością Sprzedającego, posadowione na Nieruchomości, za wyjątkiem Fundamentów Systemu ś., w dalszej części niniejszego wniosku zwane będą łącznie „Obiektami budowlanymi”.

Nieruchomość nie znajduje się na terenie objętym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Jednocześnie w stosunku do Nieruchomości zostały wydane decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Do oddania do użytkowania przez Sprzedającego poszczególnych Obiektów budowlanych oraz urządzeń budowlanych pierwszemu użytkownikowi (najemcy) doszło dnia ... 2022 r. oraz dnia ... 2022 r. w wykonaniu postanowień Umów najmu.

Nieruchomość nie była i nie będzie wykorzystywana przez Sprzedającego wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Jak wskazano bowiem powyżej, przedmiotem Transakcji nie będą pozostałe składniki majątku Sprzedającego wymienione w art. 55¹ KC, a w szczególności:

-wzajemne powiązanie składników wskazuje na istnienie zależności pomiędzy tymi składnikami (dopiero ich wspólne działanie prowadzi do realizacji określonej kategorii zadań gospodarczych),

-wyodrębnioną strukturą organizacyjną kieruje: kierownik, dyrektor, któremu podlegają pracownicy zatrudnieni w tej komórce organizacyjnej.”

Z kolei Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 4 marca 2020 r., o sygn. 0114-KDIP4-1.4012.65.2019.3.AM uznał, że: „Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.”

W odniesieniu do analizowanego zdarzenia przyszłego trzeba wskazać, że zbywane składniki majątku nie są wyodrębnione w powyższy sposób w strukturze przedsiębiorstwa Sprzedającego, co uniemożliwia zakwalifikowanie ich jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

W tym zakresie trzeba wskazać, w szczególności, że Sprzedający nie posiada i nie będzie posiadał żadnego statutu, regulaminu czy dokumentu o podobnym charakterze, z którego wynikałoby formalne wyodrębnienie organizacyjne Nieruchomości w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego, czy fakt, że Nieruchomość stanowi wyodrębnioną jednostkę organizacyjną (np. oddział wyodrębniony w KRS).

Ponadto Sprzedający nie posiada i nie będzie posiadał odrębnego rachunku (subrachunku) bankowego, na który wpływają (będą wpływać) należności i są spłacane (będą spłacane) zobowiązania związane wyłącznie z wykorzystywaniem Nieruchomości przez Sprzedającego. Sprzedający nie prowadzi oddzielnych ksiąg rachunkowych dla Nieruchomości, jak również nie sporządza odrębnego sprawozdania finansowego dla Nieruchomości (pozostanie to aktualne także w momencie dokonania Transakcji). Przychody, koszty oraz należności i zobowiązania związane z Nieruchomością nie są - i nie będą na moment Transakcji - ewidencjonowane za pomocą wydzielonych, odrębnych kont utworzonych dla Nieruchomości.

Całokształt przedstawionych powyżej okoliczności świadczy o tym, że Transakcja nie będzie stanowiła zbycia przedsiębiorstwa ani jego zorganizowanej części. W konsekwencji, Transakcja (z wyłączeniem sprzedaży Fundamentów Systemu ś.) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

W szczególności, zbywane przez Sprzedającego składniki majątkowe nie są zdaniem Stron wystarczające dla wykonywania przy ich pomocy (samodzielnie) funkcji gospodarczych.

W tym miejscu należy odwołać się do wydanych przez Ministerstwo Finansów Objaśnień podatkowych z 11 grudnia 2018 r.: „Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych” (dalej: „Objaśnienia”).

Zgodnie z Objaśnieniami, co do zasady, dostawa nieruchomości komercyjnych stanowi dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu VAT. W tym zakresie, jako standardowe elementy typowe dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT, wskazano elementy takie jak: grunt, budynek (budynki), budowle, infrastruktura techniczna oraz przynależności, a także prawa i obowiązki z umów najmu, które przechodzą na kupującego z mocy prawa, jak również prawa i obowiązki z umów najmu (odpowiednio dzierżawy), na podstawie których wynajmowane powierzchnie nie zostały (i nie zostaną do dnia transakcji) przekazane najemcom.

Dostawa nieruchomości komercyjnych może zostać uznana za czynność niepodlegającą opodatkowaniu VAT tylko w wyjątkowych okolicznościach, które zgodnie z Objaśnieniami, zachodzą wówczas, gdy po pierwsze, istnieje zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz, po drugie, istnieje faktyczna możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Przy czym Minister Finansów doprecyzował, że w celu ustalenia, czy przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę należy ustalić czy oprócz przeniesienia standardowych elementów typowych dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT na nabywcę są przeniesione wszystkie poniżej wskazane elementy:

Należy również wskazać, że znajdujące się na Nieruchomości Fundamenty Systemu ś. stanowią w ocenie Stron budowle w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego. W ocenie Stron, o ile jest oczywiste, że przeniesienie prawa użytkowania wieczystego działki gruntu nr 6 oraz prawa własności działki gruntu nr x spowoduje przeniesienie na nowego właściciela także Fundamentów Systemu ś., jako części składowych gruntu, to bynajmniej nie jest oczywiste, że tym samym dojdzie do dostawy towarów, jakim są niewątpliwie Fundamenty Systemu ś. (budowle w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego). Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, Fundamenty Systemu ś. zostały wybudowane przez P. przed datą nabycia Nieruchomości przez Sprzedającego. Fundamenty Systemu ś. są trwale z gruntem związane. Nakłady na budowę Fundamentów Systemu Ś. nie zostały rozliczone pomiędzy Sprzedającym a P. i nie zostaną rozliczone na datę Transakcji.

Zatem uwzględniając okoliczności sprawy należy stwierdzić, że sprzedaż Fundamentów Systemu ś. nie będzie stanowiła dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT i w rezultacie nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. Sprzedający nie przenosi bowiem na Kupującego prawa do rozporządzania Fundamentami Systemu ś. jak właściciel. Prawo to jest po stronie P., który wybudował Fundamenty Systemu ś.. Nakłady na budowę Fundamentów Systemu ś. nie zostały bowiem rozliczone i nie zostaną rozliczone na datę Transakcji. Skoro zatem P., który „wytworzył” towary, jakimi niewątpliwie są wskazane Fundamenty Sytemu ś., uczynił to z własnych środków bez udziału Sprzedającego, to nie ma podstaw do przyjęcia, że Sprzedający dokona ich dostawy.

W związku z powyższym Strony stoją na stanowisku, że sprzedaż Fundamentów Systemu ś.nie będzie stanowiła dostawy towarów w rozumieniu przepisów Ustawy o VAT i w rezultacie nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Powyższe stanowisko w zakresie Fundamentów Systemu ś. potwierdza w szczególności interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z dnia 20 kwietnia 2020 r., sygn. 0114-KDIP4- 2.4012.30.2020.3.WH, w której Dyrektor KIS zastosował tożsamą wykładnię w odniesieniu do naniesień wzniesionych przez podmioty trzecie. Tożsame stanowisko przyjął Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 8 marca 2022 r., sygn. 0114-KDIP4-2.4012.32.2022.2.MB. Należy przy tym podkreślić, iż pomimo, że sprzedaż wybudowanych przez P. Fundamentów Systemu Ś. nie będzie stanowiła przedmiotu dostawy (podobnie zresztą jak sieć elektroenergetyczna, sieć wodociągowa i sieć gazowa stanowiące własność przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 49 § 1 KC), to grunty stanowiące działki o numerach ewidencyjnych x i x pozostają w dalszym ciągu gruntami zabudowanymi, gdyż jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego na tych gruntach posadowione są inne budynki i budowle będące własnością Sprzedającego.

Jak zostało wskazane powyżej System ś. stanowi rzeczy ruchome będące własnością P. System ś. będzie stanowił własność P. również na datę Transakcji. Z uwagi na powyższe, System ś. nie będzie przedmiotem Transakcji.

Mając na uwadze konstrukcję zwolnień z podatku VAT, w celu wskazania prawidłowego sposobu opodatkowania dostawy Nieruchomości, kluczowe jest określenie czy i kiedy po wybudowaniu lub ulepszeniu budynków i budowli doszło do ich pierwszego zasiedlenia. Pozwoli to określić, czy Transakcja będzie podlegała zwolnieniu z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Pojęcie pierwszego zasiedlenia było przedmiotem analizy TSUE. W wyroku z dnia 16 listopada 2017 r. w sprawie C-308/16 Kozuba Premium Selection TSUE wskazał w szczególności, że uzależnienie zwolnienia z podatku od wartości dodanej w związku z dostawą budynków od spełnienia warunku, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie tych budynków następuje w ramach czynności podlegających opodatkowaniu stanowi wadliwą implementację przepisów Dyrektywy. Stanowisko wyrażone przez TSUE znalazło odzwierciedlenie w orzecznictwie NSA (np. w wyroku NSA z dnia 23 listopada 2017 r. sygn. I FSK 312/16) oraz obecnym brzmieniu przepisów Ustawy o VAT.

Jak wynika z opisanego na wstępie zdarzenia przyszłego:

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy:

W świetle powołanych przepisów, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż, jak również oddanie w użytkowanie wieczyste, stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

W świetle art. 2 pkt 22 ustawy:

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Zatem, w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa – czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Przy czym należy zaznaczyć, że użyte w ww. przepisie sformułowanie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Wyłączenie stosowania ustawy o podatku od towarów i usług przewidziane w przepisie art. 6 pkt 1 ustawy, obejmuje jednakże tylko te czynności zrównane z pojęciem dostawy towarów, których przedmiotem jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, powinien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.).

Zgodnie z art. 55¹ ww. ustawy^:

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że powyższa definicja opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym, jako zespół niematerialnych i materialnych składników stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu. Użyte w ww. przepisie określenie „w szczególności” wskazuje jedynie na przykładowe wyliczenie składników przedsiębiorstwa. Oznacza to, że z jednej strony w jego skład mogą wchodzić inne elementy, niewymienione w tym artykule, a z drugiej, brak któregoś z tych elementów nie pozbawia zespołu rzeczy i praw przymiotu przedsiębiorstwa.

W myśl art. 55² Kodeksu cywilnego:

W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami umożliwiające kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

W myśl art. 2 pkt 27e ustawy:

Jednocześnie należy wskazać, że przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za przedsiębiorstwo, o którym mowa w  art. 6 pkt 1 ustawy o VAT czy też zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT uwzględnić należy następujące okoliczności:

1)zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

2)faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

W celu ustalenia czy przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę należy ustalić, czy oprócz przeniesienia standardowych elementów typowych dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT na nabywcę są przeniesione wszystkie poniżej wskazane elementy:

a)prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono zbywcy finansowania dłużnego na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę przenoszonej nieruchomości, o ile zbywca korzystał z takiego finasowania i jest stroną takich umów;

b)umowy o zarządzanie nieruchomością;

c)umowy zarządzania aktywami;

d)należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem.

Przy ocenie zamiaru kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę należy uwzględnić całokształt okoliczności związanych z transakcją ocenianych na moment zawarcia transakcji, a w szczególności podjęcie przez nabywcę działań potwierdzających jego zamiar kontynuowania działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla analizowanego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić Nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przesłanki takiego wyodrębnienia są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa oraz ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tą częścią przedsiębiorstwa.

Jednocześnie zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna, zanim dojdzie do transakcji zbycia. Zatem wydzielona jednostka jeszcze przed jej zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce. Skutki prawne po stronie zbywcy nie powinny bowiem zależeć od zdarzeń przyszłych i niepewnych (samodzielne realizowanie zadań gospodarczych) powstałych już w innym podmiocie (u nabywcy).

Mając na uwadze powyższe, wskazać należy, że nie wystarczy zatem zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. W przeciwnym razie nie można bowiem uznać, że dojdzie do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Podsumowując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

1.istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

2.zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

3.składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

4.zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Prawidłowa klasyfikacja przedmiotu transakcji, tj. przedsiębiorstwo/zorganizowana część przedsiębiorstwa lub poszczególne składniki majątkowe – ma decydujące znaczenie dla prawidłowego ustalenia skutków podatkowych transakcji.

Przy ocenie, czy składniki majątku powinny być uznane za przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy, czy też zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy uwzględnić należy następujące okoliczności:

1.zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

2.faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji (wyrok TSUE z 30 maja 2013 r. w sprawie C-651/11 X BV, pkt 34).

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub ZCP.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy natomiast zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Przedstawili Państwo informacje, z których wynika, że Zainteresowany będący stroną postępowania, będący zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym, zawarł przedwstępną umowę sprzedaży, na podstawie której Sprzedający sprzeda Kupującemu prawo użytkowania wieczystego nieruchomości składającej się z działki gruntu nr 6 oraz prawo własności nieruchomości składającej się z działki gruntu o numerze ewidencyjnym x wraz z prawem własności posadowionych na ww. działkach obiektów budowlanych.

Obiekty budowlane (budynki i budowle) są własnością Sprzedającego, za wyjątkiem Fundamentów Systemu Ś.

Sprzedający zakupił Nieruchomość dnia ... 2019 r. od spółki M. sp. z o.o. Obiekty budowlane oraz urządzenia budowlane znajdujące się na Nieruchomości zostały wybudowane przez Sprzedającego po nabyciu Nieruchomości.

Sprzedający miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w stosunku do Obiektów budowlanych oraz urządzeń budowlanych znajdujących się na Nieruchomości.

Sprzedający nie poniósł oraz nie zamierza ponieść wydatków na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, obiektów budowlanych oraz urządzeń budowlanych posadowionych na Nieruchomości, które na datę Transakcji będą równe lub przekroczą 30% ich wartości początkowej.

Nieruchomość jest wykorzystywana przez Sprzedającego do wykonywania działalności gospodarczej, tj. w szczególności do świadczenia usług w zakresie komercyjnego wynajmu powierzchni na cele magazynowe i biurowe (podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT). Do oddania do użytkowania przez Sprzedającego poszczególnych Obiektów budowlanych oraz urządzeń budowlanych pierwszemu użytkownikowi) doszło dnia ... 2022 r. oraz dnia ... 2022 r.

Nieruchomość nie była i nie będzie wykorzystywana przez Sprzedającego wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Kupujący zobowiązał się nabyć od Sprzedającego:

1)wszystkie prawa Sprzedającego na podstawie Umów najmu (w przypadku, gdy takie prawa nie zostały przeniesione z mocy prawa);

2)prawa z tytułu zabezpieczeń najemcy;

3)prawa autorskie (tj. autorskie prawa majątkowe i prawa pochodne w zakresie opisanym w umowie o generalne wykonawstwo, a w odniesieniu do umów o prace projektowe zawarte po podpisaniu Umowy przedwstępnej w zakresie określonym w załączniku do Umowy przedwstępnej) oraz prawa własności do nośników, na których zapisane są utwory objęte prawami autorskimi (dalej łącznie: „Prawa autorskie”);

4)prawa wynikające z gwarancji budowlanych i zabezpieczeń gwarancji budowlanych;

5)ewentualny sprzęt stanowiący własność Sprzedającego, znajdujący się na Nieruchomości i związany z eksploatacją Nieruchomości (dalej: „Sprzęt”).

Sprzedający i Kupujący posiadają, jak i będą posiadać na moment Transakcji status podatników VAT czynnych, a Transakcja zostanie udokumentowana stosowną fakturą lub fakturami.

Jednocześnie, w przypadku, w którym do Transakcji znalazłoby zastosowanie zwolnienie od podatku VAT przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, tj. w zakresie, w jakim do dostawy budynków, budowli i ich części znajdujących się na Nieruchomości na datę Transakcji zastosowanie znalazłoby przedmiotowe zwolnienie, Sprzedający i Kupujący - będąc zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni - złożą zgodnie z art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy o VAT stosowne zgodne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia od podatku VAT i wyborze opodatkowania podatkiem VAT dostawy takich budynków, budowli i ich części w ramach Transakcji.

W tak przedstawionym opisie sprawy Państwa wątpliwości dotyczą uznania, że planowana Transakcja (z wyłączeniem sprzedaży Fundamentów Systemu Ś.) będzie stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu VAT

Biorąc pod uwagę opis zdarzenia przyszłego oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że przedmiot planowanej transakcji sprzedaży nie będzie stanowił przedsiębiorstwa w rozumieniu powołanego art. 55¹ Kodeksu cywilnego, ponieważ zbyciu nie będzie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Sprzedającego.

Należy wskazać, że przedmiotu opisanej transakcji nie będą stanowić m.in.:

-umowy o zarządzanie Nieruchomością;

-umowy zarządzania majątkiem (aktywami);

-prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono Sprzedającemu finansowania dłużnego na nabycie Nieruchomości, czy realizację inwestycji na Nieruchomości (należy przy tym wyjaśnić, że Sprzedający korzystał z takiego finansowania).

Umowa przedwstępna zakłada również, że umowa o zarządzanie Nieruchomością oraz umowa o zarządzanie majątkiem (aktywami) zostanie zawarta w dniu Transakcji pomiędzy Kupującym jako nowym właścicielem Nieruchomości a podmiotami trzecimi.

Ponadto, na datę złożenia wniosku Strony nie są w stanie całkowicie wykluczyć, że w ramach Transakcji zostaną przeniesione na Kupującego:

1)określone należności o charakterze pieniężnym związane z Nieruchomością, lub

2)prawa i obowiązki z określonych umów dotyczących Nieruchomości.

Przedmiotem Transakcji nie będą natomiast inne od wyżej wymienionych składniki majątku Sprzedającego. W szczególności Kupujący nie zakupi, ani nie przejmie od Sprzedającego jego know-how, aktywów mogących stanowić tajemnicę przedsiębiorstwa, oznaczeń indywidualizujących przedsiębiorstwo Sprzedającego lub jego część, a także środków pieniężnych lub papierów wartościowych Sprzedającego, ksiąg rachunkowych prowadzonych przez Sprzedającego ani rachunków bankowych Sprzedającego. Sprzedający nie posiada i nie będzie posiadał żadnego statutu, regulaminu czy dokumentu o podobnym charakterze, z którego wynikałoby formalne wyodrębnienie organizacyjne Nieruchomości w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego, czy fakt, że Nieruchomość stanowi wyodrębnioną jednostkę organizacyjną (np. oddział wyodrębniony w KRS).

Ponadto Sprzedający nie posiada i nie będzie posiadał odrębnego rachunku (subrachunku) bankowego, na który wpływają (będą wpływać) należności i są spłacane (będą spłacane) zobowiązania związane wyłącznie z wykorzystywaniem Nieruchomości przez Sprzedającego.

Po przeprowadzeniu Transakcji Kupujący zamierza wykorzystywać Nieruchomości w ramach działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. Kupujący nie planuje wykorzystywania Nieruchomości do działalności zwolnionej z VAT. Należy przy tym zaznaczyć, że w celu prowadzenia działalności gospodarczej z wykorzystaniem Nieruchomości niezbędne będzie zawarcie przez Kupującego kluczowych dla tej działalności umów, np. umowy o zarządzanie majątkiem (aktywami), umowy o zarządzanie Nieruchomością, a także innych umów, które nie będą przeniesione w ramach Transakcji.

Ponadto niezbędne będzie zaangażowanie przez Kupującego określonych środków majątkowych oraz zasobów ludzkich (w szczególności zakup usług od zewnętrznych usługodawców, w tym dostawców mediów).

Nabycie Nieruchomości nie będzie wiązało się również z przejściem na Kupującego zakładu pracy w rozumieniu art. 23¹ ustawy z dnia 26 czerwca 1974 Kodeks pracy.

Planowana transakcja sprzedaży nie będzie również stanowić zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy.

Z treści wniosku wynika, że zespół składników majątkowych, który będzie sprzedany nie jest wyodrębniony w strukturze Sprzedającego. Sprzedający nie posiada i nie będzie posiadał żadnego statutu, regulaminu czy dokumentu o podobnym charakterze, z którego wynikałoby wyodrębnienie organizacyjne Nieruchomości w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego.

Ponadto brak jest wyodrębnienia finansowego majątku, ponieważ, jak wynika z wniosku, Sprzedający nie posiada i nie będzie posiadał odrębnego rachunku (subrachunku) bankowego, na który wpływają (będą wpływać) należności i są spłacane (będą spłacane) zobowiązania związane wyłącznie z wykorzystywaniem Nieruchomości przez Sprzedającego. Sprzedający nie prowadzi oddzielnych ksiąg rachunkowych dla Nieruchomości, jak również nie sporządza odrębnego sprawozdania finansowego dla Nieruchomości (pozostanie to aktualne także w momencie dokonania Transakcji). Przychody, koszty oraz należności i zobowiązania związane z Nieruchomością nie są  i nie będą na moment Transakcji - ewidencjonowane za pomocą wydzielonych, odrębnych kont utworzonych dla Nieruchomości.

Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie umożliwiają nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W konsekwencji należy uznać, że przedmiotem transakcji nie będzie przedsiębiorstwo ani zorganizowana część przedsiębiorstwa. Tym samym, w odniesieniu do planowanej transakcji sprzedaży nie będzie mieć zastosowania wyłączenie z opodatkowania wskazane w art. 6 pkt 1 ustawy. Zatem planowana Transakcja będzie stanowić dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Kolejne wątpliwości, jakie sformułowali Państwo we wniosku, dotyczą kwestii uznania, że Transakcja będzie opodatkowana podatkiem VAT przy zastosowaniu właściwej stawki podatku VAT.

W tym miejscu zauważyć należy, że co do zasady czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może korzystać ze zwolnienia od tego podatku albo może być opodatkowana tym podatkiem.

Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Z powyższych zapisów wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Według art. 2 pkt 14 ustawy:

Według art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT:

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Z analizy wyżej powołanego art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy wynika, że aby zastosować zwolnienie od podatku na podstawie tego przepisu, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

a)towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

b)przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Z analizy powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a oraz art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy stanie się bezzasadne.

W tym miejscu wskazać należy, że przepisy ustawy nie definiują pojęcia „budynku”, „budowli” będących przykładowymi obiektami, które nadają działce status gruntu zabudowanego.

W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2021 r. poz. 2351 ze zm.).

W myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane:

Stosownie do treści art. 3 pkt 2 ww. ustawy:

Zgodnie z art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane:

 W myśl art. 3 pkt 3a ustawy Prawo budowlane:

Stosownie do art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane:

Urządzenia budowlane stanowią urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, nie są to samodzielne budowle zdefiniowane w art. 3 pkt 3 ww. ustawy Prawo budowlane, które uznaje się za towar na gruncie podatku od towarów i usług. Jednakże urządzenia te należy traktować, jako elementy przynależne do budynku, budowli i opodatkować łącznie z tym budynkiem, budowlą, z którym są powiązane, a tym samym należy przypisać zwolnienie lub stawkę właściwą dla sprzedawanego budynku lub budowli. Brak podstaw do stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów w zakresie stawki podatku VAT dla ww. urządzeń w oderwaniu od budynków/budowli, do których przynależą, gdyż w świetle obowiązujących przepisów nie mają one samodzielnego bytu.

Na nieruchomości znajdują się sieci: elektroenergetyczna, wodociągowa, gazowa, które są własnością przedsiębiorstw, o których mowa w art. 49 § 1 ustawy Kodeks cywilny.

Z opisu sprawy wynika również, że na nieruchomości znajdują się fundamenty Systemu Ś., które zostały wybudowane przez P. przed datą nabycia Nieruchomości przez Sprzedającego. Fundamenty Systemu ś. są trwale związane z gruntem. Nakłady na budowę Fundamentów Systemu Ś. nie zostały rozliczone pomiędzy Sprzedającym a P. i nie zostaną rozliczone na dzień Transakcji.

Stosownie do art. 48 ustawy Kodeks cywilny:

Na mocy art. 47 § 1 Kodeksu cywilnego:

Z ww. przepisów prawa cywilnego wynika, że przedmiotem sprzedaży zawsze jest grunt wraz ze wszystkimi budynkami i urządzeniami trwale z tym gruntem związanymi.

Zgodnie natomiast z art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego:

Wskazać w tym miejscu należy, że wyrażenia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” zawartego w przytoczonym wyżej art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług nie należy utożsamiać z prawem własności. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, definiując wyrażenie „dostawa towarów” akcentuje „własność ekonomiczną” funkcjonującą w oderwaniu od krajowych przepisów prawa cywilnego, regulujących przeniesienie prawa własności.

W orzeczeniu C-320/88 Staatssecretaris van Financiën v. Shipping and Forwarding Safe B.V. TSUE wyraził pogląd, że „wyrażenie „dostawa towarów” w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy oznacza także przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, nawet jeżeli nie dochodzi do przeniesienia własności rzeczy w sensie prawnym” (pkt 1), jednak jednocześnie zastrzegł, że „zadaniem sądu krajowego jest określenie w każdym przypadku, na podstawie stanu rzeczy, czy przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy, miało miejsce” (pkt 2).

Zaznaczenia wymaga, że ww. przepis art. 7 ust. 1 ustawy, definiujący pojęcie „dostawa towarów” nie odwołuje się do cywilistycznych pojęć sprzedaży, czy też przeniesienia prawa własności, stąd też nie można utożsamiać dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług z przeniesieniem prawa własności na gruncie prawa cywilnego. W celu właściwego zinterpretowania pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” należy mieć na uwadze, że dotyczy ono tego rodzaju czynności, które dają nabywcy prawo do postępowania z nim jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem wyrażenia „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawo własności”. Należy ponadto wskazać, że czynności przejęcia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejęcie własności w sensie prawnym, bowiem „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy. W konsekwencji pojęcie „dostawa towarów” oraz ekonomiczne aspekty transakcji, nie muszą wiązać się ze skutkami powstającymi na gruncie cywilistycznego prawa własności. Pozwala to na uznanie danej czynności za dostawę towarów, nawet w przypadkach nałożenia na nabywcę pewnych ograniczeń we władaniu towarem. Chwilą decydującą o przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z nabyciem towaru jest, co do zasady, wydanie towaru.

Powyższe znajduje potwierdzenie zarówno w orzecznictwie krajowym (wyrok NSA z 10 października 2013 r., sygn. akt I FSK 310/12), jak również w orzecznictwie europejskim (orzeczenie C-320/88 Shipping and Forwarding Safe B.V. v. Staatsecretaris van Financien),w którym to orzeczeniu Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy.

Dla uznania, że miała miejsce dostawa towarów, wystarczy że podmiot nabędzie tzw. własność ekonomiczną, tzn. będzie miał możliwość dowolnego rozporządzania i dysponowania uzyskanym towarem. Przykładowo dostawą towarów będzie faktyczne rozporządzanie nieruchomością nawet bez zachowania formy aktu notarialnego, sprzedaż rzeczy znalezionej, której własności znalazca jeszcze nie nabył.

Wobec przedstawionego opisu sprawy, z którego wynika, że na nieruchomości znajdują się następujące sieci: elektroenergetyczna, wodociągowa, gazowa, które są własnością przedsiębiorstw, o których mowa w art. 49 § 1 ustawy Kodeks cywilny oraz obowiązujących przepisów prawa należy stwierdzić, że skoro znajdujące się na nieruchomości ww. naniesienia nie są własnością Sprzedającego to nie sposób przyjąć, że Sprzedający dokona dostawy gruntu wraz ze znajdującymi się na nim naniesieniami. Tak więc w przypadku planowanej dostawy nieruchomości, sieć: elektroenergetyczna, wodociągowa, gazowa, nie będą częściami składowymi sprzedawanej nieruchomości, gdyż są przedmiotem odrębnej własności, tym samym nie będą przedmiotem dostawy towarów w myśl art. 7 ust. 1 ustawy w ramach opisanej transakcji.

W świetle art. 46 § 1 ustawy Kodeks cywilny:

Stosownie do art. 47 § 1-3 Kodeks cywilny:

Przytoczony art. 48 kodeksu cywilnego łączy się z art. 191 Kodeksu cywilnego, wyrażającym klasyczną zasadę superficies solocedit („własność nieruchomości rozciąga się na rzecz ruchomą, która została połączona z nieruchomością w taki sposób, że stała się jej częścią składową”). Wzniesienie budynku w całości na cudzym gruncie ma miejsce z zachowaniem zasady superficies solocedit.

Według art. 231 § 1 Kodeks cywilny:

Natomiast, w myśl § 2 wskazanego wyżej artykułu:

Ze wskazanego wyżej przepisu wynika, że ustawodawca wymaga, by realizowane w trybie art. 231 k.c. przeniesienie własności następowało za „odpowiednim wynagrodzeniem”. Wymagane świadczenie nabywcy ma rekompensować właścicielowi utratę jego prawa, legitymizując pod względem ekonomicznym prawnorzeczową legalizację budowy na cudzym gruncie. Odpowiednie wynagrodzenie za przeniesienie własności działki gruntu zajętej pod budowę stanowi ekwiwalent jej wartości rynkowej. Ustalenie wynagrodzenia następuje według cen obowiązujących w dacie orzekania (w dacie realizacji roszczenia o przeniesienie własności). Czynność taką należy potraktować jako dostawę towarów. Treść art. 231 k.c., w świetle którego własność budynku lub urządzenia wybudowanego na warunkach w nim określonych może być przeniesiona jedynie za odpowiednim wynagrodzeniem (ceną) wskazuje, iż jest to, praktycznie rzecz biorąc, umowa sprzedaży, na mocy której właściciel (sprzedawca) przenosi na samoistnego posiadacza (kupującego) własność działki, a samoistny posiadacz, jako kupujący, obowiązany jest zapłacić właścicielowi (sprzedawcy) cenę zakupu.

Zatem z punktu widzenia prawa cywilnego Sprzedający jako właściciel gruntu jest również właścicielem wzniesionych na nim budynków i budowli, a przedmiotem sprzedaży będzie cała nieruchomość (grunt z budynkami i budowlami).

Jednakże mając na uwadze przytoczone wyżej przepisy i stan sprawy zauważyć jednak należy, że – jak wynika z art. 7 ust. 1 ustawy – dostawą towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Pojęcie to ma szerszy zakres niż sprzedaż w ujęciu cywilnoprawnym. Przede wszystkim przeniesienie prawa do rozporządzania towarem to nie tylko przeniesienie jego własności. Dostawa towarów nie będzie więc obejmowała tylko sprzedaży towarów (w sensie cywilnoprawnym). Dla uznania, że miała miejsce dostawa towarów, wystarczy, że podmiot nabędzie tzw. własność ekonomiczną, tzn. będzie miał możliwości dowolnego rozporządzania i dysponowania otrzymanym towarem.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 2 ustawy, opodatkowanie podatkiem od towarów i usług następuje niezależnie od tego, czy czynności podlegające opodatkowaniu zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa.

W obecnym stanie prawnym w zasadzie nie budzi wątpliwości, że czynności, które są nieważne na gruncie prawa cywilnego z powodu niezachowania wymaganej formy, mogą podlegać opodatkowaniu. Czynności opodatkowane na gruncie VAT zostały bowiem oderwane od ważności i skuteczności tych czynności na gruncie prawa cywilnego. Decydujące znaczenie ma bowiem nie prawny (na gruncie prawa cywilnego), lecz ekonomiczny aspekt transakcji. Tym samym czynność nieważna na gruncie prawa cywilnego (na przykład z powodu niezachowania wymaganej formy czynności) może być uznana za wykonaną skutecznie na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług.

Uwagi powyższe wskazują jednoznacznie, że rozważając skutki podatkowe planowanej przez Wnioskodawcę transakcji należy mieć na uwadze nie jej aspekty cywilnoprawne, lecz te, które mają znaczenie z punktu widzenia ustawy. O ile jest oczywiste, że przeniesienie własności gruntu spowoduje przeniesienie na nowego właściciela także własności posadowionych na nim budynków i budowli, jako części składowych gruntu, to bynajmniej nie jest oczywiste, że tym samym dojdzie do dostawy towarów, jakimi są niewątpliwie budowle w rozumieniu ustawy.

Wobec tak przedstawionego opisu sprawy oraz obowiązujących przepisów prawa należy stwierdzić, że skoro znajdujące się na nieruchomości Fundamenty Systemu Ś. nie są własnością Sprzedającego to nie sposób przyjąć, że Sprzedający dokona dostawy gruntu wraz ze znajdującymi się na nim naniesieniami. Tak więc w przypadku planowanej dostawy nieruchomości fundamenty Systemu Ś. nie będą częścią składową sprzedawanej nieruchomości, gdyż są przedmiotem odrębnej własności, tym samym nie będą przedmiotem dostawy towarów w myśl art. 7 ust. 1 ustawy w ramach opisanej transakcji.

Przypomnieć należy, że Fundamenty zostały wybudowane przez P. przed datą nabycia Nieruchomości przez Sprzedającego, a nakłady na ich budowę nie zostały rozliczone pomiędzy Sprzedającym a P. i nie zostaną rozliczone na dzień Transakcji. W tej sytuacji Sprzedający nie przenosi prawa do rozporządzania tymi fundamentami jak właściciel. Prawo to jest po stronie podmiotu trzeciego, który fundamenty wybudował.

Skoro zatem podmiot trzeci, który „wytworzył” towar, jakim niewątpliwie są wskazane fundamenty, uczynił to z własnych środków bez udziału Sprzedającego, to nie ma podstaw do przyjęcia, że Sprzedający dokona ich dostawy.

Zatem stanowisko Państwa, zajęte do pyt. 3, że sprzedaż Fundamentów Systemu ś. nie będzie stanowiła dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o VAT i w rezultacie nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT należy uznać za prawidłowe.

Analizując przedstawione we wniosku informacje dotyczące pozostałych budynków i budowli, znajdujących się na działkach nr x i x wskazali Państwo, że Sprzedający zakupił Nieruchomość dnia ... 2019 r. Obiekty budowlane oraz urządzenia budowlane znajdujące się na Nieruchomości zostały wybudowane przez Sprzedającego po nabyciu Nieruchomości. Do oddania do użytkowania przez Sprzedającego poszczególnych Obiektów budowlanych oraz urządzeń budowlanych pierwszemu użytkownikowi (najemcy) doszło dnia ... 2022 r. oraz dnia ... 2022 r. w wykonaniu postanowień Umów najmu.

Nieruchomość nie była i nie będzie wykorzystywana przez Sprzedającego wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Sprzedający miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w stosunku do Obiektów budowlanych oraz urządzeń budowlanych znajdujących się na Nieruchomości. Sprzedający nie poniósł oraz nie zamierza ponieść wydatków na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, obiektów budowlanych oraz urządzeń budowlanych posadowionych na Nieruchomości, które na datę Transakcji będą równe lub przekroczą 30% ich wartości początkowej.

Należy stwierdzić, że w stosunku do budynków i budowli znajdujących się na n/w działkach:

·działka nr x:

-hala magazynowa z zapleczem biurowo-socjalnym,

-budynek portierni,

-parkingi,

-kanalizacja deszczowa,

-kanalizacja sanitarna,

-sieć teletechniczna,

-wewnętrzna sieć wodociągowa,

-układ drogowy (w tym chodniki),

-naziemny zbiornik na wodę do gaszenia pożarów.

·działka nr x:

-budynek biurowy,

-hala magazynowa,

-budynek śmietnika z pomieszczeniem technicznym,

-parkingi,

-kanalizacja deszczowa,

-kanalizacja sanitarna,

-sieć teletechniczna,

-wewnętrzna sieć wodociągowa,

-układ drogowy (w tym chodniki),

-naziemny zbiornik na wodę do gaszenia pożarów

nastąpiło pierwsze zasiedlenie. Jednak z uwagi na fakt, że sprzedaż będzie miała miejsce przed upływem 2 lat od pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy, nie zostaną spełnione warunki do zastosowania zwolnienia od podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Zatem należy rozpatrzeć możliwości zastosowania zwolnienia od podatku dla sprzedaży nieruchomości na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a i art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.  

Jak wynika z opisu sprawy, Sprzedający nie poniósł oraz nie zamierza ponieść wydatków na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym Obiektów budowlanych znajdujących się na Nieruchomości. Sprzedający natomiast miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w stosunku do Obiektów budowlanych oraz urządzeń budowlanych znajdujących się na Nieruchomości.

W konsekwencji z uwagi na powyższe również warunki wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10a nie będą spełnione, a tym samym dostawa Nieruchomości nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Ponadto we wniosku wskazano, że Nieruchomość nie była i nie będzie wykorzystywana przez Sprzedającego wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT. Zatem budynki i budowle znajdujące się na działkach nr x i x nie będą korzystały ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

Mając na względzie powyższe sprzedaż budynków i budowli znajdujących się na działkach nr  x i nr x będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług według właściwej stawki podatku.

W tym miejscu zaznaczyć należy, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w myśl którego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Co do zasady zatem grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej samej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części nie korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, to również sprzedaż gruntu z takiego zwolnienia nie korzysta.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2, w myśl którego transakcja (z wyłączeniem Fundamentów Systemu Ś.), będzie opodatkowana podatkiem VAT przy zastosowaniu właściwej stawki podatku, jest prawidłowe.

Kolejne Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy Nabywca będzie mieć prawo do odliczenia podatku VAT z tytułu nabycia Nieruchomości opisanej we wniosku.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy:

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Podkreślić również należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z opisu sprawy wynika, że będziecie Państwo (Kupujący i Sprzedający) w momencie zawarcia Transakcji zarejestrowanymi podatnikami VAT czynnymi. Po przeprowadzeniu Transakcji Kupujący zamierza wykorzystywać Nieruchomości w ramach działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. Kupujący nie planuje wykorzystywania Nieruchomości do działalności zwolnionej z VAT.

Wobec powyższego, gdy dostawa ww. nieruchomości zabudowanej obiektami budowlanymi będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, a zamierzeniem Nabywcy, jak zostało wskazane we wniosku, będzie wykorzystywanie jej w działalności gospodarczej do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, to Kupujący będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem przedmiotowych nieruchomości. Spełniona zostanie podstawowa przesłanka warunkująca prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikająca z art. 86 ust. 1 ustawy, jaką jest związek dokonanego nabycia nieruchomości z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 4 należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie podatku od towarów i usług. W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

H. Sp. o.o. (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).