Temat interpretacji

Określenie stawki podatku VAT dla usług cateringowych oraz sposobu dokumentowania usług opisanych we wniosku.

Na podstawie art. 13 § 2a , art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.), w zw. z art. 15zzs ust. 7 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020r. poz. 374 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 14 lutego 2020 r. (data wpływu 21 lutego 2020 r.), uzupełnionym pismami: z dnia 20 marca 2020 r. (data wpływu 26 marca 2020 r.) oraz z dnia 20 kwietnia 2020 r. (data wpływu 27 kwietnia 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia stawki podatku VAT dla usług kateringowych oraz sposobu dokumentowania usług opisanych we wniosku jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 21 lutego 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia stawki podatku VAT dla usług kateringowych oraz sposobu dokumentowania usług opisanych we wniosku. Wniosek uzupełniono w dniu 26 marca 2020 r. o doprecyzowanie opisu sprawy oraz w dniu 27 kwietnia 2020 r. o sprostowanie omyłki pisarskiej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest uczelnią publiczną utworzoną na podstawie Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia (), działającą na podstawie Ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Dnia () r. Senat Wnioskodawcy uchwalił utworzenie żłobka o nazwie (), dalej zwany żłobkiem. Organem prowadzącym żłobek jest Wnioskodawca. Siedzibą żłobka jest budynek należący do Wnioskodawcy. Żłobek funkcjonuje na podstawie statutu, z którego wynika, że odpłatność za pobyt dziecka w żłobku składa się z:

1. opłaty za czesne niepodlegającej zwrotowi w przypadku nieobecności dziecka w placówce oraz
2. opłaty za wyżywienie podlegającej zwrotowi w wysokości dziennej stawki żywieniowej za każdy dzień nieobecności dziecka w placówce na warunkach określonych w umowie.

Opłata za pobyt dziecka w żłobku nie jest stała. Ustalana jest w zależności od aktualnych wsparć zewnętrznych, tj. dotacji unijnych oraz zmian związanych z wysokością opłat w danym roku. Wysokość opłat ustalana jest przez władze uczelni na początku roku i wchodzi w życie od lutego. Opłatę za pobyt dziecka w żłobku wnosi się z góry, do 10-tego dnia każdego miesiąca. Okresem rozliczeniowym jest miesiąc kalendarzowy.

Wnioskodawca jako Zamawiający zawarł umowę o świadczenie usługi kateringowej polegającej na zapewnieniu całodziennego wyżywienia dzieciom uczęszczającym do żłobka z Wykonawcą prowadzącym działalność gospodarczą i będącym płatnikiem VAT. Z umowy wynika, że Wykonawca dostarcza posiłki własnym samochodem w specjalistycznych pojemnikach do budynku, w którym mieści się żłobek. Do obowiązku Wykonawcy należy również odebranie i utylizacja odpadów pokonsumpcyjnych, odbiór brudnych pojemników, ich umycie i dezynfekcja. Do obowiązku Zamawiającego należy odbiór dostarczonych posiłków, porcjowanie, wydawanie i zebranie do pojemników odpadów pokonsumpcyjnych. Zapłata wynagrodzenia dla Wykonawcy dokonywana jest w odstępach miesięcznych, po zrealizowaniu usługi kateringowej na podstawie faktury w terminie do 30 dni od dnia doręczenia. Podstawą wystawienia faktury jest iloczyn faktycznie dostarczonych w danym miesiącu posiłków oraz cen jednostkowych brutto za każdy posiłek. Wykonawca oświadczył, że ceny jednostkowe brutto określone w ofercie są cenami ostatecznymi, uwzględniającymi wszystkie koszty związane z przygotowaniem poszczególnych posiłków, ich dostawy oraz odbioru odpadów pokonsumpcyjnych nie będą podlegać waloryzacji ani zwiększeniu, w tym również stawki podatku VAT. Uczelnia wystawia na żądanie rodzica fakturę za czesne stosując zwolnienie z VAT. Za katering uczelnia wystawia fakturę na początku każdego miesiąca z wyszczególnieniem śniadań oraz obiadów z podwieczorkami. Kwota do zapłaty jak też stawka VAT 8% jest taka jak na fakturze od Wykonawcy.

Ostatniego dnia każdego miesiąca uczelnia wystawia fakturę korygującą dla usług kateringowych na podstawie listy obecności dzieci w żłobku w danym miesiącu. Na podstawie faktur korygujących rodzice pomniejszają opłatę za kolejny miesiąc.

Uczelnia nie odlicza podatku VAT za usługi wyżywienia.

Pobyt dziecka w żłobku nie jest nierozerwalnie związany z korzystaniem z wyżywienia oferowanego przez uczelnię.

Pismem z dnia 20 marca 2020 r. stanowiącym uzupełnienie wniosku (sprostowanym pismem z dnia 20 kwietnia 2020 r.) Wnioskodawca wskazał, że:

Ad a) Wnioskodawca (Uczelnia) będzie odsprzedawał w stanie nieprzetworzonym tą samą usługę kateringową, którą nabędzie;

Ad b) Wnioskodawca (Uczelnia) nabytą wcześniej usługę kateringową będzie nabywał w imieniu własnym na rzecz osoby trzeciej;

Ad c) symbol PKWiU dla świadczonych przez Wnioskodawcę (Uczelnie) usług opisanych we wniosku to: 56.21.19.0 (zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług z 2008 r. wprowadzoną Rozporządzeniem Rady Ministrów dnia 29 października 2008 r. w sprawie PKWiU; Dz. U. z 2008 r., Nr 207, poz. 1293, z późn. zm.).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Czy prawidłowe jest fakturowanie odrębne czesnego za pobyt dziecka w żłobku i usług kateringowych?

Zdaniem Wnioskodawcy, biorąc pod uwagę wszystkie informacje dotyczące funkcjonowania żłobka, Uczelnia uważa ujmowanie kosztów czesnego i kateringu na różnych fakturach za prawidłowe. Uczelnia uważa za prawidłowe stosowanie stawki VAT w wysokości 8% na fakturach za usługi kateringowe gdzie zgodnie z zasadami refakturowania:

• odsprzedaż towarów i usług następuje po cenie ich nabycia (bez dodatkowych kosztów i marży), z zachowaniem tej samej stawki podatku,
• usługę wykorzystuje faktyczny nabywca.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary według art. 2 pkt 6 ustawy rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel ().

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ().

Na mocy art. 8 ust. 2a ustawy, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Przepis ten jest źródłem praw i obowiązków podatników w odniesieniu do świadczeń określanych mianem odsprzedaży lub refakturowania usług. W związku z tym należy stwierdzić, że nabycie usług oraz ich późniejsza odsprzedaż (z marżą czy bez) powinny być zawsze traktowane jako dwie odrębne transakcje usługowe.

Powyższy przepis jest odpowiednikiem art. 28 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, który stanowi, że w przypadku, kiedy podatnik działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten nabył i wyświadczył te usługi.

Oznacza to, że podmiot świadczący (sprzedający) daną usługę nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi. Przeniesienie ciężaru kosztów na inną osobę, nie może być zatem w żaden inny sposób potraktowane niż jako świadczenie usługi w tym samym zakresie.

Przepis ten reguluje zatem takie sytuacje, kiedy podatnik, działając we własnym imieniu, zawiera umowę, na podstawie której zobowiązuje się do zrealizowania pewnego świadczenia, jednak faktycznie świadczenie to realizowane jest przez podmiot trzeci. W takim przypadku, gdy podmiot nabywa usługę, a następnie odsprzedaje ją kontrahentowi w tzw. stanie nieprzetworzonym, uznawany jest za podatnika, który usługę taką świadczy. Świadczenie takich usług powinno zostać opodatkowane podatkiem od towarów i usług wg stawki właściwej dla danego rodzaju usług.

Na podstawie art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Zauważyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz wydane na jej podstawie rozporządzenia w wielu wypadkach odwołują się do grupowań PKWiU przy ustalaniu preferencyjnych stawek podatkowych. Prawidłowa pod względem klasyfikacji statystycznych identyfikacja towarów i usług stanowi warunek niezbędny do określenia wysokości opodatkowania podatkiem VAT w stosunku do towarów i usług, dla których przepisy powołują stosowną klasyfikację statystyczną.

Tut. Organ informuje, że od dnia 1 stycznia 2016 r. obowiązuje rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U., poz. 1676). Jednakże zgodnie § 1 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 27 marca 2020 r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2020 r., poz. 556), w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U., poz. 1676, z 2017, poz. 2453, z 2018 r. poz. 2440 oraz z 2019 r. poz. 2554) w § 3 w pkt 1 wyrazy do dnia 31 marca 2020 r. zastępuje się wyrazami do dnia 30 czerwca 2020 r..

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca jest uczelnią publiczną utworzoną na podstawie Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia (), działającą na podstawie Ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Dnia () r. Senat Wnioskodawcy (Uczelnia) uchwalił utworzenie żłobka. Organem prowadzącym żłobek jest Wnioskodawca. Siedzibą żłobka jest budynek należący do Wnioskodawcy. Żłobek funkcjonuje na podstawie statutu, z którego wynika, że odpłatność za pobyt dziecka w żłobku składa się z: opłaty za czesne niepodlegającej zwrotowi w przypadku nieobecności dziecka w placówce oraz opłaty za wyżywienie podlegającej zwrotowi w wysokości dziennej stawki żywieniowej za każdy dzień nieobecności dziecka w placówce na warunkach określonych w umowie. Opłata za pobyt dziecka w żłobku nie jest stała. Ustalana jest w zależności od aktualnych wsparć zewnętrznych, tj. dotacji unijnych oraz zmian związanych z wysokością opłat w danym roku. Wysokość opłat ustalana jest przez władze uczelni na początku roku i wchodzi w życie od lutego. Opłatę za pobyt dziecka w żłobku wnosi się z góry, do 10-tego dnia każdego miesiąca. Okresem rozliczeniowym jest miesiąc kalendarzowy. Wnioskodawca jako Zamawiający zawarł umowę o świadczenie usługi kateringowej polegającej na zapewnieniu całodziennego wyżywienia dzieciom uczęszczającym do żłobka z Wykonawcą prowadzącym działalność gospodarczą i będącym płatnikiem VAT. Z umowy wynika, że Wykonawca dostarcza posiłki własnym samochodem w specjalistycznych pojemnikach do budynku, w którym mieści się żłobek. Do obowiązku Wykonawcy należy również odebranie i utylizacja odpadów pokonsumpcyjnych, odbiór brudnych pojemników, ich umycie i dezynfekcja. Do obowiązku Zamawiającego należy odbiór dostarczonych posiłków, porcjowanie, wydawanie i zebranie do pojemników odpadów pokonsumpcyjnych. Zapłata wynagrodzenia dla Wykonawcy dokonywana jest w odstępach miesięcznych, po zrealizowaniu usługi kateringowej na podstawie faktury w terminie do 30 dni od dnia doręczenia. Podstawą wystawienia faktury jest iloczyn faktycznie dostarczonych w danym miesiącu posiłków oraz cen jednostkowych brutto za każdy posiłek. Wykonawca oświadczył, że ceny jednostkowe brutto określone w ofercie są cenami ostatecznymi, uwzględniającymi wszystkie koszty związane z przygotowaniem poszczególnych posiłków, ich dostawy oraz odbioru odpadów pokonsumpcyjnych nie będą podlegać waloryzacji ani zwiększeniu, w tym również stawki podatku VAT. Uczelnia wystawia na żądanie rodzica fakturę za czesne stosując zwolnienie z VAT. Za katering uczelnia wystawia fakturę na początku każdego miesiąca z wyszczególnieniem śniadań oraz obiadów z podwieczorkami. Kwota do zapłaty jak też stawka VAT 8% jest taka jak na fakturze od Wykonawcy. Ostatniego dnia każdego miesiąca uczelnia wystawia fakturę korygującą dla usług kateringowych na podstawie listy obecności dzieci w żłobku w danym miesiącu. Na podstawie faktur korygujących rodzice pomniejszają opłatę za kolejny miesiąc. Uczelnia nie odlicza podatku VAT za usługi wyżywienia. Pobyt dziecka w żłobku nie jest nierozerwalnie związany z korzystaniem z wyżywienia oferowanego przez Wnioskodawcę (Uczelnię). Wnioskodawca (Uczelnia) będzie odsprzedawał w stanie nieprzetworzonym tą samą usługę kateringową, którą nabędzie. Wnioskodawca (Uczelnia) nabytą wcześniej usługę kateringową będzie nabywał w imieniu własnym na rzecz osoby trzeciej. Symbol PKWiU dla świadczonych przez Wnioskodawcę (Uczelnie) usług opisanych we wniosku to: 56.21.19.0 (zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług z 2008 r. wprowadzoną Rozporządzeniem Rady Ministrów dnia 29 października 2008 r. w sprawie PKWiU.

W przedmiotowej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą m.in. określenia stawki podatku VAT dla usług kateringowych.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych towarów i usług obniżone stawki podatku albo zwolnienie od podatku.

Zastosowanie obniżonych stawek podatku lub zwolnienia od podatku możliwe jest jednak tylko wówczas, gdy wynika to wprost z ustawy lub przepisów wykonawczych do ustawy.

Na podstawie art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Natomiast w myśl art. 41 ust. 13 ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, niewymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są opodatkowane stawką w wysokości 22%, z wyjątkiem tych, dla których w ustawie lub przepisach wykonawczych określono inną stawkę.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 146aa ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż - 6%:

• stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23% (pkt 1),
• stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8% (pkt 2).

Zatem, w przypadku, gdy ani ustawa, ani przepisy wykonawcze nie przewidują dla danego świadczenia obniżonej stawki, bądź zwolnienia należy je opodatkować według 23% stawki podatku.

W tym miejscu wskazać należy, że w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2013 r. w sprawie towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania stawek obniżonych (Dz. U. z 2018 r., poz. 2350) w § 3 ust. 1 pkt 1 przewidziano, że stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług obniża się do wysokości 8% dla towarów i usług wymienionych w załączniku do rozporządzenia.

W poz. 7 załącznika do rozporządzenia wymieniono usługi związane z wyżywieniem (PKWiU ex 56), z wyłączeniem sprzedaży:

1. napojów alkoholowych o zawartości alkoholu powyżej 1,2%,
2. napojów alkoholowych będących mieszaniną piwa i napojów bezalkoholowych, w których zawartość alkoholu przekracza 0,5%,
3. napojów, przy przygotowywaniu których jest wykorzystywany napar z kawy lub herbaty, niezależnie od udziału procentowego tego naparu w przygotowywanym napoju,
4. napojów bezalkoholowych gazowanych,
5. wód mineralnych,
6. innych towarów w stanie nieprzetworzonym opodatkowanych stawką, o której mowa w art. 41 ust. 1 ustawy.

W myśl art. 2 pkt 30 ustawy przez PKWiU ex rozumie się zakres wyrobów lub usług węższy niż określony w danym grupowaniu Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług.

Klasyfikacja Wyrobów i Usług zawiera Sekcję I usługi związane z zakwaterowaniem i usługi gastronomiczne, która obejmuje m.in.:

• usługi gastronomiczne,
• usługi przygotowywania żywności dla odbiorców zewnętrznych (katering),
• usługi stołówkowe,
• usługi przygotowywania i podawania napojów.

Przy czym, w klasyfikacji tej ustawodawca w dziale 56 sklasyfikował Usługi związane z wyżywieniem, w grupowaniu: 56.21.19.0 Usługi przygotowywania i dostarczania żywności dla pozostałych odbiorców zewnętrznych (katering).

Na tle przedstawionego opisu sprawy należy stwierdzić, że w niniejszej sprawie znajdzie zastosowanie regulacja wynikająca z art. 8 ust. 2a ustawy. Bowiem jak wskazał Wnioskodawca (Uczelnia) odsprzedaje w stanie nieprzetworzonym tą samą usługę kateringową którą wcześniej nabędzie od Wykonawcy, a ponadto bierze on udział w świadczeniu usług działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej.

Zatem, skoro Wnioskodawca odsprzedaje nabytą usługę sklasyfikowaną w PKWiU pod symbolem 56.21.19.0 Usługi przygotowywania i dostarczania żywności dla pozostałych odbiorców zewnętrznych (katering) w stanie nieprzetworzonym to ma prawo do zastosowania na wystawianej fakturze dokumentującej sprzedaż ww. usług stawki VAT w wysokości 8% na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy w powiązaniu z § 3 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2013 r. w sprawie towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku od towarów i usług, oraz warunków stosowania stawek obniżonych.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że Wnioskodawca w sytuacji, gdy refakturuje usługę sklasyfikowaną wg PKWiU pod symbolem 56.21.19.0 Usługi przygotowywania i dostarczania żywności dla pozostałych odbiorców zewnętrznych (katering), ma prawo na podstawie art. 8 ust. 2a ustawy, do zastosowania na wystawianej na rzecz odbiorców fakturze stawki VAT w wysokości 8% zgodnie z art. 41 ust. 2 w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy oraz w powiązaniu z § 3 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2013 r. w sprawie towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku od towarów i usług, oraz warunków stosowania stawek obniżonych.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 należy ocenić jako prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do wątpliwości Wnioskodawcy, czy w analizowanej sprawie prawidłowe jest fakturowanie odrębnie czesnego za pobyt dziecka w żłobku i usług kateringowych wskazać należy co następuje.

Aby odpowiedzieć na wątpliwości Wnioskodawcy w przedmiotowej sprawie należy w pierwszej kolejności odnieść się do kwestii kompleksowości świadczonych przez Wnioskodawcę usług. Podkreślić należy, że co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług, powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedna usługa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych.

Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedna lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Natomiast, aby móc wskazać, że dana usługa jest usługą złożoną (kompleksową), winna składać się ona z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na usługę złożoną składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne świadczenia pomocnicze. Natomiast usługę należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Pojedyncza usługa traktowana jest zatem jak element usługi kompleksowej wówczas, jeżeli cel świadczenia usługi pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać usługi głównej bez usługi pomocniczej.

Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia, usługi nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną usługę kompleksową, obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej.

Zagadnienie to było przedmiotem wielu orzeczeń wydawanych zarówno przez TSUE, jak i sądy administracyjne (wyroki TSUE, które zapadły w sprawach C-111/05 Aktiebolaget NN v. Skatteverket i C-41/04 Levob Verzekeringen BV i OV Bank NV, z których jednoznacznie wynika, że w sytuacji, gdy dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów podatku od wartości dodanej.

W analizowanej sprawie Wnioskodawca wyraźnie wskazał, że świadczona przez Niego usługa w zakresie pobytu dziecka w żłobku nie jest usługą ściśle nierozerwalną ze świadczoną przez Niego usługą kateringową. Tym samym w analizowanej sprawie mamy do czynienia z dwiema niezależnymi usługami świadczonymi przez Wnioskodawcę, a mianowicie usługą kateringową oraz usługą związaną z pobytem dziecka w żłobku.

W tym miejscu wskazać należy zatem, iż zasady wystawiania faktur i faktur korygujących regulują przepisy art. 106a-106q ustawy.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 ustawy podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1. sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2. sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3. wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4. otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Na podstawie art. 106b ust. 2 ustawy, podatnik nie jest obowiązany do wystawienia faktury w odniesieniu do sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3.

Stosownie natomiast do art. 106b ust. 3 ustawy, na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1. czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, z wyjątkiem czynności, o których mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4, oraz otrzymanie całości lub części zapłaty przed wykonaniem tych czynności, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów - jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1,
2. sprzedaż zwolnioną, o której mowa w ust. 2, z zastrzeżeniem art. 117 pkt 1 i art. 118

&‒ jeżeli żądanie jej wystawienia zostało zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty.

Natomiast dane które powinna zawierać faktura, zostały wskazane w art. 106e ust. 1 ustawy.

W tym miejscu zaznaczyć należy, że na gruncie przepisów dotyczących podatku od towarów i usług brak jest przeciwwskazań dla dokumentowania na jednej fakturze czynności podlegających różnym zasadom opodatkowania. Tym samym formalnie istnieje możliwość aby jedna faktura dokumentowała różne usługi świadczone przez Wnioskodawcę (usługę kateringu oraz usługę pobytu dzieci w żłobku), jednakże ww. usługi winny być wyszczególnione w poszczególnych pozycjach przedmiotowej faktury.

Niemniej jednak jeżeli świadczone przez Wnioskodawcę usługi nie stanowią usługi kompleksowej (co w przedmiotowym wypadku ma miejsce) to już od Wnioskodawcy zależy czy na świadczone przez siebie usługi wystawi jedną fakturę z wyodrębnionymi w poszczególnych pozycjach faktury usługami, czy też dokona wystawienia dwóch odrębnych faktur dokumentujących poszczególne usługi.

Odpowiadając zatem wprost na pytanie oznaczone we wniosku nr 1 należy wskazać, że w przedmiotowej sprawie nie ma przeciwskazań aby Wnioskodawca wystawił dwie odrębne faktury dokumentujące dwie oddzielnie świadczone przez Wnioskodawcę usługi, tj. w zakresie pobytu dzieci w przedszkolu oraz w zakresie świadczonych usług kateringowych.

Tym samym mając na uwadze całościowo przedstawione we wniosku stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 należało ocenić jako prawidłowe.

Ponadto, zauważyć należy, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zauważyć jednak należy, że zgodnie z art. 7 ust. 1 ww. ustawy z dnia 9 sierpnia 2019 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 1751, z późn. zm.) przepisy art. 2 pkt 15, 20, 21 i 30, art. 5a, art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. b i c i pkt 4 lit. b tiret drugie, art. 29a ust. 15 pkt 3, art. 41 ust. 2, 2a, 12, 12c-12f, 13 i ust. 14e pkt 3, art. 43 ust. 20, art. 83 ust. 1 pkt 1, 14 i 15, art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. b tiret pierwsze i art. 120 ust. 1 pkt 1 lit. a-d i pkt 4 ustawy zmienianej w art. 1 oraz załączników nr 3, 10 i 12 do ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się od dnia 1 kwietnia 2020 r., z zastrzeżeniem ust. 3.

Natomiast, w okresie od dnia 1 listopada 2019 r. do dnia 31 marca 2020 r. przepisy art. 2 pkt 15, 20, 21 i 30, art. 5a, art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. b i c i pkt 4 lit. b tiret drugie, art. 29a ust. 15 pkt 3, art. 41 ust. 2, 2a, 12, 12c, 13 i ust. 14e pkt 3, art. 43 ust. 20, art. 83 ust. 1 pkt 1, 2, 14 i 15, art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. b tiret pierwsze i art. 120 ust. 1 pkt 1 lit. a-d i pkt 4 ustawy zmienianej w art. 1 oraz załącznika nr 2, załącznika nr 3, z wyłączeniem poz. 72-75, załącznika nr 10, z wyłączeniem poz. 32-35, oraz załącznika nr 12 do ustawy zmienianej w art. 1 stosuje się w brzmieniu dotychczasowym.

Zaznaczyć należy jednak przy tym, że stosownie do art. 63 ustawy z dnia 31 marca 2020 r. o zmianie ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 568), na dzień 1 lipca 2020 r. przesunięty zostaje termin, od którego stosowana będzie nowa matryca stawek podatku od towarów i usług wprowadzona ustawą z dnia 9 sierpnia 2019 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw.

Zatem od dnia 1 listopada 2019 r. do dnia 30 czerwca 2020 r. stosuje się wyżej powołane przepisy ustawy i załącznik nr 3 w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 października 2019 r.

W tym miejscu wskazać należy, że od 25 marca 2020 r. obowiązuje rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 25 marca 2020 r. w sprawie towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania stawek obniżonych (Dz. U. z 2020 r., poz. 527).

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Bieg powyższego terminu nie rozpoczyna się do dnia zakończenia okresu stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID (art. 15zzs ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 374, z późn. zm.).

Jednocześnie, stosownie do art. 15zzs ust. 7 ww. ustawy z dnia 2 marca 2020 r., czynności dokonane w postępowaniach, o których mowa w ust. 1, w okresie stanu zagrożenia epidemicznego lub stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID są skuteczne. Tym samym, Strona może skutecznie wnieść skargę pomimo wstrzymania biegu powyższego terminu.

Skargę wnosi się na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej