2.Stanowisko w zakresie pytania nr 2

Zdaniem Zainteresowanych, mając na względzie, że w ocenie Zainteresowanych opisany we wniosku zespół składników materialnych i niematerialnych, składających się na Dział Magazynowania, stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, to jego zbycie na rzecz Nabywcy nie podlegało opodatkowaniu VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

3.Stanowisko w zakresie pytania nr 3

Zdaniem Zainteresowanych, mając na względzie, że w ocenie Zainteresowanych opisany we wniosku zespół składników materialnych i niematerialnych składających się na Dział Magazynowania stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, a tym samym, jego zbycie na rzecz Nabywcy nie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, to podlegało ono opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Uzasadnienie stanowiska

Z uwagi na brak ustawowej definicji wyodrębnienia organizacyjnego w przepisach prawa podatkowego, dla zrozumienia tego terminu konieczne jest odwołanie się do doktryny prawa podatkowego oraz wniosków płynących z praktyki stosowania prawa podatkowego przez organy podatkowe i sądy administracyjne.

Na wstępie należy zauważyć, że powszechnie uznaje się, iż wyodrębnienie organizacyjne występuje, gdy dany zespół składników materialnych i niematerialnych posiada swoje wydzielone miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika, co może przejawiać się poprzez jego funkcjonowanie w formie działu, wydziału, oddziału, sektora działalności itp. (zob. interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 17.01.2020 r., sygn. 0114-KDIP2-2.4010.483. 2019.1.RK).

Warto również zauważyć, że wyodrębnienie organizacyjne nie musi sprowadzać się do wyodrębnienia formalno-prawnego. Nie ma więc konieczności wyodrębniania danego zespołu składników materialnych i niematerialnych poprzez ukonstytuowanie go w formie samodzielnego podmiotu praw i obowiązków, jednostki organizacyjnej lub oddziału, aby móc uznać jego wyodrębnienie organizacyjne.

Kolejną przesłanką wyodrębnienia organizacyjnego jest występowanie danego zespołu składników materialnych i niematerialnych w istniejącym przedsiębiorstwie – jest on zatem częścią większej całości, jaką jest przedsiębiorstwo.

Odnosząc powyższe przesłanki do stanu faktycznego należy zauważyć, że Wnioskodawca prowadził działalność produkcyjno-handlową, określoną w opisie stanu faktycznego jako Działalność Podstawowa, oraz działalność usługową związaną z magazynowaniem i recyklingiem AZ w ramach wyodrębnionego Działu Magazynowania. Dział Magazynowania posiadał dedykowany zespół pracowników, a także przyporządkowany zespół pozostałych składników materialnych i niematerialnych wykorzystywanych w działalności Działu Magazynowania. Wśród wspomnianych składników można było wyróżnić zarówno aktywa (m.in. składniki rzeczowe, obejmujące przykładowo belki transportowe, mierniki, pasy transportowe, poduszki pneumatyczne, rolki transportowe czy siłowniki do transportu, wykorzystywane w działalności Działu Magazynowania, czy też umowy związane z prowadzoną działalnością), jak również zobowiązania, na które składały się zobowiązania z tytułu zawartych umów, czy też zobowiązania z tytułu umowy najmu pomieszczenia zawartej z XYZ MP oraz kosztów energii elektrycznej.

Wyodrębnienie organizacyjne Działu Magazynowania zostało formalnie potwierdzone w podjętej przez wspólników Wnioskodawcy uchwale w sprawie wyodrębnienia Działu Magazynowania. Potwierdza ona istnienie odrębnej jednostki w przedsiębiorstwie, a także jej rolę w wykonywaniu wyznaczonych zadań gospodarczych przy wykorzystaniu dedykowanego zespołu składników materialnych i niematerialnych. W związku z powyższą argumentacją, w ocenie Zainteresowanych, Dział Magazynowania spełnia kryterium wyodrębnienia organizacyjnego.

Zgodnie z utrwalonym w praktyce stosowania prawa podatkowego poglądem, zespół składników materialnych i niematerialnych uznaje się za wyodrębniony finansowo, jeżeli istnieje możliwość przyporządkowania mu przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań powstałych w związku z prowadzoną przez niego działalnością (zob. interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 5.12.2018 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.413.2018.4.JF).

W praktyce konieczne jest więc prowadzenie odpowiedniej ewidencji zdarzeń gospodarczych, która umożliwia odrębne przyporządkowanie wymienionych wyników finansowych do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Nie ma przy tym wymogu, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa była w pełni samodzielna finansowo i prowadziła odrębną księgowość (zob. interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 25.06.2018 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.158.2018.3.MG).

W świetle powyższego należy podkreślić, że opisany Dział Magazynowania spełniał przesłanki wyodrębnienia finansowego wynikające z praktyki organów podatkowych. Prowadzona ewidencja księgowa pozwalała na przyporządkowanie do Działu Magazynowania przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań. Wyodrębnienie finansowe potwierdza również fakt, że do Działu Magazynowania były przypisane aktywa i pasywa. Na podstawie wspomnianych danych, możliwe było sporządzenie bilansu i rachunku zysków i strat z działalności Działu Magazynowania. W związku z powyższym, w ocenie Zainteresowanych, Dział Magazynowania powinien zostać uznany za wyodrębniony finansowo.

Składniki materialne i niematerialne tworzące zespół muszą pozostawać ze sobą w funkcjonalnym związku, co oznacza, że udział każdego ze składników w zespole musi być uzasadniony rolą, jaką pełnią w ramach zorganizowanej części przedsiębiorstwa, stanowiącej logiczną i funkcjonalną całość.

W odniesieniu do stanu faktycznego będącego przedmiotem wniosku, w ocenie Zainteresowanych, Dział Magazynowania spełniał przesłanki wyodrębnienia funkcjonalnego, gdyż posiadał wyodrębniony zespół pracowników i składników materialnych i niematerialnych, które wykorzystywał w realizacji swojej działalności i przypisanych do niej zadań gospodarczych. Składniki te były, w ocenie Zainteresowanych, zorganizowane i powiązane w sposób umożliwiający prowadzenie działalności Działu Magazynowania, wobec czego Wnioskodawca zasadniczo nie potrzebował innych składników dla funkcjonowania Działu Magazynowania. W związku z powyższym, w ocenie Zainteresowanych, również kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego powinno zostać uznane za spełnione w odniesieniu do Działu Magazynowania.

Aby móc uznać dany zespół składników materialnych i niematerialnych, służący do wykonywania określonych zadań gospodarczych, za wyodrębniony funkcjonalnie, konieczne jest posiadanie przez tenże zespół zdolności do samodzielnego funkcjonowania jak odrębny podmiot. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi zatem zawierać elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, które były dotychczas realizowane w strukturze istniejącego przedsiębiorstwa.

Działalność Działu Magazynowania była prowadzona z wykorzystaniem przypisanego do niej zespołu składników materialnych i niematerialnych, który to zespół był wystarczający dla realizacji przypisanych do Działu Magazynowania zadań gospodarczych. Co więcej, Dział Magazynowania posiadał zdolność do generowania przychodów z prowadzonej działalności, co znajdowało odzwierciedlone w prowadzonej przez Wnioskodawcę ewidencji rachunkowej. Wymienione cechy pozwalają stwierdzić, że Dział Magazynowania byłby w stanie kontynuować swoją działalność samodzielnie, poza przedsiębiorstwem Wnioskodawcy, w związku z czym, w ocenie Zainteresowanych, Dział Magazynowania mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Za powyższą konkluzją przemawia również fakt, że działalność Działu Magazynowania, po jego przeniesieniu do Nabywcy, jest kontynuowana z użyciem składników materialnych i niematerialnych, które były dotychczas wykorzystywane w tym celu przez Wnioskodawcę, tj. obejmują one wskazane powyżej składniki materialne i niematerialne, przyporządkowane do Działu Magazynowania. Na powyższą ocenę, w ocenie Zainteresowanych, nie wpłynie fakt, że Zbywca i Nabywca zawarli umowę o współpracy, na podstawie której podmioty te kontynuują współpracę. Okoliczność ta nie decydowała bowiem o zdolności Działu Magazynowania do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo.

Z uwagi na wskazane wyżej argumenty, zdaniem Zainteresowanych, Dział Magazynowania odznaczał się wyodrębnieniem organizacyjnym, finansowym, funkcjonalnym, oraz posiadał zdolność do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, a zatem stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem towarów i usług podlega dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Art. 6 pkt 1 ustawy o VAT zawiera wyłączenie stosowania przepisów ustawy o VAT do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zgodnie z ugruntowanym poglądem judykatury, zastosowane pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób tożsamy z terminem „dostawa towarów”, w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. Zgodnie z przywołanym przepisem przez dostawę towarów rozumie się, co do zasady, przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. „Zbycie”, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, obejmuje więc wszystkie czynności, w wyniku których dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę czy przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego.

W świetle przywołanych wyżej przepisów ustawy o VAT należy stwierdzić, że w przypadku uznania Działu Magazynowania za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, Transakcja nie podlegała opodatkowaniu VAT.

W związku z powyższym, stosownie do stanowiska Zainteresowanych w zakresie pytania nr 1, zgodnie z którym zespół składników materialnych i niematerialnych składających się na Dział Magazynowania, będący przedmiotem planowanej Transakcji, stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa, zbycie Działu Magazynowania na rzecz Nabywcy nie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Ad 3.

Katalog enumeratywnie wymienionych czynności cywilnoprawnych podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych został wskazany w art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ww. ustawy, podatkowi temu podlegają umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych. Natomiast zgodnie z art. 4 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych – obowiązek podatkowy przy umowie sprzedaży ciąży na kupującym.

Przywołując treść art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wskazują Państwo, że z uwagi na fakt, iż sprzedaż jest wprost wymieniona w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych jako transakcja podlegająca opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, zaś zgodnie z wcześniejszymi rozważaniami, sprzedaż Działu Magazynowania jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, należy uznać, iż przedmiotowa Transakcja podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, gdzie obowiązek podatkowy ciążył na Nabywcy.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, w zakresie podatku od towarów i usług (pytania nr 1 i 2), jest nieprawidłowe.

W zakresie pytania nr 3 (dotyczącego podatku od czynności cywilnoprawnych) odstąpiono od jego analizy i tym samym oceny stanowiska.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2021 r., poz. 685, ze zm.; dalej jako: „ustawa” lub „ustawa o VAT”):

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy:

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów”, w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu) itp.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują terminu „przedsiębiorstwo”. Zatem dla celów określenia zakresu pojęcia „przedsiębiorstwo” należy odwołać się do regulacji zawartej w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2020 r., poz. 1740, ze zm.; dalej jako: „Kodeks cywilny”).

Jak stanowi art. 55¹ Kodeksu cywilnego:

Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1)oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2)własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3)prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4)wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5)koncesje, licencje i zezwolenia;

6)patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7)majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8)tajemnice przedsiębiorstwa;

9)księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 55² Kodeksu cywilnego:

Czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Należy wszakże zauważyć, że powyższa definicja opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym, jako zespół niematerialnych i materialnych składników stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu. Użyte w art. 55¹ Kodeksu cywilnego określenie „w szczególności” wskazuje jedynie na przykładowe wyliczenie składników przedsiębiorstwa. Oznacza to, że z jednej strony w jego skład mogą wchodzić inne elementy, niewymienione w tym artykule, a z drugiej, brak któregoś z tych elementów nie pozbawia zespołu rzeczy i praw przymiotu przedsiębiorstwa. O tym, jakie konkretne składniki muszą być przeniesione na nabywcę, aby można było uznać, że nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa, decydują okoliczności faktyczne, których nie można określić apriorycznie.

Przepis art. 2 pkt 27e ustawy o VAT stanowi, że:

Pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia z zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

2.zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3.składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4.zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Podkreślić w tym miejscu należy, że nie wszystkie jednak elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części są na tyle istotne, aby bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części podlegają wyłączeniu z transakcji zbycia. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie lub jego zorganizowanej części zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Aby zatem ocenić czy w danej, konkretnej sytuacji mamy do czynienia ze zbyciem przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części należy dokładnie przeanalizować zarówno to jakie składniki majątku będą przedmiotem zbycia ale także czy istniejące między nimi funkcjonalne zależności pozwolą na kontynuowanie działalności zbywanego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Przy dokonaniu tej analizy pomocne, a czasami nawet niezbędne mogą okazać się orzeczenia TSUE.

W zakresie braku obowiązku opodatkowania czynności zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie Zita-Modes C-497/01 „(...) pojęcie zbycia, czy to za wynagrodzeniem, czy też bez lub w charakterze aportu wniesionego do spółki, całości aktywów lub jej części, należy interpretować tak, iż obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz, w zależności od konkretnego przypadku, składnikami materialnymi, które łącznie, stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej, natomiast nie obejmuje ono zwykłego zbycia aktywów, takiego jak sprzedaż zapasów produktów”. Z orzeczenia tego wynika ponadto, że – w świetle tej normy Dyrektywy 2006/112/WE Rady – nabywca całości lub części majątku podatnika powinien mieć zamiar prowadzenia działalności nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie działać tylko w celu niezwłocznego zlikwidowania danej działalności oraz sprzedaży ewentualnych zapasów.

Podobnie Trybunał wypowiedział się w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Finanzamt Lüdenscheid przeciwko Christel Schriever, wskazując, że regulacja art. 5 (8) VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje zaś samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje Trybunał, stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 112, wymaga by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. Kwestię, czy całość ta musi obejmować określone dobra, zarówno ruchome, jak i nieruchome, należy rozpatrywać z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej.

Jak już powyżej wyjaśniono, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników. Przy tym punktem odniesienia jest tutaj rola jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w momencie przekazania określonych składników majątkowych (na ile stanowią w nim, w tym momencie, wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Wątpliwość Wnioskodawcy dotyczy uznania, że zespół składników materialnych i niematerialnych, składający się na Dział Magazynowania, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, której zbycie jest wyłączone od opodatkowania podatkiem VAT.

Jak wynika z opisu stanu faktycznego, przed Transakcją Wnioskodawca prowadził działalność w dwóch obszarach, których przedmiotem były:

1.produkcja, sprzedaż i wynajem wysoce wyspecjalizowanych mobilnych pracowni rezonansu magnetycznego (Działalność Podstawowa);

2.magazynowanie i recykling AZ – działalność prowadzona w ramach wyodrębnionego Działu Magazynowania.

Działalność Działu Magazynowania została formalnie wyodrębniona (na podstawie uchwały wspólników Wnioskodawcy) w strukturze organizacyjnej Spółki. Z kolei jak wynika z opisu stanu faktycznego, do Działu Magazynowania przypisanych zostało czterech pracowników (dwóch pracowników magazynu, specjalista ds. transportu oraz specjalista ds. magazynowania i logistyki – pełniący funkcję koordynatora Działu Magazynowania). Ponadto do Działu Magazynowania przypisany został zespół składników materialnych (m.in. instalacja …, system monitoringu, belki transportowe, mierniki, pasy transportowe, poduszki pneumatyczne, rolki transportowe, siłowniki do transportu) oraz niematerialnych (prawa i obowiązki wynikające z umów dotyczących zapewnienia jakości dla dostawców usług, a także umów z klientami świadczonych usług magazynowania). Powyższe prowadzi do wniosku, że Dział Magazynowania był wyodrębniony organizacyjnie w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy.

Wnioskodawca wskazał jednoznacznie na różnice w zakresie działalności dwóch obszarów funkcjonowania przedsiębiorstwa Zbywcy, wydzielonych jako Działalność Podstawowa oraz Dział Magazynowania. Działalność w zakresie recyklingu AZ z …, przeznaczonych do utylizacji, była prowadzona na podstawie uzyskanego pozwolenia na przetwarzanie odpadów. W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wyjaśnił, że recykling AZ obejmował zarówno odzyskiwanie AZ, jak i przetwarzanie odpadów powstałych w związku z tym odzyskiwaniem. W pierwszej kolejności … jest opróżniany ... (odzyskiwanie AZ). Natomiast … jest poddawany utylizacji (cięciu), a z powstałego złomu, przez poddanie go procesom chemicznym, wydobywane są metale. Pozwolenie na przetwarzanie odpadów jest niezbędne do przetwarzania odpadów powstałych w związku z odzyskiwaniem metali, a przy tym nie jest potrzebne do odzyskiwania AZ. Powyższe świadczy o odrębności funkcjonalnej Działu Magazynowania od Działalności Podstawowej, prowadzonych przez Wnioskodawcę przed Transakcją.

Prowadzona przez Wnioskodawcę ewidencja księgowa zawierała wyodrębnione konta dla sprzedaży, zakupów i wynagrodzeń związanych z Działem Magazynowania. Ponadto do tego działu przypisane były aktywa i pasywa, możliwe było sporządzenie bilansu oraz rachunku zysków i strat z jego działalności. Oznacza to, że działalność Działu Magazynowania była wyodrębniona finansowo w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy.

Przedstawiony we wniosku stan faktyczny stanowił więc, że zespół składników materialnych i niematerialnych składający się na Dział Magazynowania był wyodrębniony na płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy. Ponadto – jak wynika z opisu sprawy, a także oświadczenia Wnioskodawcy zawartego w uzupełnieniu wniosku – tak zorganizowany Dział Magazynowania posiadał zdolność do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące zadania gospodarcze. Powyższe okoliczności wskazują zatem, że Dział Magazynowania stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że w ramach Transakcji do Nabywcy zbyty został zespół składników materialnych i niematerialnych. Do Nabywcy przeszło trzech pracowników, natomiast specjalista ds. magazynowania i logistyki pozostał w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy (z uwagi na inne obowiązki wykonywane w Spółce) i świadczy Kupującemu usługę w zakresie przekazania jej pracownikom obowiązków jakie dotychczas wykonywał, w oparciu o umowę o współpracy. Do Nabywcy zostały również przeniesione należności (wierzytelności z tytułu świadczonych usług) powstałe w ramach prowadzonej działalności przez Dział Magazynowania i zobowiązania z tą działalnością związane (zobowiązania z tytułu zawartych umów). Ponadto na mocy umowy współpracy Wnioskodawca i Nabywca świadczą sobie wzajemnie usługi związane z wykorzystaniem składników majątkowych Kupującego (nieruchomości) i ich obsługą przez Zbywcę. Przedmiotem Transakcji nie były bowiem te aktywa Wnioskodawcy, które były wykorzystywane zarówno w Działalności Podstawowej, jak i przez Dział Magazynowania.

Ze względów formalnych, przedmiotem Transakcji nie było pozwolenie na prowadzenie składu celnego w ramach Działu Magazynowania. W celu kontynuowania działalności Działu Magazynowania, Wnioskodawca zobowiązał się do świadczenia na rzecz Nabywcy usług związanych z obsługą składu celnego, do czasu uzyskania przez Kupującego pozwolenia na prowadzenie składu celnego. Nabywca podjął stosowne kroki w celu uzyskania pozwolenia.

W ramach Transakcji nie doszło jednak do przeniesienia na Nabywcę pozwolenia na przetwarzanie odpadów, polegającego na wydobyciu poszczególnych metali ze złomu powstałego w wyniku utylizacji … . W uzupełnieniu opisu stanu faktycznego Wnioskodawca stwierdził jednoznacznie, że odzyskiwanie odpadów jest kontynuowane przez Wnioskodawcę i nie było przedmiotem Transakcji.

Powyższe oznacza, że przedmiotem Transakcji nie był cały Dział Magazynowania, wyodrębniony w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy na płaszczyźnie organizacyjnej, funkcjonalnej i finansowej w sposób, w jaki został przedstawiony w opisie stanu faktycznego. Przedmiotem zbycia nie była bowiem – na co wskazał Wnioskodawca – ta funkcjonalna część Działu Magazynowania, która obejmowała przetwarzanie odpadów powstałych w związku z … . W związku z tym na Nabywcę nie zostało przeniesione pozwolenie na przetwarzanie odpadów.

Ponadto Zbywca podał w uzupełnieniu wniosku, że działalność dotycząca przetwarzania odpadów jest kontynuowana przez Wnioskodawcę. Zatem nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, że działalność Działu Magazynowania, po jego zbyciu do Nabywcy w wyniku Transakcji, jest kontynuowana z użyciem tych samych kluczowych składników materialnych i niematerialnych wykorzystywanych przez Wnioskodawcę, a przyporządkowanych do Działu Magazynowania. Skoro bowiem przetwarzanie odpadów powstałych w wyniku odzyskiwania metali, które przed Transakcją stanowiło jeden z elementów funkcjonalnych Działu Magazynowania, jest w dalszym ciągu prowadzone przez Zbywcę, to w tym zakresie nie jest ono kontynuowane przez Nabywcę.

Zestawiając przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego z przywołanymi przepisami prawa oraz orzecznictwem TSUE, i analizując go w kontekście zadanych we wniosku pytań, wskazać należy, że przedmiotem odpłatnego zbycia na rzecz Nabywcy nie była zorganizowana część przedsiębiorstwa, zdefiniowana na gruncie przepisów ustawy o VAT.

Należy zauważyć, że wprawdzie zespół składników materialnych i niematerialnych, który składał się na Dział Magazynowania, stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. Jednakże przedmiotem zbycia w ramach Transakcji nie był cały Dział Magazynowania, a jego część, z wyłączeniem przetwarzania odpadów. Przedmiot zbycia nie stanowił więc zorganizowanej części przedsiębiorstwa Wnioskodawcy w postaci Działu Magazynowania, a jedynie część tego działu, z której wyłączona została działalność w zakresie przetwarzania odpadów powstałych po utylizacji … . Zatem przedmiot zbycia nie został wyodrębniony na płaszczyznach organizacyjnej, funkcjonalnej i finansowej jako zorganizowana część przedsiębiorstwa. W konsekwencji powyższego, dokonana Transakcja zbycia na rzecz Nabywcy części Działu Magazynowania, nie stanowiącej zorganizowanej części przedsiębiorstwa, nie była wyłączona od opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie objętym pytaniami nr 1 i 2, dotyczącymi podatku od towarów i usług, należy uznać za nieprawidłowe.

Końcowo Organ podkreśla, że w zakresie pytania dotyczącego podatku od czynności cywilnoprawnych, oznaczonego nr 3 odstąpiono od jego analizy i tym samym oceny stanowiska, ponieważ pytanie zostało zadane pod warunkiem uznania, że sprzedaż Działu Magazynowania stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, która nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Tym samym – w związku z uznaniem, że ww. Dział nie stanowi  zorganizowanej części przedsiębiorstwa  – analiza  zagadnień poruszonych w pytaniu nr 3 stała się bezzasadna.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zadanych pytań) Wnioskodawców, w odniesieniu do opisanego stanu faktycznego. Zauważyć bowiem należy, że to wyłącznie Wnioskodawcy, w treści składanego wniosku, kształtują jego zakres przedmiotowy. Zatem kwestie, które nie zostały objęte pytaniami wskazanymi we wniosku, nie mogą być rozpatrzone – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Odnosząc się do faktu, że na poparcie własnej argumentacji Wnioskodawca powołał się na funkcjonujące w obrocie prawnym interpretacje indywidualne, Organ pragnie zauważyć, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i odnoszą się wyłącznie do okoliczności przedstawionych w inicjujących te sprawy wnioskach. Podkreślenia w tym miejscu bowiem wymaga, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podmiotów w wyniku rozstrzygnięć, dotyczących konkretnych stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych. Interpretacje indywidualne nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego, co oznacza, że należy je traktować indywidualnie (por. prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 27 marca 2015 r., sygn. akt III SA/Łd 109/15).

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy lub stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r., poz. 1540, ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

Wnioskodawca (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2022 r., poz. 329, ze zm.; dalej jako: „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540, ze zm.).