Temat interpretacji

Opodatkowanie sprzedaży przez Wnioskodawcę udziału w prawie własności działki niezabudowanej nr A.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 19 lutego 2020 r. (data wpływu 25 lutego 2020 r.), uzupełnionym pismem z 10 kwietnia 2020 r. (data wpływu 20 kwietnia 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży przez Wnioskodawcę udziału w prawie własności działki niezabudowanej nr A - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 25 lutego 2020 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży przez Wnioskodawcę udziału w prawie własności działki niezabudowanej nr A.

Złożony wniosek został uzupełniony pismem z 10 kwietnia 2020 r. (data wpływu 20 kwietnia 2020 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie z 8 kwietnia 2020 r. znak 0111-KDIB3-3.4012.110.2020.1.MS.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (osoba fizyczna) był współwłaścicielem w udziale wynoszącym &½ części niezbudowanej nieruchomości - działki nr A o powierzchni 6.4390 zlokalizowanej w , objętej księgą wieczystą powadzoną przez Sąd Rejonowy o nr KW (dalej Nieruchomość). Pozostały, identyczny udział w tej Nieruchomości wynoszący &½ części stanowił współwłasność dwóch innych osób fizycznych (małżonków) na zasadach wspólności majątkowej małżeńskiej.

Udziały w Nieruchomości zostały nabyte przez Wnioskodawcę oraz pozostałych współwłaścicieli w 2003 r. od Rolniczej Spółdzielni Produkcyjnej do majątku prywatnego, z zastrzeżeniem, że część udziału w Nieruchomości (1/6) Wnioskodawca nabył w ramach zlecenia powierniczego na rzecz osoby trzeciej nie prowadzącej działalności gospodarczej na własny rachunek. Zawarta umowa powiernicza obligowała Wnioskodawcę - powiernika do nabycia stosownych udziałów w nieruchomości na rachunek powierzającego z obowiązkiem rozliczenia się z powierzającym po ewentualnej sprzedaży nieruchomości w przyszłości.

W związku z transakcją nabycia gruntu Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Nabycie udziału w działce nr A przez współwłaścicieli nastąpiło w drodze transakcji niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT - do 30 kwietnia 2004 r. grunt wówczas nie mieścił się w pojęciu towar.

W momencie nabycia, Nieruchomość miała charakter rolny i była w całości wykorzystywana rolniczo. Od momentu nabycia Nieruchomości do chwili obecnej, Nieruchomość nie była wydzierżawiana, ani wykorzystywana w żaden inny sposób tak przez Wnioskodawcę, jak i pozostałych współwłaścicieli. Po nabyciu Nieruchomości współwłaściciele pozostawili Nieruchomość w użyczeniu (władaniu) poprzedniego właściciela - Rolniczej Spółdzielni Produkcyjnej, która pobierała dopłaty bezpośrednie do tego gruntu. Rolnicza Spółdzielnia Produkcyjna wykorzystywała użyczoną przez Wnioskodawców działkę wyłącznie do produkcji rolnej. Współwłaściciele nie pobierali od Spółdzielni czynszu dzierżawnego, natomiast uzgodnili ze Spółdzielnią, że ta będzie płacić podatek rolny od tego gruntu oraz utrzymywać go w należytym stanie. Podatek ten był płacony bezpośrednio na rachunek właściwego urzędu gminy.

W dniu 28 czerwca 2019 r. Wnioskodawca oraz pozostali współwłaściciele sprzedali 100% udziałów w Nieruchomości na rzecz podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą - Dewelopera. Przy sprzedaży nie został naliczony podatek VAT. W akcie notarialnym współwłaściciele oświadczyli bowiem, że nie są podatnikami podatku od towarów i usług (VAT) w zakresie umowy objętej aktem notarialnym. W związku z tym notariusz pobrał od nabywcy podatek PCC.

W momencie sprzedaży w ewidencji gruntów i budynków Nieruchomość miała w dalszym ciągu status działki rolnej i w taki też sposób była wykorzystywana, natomiast z zapisów obowiązującego dla tego terenu Miejscowego Planu Zagospodarowania Przestrzennego uchwalonego w 2014 r. wynika, że Nieruchomość znajduje się na terenie oznaczonym symbolem MNU.15 - tereny zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej i usługowej. W trakcie procedury uchwalania przedmiotowego planu współwłaściciele nie występowali o wprowadzenie jakichkolwiek zmian do uchwalanego planu.

Współwłaściciele przed sprzedażą nie ogłaszali zamiaru sprzedaży Nieruchomości. Z ofertą nabycia działki zgłosił się natomiast do współwłaścicieli bezpośrednio ww. Deweloper, który w bliskim sąsiedztwie realizował inną inwestycję. W 2018 r. współwłaściciele zawarli z Deweloperem umowę przedwstępną.

Z umowy przedwstępnej zawartej przez współwłaścicieli z Deweloperem dotyczącej zbycia udziału w nieruchomości niezabudowanej (działce nr A) wynikały następujące prawa i obowiązki stron:

1. Deweloper zobowiązał się do zakupu od Sprzedających udziałów w Nieruchomości za uzgodnioną w umowie przedwstępnej cenę pod warunkiem uzyskania pozwolenia na budowę według jego koncepcji.
2. Deweloper w związku z zawarciem umowy uiścił niewielki zadatek.
3. Sprzedający wyrazili Deweloperowi zgodę na:
   • lokalizację na Nieruchomości - na koszt i ryzyko Nabywcy - urządzeń służących do przesyłu mediów na rzecz gestorów tych sieci w szczególności: sieci wodociągowych, kanalizacyjnych, gazowych oraz energetycznych,
   • podział - na koszt i ryzyko Nabywcy - działki gruntu A na mniejsze działki,
   • dysponowanie przez Nabywcę nieruchomością na cele budowlane.
4. W umowie przedwstępnej Strony zarazem określiły, że objęcie Nieruchomości w posiadanie samoistne przez Nabywcę nastąpi przy przyrzeczonej umowie sprzedaży i z tym dniem przejdą na Nabywcę wszelkie korzyści i ciężary związane z nabytymi prawami.
   
   
   
   

Ponadto w związku z zawarciem umowy przedwstępnej sprzedający udzielili nabywcy pełnomocnictwa do dokonania podziałów geodezyjnych działki (nabywca rozpoczął w tym zakresie procedurę, ale jej nie dokończył i działka została sprzedana jako całość). Dodatkowo sprzedający wyrazili zgodę na lokalizację na działce - na koszt i ryzyko Nabywcy - urządzeń służących do przesyłu mediów na rzecz gestorów tych sieci w szczególności: sieci wodociągowych, kanalizacyjnych, gazowych oraz energetycznych. Ponadto Sprzedający wyrazili Nabywcy zgodę na dysponowanie Nieruchomością na cele budowlane - po to, aby deweloper mógł złożyć w imieniu własnym wniosek o udzielenie pozwolenia na budowę. W sytuacji, gdyby Nabywca nie dostał tego pozwolenia, to - zgodnie z zapisami umowy - mógł zrezygnować z zakupu. Wszystkie te czynności deweloper miał wykonywać (i faktycznie wykonywał) na swój koszt.

Do momentu zbycia przez Wnioskodawców udziału w działce, Nabywca dokonał następujących czynności:

• zaczął procedurę podziału działki na cztery części wraz z wydzieleniem drogi, niemniej do momentu zbycia procedura ta nie została dokończona,
• na podstawie prawa do dysponowania Nieruchomością na cele budowlane (które to prawo zostało na jego rzecz zastrzeżone w umowie przedwstępnej) wystąpił o pozwolenie na budowę na jednej z planowanych działek (mających powstać w wyniku podziału) domów jednorodzinnych i to pozwolenie uzyskał.

W celu dokonania sprzedaży Nieruchomości Wnioskodawca oraz pozostali współwłaściciele nie podejmowali żadnych aktywnych działań mających na celu uzbrojenie terenu w postaci doprowadzenia mediów, jak również nie prowadzili działań o charakterze marketingowym w celu zwiększenia atrakcyjności Nieruchomości. Współwłaściciele od momentu nabycia nie ponosili również żadnych wydatków związanych z tą nieruchomością, a w szczególności nie czynili żadnych nakładów na tę nieruchomość.

Wnioskodawca od 2013 r. prowadzi działalność gospodarczą w zakresie obrotu nieruchomościami i wynajmu nieruchomości, jednakże udział w Nieruchomości nigdy nie był składnikiem tej działalności i dokonana sprzedaż nie była z nią związana - stosowne oświadczenie w tym zakresie zostało złożone przez Wnioskodawcę w akcie notarialnym.

Wnioskodawca (wraz z pozostałymi współwłaścicielami) jest również współwłaścicielem nieruchomości sąsiedniej do Nieruchomości. Udział w tej nieruchomości został przez niego nabyty w 2005 r. Od momentu nabycia nieruchomość ta również była wykorzystywana na cele rolnicze przez poprzedniego współwłaściciela Rolniczą Spółdzielnię Produkcyjną. Nieruchomość ta ma ok. 24 ha, z czego część - ok. 4,5 ha - w Miejscowym Planie Zagospodarowania Przestrzennego i jest przeznaczona również na cele zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej, pozostała część zaś jest przeznaczona pod uprawy rolne, a kolejna część stanowi las. Wnioskodawca rozważa w kolejnych latach sprzedaż części tej nieruchomości, dla której Miejscowy Plan Zagospodarowania Przestrzennego przewiduje funkcję zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że od 2013 r. jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym w ramach indywidualnej działalności gospodarczej prowadzonej pod firmą . Działalność ta związana jest z nieruchomościami komercyjnymi - w ramach przedmiotowej działalności Wnioskodawca nabywa nieruchomości i je wynajmuje osobom trzecim. Działalność ta nie ma żadnego związku z nieruchomością, której dotyczy przedmiotowy wniosek o interpretację.

W momencie zakupu udziału w nieruchomości cel nabycia nie był konkretnie sprecyzowany. Wnioskodawca rozważał wówczas prowadzenie wraz ze współwłaścicielami działalności rolniczej. Rozważał także wybudowanie domu mieszkalnego na części tej nieruchomości. Brał również pod uwagę możliwość zbycia udziału w nieruchomości w przyszłości.

Wnioskodawca rozliczył zlecenie powiernicze.

Współwłaściciele wiele lat temu (niedługo po nabyciu) złożyli wniosek o uchwalenie MPZP dla tej nieruchomości z przeznaczeniem pod zabudowę jednorodzinną, przy czym Gmina nie zainicjowała wówczas procedury uchwalenia planu. Działania takie zostały podjęte przez Gminę kilka lat później. W trakcie tej procedury, Współwłaściciele nie składali wniosków o zmianę planu.

Umowa użyczenia, którą Współwłaściciele ze Spółdzielnią zawarta została zaraz po nabyciu nieruchomości przez współwłaścicieli od Spółdzielni. Umowa ta miała formę ustną. W związku z tym, że ziemia rolna która leży odłogiem, traci na wartości, najsensowniejszym rozwiązaniem - do czasu skrystalizowania się planów dot. nieruchomości i w szczególności ewentualnego podjęcia działalności rolniczej - było to, aby ziemię uprawiał ktoś inny. Z tego powodu Współwłaściciele zdecydowali się na zawarcie tej umowy użyczenia. W ramach umowy użyczenia Spółdzielnia zobowiązała się do zapłaty podatku rolnego oraz do utrzymania nieruchomości w należytym stanie.

Z posiadanej przez Wnioskodawcę wiedzy wynika, że przed dniem sprzedaży Nabywca nie uzbroił nieruchomości w media.

Wnioskodawca (oprócz opisanej we wniosku nieruchomości sąsiedniej do nieruchomości będącej przedmiotem wniosku) jest właścicielem zabudowanej nieruchomości położonej w . Nieruchomość ta została nabyta od syndyka masy upadłości w 2016 r. w ramach działalności gospodarczej i jest wykorzystywana na jej potrzeby. Na nieruchomości znajdują się dwa budynki (jeden istniał w momencie zakupu, drugi został wybudowany przez Wnioskodawcę w 2019 r.), które Wnioskodawca wynajmuje osobom trzecim. Wnioskodawca nie wyklucza sprzedaży tej nieruchomości w przyszłości.

Ponadto Wnioskodawca jest właścicielem nieruchomości niezabudowanej we wsi o pow. ok. 6 ha (niezwiązanej z prowadzoną działalnością gospodarczą), której nie ma zamiaru sprzedawać.

Wnioskodawca był w przeszłości współwłaścicielem nieruchomości rolnej, którą nabył w 2007 r. i sprzedał w 2009 r. Sprzedaż ta nie podlegała podatkowi VAT. Ponadto Wnioskodawca kilkanaście lat temu był właścicielem, działki letniskowej (działka prywatna) zabudowanej domkiem, wykorzystywanej na cele rekreacyjne. Działka ta została sprzedana przez niego po kilku latach.

W ramach działalności gospodarczej Wnioskodawca był właścicielem dwóch sąsiadujących nieruchomości zabudowanych i wynajmowanych przez niego w ramach tej działalności, które następnie sprzedał, naliczając przy sprzedaży podatek VAT. Uzyskane w ten sposób środki zostały przez niego zainwestowane w nabycie w ramach działalności wyżej opisanej nieruchomości w .

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że dokonana przez niego sprzedaż udziału w Nieruchomości nie podlegała opodatkowaniu VAT i na Wnioskodawcy nie ciążył obowiązek naliczenia VAT z tego tytułu?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej ustawy o VAT) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju. Stosownie natomiast do art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Stosownie do art. 2 pkt 6 ww. ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części.

W związku z powyższym, co do zasady dostawa udziału w Nieruchomości, który zgodnie z przepisami ustawy o VAT mieści się w definicji towaru, stanowi odpłatną dostawę towarów w rozumieniu ustawy.

Tym niemniej, nie każda czynność stanowiąca odpłatną dostawę towarów stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu VAT. Dostawa gruntu podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2. bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Zgodnie z ustępem 2 powyższego przepisu działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Analizując powyższe regulacje należy stwierdzić, że pod pojęciem podatnika prowadzącego działalność gospodarczą ustawa rozumie:

1. działalność wykonywaną przez osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne.
2. działalność wykonywaną bez względu na cel i rezultat takiej działalności.
3. działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody.
4. działalność obejmującą w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jednocześnie, należy zauważyć, że ocena czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Konieczne jest każdorazowo ustalenie, że w odniesieniu do tej czynności występował on w charakterze podatnika, tj. jako osoba angażująca środki podobne do wykorzystywanych przez handlowca, a nie osoba wykonująca prawo własności w stosunku do tego gruntu. Przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając grunt wchodzący w skład jej majątku prywatnego działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą wymaga ustalenia że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą (powtarzalność czynności i zamiar wykazany obiektywnymi dowodami ich kontynuacji), a w konsekwencji zorganizowaną. Podsumowując powyższe, opodatkowaniu VAT podlegają jedynie te czynności w stosunku do których zostały spełnione kumulatywnie dwie przesłanki:

1. podmiotowa - podmiot mający cechę podatnika dokonał transakcji, w ramach której działał w charakterze podatnika VAT oraz
2. przedmiotowa - działanie stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu VAT (np. dostawę towarów lub świadczenie usług).

Jak już wskazano, uznanie, czy dany podmiot działa jako podatnik VAT w odniesieniu do konkretnej czynności, każdorazowo wymaga oceny okoliczności faktycznych danej sprawy. W tym zakresie należy przywołać wyrok Trybunału Sprawiedliwości UE z 15 września 2011 r. w połączonych sprawach C-180/10 i C-181/10 (Słaby oraz Kuć i Jeziorska-Kuć), w których Trybunał dał istotne wskazówki dotyczące zasad opodatkowania gruntów. W orzeczeniu tym wskazano, że dostawa gruntu przeznaczonego pod zabudowę podlega VAT, gdy państwo członkowskie skorzystało z możliwości przewidzianej w art. 12 ust. 1 dyrektywy Rady 2006/112/WE i wprowadziło w prawie krajowym odpowiednie regulacje. Przepis ten daje możliwość opodatkowania VAT sprzedaży gruntów pod zabudowę, niezależnie od częstotliwości takich transakcji oraz od kwestii, czy sprzedawca prowadzi działalność producenta, handlowca lub usługodawcy, pod warunkiem że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Polska nie skorzystała jednak z opcji opodatkowania. Ponadto po wyroku uchylono przepis przyzwalający na opodatkowanie sprzedaży w okolicznościach wskazujących na zamiar częstotliwego działania.

Z przywołanego orzeczenia TSUE wynika, że:

• osoby fizycznej nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej, gdy sprzedaje grunt, na którym prowadziła działalność rolniczą, jeśli został on przekształcony wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego, niezależnie od woli tej osoby, w grunt przeznaczony pod zabudowę. Sprzedaż ta nie podlega VAT, pod warunkiem że następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby;
• osobę fizyczną można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej, gdy w celu sprzedaży podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców.

Z powyższego wynika zatem, że nie zawsze sprzedaż nieruchomości stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu VAT. Decyduje o tym szereg czynników. Jeżeli wszakże dana osoba jedynie sprzedaje swój majątek prywatny, to niezależnie od rozmiarów transakcji (liczby działek, częstotliwości transakcji, wartości) nie powinna uzyskać z tego tytułu statusu podatnika VAT w odniesieniu do sprzedaży takiego majątku.

Na bazie stanowisk wyrażanych przez organy podatkowe oraz w orzecznictwie w sprawach dotyczących sprzedaży działek można wskazać na kryteria, które mogą prowadzić do wniosku o prowadzeniu działalności w charakterze podatnika:

• uzbrajanie nieruchomości, np. w sieć wodociągową czy kanalizacyjną,
• prowadzenie działań marketingowych w celu sprzedaży, które wykraczają poza zwykłe formy ogłoszenia,
• cykliczne i powtarzalne nabywanie nieruchomości za środki uzyskiwane z poprzednich sprzedaży, wydzielanie dróg wewnętrznych,
• uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy czy o pozwoleniu na budowę,
• występowanie z wnioskiem o opracowanie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego (aktywne działanie w zakresie opracowania takiego planu),
• działania podatnika skierowane na wyłączenie terenu z produkcji rolnej,
• krótki odstęp czasu między nabyciem prawa własności gruntu a uzyskaniem decyzji o warunkach zabudowy oraz rozpoczęciem procedury podziału na wiele działek budowlanych,
• zakup w celu inwestycyjnym w połączeniu z faktycznym niezadysponowaniem gruntem w żaden sposób dla celów prywatnych.

Przy czym dla uznania kogoś za podatnika zwykle potrzeba wystąpienia kilku z powyższych przesłanek razem, a nie pojedynczej przesłanki.

Mając na uwadze powyższe, należy przyjąć, że w ramach niniejszej transakcji Wnioskodawca nie będzie występować w roli podatnika VAT prowadzącego działalność gospodarczą. Niniejsza transakcja sprzedaży nieruchomości stanowi rozporządzenie majątkiem prywatnym Wnioskodawcy (nie jest prowadzona w ramach działalności profesjonalnej w zakresie obrotu nieruchomościami).

Na potwierdzenie powyższego można wskazać w szczególności następujące argumenty:

1. nabycie Udziału w Nieruchomości przez Wnioskodawcę nie zostało dokonane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej;
2. działalność w zakresie obrotu nieruchomościami, którą Wnioskodawca prowadzi od 2013 r. nigdy nie obejmowała ona udziału w Nieruchomości stanowiącej przedmiot niniejszego wniosku - należy tu mieć na uwadze, że udział w Nieruchomości został nabyty przez Wnioskodawcę na przeszło 10 lat przed rozpoczęciem prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami;
3. Wnioskodawca w celu dokonania sprzedaży udziału w Nieruchomości nie podejmował aktywnych działań mających na celu uzbrojenie terenu w postaci doprowadzenia mediów w celu zwiększenia atrakcyjności Nieruchomości; tego typu działań nie podejmowali również pozostali współwłaściciele;
4. Wnioskodawca nie ogłaszał się z zamiarem sprzedaży Nieruchomości, nie prowadził również działań o charakterze marketingowym w celu zwiększenia atrakcyjności Nieruchomości; tego typu działań nie podejmowali również pozostali współwłaściciele;
5. Wnioskodawca nie podejmował żadnych działań mających na celu zmianę miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego i warunków zabudowy w celu uatrakcyjnienia Nieruchomości; tego typu działań nie podejmowali również pozostali współwłaściciele.

Wnioskodawca nie prowadził zatem żadnych działań w związku z przedmiotową transakcją, które można byłoby uznać za działania profesjonalnego podmiotu zajmującego się obrotem nieruchomościami.

Dla oceny powyższej kwestii bez znaczenia pozostaje fakt, że dla terenu, na którym znajduje się przedmiotowa Nieruchomość został uchwalony Miejscowy Plan Zagospodarowania Przestrzennego przewidujący przeznaczenie tego terenu pod zabudowę. Podkreślenia bowiem tu wymaga, że uchwalenie tego planu odbyło się całkowicie bez udziału Wnioskodawcy, który w trakcie procedury uchwalania tego planu nie podejmował żadnych aktywnych działań. Podobnie w sprawie nie może mieć znaczenia fakt, iż Wnioskodawca nie wykorzystywał przedmiotowej Nieruchomości dla własnych potrzeb. W tym kontekście należy mieć na uwadze, że do nabycia udziału w Nieruchomości przez Wnioskodawcę doszło przeszło 16 lat temu i jakkolwiek przez cały ten czas Nieruchomość nie była wykorzystywana do celów prywatnych, to również nie była wykorzystywana w żaden innych sposób. Ponadto, jak już wskazano, dla uznania kogoś za podatnika potrzeba wystąpienia kilku z powyższych przesłanek razem, a nie pojedynczej przesłanki. Wszystkie zaś inne przesłanki w sposób jednoznaczny świadczą, o tym, że Wnioskodawca dokonując sprzedaży udziału w Nieruchomości będzie to czynić, jako dysponent majątku prywatnego.

W związku z powyższym, dokonaną sprzedaż udziału w Nieruchomości przez Wnioskodawcę należy uznać za zbycie majątku prywatnego, które nie jest dokonywane w ramach działalności gospodarczej w myśl przepisów ustawy o VAT. Nie można bowiem uznać, że dysponowanie majątkiem prywatnym w przedstawionych okolicznościach może zostać uznane za działanie profesjonalisty (handlowca).

Stanowisko Wnioskodawcy, znajduje potwierdzenie w przywołanym już wyroku TSUE z 15 września 2011 r. w połączonych sprawach C-180/10 i C-181/10 (Słaby oraz Kuć i Jeziorska-Kuć), a także wyrokach sądów administracyjnych oraz interpretacjach organów podatkowych.

Mając powyższe na uwadze Wnioskodawca uważa, że dokonana transakcja sprzedaży udziału w Nieruchomości opisanej we wniosku, nie stanowiła czynności podlegającej opodatkowaniu VAT i nie rodziła w związku z tym obowiązku naliczenia VAT z tytułu przedmiotowej transakcji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel ().

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE, państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

1. określone udziały w nieruchomości,
2. prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,
3. udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 1145, z późn. zm.). Ze współwłasnością mamy do czynienia wtedy, gdy własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom (art. 195 Kodeksu cywilnego). W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości.

Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności (art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego).

Podkreślić należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 ustawy Kodeks cywilny). Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

Należy więc przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie udziału w prawie własności nieruchomości gruntowych, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ().

Należy w tym miejscu wskazać, że w obrocie gospodarczym podmioty nie muszą działać osobiście, dopuszczalne jest działanie przez przedstawiciela. Istota przedstawicielstwa w prawie cywilnym polega na tym, że pewna osoba dokonuje w imieniu i na rzecz innego podmiotu czynności prawnych. Osoba, która dokonuje czynności, określana jest mianem przedstawiciela, natomiast osoba, w imieniu której czynność jest dokonywana - reprezentowanym.

Jeżeli czynność dokonana przez przedstawiciela mieści się w granicach umocowania udzielonego przez reprezentowanego, wywołuje ona bezpośredni skutek dla podmiotu, który udzielił pełnomocnictwa. Powszechnie wskazuje się, że prawu cywilnemu znane są także inne podobne instytucje, które pełnią funkcje zbliżone do przedstawicielstwa.

W tym miejscu należy wskazać powiernika, który na zewnątrz działa jako samodzielny podmiot prawa, jednak z mocy wewnętrznego porozumienia z inną osobą, na rzecz której działa, nie występuje we własnym interesie.

Powiernictwo jako instytucja prawna nie jest uregulowane w prawie polskim. Podstawą do konstruowania czynności powierniczych jest wyrażona w art. 3531 ustawy Kodeks cywilny zasada swobody kontraktowej. Zgodnie z tym przepisem, strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Podstawą do skonstruowania umowy powierniczej najczęściej jest umowa zlecenia. Prawa i obowiązki stron tej umowy należy zasadniczo oceniać według przepisów o zleceniu.

Zgodnie z art. 734 § 1 Kodeksu cywilnego, przez umowę zlecenia przyjmujący zlecenie zobowiązuje się do dokonania określonej czynności prawnej dla dającego zlecenie.

W myśl § 2 tego artykułu, w braku odmiennej umowy zlecenie obejmuje umocowanie do wykonania czynności w imieniu dającego zlecenie. Przepis ten nie uchybia przepisom o formie pełnomocnictwa.

Jeżeli ani z umowy, ani z okoliczności nie wynika, że przyjmujący zlecenie zobowiązał się wykonać je bez wynagrodzenia, za wykonanie zlecenia należy się wynagrodzenie (art. 735 § 1 Kodeksu cywilnego).

Wszelkie nabycie praw lub rzeczy w takim przypadku ma charakter powierniczy (fiduicjalny), a przyjmujący zlecenie ma obowiązek wydać zlecającemu wszystko, co przy wykonaniu zlecenia dla niego uzyskał, chociażby w imieniu własnym (art. 740 zd. 2 Kodeksu cywilnego).

Władztwo nad nabytymi prawami, jakie można przypisać zleceniobiorcy wykonującemu zlecenie powiernicze, jest ograniczone poprzez:

1. ograniczenie czasowe zleceniobiorca obowiązany jest przekazać nabyte prawa na pierwsze żądanie zleceniodawcy;
2. ustawowo wyłączoną możliwość rozporządzania tymi prawami na rzecz kogoś innego niż zleceniodawca lub wskazany przez niego podmiot, co powoduje wyłączenie możliwości efektywnego zwiększenia masy majątkowej zleceniobiorcy o prawa nabyte w wykonaniu powiernictwa;
3. nieekwiwalentność dla zleceniobiorcy zbycia nabytych we własnym imieniu, lecz na rachunek zlecającego praw - prawa te przenoszone są na zlecającego nieodpłatnie - zgodnie z art. 742 Kodeksu cywilnego dający zlecenie zwraca przyjmującemu zlecenie jedynie wydatki, które ten poczynił w celu należytego wykonania zlecenia, oraz zwalnia go od zobowiązań, które ten w powyższym celu zaciągnął w imieniu własnym, natomiast w przypadku przenoszenia powierniczo nabytych praw na wskazaną przez zlecającego osobę trzecią cena zbycia stanowi należność zleceniodawcy (art. 740 Kodeksu cywilnego).

Ponadto należy zauważyć, że umowa użyczenia jest jedną z umów nazwanych, obok najmu i dzierżawy regulujących zasady używania rzeczy. Umowa użyczenia jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony zarówno użyczającego, jak i biorącego w użyczenie określone przepisami obowiązki. Jak wynika z przepisu art. 710 ustawy Kodeks Cywilny, przez umowę użyczenia użyczający zobowiązuje się zezwolić biorącemu, przez czas oznaczony lub nieoznaczony, na bezpłatne używanie oddanej mu w tym celu rzeczy.

Jak już wskazano zasada swobody umów zapisana jest w art. 3531 K.c. W myśl powyższego artykułu, strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Odnośnie umowy użyczenia, należy wskazać, że istotnymi cechami takiej umowy są dwa elementy: oddanie rzeczy do używania na pewien czas oraz nieodpłatność. Jednakże jeśli pojawia się jakakolwiek płatność związana z użytkowaniem rzeczy oddanej w używanie, to na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług umowa ta przestaje być umową nieodpłatną i staje się czynnością odpłatną, a więc jako taka podlega opodatkowaniu.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa należy zauważyć, że każda czynność wykonana przez podatnika, której efektem jest świadczenie na rzecz drugiego podmiotu, jest w podatku od towarów i usług traktowana jako świadczenie usługi, bowiem usługą jest każde świadczenie wykonane przez podatników w ramach działalności, które nie jest dostawą towarów.

Wskazać należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, bądź świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych art. 15 ust. 2 ustawy.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem podatnik tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Przy czym, w świetle przytoczonych wyżej przepisów status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT istotne jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Zatem, kiedy osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, nie oznacza to prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Jednocześnie wykorzystywanie składników majątku, tj. takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania, które polega na czerpaniu dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej. Należy stwierdzić, że każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług.

W konsekwencji, wykorzystywanie majątku należącego do danej osoby stanowi również działalność gospodarczą jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży nieruchomości jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został i faktycznie wykorzystany na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że pojęcie majątku prywatnego nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. Majątek prywatny to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

W kwestii opodatkowania dostawy udziału w prawie własności działki nr A istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego we wniosku opisu sprawy Wnioskodawca, w celu dokonania sprzedaży przedmiotowej nieruchomości podejmował aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s.1, z późn. zm.) (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Ponadto, jak wynika z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach C-180/10 i C-181/10, dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Należy wskazać, iż przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając nieruchomości działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną, np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność handlową wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z nich.

Należy stwierdzić, że uznanie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca był właścicielem udziału (w wysokości &½) w prawie własności niezbudowanej nieruchomości - działki nr A o powierzchni 6.439,0 zlokalizowanej w , objętej księgą wieczystą powadzoną przez Sąd Rejonowy o nr KW . Pozostały, identyczny udział w tej nieruchomości stanowił współwłasność dwóch innych osób fizycznych (małżonków) na zasadach wspólności majątkowej małżeńskiej.

Udziały w nieruchomości zostały nabyte przez Wnioskodawcę oraz pozostałych współwłaścicieli w 2003 r. od Rolniczej Spółdzielni Produkcyjnej z zastrzeżeniem, że część udziału w nieruchomości (1/6) Wnioskodawca nabył w ramach zlecenia powierniczego na rzecz osoby trzeciej nie prowadzącej działalności gospodarczej na własny rachunek. Wnioskodawca rozliczył zlecenie powiernicze.

Po nabyciu nieruchomości współwłaściciele pozostawili nieruchomość w użyczeniu (władaniu) poprzedniego właściciela - Rolniczej Spółdzielni Produkcyjnej, która pobierała dopłaty bezpośrednie do tego gruntu. Jednocześnie współwłaściciele nie pobierali od Spółdzielni czynszu dzierżawnego, uzgadniając, że Spółdzielnia będzie płacić podatek rolny od tego gruntu oraz utrzymywać go w należytym stanie. Podatek ten był płacony bezpośrednio na rachunek właściwego urzędu gminy.

W 2018 r. współwłaściciele zawarli z Deweloperem przedwstępną umowę sprzedaży nieruchomości a 28 czerwca 2019 r. sprzedali 100% udziałów w nieruchomości na rzecz wskazanego Dewelopera.

W związku z zawarciem umowy przedwstępnej sprzedający udzielili nabywcy pełnomocnictwa do dokonania podziałów geodezyjnych nieruchomości. Dodatkowo sprzedający wyrazili zgodę na lokalizację na działce - na koszt i ryzyko Nabywcy - urządzeń służących do przesyłu mediów na rzecz gestorów tych sieci w szczególności: sieci wodociągowych, kanalizacyjnych, gazowych oraz energetycznych. Ponadto Sprzedający wyrazili Nabywcy zgodę na dysponowanie Nieruchomością na cele budowlane - po to, aby deweloper mógł złożyć w imieniu własnym wniosek o udzielenie pozwolenia na budowę. W sytuacji, gdyby Nabywca nie dostał tego pozwolenia, to - zgodnie z zapisami umowy - mógł zrezygnować z zakupu. Wszystkie te czynności deweloper miał wykonywać na swój koszt.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą uznania czy dokonana przez niego sprzedaż udziału w prawie własności nieruchomości (działki nr A) podlegała opodatkowaniu VAT i czy ciążył na nim obowiązek naliczenia VAT z tego tytułu.

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów dostawa towarów (w tym udziału w nieruchomości gruntowej) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika. Warto w tym miejscu zaznaczyć, że powyższe może mieć miejsce również w odniesieniu do czynności dokonanej jednorazowo. Dla uznania czynności za wykonywaną w ramach działalności gospodarczej nie ma bowiem znaczenia częstotliwość jej wykonywania, lecz zamiar z jakim została zrealizowana i okoliczności w jakich ją wykonano. Oznacza to, że w niniejszej sprawie należy przeanalizować całokształt działań jakie Wnioskodawca podjął w odniesieniu do działki będącej przedmiotem planowanej sprzedaży.

Analiza przedstawionego opisu sprawy w świetle powołanych przepisów prawa oraz wyroku TSUE w sprawach C-180/10 i C-181/10 prowadzi do wniosku, że w przedmiotowej sprawie wystąpiły okoliczności, które wskazują, że sprzedaż przez Wnioskodawcę udziału wysokości &½ w prawie własności niezabudowanej nieruchomości (działki nr A) należy uznać za działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, która podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jak wynika z wniosku, zakupiony w 2003 r. udział w prawie własności nieruchomości nie był przeznaczony tylko i wyłącznie na cele osobiste (prywatne) Wnioskodawcy z zamiarem wykorzystywania go w ramach majątku osobistego. Z wniosku wynika bowiem, że w momencie zakupu udziału w prawie własności nieruchomości Wnioskodawca rozważał zamiar wykorzystania nieruchomości na prowadzenie wraz ze współwłaścicielami działalności rolniczej (działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT), wybudowanie na niej domu mieszkalnego lub jej sprzedaż w późniejszym czasie.

Samo natomiast nabycie przedmiotowej nieruchomości zostało dokonane na potrzeby świadczenia przez Wnioskodawcę usług w zakresie powiernictwa i użyczenia. Wnioskodawca wskazał bowiem, że część udziału w Nieruchomości (1/6) nabył w ramach zlecenia powierniczego na rzecz osoby trzeciej nie prowadzącej działalności gospodarczej na własny rachunek. Zawarta umowa powiernicza obligowała Wnioskodawcę - powiernika do nabycia stosownych udziałów w nieruchomości na rachunek powierzającego z obowiązkiem rozliczenia się z powierzającym po ewentualnej sprzedaży nieruchomości w przyszłości. Jednocześnie po nabyciu nieruchomości współwłaściciele pozostawili nieruchomość w użyczeniu (władaniu) poprzedniego właściciela - Rolniczej Spółdzielni Produkcyjnej. Spółdzielnia w zamian za to, że Współwłaściciele nie pobierali czynszu dzierżawnego płaciła podatek rolny od tego gruntu oraz utrzymywała go w należytym stanie.

Ponadto współwłaściciele niedługo po nabyciu nieruchomości, która w tym czasie miała charakter rolny i była w całości wykorzystywana rolniczo, złożyli wniosek o uchwalenie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla tej nieruchomości z przeznaczeniem pod zabudowę jednorodzinną, przy czym to, że Gmina nie zainicjowała wówczas procedury uchwalenia planu nie zmienia faktu, że z takim wnioskiem współwłaściciele działki wystąpili. W uchwalonym w 2014 r. Miejscowym Planie Zagospodarowania Przestrzennego przeznaczenie nieruchomości zostało, zgodnie z zamiarem współwłaścicieli, zmienione na tereny zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej i usługowej.

Wskazać należy, że kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje ww. ustawa Kodeks cywilny. Zgodnie z ogólnymi zasadami dotyczącymi sprzedaży przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę (art. 535 Kodeksu cywilnego).

Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej, albo że strony inaczej postanowiły.

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 389 § 1 Kodeksu cywilnego umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej. Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej. Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie. Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia (art. 389 § 2 ww. ustawy).

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym, zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Ponadto, należy zwrócić uwagę, na kwestię udzielania pełnomocnictw, która to została uregulowana w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo, ustawy Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 95 § 1 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. W świetle § 2 tego artykułu, czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

W myśl art. 96 ww. Kodeksu, umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo). Stosownie do art. 98 ww. Kodeksu, pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Zgodnie z art. 99 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie. W myśl § 2 powołanego artykułu, pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Na mocy art. 108 ww. Kodeksu, pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony.

Z regulacji art. 109 ww. Kodeksu wynika, że przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

W okolicznościach niniejszej sprawy do momentu faktycznego przeniesienia własności nieruchomości (działki nr A), tj. do momentu zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży w dniu 28 czerwca 2019 r., udział w nieruchomość pozostawał własnością Wnioskodawcy.

Ponadto jednym z warunków umowy przedwstępnej było udzielenie przez sprzedających pełnomocnictwa nabywcy (Deweloperowi) do dokonania podziałów geodezyjnych działki. Dodatkowo sprzedawcy wyrazili zgodę na lokalizację na działce - na koszt i ryzyko Nabywcy - urządzeń służących do przesyłu mediów na rzecz gestorów tych sieci w szczególności: sieci wodociągowych, kanalizacyjnych, gazowych i energetycznych oraz zgodę na dysponowanie nieruchomością na cele budowlane - po to, aby deweloper mógł złożyć w imieniu własnym wniosek o udzielenie pozwolenia na budowę.

Do momentu zbycia przez Wnioskodawcę udziału w działce, nabywca dokonał następujących czynności:

• zaczął procedurę podziału działki na cztery części wraz z wydzieleniem drogi, niemniej do momentu zbycia procedura ta nie została dokończona,
• na podstawie prawa do dysponowania Nieruchomością na cele budowlane wystąpił o pozwolenie na budowę na jednej z planowanych działek (mających powstać w wyniku podziału) domów jednorodzinnych i to pozwolenie uzyskał.

Zatem pomimo, że wskazane czynności dokonywane były przez przyszłego właściciela, to aby takie czynności mogły być poczynione to faktyczni właściciele nieruchomości musieli wystąpić z wnioskiem lub udzielić stosownych pełnomocnictw potencjalnemu przyszłemu właścicielowi, tak aby mógł on działać w ich imieniu, których to pełnomocnictw współwłaściciele (w tym Wnioskodawca) udzielili Kupującemu.

Zatem fakt, że ww. działania, nie były podejmowane bezpośrednio przez Wnioskodawcę ale przez osobę trzecią nie oznacza, że pozostawały bez wpływu na sytuację prawną Zainteresowanego. Po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez osobę trzecie wywołały skutki bezpośrednio w sferze prawnej Wnioskodawcy (mocodawcy). Z kolei osoba trzecia dokonując ww. działań uatrakcyjniła przedmiotową działkę będącą nadal współwłasnością Wnioskodawcy. Działania te dokonywane były za zgodą Wnioskodawcy i wpłynęły generalnie na podniesienie atrakcyjności nieruchomości jako towaru i wzrost jej wartości.

Wobec powyższego, mając na względzie całokształt przedstawionych we wniosku okoliczności stwierdzić należy, że Wnioskodawca dokonując sprzedaży udziału w prawie własności nieruchomości (działki nr A), nie korzystał z przysługującego mu prawa do rozporządzania własnym majątkiem prywatnym, nie jest to bowiem typowe (zwykłe) rozporządzanie prawem własności. Zainteresowany w taki sposób zorganizował sprzedaż ww. nieruchomości, że niejako jego działania łącznie z działaniami nabywcy stanowiły pewnego rodzaju wspólne przedsięwzięcie.

Do czasu zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży nieruchomość była współwłasnością Wnioskodawcy i podlegała wielu czynnościom. Wszystkie te czynności z punktu widzenia podatku VAT zostały wykonane w sferze prawnopodatkowej Wnioskodawcy. W tym kontekście bez znaczenia pozostaje okoliczność wykonania części ww. czynności przez nabywcę. W efekcie wykonywanych czynności dostawie podlegała nieruchomość o zupełnie innym charakterze jak w chwili zawarcia umowy przedwstępnej.

Zatem, w przedmiotowej sprawie, Wnioskodawca podejmując ww. czynności w zakresie zakupu udziału w prawie własności nieruchomości, jej użytkowania, wystąpienia o zmianę jej przeznaczenia w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego oraz w zakresie działań dokonanych przez nabywcę nieruchomości w oparciu o udzielone mu pełnomocnictwo o zgody, zaangażował środki podobne do tych jakie wykorzystują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa we wskazanych orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. wykazał aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

W ocenie tut. Organu uznać należy, że podejmowane przez Wnioskodawcę działania oraz dokonane czynności wykluczają sprzedaż udziału w prawie własności nieruchomości (działki nr A) w ramach zarządu jego majątkiem prywatnym. Wobec powyższego, należy stwierdzić, że sprzedaż przez Wnioskodawcę udziału wprawie własności ww. działki była dostawą dokonaną w ramach prowadzenia działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a Wnioskodawca działał jako podatnik VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. Z uwagi na powyższe, w tej konkretnej sytuacji nie można uznać, że przedmiotem dostawy był składnik majątku osobistego Wnioskodawcy, a sprzedaż przedmiotowego udziału w prawie własności działki stanowiła realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis sprawy, powołane regulacje ustawy o podatku od towarów i usług oraz orzecznictwo stwierdzić należy, że podjęte przez Wnioskodawcę ww. działania wskazują, że sprzedaż udziałów w nieruchomości, była dokonana w ramach działalności gospodarczej, zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 ustawy, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. W rozpatrywanej sprawie zaistniały bowiem przesłanki świadczące o takiej aktywności Wnioskodawcy w przedmiocie zbycia udziału w prawie własności nieruchomości, która porównywalna jest do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

Podstawowa stawka podatku od towarów i usług, stosowanie do treści art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast stosownie do art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym, zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku. Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Z powyższych przepisów wynika, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem, ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym itp. Podkreślić należy, że analiza powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) innych niż tereny budowlane (przeznaczone pod zabudowę).

Przez tereny budowlane, zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy, rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu & zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W związku z tym, że ustawa o podatku od towarów i usług nie precyzuje, o jakie tereny przeznaczone pod zabudowę chodzi, przyjąć należy, że pojęcie tereny przeznaczone pod zabudowę obejmuje obszary, na których przewidziane są różne formy zabudowy, począwszy od zabudowy mieszkaniowej, przez tereny zabudowy techniczno-produkcyjnej, aż po tereny zabudowy zagrodowej włącznie.

Jednocześnie wskazać należy, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 293 ze zm.), kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalenie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W myśl zapisów art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, w przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

• lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
• sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym wójt, burmistrz albo prezydent miasta sporządza projekt planu miejscowego, zawierający część tekstową i graficzną, zgodnie z zapisami studium oraz z przepisami odrębnymi, odnoszącymi się do obszaru objętego planem, wraz z uzasadnieniem. W uzasadnieniu przedstawia się w szczególności:

1. sposób realizacji wymogów wynikających z art. 1ust.24;
2. zgodność z wynikami analizy, o której mowa w art. 32 ust. 1, wraz datą uchwały rady gminy, o której mowa w art. 32 ust. 2;
3. wpływ na finanse publiczne, w tym budżet gminy.

Natomiast w myśl art. 15 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy w planie miejscowym określa się obowiązkowo przeznaczenie terenów oraz linie rozgraniczające tereny o różnym przeznaczeniu lub różnych zasadach zagospodarowania.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.

Zatem, także w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości, za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Zauważyć należy, że analiza powołanych wyżej przepisów ustawy o podatku od towarów i usług wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku VAT obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane.

Z opisu sprawy wynika, że dla działki nr A, obowiązywał na dzień sprzedaży miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. Zgodnie z nim działka nr A była oznaczona symbolem MNU.15 - tereny zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej i usługowej.

Zatem dostawa udziału w prawie własności działki niezabudowanej nr A, która stanowiła teren przeznaczony pod zabudowę mieszkaniowo-usługową nie mogła korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. Przedmiotowa działka stanowiła bowiem teren budowlany, o którym mowa w art. 2 pkt 33 ustawy.

W przypadku braku możliwości zastosowania dla sprzedaży udziału w prawie własności działki nr A zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, należy przeanalizować dla dostawy tych działek możliwość zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

• towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
• brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że na nieruchomości (działce nr A) nie była prowadzona przez współwłaścicieli działalność gospodarcza zwolniona od podatku od towarów i usług. Zatem nie będzie spełniony pierwszy z warunków, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, tj. wykorzystywanie przedmiotowych działek wyłącznie na cele działalności zwolnionej.

Jednocześnie udział w prawie własności działki nr A Wnioskodawca nabył w 2003 r. Do 30 kwietnia 2004 r. sprzedaż gruntów nie podlegała opodatkowaniu. Zatem przy nabyciu udziału w prawie własności działki nr A nie był naliczony podatek VAT, który mógłby podlegać odliczeniu. Zatem nie został również spełniony drugi warunek określony w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, że z tytułu nabycia udziału nie przysługiwało Wnioskodawcy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Mając na uwadze powyższe okoliczności należy stwierdzić, iż do dostawy udziałów w prawie własności działki nr A, nie miało również zastosowania zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, z uwagi na fakt, że nie zostały spełnione oba warunki przedstawione w tym przepisie.

W związku z powyższym sprzedaż udziału w prawie własności działki nr A nie korzystała ze zwolnienia od podatku. Tym samym sprzedaż przez Wnioskodawcę udziału w prawie własności działki nr A podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy.

W konsekwencji odpowiadając na zadane pytanie należy stwierdzić, że Wnioskodawca zbywając w drodze sprzedaży udział w prawie własności działki nr A działał w charakterze podatnika VAT i z tytułu sprzedaży tej działki był zobowiązany do uiszczenia podatku od towarów i usług.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (oraz z opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Ponadto wyjaśnić należy, że wydana interpretacja nie wywołuje skutków prawnych dla innych podmiotów niż dla Wnioskodawcy. Pozostali współwłaściciele, chcąc uzyskać interpretację indywidualną w odniesieniu do swoich praw lub/i obowiązków podatkowych, powinni wystąpić z odrębnym wnioskiem o jej wydanie.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę oraz Zainteresowanego i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Stanowisko

nieprawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej