Stanowisko Spółki w zakresie pytania nr 1:

1. Uwagi ogólne.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Kwotę podatku naliczonego, zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) tej ustawy, co do zasady stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Jednocześnie od powyższej zasady dotyczącej odliczenia VAT ustawodawca wprowadził szereg wyjątków oraz ograniczeń, związanych np. z nabyciem usług noclegowych i gastronomicznych (z wyjątkami), a także odliczenia VAT od tzw. pustych faktur, tym niemniej sytuacje do których odnoszą się przedmiotowe przepisy znajdują się poza zakresem niniejszego wniosku.

1. Zakres zastosowania korekty wynikającej z art. 89b ust. 1 ustawy o VAT.

Niezależnie od wskazanych powyżej wyłączeń dotyczących możliwości obniżenia podatku należnego o podatek naliczony ustawodawca w art. 89b ustawy o VAT przewidział szczególne ograniczenia w możliwości odliczenia VAT w odniesieniu do należności, które nie zostały uregulowane w określonym terminie. Mianowicie zgodnie z art. 89b ust. 1 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2019 r., w przypadku nieuregulowania należności wynikającej z faktury dokumentującej dostawę towarów lub świadczenie usług na terytorium kraju w terminie 90 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze, dłużnik jest obowiązany do korekty odliczonej kwoty podatku wynikającej z tej faktury, w rozliczeniu za okres, w którym upłynął 90 dzień od dnia upływu terminu płatności określonego w umowie lub na fakturze. Przepisu ust. 1 nie stosuje się, jeżeli dłużnik uregulował należność najpóźniej w ostatnim dniu okresu rozliczeniowego, w którym upłynął 90 dzień od dnia upływu terminu płatności tej należności, o czym stanowi art. 89b ust. 1a ustawy o VAT.

W ocenie Wnioskodawcy z treści przepisu art. 89b ust. 1 ustawy o VAT wynika wprost, iż dłużnik zobowiązany jest do korekty odliczonej uprzednio kwoty podatku wynikającej z faktury dokumentującej dostawę towarów lub świadczenie usług, a zatem obowiązek taki dotyczy tylko tych kwot, które zostały już odliczone. W konsekwencji dłużnik, który nie odliczył uprzednio kwoty podatku wynikającej z takiej faktury, nie powinien być zobowiązany do dokonania korekty, o której mowa w art. 89b ustawy o VAT.

Takie stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach wydawanych przez organy podatkowe, przykładowo:

• w interpretacji indywidualnej z dnia 25 czerwca 2019 r., sygn. 0114-KDIP1-3.4012.179.2019.1.RMA, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej potwierdził stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym: Spółka w przypadku gdy nie skorzystała/nie skorzysta z prawa do odliczenia podatku VAT wynikającego z faktury, a następnie, dopiero po upływie terminu wskazanego w art. 89b ust. 1 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym w 2019 r. 90 dni od daty upływu terminu płatności określonego w umowie lub na fakturze) uregulowała/ureguluje całą należność, jest/będzie uprawniona do odliczenia podatku VAT wynikającego z posiadanej faktury w rozliczeniu za okres, w którym należność zostanie uregulowana, a jednocześnie (z uwagi na nieodliczenie VAT do tego momentu) nie będzie zobowiązana do dokonywania korekt VAT naliczonego za wcześniejsze okresy rozliczeniowe.

• w interpretacji indywidualnej z dnia 7 listopada 2018 r., sygn. 0114-KDIP1-2.4012.501.2018.1.WH. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, iż zgodzić należy się z Wnioskodawcą, że w okolicznościach rozpatrywanej sprawy, przepis art. 89b ustawy nie ma/nie będzie mieć zastosowania, tj. Wnioskodawca nie jest/nie będzie zobowiązany do dokonania korekty kwoty podatku naliczonego, o której mowa w tym przepisie, gdyż - jak wynika z opisu sprawy - Wnioskodawca nie dokonał odliczenia podatku VAT przed faktycznym uregulowaniem zobowiązania.

• w interpretacji indywidualnej z dnia 21 lipca 2017 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.261.2017.1.DG, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że w okolicznościach rozpatrywanej sprawy przepis art. 89b ust. 1 ustawy nie będzie miał zastosowania, tzn. Wnioskodawca nie będzie zobligowany do dokonania korekty kwoty podatku naliczonego, o której mowa w tym przepisie, gdyż Wnioskodawca nie dokonał odliczenia podatku VAT przed faktycznym uregulowaniem zobowiązania.

Analogiczne stanowisko potwierdzone zostało m.in. w interpretacji indywidualnej: Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 8 grudnia 2016 r., sygn. 2461-IBPP1.4512.653.2016.2.MG; Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie o sygn. IPPP3/4512-1089/15-3/JF z dnia 22 lutego 2016 r.

W realiach przedmiotowego wniosku A. nie odliczyła podatku VAT naliczonego z Faktury B. ani w rozliczeniu za styczeń 2019, za luty 2019, ani też za marzec 2019 r. Zatem przepis art. 89b ust. 1 ustawy o VAT nie będzie miał zastosowania w przedmiotowej sprawie, z uwagi na brak kwoty podatku naliczonego w rozliczeniach Spółki, który podlegałby korekcie. Konsekwentnie z uwagi na brak wcześniejszego odliczenia, Spółka nie powinna być zobowiązana do dokonania korekty podatku naliczonego wynikającego z nieuregulowanej w terminie faktury.

1. Prawo do odliczenia VAT naliczonego.

Mając powyższe na uwadze kluczowe jest ustalenie momentu, w którym Spółka będzie uprawniona do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z Faktury B., z tytułu której należność uregulowana zostanie po upływie okresu, o którym mowa w art. 89b ust. 1 ustawy o VAT.

Należy wskazać, że zasady ogólne dotyczące terminów, w których powstaje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego ustawodawca określił w art. 86 ust. 10-13 ustawy. I tak zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Stosownie zaś do art. 86 ust. 11 ustawy o VAT, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Natomiast zgodnie z art. 86 ust. 13 ustawy o VAT, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (tj. za pierwszy okres rozliczeniowy, w którym spełnił wszystkie warunki do dokonania odliczenia), nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 13a.

Niemniej jednak odstępstwem od zasady ogólnej przewidzianej w art. 86 ustawy jest art. 89b ust. 4 ustawy o VAT, który określa moment, w którym zrealizowane może zostać prawo do odliczenia w przypadku, kiedy należność wynikająca z faktury zostanie uregulowana w terminie późniejszym niż w ostatnim dniu okresu rozliczeniowego, w którym upłynął termin, o którym mowa w art. 89b ust. 1. W takiej sytuacji w przypadku wcześniejszego odliczenia podatku podatnik zobowiązany jest dokonać korekty na podstawie art. 89b ust. 1 a jednocześnie, przysługuje mu prawo do zwiększenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym należność została uregulowana. W sytuacji częściowego uregulowania należności podatek naliczony może zostać zwiększony w odniesieniu do tej części.

Należy wskazać, że przytoczone powyżej regulacje art. 89b ustawy o VAT odnoszą się do sytuacji, w której podatnik nie uregulował należności wynikającej z faktury w terminie, o którym mowa w art. 89b ust. 1. W dyspozycji wskazanego przepisu nie została wprost wskazana sytuacja, w której podatnik przed upływem terminu w ogóle nie skorzystał z przysługującego mu prawa do odliczenia podatku naliczonego, a następnie, już po upływie tego okresu, uregulował należność wynikającą z faktury.

Powyższe nie powinno jednak wpływać na konieczność przesunięcia w czasie prawa do odliczenia VAT przez podatnika, który nie uregulował należności w terminie, o którym mowa w art. 89b ust. 1, do czasu uregulowania przez niego całości lub części należności wynikającej z otrzymanej faktury.

Należy bowiem stwierdzić, że wraz z upływem wspomnianego terminu taki podatnik traci czasowo nabyte uprzednio prawo do odliczenia podatku naliczonego, aż do momentu uregulowania należności wskazanej na fakturze. Innymi słowy, w tym okresie podatnik zostaje czasowo pozbawiony możliwości odliczenia mimo, że w innych okolicznościach (tj. gdyby faktura została zapłacona) odliczenie byłoby możliwe. Utrata prawa do odliczenia VAT nie ma jednak charakteru definitywnego, bowiem zgodnie z art. 89b ust. 4 ustawy o VAT, w przypadku uregulowania należności, podatnik ma prawo do zwiększenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym ta należność została uregulowana.

Należy również wskazać, że taka interpretacja przepisów art. 89b ustawy o VAT pozostaje w zgodzie z art. 89a ustawy o VAT. który z kolei daje zbywcy możliwość skorygowania podstawy opodatkowania oraz podatku należnego, w przypadku wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona, (a zatem taka, która nie została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie w ciągu 90 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze), a w przypadku jej uregulowania podobnie jak art. 89b ust. 4 ustawy o VAT wskazuje na korektę w rozliczeniu za okres, w którym należność została uregulowana.

Tym samym, w sytuacji kiedy Wnioskodawca ureguluje całą należność wynikającą z Faktury B. w terminie późniejszym niż w ostatnim dniu okresu rozliczeniowego, w którym upłynął termin, o którym mowa w art. 89b ust. 1 ustawy o VAT, Spółka powinna mieć prawo do odliczenia podatku wynikającego z tej faktury w rozliczeniu za okres, w którym należność została faktycznie częściowo uregulowana (wrzesień 2019 r.), bez konieczności cofania się do okresu, w którym pierwotnie powstało prawo po odliczenia VAT (styczeń 2019 r.) oraz dokonywania korekty, o której mowa w art. 89b ust. 1 ustawy o VAT (kwiecień 2019 r).

Takie stanowisko znajduje również potwierdzenie w interpretacjach wydawanych przez organy podatkowe, przykładowo:

• w interpretacji indywidualnej z dnia 26 czerwca 2018 r., sygn. 0112-KDIL2-3.4012.263.2018.1.IP, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, iż w analizowanej sprawie, w przypadku, gdy Spółka nie skorzystała/nie skorzysta z prawa do odliczenia podatku VAT wynikającego z faktury, a następnie dopiero po upływie terminu wskazanego w art. 89b ust. 1 ustawy (w brzmieniu obowiązującym w 2018 r. 150 dni od daty upływu terminu płatności, określonego w umowie lub na fakturze) uregulowała/ureguluje całą należność. Wnioskodawca jest/będzie uprawniony do odliczenia podatku VAT wynikającego z takiej faktury w rozliczeniu za okres, w którym należność została/zostanie uregulowana (...). W okolicznościach rozpatrywanej sprawy, przepis art. 89b ustawy nie ma/nie będzie mieć zastosowania, tj. Wnioskodawca nie jest/nie będzie zobowiązany do dokonania korekty kwoty podatku naliczonego, o której mowa w tym przepisie, gdyż - jak wynika z opisu sprawy - Zainteresowany nie dokonał odliczenia podatku VAT przed faktycznym uregulowaniem zobowiązania.

• w interpretacji indywidualnej z dnia 21 lipca 2017 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.261.2017.1.DG, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że jeżeli ,.Wnioskodawca z faktur budzących wątpliwości nie dokonał obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w miesiącach otrzymania ww. faktur, jak również należności z nich wynikające nie zostały uregulowane, to Wnioskodawca ma prawo odliczyć podatek naliczony wynikający z ww. faktur (...), w okresie rozliczeniowym, w którym dokonano zapłaty należności (...). Należy także nadmienić, że w okolicznościach rozpatrywanej sprawy przepis art. 89b ust. 1 ustawy nie będzie miał zastosowania, tzn. Wnioskodawca nie będzie zobligowany do dokonania korekty kwoty podatku naliczonego, o której mowa w tym przepisie, gdyż Wnioskodawca nie dokonał odliczenia podatku VAT przed faktycznym uregulowaniem zobowiązania.

Analogiczne stanowisko zostało przedstawione m.in. w interpretacji indywidualnej: Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 25 czerwca 2019 r., sygn. 0114-KDIP1-3.4012.179.2019.1.RMA; Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 7 listopada 2018 r., sygn. 0114-KDIP1-2.4012.501.2018.1.WH; Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 14 grudnia 2016 r. sygn. 1061-IPTPP1.4512.529.2016.l.MW; Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 8 grudnia 2016 r., o sygn. 2461-IBPP1.4512.653.2016.2.MG; Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, sygn. IPPP3/4512-1089/15-3/JF z dnia 22 lutego 2016 r.

Przepis art. 89b ust. 1 ustawy nakłada obowiązek skorygowania podatku naliczonego w przypadku nieuregulowania należności przez dłużnika w określonej sytuacji. Należy wskazać, że termin uregulowanie, którym posługuje się ustawodawca w powołanych powyżej przepisach jest pojęciem szerokim, obejmującym wszelkie typy rozliczeń, takich jak: gotówka, czek gotówkowy, dowód wpłaty na rachunek bankowy, polecenie przelewu, polecenie zapłaty, czek rozrachunkowy, akredytywa, weksel własny, weksel trasowany, okresowe rozliczenia saldami, rozliczenia planowe. karta płatnicza, potrącenie (kompensata), uregulowanie należności przez osobę trzecią. Przez termin uregulowanie, o którym mowa w powołanych wyżej przepisach należy więc rozumieć każdą dopuszczalną prawnie formę efektywnego spełnienia świadczenia skutkującego wygaśnięciem zobowiązania.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że w przypadku gdy Spółka nie skorzystała z prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku VAT wynikającego z Faktury B., a następnie dopiero po upływie terminu wskazanego w art. 89b ust. 1 ustawy o VAT ureguluje całość należności, będzie uprawniona do odliczenia całości podatku VAT wynikającego z posiadanej faktury w rozliczeniu za okres, w którym należność zostanie uregulowana, a jednocześnie - z uwagi na nieodliczenie VAT do tego momentu - nie będzie zobowiązana do dokonywania korekt VAT naliczonego za wcześniejsze okresy rozliczeniowe.

Stanowisko Spółki w zakresie pytania nr 2:

Spółka chce wskazać także, iż zgodnie z art. 89b ust. 4 ustawy o VAT, w przypadku uregulowania należności po dokonaniu korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik ma prawo do zwiększenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym należność uregulowano, o kwotę podatku, o której mowa w ust. 1. W przypadku częściowego uregulowania należności podatek naliczony może zostać zwiększony w odniesieniu do tej części.

Mając na uwadze brzmienie przytoczonego powyżej przepisu, jak również argumentację przedstawioną przez Wnioskodawcę w ramach uzasadnienia stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1, w ocenie Spółki w przypadku częściowego uregulowania należności po upływie terminu wskazanego w art. 89b ust. 1 ustawy o VAT, prawo do odliczenia VAT naliczonego (w wysokości przypadającej na uregulowana część należności) powstanie w rozliczeniu za okres, w którym ta część należności zostanie uregulowana. Jednocześnie - z uwagi na nieodliczenie tej części VAT do tego momentu - Spółka nie będzie zobowiązana do dokonywania korekt VAT naliczonego za wcześniejsze okresy rozliczeniowe.

Wnioskodawca pragnie zaznaczyć bowiem, iż zasady regulujące sposób korekty podatku naliczonego, o której mowa w art. 89b ustawy o VAT znajdują zastosowanie zarówno w przypadku uregulowania należności w całości, jak i w części, na co wskazuje literalne brzmienie art. 89b ust. 4 ustawy o VAT, zdanie drugie. Powyższe zapewnia bowiem pełną symetrię stosowania instytucji tzw. ulgi na złe długi (wierzyciel zobowiązany jest bowiem w takiej sytuacji do odpowiedniego zwiększenia kwoty podatku należnego w odniesieniu do części uregulowanej należności - zgodnie z art. 89a ustawy o VAT, zdanie drugie).

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym w przedstawionym stanie faktycznym w zakresie Faktury B. uregulowanej w części poprzez potrącenie (wrzesień 2019r.), w przypadku gdy Spółka nie skorzystała z prawa do odliczenia kwoty podatku VAT wynikającego z faktury (styczeń 2019 r.), a następnie dopiero po upływie terminu wskazanego w art. 89b ust. 1 ustawy o VAT ureguluje część należności, będzie uprawniona do odliczenia przedmiotowej części podatku VAT (tj. przypadającej na uregulowaną część należności) wynikającego z posiadanej faktury w rozliczeniu za okres, w którym ta część należności zostanie uregulowana (wrzesień 2019), a jednocześnie - z uwagi na nieodliczenie tej części VAT do tego momentu - nie będzie zobowiązana do dokonywania korekt VAT naliczonego za wcześniejsze okresy rozliczeniowe (styczeń 2019 r., kwiecień 2019 r.) w odniesieniu do tej części podatku. Pozostała kwota wartość podatku VAT, tj. przypadająca na część nieuregulowaną będzie możliwa do odliczenia dopiero w miesiącu, w którym nastąpi uregulowanie zobowiązania Spółki (w tym w drodze potrącenia wierzytelności), a jednocześnie - z uwagi na nieodliczenie tej części VAT do tego momentu - nie będzie zobowiązana do dokonywania korekt VAT naliczonego za wcześniejsze okresy rozliczeniowe (styczeń 2019 r., kwiecień 2019 r. ) w odniesieniu do tej części podatku.

W związku z powyższym Spółka wnioskuje o wydanie interpretacji indywidualnej w przedmiotowej sprawie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Zasadą jest, że dla odliczenia podatku naliczonego nie wystarcza posiadanie faktury, ale muszą istnieć dowody, że czynności wymienione w fakturze zostały dokonane. Faktura musi odzwierciedlać dokonanie czynności pomiędzy podmiotami gospodarczymi w niej wykazanymi. Uprawnienie do odliczenia podatku daje tylko taka faktura, która dokumentuje rzeczywisty obrót gospodarczy.

Należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na podstawie art. 88 ust. 3a ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego m.in. faktury i dokumenty celne w przypadku gdy:

1. sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi
   1. wystawionymi przez podmiot nieistniejący,
   2. (uchylona);
2. transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku;
3. (uchylony);
4. wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne:
   1. stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane w części dotyczącej tych czynności,
   2. podają kwoty niezgodne z rzeczywistością - w części dotyczącej tych pozycji, dla których podane zostały kwoty niezgodne z rzeczywistością,
   3. potwierdzają czynności, do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i 83 Kodeksu cywilnego - w części dotyczącej tych czynności ().

Z analizy zarówno przywołanych regulacji prawnych, jak i całokształtu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że podatek od towarów i usług ze względu na jego konstrukcję, tzn. opodatkowanie wartości dodanej na poszczególnych etapach obrotu gospodarczego, jest podatkiem sformalizowanym i prawo do odliczenia podatku naliczonego jest ograniczone. Podstawę do odliczenia podatku naliczonego mogą stanowić bowiem wyłącznie dokumenty wymienione w ustawie, przy czym dokumenty te muszą spełniać wymogi określone w ustawie i rozporządzeniu wykonawczym do niej.

Podstawowym dokumentem wystawianym, zgodnie z art. 106b ustawy, przez podatników podatku od towarów i usług są faktury. Są one dokumentami, którymi czynni podatnicy tego podatku dokumentują swoją sprzedaż, przez którą stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony nie jest jednak związane tylko z otrzymaniem faktury, choćby od strony formalnej poprawnej, bowiem przysługuje ono w związku z nabyciem towarów i usług. Uprawnienie to może dotyczyć wyłącznie tych czynności, które faktycznie zostały dokonane. Samo posiadanie faktury nie tworzy bowiem prawa do odliczenia podatku na niej wykazanego. Przysługuje ono wyłącznie wówczas, gdy doszło do rzeczywistego nabycia towaru/wyświadczenia usługi oraz gdy podatek naliczony związany jest z faktycznie dokonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Terminy, w których powstaje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego ustawodawca określił w art. 86 ust. 1013 ustawy.

Zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Stosownie natomiast do art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Oznacza to, że z odliczenia podatku na podstawie art. 86 ust. 10 i 10b pkt 1 ustawy można skorzystać dopiero w rozliczeniu za okres, w którym spełnione są łącznie trzy przesłanki:

• powstał obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabywanych towarów i usług,

• doszło do faktycznego nabycia tych towarów i usług,

• podatnik jest w posiadaniu faktury dokumentującej tę transakcję.

Stosownie do art. 86 ust. 11 ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, l0d i l0e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Termin dwóch kolejnych okresów rozliczeniowych do odliczenia podatku jest liczony dopiero od okresu, w którym zostaną spełnione łącznie wskazane wyżej przesłanki do odliczenia.

Natomiast zgodnie z art. 86 ust. 13 ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 13a.

Z powołanych przepisów wynika, że nierozliczony w okresie otrzymania faktury lub w jednym z dwóch następnych okresów rozliczeniowych podatek naliczony może zostać rozliczony w okresie 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego. Odliczenie podatku, zgodnie z art. 86 ust. 13 będzie możliwe wyłącznie poprzez korektę deklaracji za okres, w którym wystąpiło prawo do odliczenia podatku.

Zasady rozliczenia podatku w odniesieniu do nieściągalnych wierzytelności zostały określonem.in. w art. 89b ustawy.

W świetle art. 89b ust. 1 ustawy w przypadku nieuregulowania należności wynikającej z faktury dokumentującej dostawę towarów lub świadczenie usług na terytorium kraju w terminie 90 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze, dłużnik jest obowiązany do korekty odliczonej kwoty podatku wynikającej z tej faktury, w rozliczeniu za okres, w którym upłynął 90 dzień od dnia upływu terminu płatności określonego w umowie lub na fakturze.

Przepisu ust. 1 nie stosuje się, jeżeli dłużnik uregulował należność najpóźniej w ostatnim dniu okresu rozliczeniowego, w którym upłynął 90 dzień od dnia upływu terminu płatności tej należności, o czym stanowi art. 89b ust. 1a ustawy.

Jak wynika z zapisu art. 89b ust. 2 ustawy, w przypadku częściowego uregulowania należności w terminie 90 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze, korekta dotyczy podatku naliczonego przypadającego na nieuregulowaną część należności. Przepis ust. 1a stosuje się odpowiednio.

W przypadku uregulowania należności po dokonaniu korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik ma prawo do zwiększenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym należność uregulowano, o kwotę podatku, o której mowa w ust. 1. W przypadku częściowego uregulowania należności podatek naliczony może zostać zwiększony w odniesieniu do tej części. (art. 89b ust. 4 ustawy).

Przepis art. 89b ust. 1 ustawy nakłada obowiązek skorygowania podatku naliczonego w przypadku nieuregulowania należności przez dłużnika w określonej sytuacji. Należy wskazać, że termin uregulowanie, którym posługuje się ustawodawca w powołanych powyżej przepisach jest pojęciem szerokim, obejmującym wszelkie typy rozliczeń, takich jak: gotówka, czek gotówkowy, dowód wpłaty na rachunek bankowy, polecenie przelewu, polecenie zapłaty, czek rozrachunkowy, akredytywa, weksel własny, weksel trasowany, okresowe rozliczenia saldami, rozliczenia planowe, karta płatnicza, potrącenie (kompensata). Przez termin uregulowanie, o którym mowa w powołanych wyżej przepisach należy więc rozumieć każdą dopuszczalną prawnie formę efektywnego spełnienia świadczenia skutkującego wygaśnięciem zobowiązania.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność polegającą na sprzedaży energii elektrycznej odbiorcom oraz na świadczeniu usług dystrybucji energii elektrycznej, a także świadczy usługi budowlane i budowlano-montażowe. Wnioskodawca został przyłączony do sieci elektroenergetycznej, o od czerwca 2017 r. Spółka B. rozpoczęła świadczenie usługi dystrybucji energii na rzecz Wnioskodawcy. W styczniu 2019 r. została wystawiona faktura za przyłączenie Wnioskodawcy do sieci dystrybucyjnej. Wnioskodawca potraktował fakturę jako sporną w kwestii wyliczenia opłaty za przyłączenie, która może nastąpić na podstawie kosztów rzeczywistych poniesionych na realizację przyłączenia i odesłał ją Spółce B. Wobec tego ww. faktura nie została ujęta przez Wnioskodawcę w ewidencjach VAT i VAT wykazany na fakturze nie został odliczony w rozliczeniu za styczeń 2019 r., ani też w dwóch kolejnych okresach rozliczeniowych (luty 2019 r., marzec 2019 r.).

W dalszej kolejności aktem notarialnym z dnia 30 września 2019 r. Spółka dokonała na rzecz B. sprzedaży Urządzeń, o których mowa w umowie o przyłączenie. W dniu 11 października 2019 r. do Wnioskodawcy ponownie wpłynęła ww. faktura z dnia 4 stycznia 2019 r. z terminem płatności na 28 stycznia 2019 r. Rozliczenia wynikające z realizacji umowy zawartej przez Wnioskodawcę ze Spółką B., w szczególności powstałe w związku ze sprzedażą do B. Urządzeń oraz budynku Rozdzielni z prawem wieczystego użytkowania gruntu mają następować poprzez potrącenie (kompensatę) wzajemnych należności i zobowiązań. Z tego względu w dniu 30 września 2019 r. dokonano kompensaty wzajemnych zobowiązań i należności do wysokość kwoty faktury wystawionej przez Wnioskodawcę za sprzedaż na rzecz B. Urządzeń, o których mowa w umowie.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest, czy Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia podatku naliczonego z faktury B. uregulowanej w całości (bądź części przypadającej na uregulowaną część należności) w rozliczeniu za okres w którym całość bądź część należność zostanie uregulowana, a jednocześnie z uwagi na nieodliczenie VAT naliczonego do tego momentu, nie będzie zobowiązana do dokonywania korekt VAT naliczonego za wcześniejsze okresy rozliczeniowe.

Co do zasady, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, podatnik będący czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT ma prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego ze sprzedażą opodatkowaną.

Jak wynika z opisu sprawy, Wnioskodawca nie dokonał obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w miesiącu otrzymania faktury B., ani też w dwóch kolejnych okresach rozliczeniowych z uwagi na spór dotyczący wyliczenia opłaty za przyłączenie. Wnioskodawca nie uregulował również należności wynikającej z tej faktury do czasu upływu 90 dni od dnia terminu jej płatności. Jak wskazał Wnioskodawca uregulowanie faktury będzie następowało poprzez potrącenie (kompensatę) wzajemnych należności i zobowiązań, przy czym pierwszej kompensaty dokonano w dniu 30 września 2019 r.

Zatem w rozpatrywanej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, gdy Wnioskodawca mimo otrzymania faktury uprawniającej do odliczenia podatku naliczonego z tytułu opłaty za przyłączenie do sieci elektroenergetycznej, nie dokonał na jej podstawie obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w terminach wskazanych w art. 86 ust. 10, 11 lub 13 (w drodze korekty), a następnie dopiero po upływie terminu wskazanego w art. 89b ust. 1 ustawy (tj. 90 dni od dnia terminu płatności) będzie regulował jej należność poprzez kompensatę wzajemnych zobowiązań.

Wobec tego należy stwierdzić, że Wnioskodawca ma prawo odliczyć podatek naliczony wynikający z ww. faktury, uregulowanej w całości bądź części przypadającej na uregulowaną część należności w rozliczeniu za okres w którym całość bądź część należności zostanie uregulowana z zastrzeżeniem terminu wskazanego w art. 86 ust. 13 ustawy tj. nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Ponadto, Wnioskodawca nie będzie zobligowany do dokonania korekty deklaracji za styczeń 2019 r., w którym powstało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu otrzymania ww. faktury, ani też dokonania korekty kwoty podatku naliczonego za wcześniejsze okresy rozliczeniowe, o której mowa w art. 89b ust. 1 ustawy, gdyż Wnioskodawca nie dokonał odliczenia podatku VAT przed faktycznym uregulowaniem zobowiązania.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej