Czy i w jakim okresie rozliczeniowym Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku naliczonego z wyżej wymienionych faktur.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

31 maja 2022 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku od towarów i usług, który dotyczy kwestii czy i w jakim okresie rozliczeniowym Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku naliczonego z wyżej wymienionych faktur.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 19 sierpnia 2022 r. (data wpływu – 24 sierpnia 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Związek działa na podstawie art. 64 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym. Został powołany celem wspólnego wykonywania przez gminy w nim zrzeszone zadań publicznych w postaci przeprowadzenia budowy sieci kanalizacyjnej i wodociągowej oraz realizacji innych przedsięwzięć proekologicznych. Od 1 marca 2006 r. jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

W dniu (...) marca 2010 r. Związek, jako Zamawiający, zawarł umowę o świadczenie usług pn. "…” z Konsorcjum: Sp. z o.o., , jako Wykonawcą. Przedmiotem umowy było pełnienie funkcji Inżyniera dla zadań w niej wymienionych, a realizowanych przez Zamawiającego. Termin zakończenia umowy z uwzględnieniem zawartych aneksów upływał w dniu (...) grudnia 2015 r. Wypłata wynagrodzenia dokonywana była w częściach, proporcjonalnie do ilości kwartałów przypadających na czas trwania realizacji kontraktów na roboty budowlane.

(...) grudnia 2015 r. Wykonawca wystawił pięć ostatnich faktur tytułem wynagrodzenia za realizację przedmiotu zamówienia, w tym: nr …../2015 na kwotę ….zł, nr …./2015 na kwotę …. zł, nr …../2015 na kwotę ……zł, nr …/2015 na kwotę ….zł oraz nr …..2015 na kwotę …….,00 zł.

Zamawiający, w związku ze zgłaszanymi wcześniej Inżynierowi Kontraktu uchybieniami w realizacji umowy (m. in. niewystarczającym nadzorem nad realizowanymi robotami, niewystarczającą ilością personelu w stosunku do zapisów umowy), które przyczyniły się do wystąpienia nieprawidłowości w trakcie realizacji robót budowlanych i doprowadziły do opóźnień skutkujących niezakończeniem kluczowych robót w okresie kwalifikacji wydatków w ramach przyznanego dofinansowania z Programu Operacyjnego Infrastruktura i Środowisko, a tym samym do powstania strat finansowych związanych z utratą dofinansowania, pismem z dnia (...) grudnia 2015 r. zwrócił wyżej wymienione faktury bez księgowania, odmawiając jednocześnie uiszczenia wynikających z nich kwot wynagrodzenia.

Ostatecznie, z uwagi na brak porozumienia stron, sprawa znalazła swój finał w Sądzie. Wyrokiem z dnia (...) maja 2019 r. Sąd Okręgowy zasądził od Zamawiającego kwotę wynikającą z faktur VAT nr ...2015, nr ....2015, nr ....2015 i nr ..../2015, tj.z pominięciem faktury VAT nr ...../2015. Od wyroku wniesiono apelację, która została oddalona wyrokiem Sądu Apelacyjnego z dnia (...) stycznia 2022 r.

W dniu (...) stycznia 2022 r. Związek otrzymał od Wykonawcy duplikaty czterech wyżej wymienionych faktur do zapłaty. Tego samego dnia uiścił wynikające z nich należności.

Pismem z 19 sierpnia 2022 r. uzupełnili Państwo opis sprawy w następujący sposób:

-do dnia dzisiejszego Państwo w ogóle nie dokonali obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur nr ......2015 oraz .....2015, o których mowa we wniosku, w żadnym okresie rozliczeniowym.

Jak wskazano we wniosku: „W związku natomiast z faktem, iż wnioskodawca dotychczas nie uwzględnił przedmiotowych faktur w styczniowej deklaracji (wstrzymując się do czasu ewentualnego potwierdzenia prawidłowości takiego rozwiązania w indywidualnej interpretacji), przysługuje mu prawo złożenia korekty deklaracji podatkowej za styczeń 2022 r, w której kwota podatku należnego zostanie obniżona o wartość podatku VAT naliczonego z duplikatów faktur otrzymanych i zapłaconych w dniu (...) stycznia 2022 r.".

-Nabyte usługi wykonywane w ramach przedmiotowej umowy o pełnienie funkcji Inżyniera Kontraktu dla robót budowlanych (budowa sieci wod. i kan.) były związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych.

Pytanie

Czy i w jakim okresie rozliczeniowym przysługuje Państwu prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku naliczonego z wyżej wymienionych faktur?

Państwa stanowisko

Zdaniem Wnioskodawcy obniżenie kwoty podatku VAT należnego o podatek naliczony wynikający z przedmiotowych faktur winno zostać dokonane w deklaracji za miesiąc styczeń 2022 r., tj. za okres w którym otrzymano duplikaty faktur oraz dokonano zapłaty wynikających z nich należności.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa lub ustawa o VAT), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Terminy, w których powstaje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego ustawodawca określił w art. 86 ust. 10-13 ustawy. Zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Stosownie natomiast do art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Stosownie natomiast do art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Oznacza to, że z odliczenia podatku na podstawie art. 86 ust. 10 i 10b pkt 1 ustawy można skorzystać dopiero w rozliczeniu za okres, w którym spełnione są łącznie trzy przesłanki:

powstał obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabywanych towarów i usług, doszło do faktycznego nabycia tych towarów i usług, podatnik jest w posiadaniu faktury dokumentującej tę transakcję.

Stosownie do art. 86 ust. 11 ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Termin "dwóch kolejnych okresów rozliczeniowych" do odliczenia podatku jest liczony dopiero od okresu, w którym zostaną spełnione łącznie wskazane wyżej przesłanki do odliczenia.

Natomiast zgodnie z art. 86 ust. 13 ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (tj. za pierwszy okres rozliczeniowy, w którym spełnił wszystkie warunki do dokonania odliczenia), nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 13a.

Z powołanych przepisów wynika, że nierozliczony w okresie otrzymania faktury lub w jednym z dwóch następnych okresów rozliczeniowych podatek naliczony może zostać rozliczony w okresie 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego. Odliczenie podatku, zgodnie z art. 86 ust. 13 będzie możliwe poprzez korektę deklaracji za okres, w którym wystąpiło prawo do odliczenia podatku.

Z kolei zgodnie z art. 106l ust. 1 pkt 1 ustawy:

Faktura wystawiona ponownie powinna zawierać wyraz "DUPLIKAT" oraz datę jej wystawienia (art. 86 ust. 2 ustawy). Z powyższego wynika, że duplikat faktury jest fakturą ponownie wystawioną przez sprzedawcę na wniosek nabywcy, zawierającą dane z faktury pierwotnej, która uległa zniszczeniu albo zaginęła, opatrzoną wyrazem "duplikat". Duplikat faktury ma moc prawną równą fakturze pierwotnej (duplikat faktury stanowi powtórzenie danych zawartych w fakturze pierwotnej), dokumentuje w ten sam sposób to samo zdarzenie gospodarcze co faktura "pierwotna" i co do zasady, stanowi na równi z nią podstawę do odliczenia podatku naliczonego.

Zatem podatnik powinien odliczyć podatek naliczony na bieżąco lub w deklaracji za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych. Jeśli tego nie zrobi, może skorygować deklarację podatkową. Jak wyżej wskazano, otrzymanie faktury przez podatnika wyznacza moment, od którego możliwe jest zrealizowanie prawa do odliczenia podatku naliczonego przez podatnika - pod warunkiem spełnienia pozostałych warunków wynikających z art. 86 ustawy. Tym samym duplikat faktury, co do zasady, stanowi podstawę do odliczenia podatku naliczonego - w przypadku, gdy podatnik otrzymał fakturę "pierwotną" - w terminie określonym w art. 86 ust. 10 i ust. 10b pkt 1 ustawy.

Zdaniem Wnioskodawcy jednak, z uwagi na fakt, iż przedmiotowe należności wynikają z faktur wystawionych dnia (...) grudnia 2015 r., a uiszczone zostały dopiero w styczniu 2022 r., zaistniały przesłanki do zastosowania przepisów szczególnych dotyczących rozliczenia podatku w odniesieniu do nieściągalnych wierzytelności uregulowanych w Rozdziale 1a Działu IX ustawy.

Zgodnie art. 89b ust. 1 ustawy (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2018 r.) w przypadku nieuregulowania należności wynikającej z faktury dokumentującej dostawę towarów lub świadczenie usług na terytorium kraju w terminie 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze, dłużnik jest obowiązany do korekty odliczonej kwoty podatku wynikającej z tej faktury, w rozliczeniu za okres, w którym upłynął 150 dzień od dnia upływu terminu płatności określonego w umowie lub na fakturze (ust. 1).

Na podstawie obowiązującego obecnie przepisu art. 89b ust. 1 ustawy w przypadku nieuregulowania należności wynikającej z faktury dokumentującej dostawę towarów lub świadczenie usług na terytorium kraju w terminie 90 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze, dłużnik jest obowiązany do korekty odliczonej kwoty podatku wynikającej z tej faktury, w rozliczeniu za okres, w którym upłynął 90 dzień od dnia upływu terminu płatności określonego w umowie lub na fakturze.

W przypadku uregulowania należności po dokonaniu korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik ma prawo do zwiększenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym należność uregulowano, o kwotę podatku, o której mowa w ust. 1. W przypadku częściowego uregulowania należności podatek naliczony może zostać zwiększony w odniesieniu do tej części (ust. 4 ww. przepisu ustawy).

Istota regulacji art. 89b ustawy związana jest z zasadą neutralności podatku VAT poprzez uniemożliwienie podatnikowi korzystania z uprawnienia do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w sytuacji, kiedy nie ponosi ciężaru finansowego tego podatku. Z taką sytuacją mamy do czynienia w przedmiotowej sprawie.

Wnioskodawca w styczniu 2022 r. dokonał zapłaty należności z faktury wystawionej w 2015 r., tj. z okresu kiedy ustawa przewidywała powstanie wierzytelności nieściągalnych po upływie 150 dni od terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze. Pomimo tego, że Wnioskodawca dotychczas nie odliczał podatku naliczonego, to z uwagi na upływ terminu wynikającego z art. 89b ust. 1 ustawy, należność za usługę wyświadczoną przez Kontrahenta stała się wierzytelnością nieściągalną.

Z uwagi na to, że należność z faktur VAT nr  .......2015, wystawionych w dniu (...) grudnia 2015 r., Wnioskodawca uregulował dopiero (...) stycznia 2022 r., (tj. w dniu otrzymania duplikatów tych faktur), to na podstawie art. 89b ust. 4 ustawy, przysługuje mu prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego wynikającego z tych dokumentów w deklaracji składanej za styczeń 2022 r.

W związku natomiast z faktem, iż Wnioskodawca dotychczas nie uwzględnił przedmiotowych faktur w styczniowej deklaracji (wstrzymując się do czasu ewentualnego potwierdzenia prawidłowości takiego rozwiązania w indywidualnej interpretacji), przysługuje mu prawo złożenia korekty deklaracji podatkowej za styczeń 2022 r., w której kwota podatku należnego zostanie obniżona o wartość podatku VAT naliczonego z duplikatów faktur otrzymanych i zapłaconych w dniu (...) stycznia 2022 r.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiliście Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT:

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy:

Jak wynika z cytowanych wyżej przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Zasada ta wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Nadmienić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 4 ustawy:

Terminy odliczenia podatku VAT naliczonego z otrzymanych faktur zostały określone w art. 86 ust. 10-13 ustawy.