Temat interpretacji

w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT z faktury dokumentującej przedpłatę czynszu najmu

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z 11 października 2019 r. (data wpływu 22 października 2019 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT z faktury dokumentującej przedpłatę czynszu najmu - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 22 października 2019 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT z faktury dokumentującej przedpłatę czynszu najmu.

We wniosku przedstawiono następujący zaistniały stan faktyczny:

Podatniczka - osoba fizyczna prowadząca jednoosobową działalność gospodarczą, zajmuje się w swojej działalności przede wszystkim sprzedażą kolczyków hodowcom zwierząt (kolczyki dla . itp.). W roku 2019 postanowiła rozszerzyć swoją działalność, poprzez otwarcie sklepu z wyspecjalizowanym towarem kierowanym do rolników. W tym celu znalazła lokal.

Zgodnie z zawartą umową:

1. lokal ma zostać wydany podatniczce do dnia 31.12.2019 r., natomiast do dnia 31.01.2020 r. nastąpi dostosowanie przez podatniczkę lokalu do potrzeb prowadzonej działalności;
2. czynsz najmu będzie płatny miesięcznie do 10 dnia każdego miesiąca kalendarzowego na podstawie faktury obejmującej należność za dany miesiąc, wystawionej przez wynajmującego i doręczonej pod wskazany przez najemcę adres do 5 dnia tego miesiąca, na wskazane w nim konto bankowe;
3. jeżeli faktura nie zostanie doręczona najemcy do 5 dnia miesiąca, termin zapłaty wynosi 5 dni roboczych od daty doręczenia faktury;
4. pierwsza faktura w formie przedpłaty zostanie wystawiona przez wynajmującego jako przedpłata czynszu najmu za pierwsze 11 miesięcy licząc od daty przekazania lokalu najemcy i przystosowania przez najemcę lokalu do potrzeb prowadzonej działalności najpóźniej w terminie do dnia 01.02.2020 r. w wysokości 65 642,50zł netto plus VAT i opłacona jednorazowo przez najemcę najpóźniej do dnia 31.08.2019 r. na podstawie faktury VAT wystawionej przez wynajmującego i doręczonej najemcy na co najmniej 7 dni przed datą 31.08.2019 r.

Faktura opisana powyżej w pkt 4 została wystawiona z numerem 173/2019 dnia 23.08.2019 r. Data sprzedaży na fakturze to 23.08.2019 r. Data wpływu faktury do podatniczki to również 23.08.2019 r. Nazwa usługi opisana na fakturze to; przedpłata czynszu najmu za pierwsze 11 miesięcy do umowy nr 2/2019 z dnia 21.08.2019 r.. Faktura została opłacona dnia 26.08.2019 r.

Podatniczka prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów metodą uproszczoną, tj. ujmuje w księdze dokumenty kosztowe pod datą ich wystawienia.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy podatniczka ma prawo do ujęcia faktury nr 173/2019 w rejestrze VAT zakupów i do odliczenia podatku VAT w dacie otrzymania faktury tj. 23.08.2019 r.?

Stanowisko Wnioskodawczyni:

Podatniczka otrzymała fakturę nr 173/2019 w dniu 23.08.2019 r., uznaje ją jako wystawioną zgodnie z obowiązującymi przepisami ustawy o podatku od towarów i usług, a zatem ma prawo do ujęcia jej w rejestrze VAT zakupów pod datą 23.08.2019 r. i pomniejszenia VAT należnego w miesiącu sierpień 2019 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Generalna zasada określająca prawne możliwości odliczenia podatku naliczonego wyrażona jest w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2018 r., poz. 2174 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1. nabycia towarów i usług,
2. dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Na podstawie art. 86 ust. 10 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Z uwagi na konstrukcję podatku od towarów i usług (opartą na zasadzie potrącalności w danej fazie obrotu), podatek ten jest z punktu widzenia jego podatników neutralny, gdyż pełnią oni jedynie rolę płatników, przerzucając jego ekonomiczny ciężar na kolejnych nabywców, czyli finalnie na konsumentów. Możliwość obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związana jest jednak z wykonaniem przez podatnika takich czynności, które podlegają ustawie o podatku od towarów i usług, zaś jeśli dana czynność ustawie tej nie podlega, to nie powstaje ani obowiązek w zakresie podatku należnego, ani uprawnienie w zakresie podatku naliczonego.

Z treści powyższego przepisu wynika, że odliczenie podatku naliczonego przysługuje tylko zarejestrowanym czynnym podatnikom podatku od towarów i usług, jeżeli nabyte towary i usługi służą czynnościom opodatkowanym, tzn. czynnościom, które generują podatek należny. Podkreśla się, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, na określonych zasadach pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, to jest m. in. tego że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast w myśl art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zgodnie z art. 109 ust. 3 ustawy o VAT, podatnicy, z wyjątkiem podatników wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3 oraz podatników, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 lub 9, są obowiązani prowadzić ewidencję zawierającą dane niezbędne do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej oraz informacji podsumowującej. Ewidencja powinna zawierać w szczególności dane niezbędne do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania, wysokości kwoty podatku należnego, korekt podatku należnego, kwoty podatku naliczonego obniżającej kwotę podatku należnego, korekt podatku naliczonego, kwoty podatku podlegającej wpłacie do urzędu skarbowego lub zwrotowi z tego urzędu, a także inne dane służące identyfikacji poszczególnych transakcji, w tym numer, za pomocą którego kontrahent jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawczyni w roku 2019 postanowiła rozszerzyć swoją działalność, poprzez otwarcie sklepu z wyspecjalizowanym towarem kierowanym do rolników.

W tym celu znalazła lokal. Zgodnie z zawartą umową:

1. lokal ma zostać wydany podatniczce do dnia 31.12.2019 r., natomiast do dnia 31.01.2020 r. nastąpi dostosowanie przez podatniczkę lokalu do potrzeb prowadzonej działalności;
2. czynsz najmu będzie płatny miesięcznie do 10 dnia każdego miesiąca kalendarzowego na podstawie faktury obejmującej należność za dany miesiąc, wystawionej przez wynajmującego i doręczonej pod wskazany przez najemcę adres do 5 dnia tego miesiąca, na wskazane w nim konto bankowe;
3. jeżeli faktura nie zostanie doręczona najemcy do 5 dnia miesiąca, termin zapłaty wynosi 5 dni roboczych od daty doręczenia faktury;
4. pierwsza faktura w formie przedpłaty zostanie wystawiona przez wynajmującego jako przedpłata czynszu najmu za pierwsze 11 miesięcy licząc od daty przekazania lokalu najemcy i przystosowania przez najemcę lokalu do potrzeb prowadzonej działalności najpóźniej w terminie do dnia 01.02.2020 r. w wysokości 65 642,50zł netto plus VAT i opłacona jednorazowo przez najemcę najpóźniej do dnia 31.08.2019 r. na podstawie faktury VAT wystawionej przez wynajmującego i doręczonej najemcy na co najmniej 7 dni przed datą 31.08.2019 r.

Faktura opisana powyżej w pkt 4 została wystawiona z numerem 173/2019 dnia 23.08.2019 r. Data sprzedaży na fakturze to 23.08.2019 r. Data wpływu faktury do Wnioskodawczyni to również 23.08.2019 r. Nazwa usługi opisana na fakturze to; przedpłata czynszu najmu za pierwsze 11 miesięcy do umowy nr 2/2019 z dnia 21.08.2019 r.. Faktura została opłacona dnia 26.08.2019 r.

Wątpliwości Wnioskodawczyni dotyczą kwestii prawa do ujęcia faktury nr 173/2019 w rejestrze VAT zakupów i do odliczenia podatku VAT w dacie otrzymania faktury tj. 23.08.2019 r.

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy o VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Na podstawie art. 19a ust. 2 ustawy, w odniesieniu do przyjmowanych częściowo usług, usługę uznaje się również za wykonaną, w przypadku wykonania części usługi, dla której to części określono zapłatę.

Przepis art. 19a ust. 3 ustawy stanowi, że usługę, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi. Usługę świadczoną w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla której w związku z jej świadczeniem w danym roku nie upływają terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi.

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego. Powyższy przepis formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi, co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres. Zauważyć jednak należy, że w art. 19a ust. 5 cyt. ustawy o VAT, ustawodawca w sposób szczególny uregulował powstanie obowiązku podatkowego dla niektórych usług.

Stosownie do art. 19a ust. 5 pkt 4 ustawy obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury z tytułu:

1. dostaw energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej oraz gazu przewodowego,
2. świadczenia usług:

• telekomunikacyjnych,
• wymienionych w poz. 24-37, 50 i 51 załącznika nr 3 do ustawy,
• najmu, dzierżawy, leasingu lub usług o podobnym charakterze,
• ochrony osób oraz usług ochrony, dozoru i przechowywania mienia,
• stałej obsługi prawnej i biurowej,
• dystrybucji energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej oraz gazu przewodowego

-z wyjątkiem usług, do których stosuje się art. 28b, stanowiących import usług.

Stosownie do art. 19a ust. 7 ustawy, w przypadkach, o których mowa w ust. 5 pkt 3 i 4, gdy podatnik nie wystawił faktury lub wystawił ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminów wystawienia faktury określonych w art. 106i ust. 3 i 4, a w przypadku gdy nie określono takiego terminu - z chwilą upływu terminu płatności.

Jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4 (art. 19a ust. 7 ustawy o VAT).

Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

W myśl art. 106b ust. 1 pkt 4 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Art. 106i ust. 1 ustawy stanowi, że fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru lub wykonano usługę, z zastrzeżeniem ust. 2-9.

Jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym otrzymano całość lub część zapłaty od nabywcy (art. 106i ust. 2 ustawy o VAT).

W świetle art. 106i ust. 3 pkt 4 ustawy fakturę wystawia się nie później niż z upływem terminu płatności - w przypadku, o którym mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4.

Zgodnie z art. 106i ust. 7 ustawy, faktury nie mogą być wystawione wcześniej niż 30. dnia przed:

1. dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi;
2. otrzymaniem, przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi, całości lub części zapłaty.

Przepis ust. 7 pkt 1 nie dotyczy wystawiania faktur w zakresie dostawy i świadczenia usług, o których mowa w art. 19a ust. 3, 4 i ust. 5 pkt 4, jeżeli faktura zawiera informację, jakiego okresu rozliczeniowego dotyczy (art. 106i ust. 8 ustawy o VAT).

W ocenie tut. Organu należy stwierdzić, że wprawdzie kwota 65.642,50 zł została wpłacona przed wykonaniem usługi i określona jest przez wynajmującego mianem przedpłaty czynszu najmu za pierwsze 11 miesięcy do umowy nr 2/2019 z dnia 21.08.2019 r., jednakże z ww. umowy wynika, że winna być opłacona jednorazowo przez najemcę najpóźniej do dnia 31.08.2019 r. na podstawie faktury VAT wystawionej przez wynajmującego i doręczonej najemcy na co najmniej 7 dni przed datą 31.08.2019 r. Zatem zdaniem tut. Organu dzień 31.08.2019 r. należy uznać za terminu płatności tej części czynszu z tytułu umowy najmu.

Natomiast jak wyżej wskazano fakturę wystawia się nie później niż z upływem terminu płatności - w przypadku, o którym mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4 (art. 106i ust. 3 pkt 4 ustawy o VAT).

Zatem skoro strony ustaliły termin płatności części czynszu z tytułu świadczonej usługi najmu na dzień 31.08.2019 r., to wynajmujący winien wystawić nie później niż do dnia 31.08.2019 r. fakturę dla żądanej w tym terminie od najemcy kwoty z tytułu umowy najmu, w myśl art. 106i ust. 3 pkt 4 ustawy o VAT. Tak, więc w przedmiotowej sprawie obowiązek podatkowy z tytułu umowy najmu w odniesieniu do tej części należności, powstał z chwilą upływu tego terminu płatności.

Mając na uwadze przedstawiony stan prawny i opis sprawy należy stwierdzić, że Wnioskodawczyni winna ująć fakturę nr 173/2019 w rejestrze VAT za miesiąc sierpień 2019 r. i przysługuje jej prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tej faktury w deklaracji VAT za miesiąc sierpień 2019 r.

Stanowisko Wnioskodawczyni jest prawidłowe.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Ocena prawna stanowiska Wnioskodawczyni w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych zostanie zawarta w odrębnym rozstrzygnięciu.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w , za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej