Temat interpretacji

Opodatkowanie dostawy nieruchomości zabudowanej.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 2 marca 2020 r. (data wpływu 3 marca 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy nieruchomości niezabudowanej jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 3 marca 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy nieruchomości niezabudowanej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest właścicielem gospodarstwa rolnego położonego w () w gminie () w województwie (). Nieruchomość o powierzchni 3,0989 ha, oznaczona nr (), obręb ewidencyjny () została nabyta od osób fizycznych na podstawie umowy darowizny z dnia 22 kwietnia 1980 roku aktem notarialnym nr ().

Wnioskodawca zamierza sprzedać niezabudowaną nieruchomość o powierzchni 0,2999 ha, która zostanie wydzielona z działki oznaczonej nr ().

W dniu 27 maja 2019 roku aktem notarialnym () została sporządzona przedwstępna umowa sprzedaży ww. nieruchomości na rzecz () z siedzibą w (). Nieruchomość oznaczona nr () na dzień sporządzenia umowy przedwstępnej sklasyfikowana była w ewidencji gruntów i budynków jako grunty rolne (wypis z rejestru z dnia 22 lutego 2019 r.). Z informacji z dnia 1 marca 2019 r., wydanej z upoważnienia Wójta Gminy () wynika, że działka nr () zgodnie z obowiązującym do dnia 31 grudnia 2003 r. planem zagospodarowania przestrzennego przeznaczona była na cele rolne. W obowiązującym Studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Gminy (), zatwierdzonym uchwałą Rady Gminy z dnia 3 września 2014 r. wskazana działka znajduje się w strefie B rolniczo-osadniczej, w obszarze funkcjonalno-przestrzennym OS osadniczym. Zgodnie z kierunkami rozwoju zagospodarowania przedmiotowa działka przeznaczona jest na cele: tereny rozwojowe zabudowy mieszkaniowo-usługowej. Z kolei z zaświadczenia z dnia 17 kwietnia 2019 r., wydanego z upoważnienia Starosty wynika, że działka nr () nie jest objęta uproszczonym planem urządzenia lasu, ani decyzjami, o których mowa w art. 19 ust. 3 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o lasach. Ponadto działka nr () nie stanowi przedmiotu najmu, dzierżawy ani użyczenia. Jest zabudowana, uzbrojona i posiada bezpośredni dostęp do drogi publicznej.

Na skutek jej późniejszego podziału wyodrębniona niezabudowana działka o powierzchni 0,2999 ha, będzie miała bezpośredni dostęp do drogi publicznej. Wobec ww. działki podjęto uchwałę Rady Gminy z dnia 26 marca 2018 r. w sprawie uchwalenia Lokalnego Programu Rewitalizacji Gminy () na lata 2016-2020 z perspektywą do roku 2023, opracowanego na podstawie art. 18 ust. 2 pkt 6 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tj. Dz. U. z 2017 r., poz. 1875 ze zm.). Gminie nie przysługuje prawo pierwokupu nieruchomości w związku z przepisami o rewitalizacji. W stosunku do ww. nieruchomości, będącej przedmiotem niniejszej umowy, żadnemu podmiotowi nie przysługuje prawo pierwokupu.

Z umowy przedwstępnej wynika, że zawarcie ostatecznej umowy sprzedaży nieruchomości na rzecz () z siedzibą w (), mającej nastąpić w dniu 27 maja 2020 roku, uzależnione zostało od spełnienia następujących warunków:

1. uzyskania przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o warunkach zabudowy, z której będzie wynikać możliwość zabudowania nieruchomości o powierzchni 0,2999 ha, która zostanie wydzielona z działki nr (), obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi Kupującego, w tym obiektem handlowym o powierzchni zabudowy nie mniejszej niż 650 m2,
2. uzyskania przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o pozwoleniu na budowę, z której będzie wynikać możliwość zabudowania nieruchomości o powierzchni 0,2999 ha, która zostanie wydzielona z działki nr (), obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi Kupującego, w tym obiektem handlowym o powierzchni zabudowy nie mniejszej niż 650 m2,
3. uzyskania przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji, wydanej przez właściwy organ, o pozwoleniu na budowę wjazdu na przedmiotową nieruchomość, według koncepcji Kupującego, dla pojazdów o masie powyżej 25 ton bez konieczności przebudowy układu drogowego,
4. uzyskania przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji na wycinkę drzew kolidujących z zakresem przebudowy pasa drogowego, określonym przez zarządcę drogi, obejmującej zgodę na dokonanie przez Kupującego odpowiednich nasadzeń zamiennych,
5. niestwierdzenia ponadnormatywnego zanieczyszczenia nieruchomości, skutkującego koniecznością rekultywacji,
6. potwierdzenia badaniami geotechnicznymi możliwości posadowienia na nieruchomości budynków przy zastosowaniu tradycyjnych technologii budowlanych,
7. potwierdzenia charakteru nierolnego przedmiotowej działki do dnia zawarcia umowy przyrzeczonej poprzez zmianę użytkowania gruntowego,
8. uzyskania przez Kupującego warunków technicznych przyłączy kanalizacji sanitarnej, wodnej, deszczowej oraz przyłącza energetycznego, zgodnie z koncepcją Kupującego, pozwalających na realizację planowanej inwestycji w okresie 6 miesięcy od dnia zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży,
9. założeniem, kosztem i staraniem Sprzedającego nowej księgi wieczystej bez jakichkolwiek obciążeń dla przedmiotowej działki o powierzchni 0,2999 ha, która zostanie wydzielona z działki nr () w terminie 2 miesięcy od dnia wydania prawomocnej i ostatecznej decyzji podziałowej,
10. wydania przez właściwy organ prawomocnej i ostatecznej decyzji o podziale działki nr () zgodnie z załącznikiem graficznym, załączonym do niniejszego aktu.

Dla będącej przedmiotem sprzedaży części działki, z upoważnienia Wójta Gminy (), w dniu 17 października 2019 roku wydana została decyzja nr () o warunkach zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie budynku handlowo-usługowego wraz z niezbędną infrastrukturą techniczną oraz parkingiem i billboardem reklamowym.

Wnioskodawca udzielił () z siedzibą w () pełnomocnictwa z prawem do udzielenia dalszych pełnomocnictw, do występowania przed wszelkimi organami administracji publicznej oraz do podejmowania wszelkich działań faktycznych i prawnych niezbędnych do uzyskania decyzji i pozwoleń, opisanych w przedwstępnej umowie sprzedaży, w szczególności do składania wniosków oraz odbioru decyzji i postanowień.

Ponadto Wnioskodawca udzielił pełnomocnictwa pracownikowi Spółki Panu () z prawem do udzielania dalszych pełnomocnictw, do dokonania wszelkich czynności związanych z uzyskaniem na terenie ww. nieruchomości warunków technicznych dotyczących sieci wodociągowej, kanalizacyjnej, kanalizacji deszczowej oraz sieci energetycznej, w szczególności do złożenia wniosków o wydanie przedmiotowych warunków oraz ich odbioru.

Ponadto Wnioskodawca udzielił również pełnomocnictwa Panu (), z prawem do udzielenia dalszych pełnomocnictw, do dokonania wszelkich czynności związanych z uzyskaniem decyzji na lokalizację zjazdu publicznego, w szczególności do złożenia wniosków w celu jej uzyskania i odbioru. Wnioskodawca wyraził również zgodę na dysponowanie przez Spółkę ww. nieruchomością w zakresie wystąpienia z wnioskiem o pozwolenie na budowę, uzyskania zgód. opinii, itp. oraz celem przeprowadzenia badań gruntu oraz umiejscowienie na wydzielonej nieruchomości o powierzchni 0,2999 ha tymczasowego przyłącza energetycznego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy sprzedaż niezabudowanej nieruchomości o powierzchni 0,2999 ha, powstałej z wydzielenia działki nr (), na rzecz Kupującego po spełnieniu warunków przedstawionych w opisie stanu faktycznego (przeznaczona pod zabudowę decyzją o warunkach zabudowy oraz z przyłączem wodnokanalizacyjnym) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Sprzedaż niezabudowanej nieruchomości, powstałej z wydzielenia działki nr (), będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jeżeli w momencie sprzedaży będzie przeznaczona pod zabudowę na podstawie decyzji o warunkach zabudowy.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towaru, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, ustawy rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Należy więc przyjąć, że na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości gruntowej traktowane jest jako odpłatna dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towaru, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu, ale tylko taka, która wykonana jest przez podmiot, który w związku z jej realizacją występuje w charakterze podatnika od towarów i usług.

Pojęcia podatnik i działalność gospodarcza zostały określone w art. 15 ust. 1 i 2 ustawy. Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel i rezultat takiej działalności (ust. 1). Natomiast działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców, usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody.

Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły i zorganizowany (ust. 2).

Zgodnie z art. 12 ust. 1 lit. b Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnotowego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L. 347) wskazano, że państwa członkowskie mogą uznać za podatnika, każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, w szczególności dostawy terenu budowlanego. Teren budowlany to każdy grunt uzbrojony lub nieuzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie (art. 12 ust. 3 Dyrektywy).

Z kolei z definicji zawartej w art. 2 pkt 33 ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę, zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu, zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania przestrzennego, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Kwalifikacja sprzedawanego gruntu, w świetle powołanych definicji podatkowych, powinna być dokonana w dacie sprzedaży, czyli w momencie przeniesienia prawa do rozporządzenia nieruchomością jak właściciel, tj. w momencie zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży. Skoro w momencie zawarcia umowy ostatecznej sprzedaży nieruchomości na rzecz Kupującego, nieruchomość będzie niezabudowana, lecz przeznaczona pod zabudowę, to przedmiotem sprzedaży będą grunty budowlane.

Zauważyć bowiem należy, że wyodrębniona nieruchomość z działki oznaczonej nr (), wymagała przystosowania do wymagań Kupującego, aby sprzedaż mogła zostać zrealizowana. W miesiącu sierpniu 2019 roku uzyskano decyzję o warunkach zabudowy dla przedmiotowej nieruchomości. Przystosowanie to będzie wymagało jeszcze wykonanie szeregu czynności przygotowujących do planowanej przez Kupującego inwestycji, w tym m.in. podziału i wyodrębnienia z działki nr (), uzyskania pozwolenia na budowę przez Kupującego, badanie gruntu oraz podłączenia mediów. W związku z powyższym uznać należy, że Wnioskodawca jako Sprzedający będzie miał udział w realizacji czynności przygotowujących nieruchomość do sprzedaży Kupującemu. Nie ma znaczenia, że Wnioskodawca nie będzie tego czynił osobiście, lecz przez pełnomocników, skoro będą działali w imieniu Wnioskodawcy. W związku z przedstawionymi okolicznościami podejmowane przez Wnioskodawcę działania, w tym podział działki, położenie sieci wodnokanalizacyjnej z możliwością podłączenia przez Kupującego oraz wskazane wyżej czynności przystosowania sprzedawanej działki do potrzeb Kupującego nie stanowią zarządzania prywatnym majątkiem lecz są czynnościami charakterystycznymi dla przedsiębiorcy wykonującego działalność gospodarczą w zakresie obrotu nieruchomościami.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń przewidują dla niektórych towarów i usług obniżone stawki i zwolnienia od podatku. Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług zostały określone w art. 43 ustawy. Stosownie zaś do art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanym innych niż tereny budowlane.

Z kolei art. 113 ust. 1 ustawy stanowi, że zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła w poprzednim roku kwoty 200 000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się podatku. Powyższego zwolnienia nie stosuje się do terenów budowlanych (art. 113 ust. 13 lit. d ustawy).

W świetle przywołanych przepisów i stanu faktycznego sprzedaż nieruchomości gruntów budowlanych, będąca finalnym następstwem czynności przygotowawczych i umowy przedwstępnej nie będzie korzystała ze zwolnienia z podatku, lecz będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług ze stawką 23%.

W związku z powyższym przed dokonaniem czynności sprzedaży Wnioskodawca zarejestruje się do podatku od towarów i usług i w dniu sprzedaży jako czynny podatnik VAT udokumentuje sprzedaż nieruchomości fakturą wystawioną na rzecz Kupującego, złoży w wymaganym terminie deklarację VAT-7 oraz JPK i uiszczy należny podatek z tytułu dokonanej transakcji, a następnie złoży deklarację VAT-Z, by wyrejestrować się z tego podatku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2020 r. poz. 106, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel ().

Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu powołanego art. 7 podlega opodatkowaniu, ale tylko taka, która stanowi przejaw działalności gospodarczej i wykonana jest przez podmiot, który w związku z jej realizacją występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Pojęcia podatnik i działalność gospodarcza, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel i rezultat takiej działalności. Natomiast działalność gospodarcza zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Powołane przepisy stanowią implementację art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L 347, str. 1 z późn. zm.), zgodnie z którym podatnikiem jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel, czy też rezultaty takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Jednocześnie w art. 12 ust. 1 lit. b) powołanej Dyrektywy wskazano, że państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego. Teren budowlany to każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie (art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE).

Aby dostawę towarów uznać za działalność gospodarczą, należy wykazać, że sprzedawane towary zostały nabyte w celu wykorzystania ich w działalności gospodarczej. Warunkiem opodatkowania danej czynności w świetle powyższych przepisów jest łączne spełnienie dwóch przesłanek: po pierwsze czynność winna być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie musi być zrealizowana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Należy mieć też na uwadze, że dla uznania danego majątku za prywatny istotny jest sposób jego wykorzystania i podejmowanych w odniesieniu do niego działań w całym okresie posiadania. Aby majątek uznać za prywatny musi być on w całym okresie posiadania wykorzystywany wyłącznie do celów prywatnych co stwierdził Trybunał Sprawiedliwości UE w orzeczeniu w sprawie C-291/92 (Finanzamt Ülzen v. Dieter Albrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej wyłącznie do celów prywatnych. Majątek prywatny to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.

Ze wskazanego powyżej orzeczenia C-291/92 wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania danej nieruchomości czy jej części w ramach majątku osobistego.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie o podatku od towarów i usług ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem podatnik tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Tym samym, nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

W kwestii opodatkowania dostawy nieruchomości istotne jest, czy zbywca w celu dokonania sprzedaży podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

W zakresie opodatkowania transakcji sprzedaży nieruchomości wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10. TSUE orzekł, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie zdaniem Trybunału okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast wyjaśnił Trybunał w wypadku gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność handlową wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Ocenie podlegać muszą przede wszystkim działania, jakie podejmuje zbywca w celu dokonania sprzedaży.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę, na kwestię udzielania pełnomocnictw, która została uregulowana w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo, ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 95 § 1 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. W świetle § 2 tego artykułu czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

W myśl art. 96 ww. ustawy, umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).

Stosownie do art. 98 ww. ustawy, pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Zgodnie z art. 99 § 1 ww. ustawy, jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie. W myśl § 2 powołanego artykułu, pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Na mocy art. 108 ww. ustawy, pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony.

Z regulacji art. 109 ww. ustawy wynika, że przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) zostaje upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa, wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy. Po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez osoby trzecie wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Mając na uwadze powyższe przepisy, orzecznictwo TSUE oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że okoliczności towarzyszące transakcji, tj. podział działki, udzielenie pełnomocnictwa kupującemu do tego, że dokonał wszelkich czynności zmierzających do rozpoczęcia procesu budowalnego, a w szczególności: uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy, decyzji o pozwoleniu na budowę, uzyskanie wszelki niezbędnych pozwoleń mających na celu przygotowanie gruntu zarówno do sprzedaży jak i rozpoczęcia procesu budowlanego, wskazują że czynności te w sensie prawnym wykonywane są przez Wnioskodawcę jako właściciela i sprzedającego grunt i są one charakterystyczne dla podmiotu, który zajmuje się sprzedażą nieruchomości.

Mimo że opisane działania nie są podejmowane bezpośrednio przez Wnioskodawcę, ale przez osoby trzecie nie oznacza, że pozostają bez wpływu na sytuację prawną Wnioskodawcy. Po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez osoby trzecie wywołują bowiem skutki bezpośrednio w sferze prawnej Wnioskodawcy, jako mocodawcy. Działania te dokonywane za pełną zgodą właściciela, wpłyną na podniesienie atrakcyjności nieruchomości (będącej nadal własnością Wnioskodawcy) i wzrost jej wartości. Wszystkie te czynności z punktu widzenia podatku od towarów i usług zostaną wykonane w sferze prawnopodatkowej Wnioskodawcy. W tym kontekście bez znaczenia pozostaje okoliczność wykonywania ww. czynności przez potencjalnego nabywcę. W efekcie wykonywanych czynności dostawie podlegać będzie nieruchomość o zupełnie innym charakterze niż w chwili zawarcia umowy przedwstępnej. Wobec tego należy stwierdzić, że w związku z planowaną sprzedażą Wnioskodawca podejmuje (za pośrednictwem pełnomocnika przyszłego nabywcy) szereg czynności charakterystycznych dla podmiotów zajmujących się profesjonalnym obrotem nieruchomościami, mających na celu uatrakcyjnienie i przygotowanie gruntu do sprzedaży.

Uznać zatem należy, że rodzaj podjętych przez Wnioskodawcę działań w tym wykonywanych przez pełnomocnika, świadczy o zorganizowanym charakterze sprzedaży i powoduje, że planowana dostawa działki przybiera formę zawodową/profesjonalną w zakresie obrotu nieruchomościami.

W konsekwencji, planowana przez Wnioskodawcę transakcja sprzedaży nieruchomości niezabudowanej wypełniać będzie definicję działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, a Wnioskodawca w związku z jej sprzedażą działać będzie jak podatnik podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

Stawka podatku zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług - wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jak stanowi art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż - 6%:, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zgodnie z art. 146aa ust. 2 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych ogłosi, w drodze obwieszczenia, w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej Monitor Polski, koniec okresu obowiązywania stawek podatku, o których mowa w ust. 1, w terminie do dnia 31 października roku następującego po roku, dla którego zostały spełnione warunki określone w ust. 1.

Od zasady opodatkowania według stawki podstawowej przewidziano jednak pewne wyjątki. Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług ujęte zostały między innymi w art. 43 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Z powyższych przepisów wynika, że opodatkowaniu podlegają te dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku gruntów niezabudowanych, tylko te, które stanowią tereny budowlane.

Stosownie do art. 2 pkt 33 ustawy przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W tym miejscu należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2020 r., poz. 293), kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalenie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 cyt. ustawy, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego w myśl zapisów ust. 2 powołanego przepisu określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1. lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2. sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.

Tym samym również w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości, za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Wprowadzony do ustawy art. 2 pkt 33, w zgodny sposób odpowiada zatem treści ww. orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego.

Z powyższych przepisów wynika, że przeznaczenie określonego gruntu należy oceniać wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości.

Zauważyć należy, że analiza powołanych wyżej przepisów ustawy o podatku od towarów i usług wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku VAT obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane.

Jak wynika z przedstawionego zdarzenia przyszłego, nieruchomość nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, jednak na dzień sprzedaży będzie przeznaczona pod zabudowę decyzją o warunkach zabudowy.

Wobec powyższego niezabudowana nieruchomość będzie stanowić teren budowlany, o którym mowa w art. 2 pkt 33 ustawy. W rezultacie, zbycie tej nieruchomości nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Należy nadmienić, że dla dostawy nieruchomości niezabudowanych, które nie spełniają przesłanek do objęcia ich zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, ustawodawca przewidział możliwość zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jak wynika z opisu sprawy Wnioskodawca nabył działkę w drodze czynności niepodlegającej opodatkowaniu, co oznacza, że nie wystąpił podatek naliczony podlegający ewentualnemu odliczeniu. W konsekwencji dostawa ta nie będzie również zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, ponieważ nie zostały spełnione przesłanki do jego zastosowania.

Ponadto, z godnie z art. 113 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

Zwolnień, o których mowa w ust. 1 i 9, nie stosuje się do podatników dokonujących dostaw terenów budowlanych (art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. d ustawy).

Oznacza to, że Wnioskodawca nie będzie mógł skorzystać ze zwolniona od podatku, o którym mowa w art. 113 ust. 1 lub 9 ustawy, ponieważ zwolnienia przewidzianego w tych przepisach nie stosuje się do dostawy terenów budowlanych.

Tym samym planowana dostawa nieruchomości niezabudowanej, powstałej z wydzielenia działki o nr () będzie opodatkowana stawką podatku w wysokości 23% zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Ponadto tut. Organ wskazuje, że kwestia ustalenia wysokości stawki podatku od towarów i usług dla dostawy towarów lub świadczenia usług od dnia 1 lipca 2020 r. może być określona w ramach wydania wiążącej informacji stawkowej określonej w art. 42a ustawy.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej