Niepodleganie opodatkowaniu podatkiem VAT sprzedaży nieruchomości (w częściach jako poszczególne działki)

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

6 czerwca 2022 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 2 czerwca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie niepodlegania opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług sprzedaży nieruchomości (w częściach jako poszczególne działki).

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 29 sierpnia 2022 r. (wpływ 1 września 2022 r.).

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1)Zainteresowany będący stroną postępowania:

Pan (…)

2)Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

Pani (…)

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawcy są właścicielami (we wspólności majątkowej małżeńskiej) nieruchomości oznaczonej ewidencyjnie jako działka nr (…), położonej w miejscowości (…), dla której Sąd Rejonowy w (…) prowadzi księgę wieczystą nr (…).

Działka jest zabudowana stanowiącymi ich własność zabudowaniami mieszkalnymi i gospodarczymi. Wnioskodawcy nabyli nieruchomość w 1997 r. w drodze umowy darowizny, ustanowienia służebności mieszkania oraz ustanowienia prawa użytkowania. Nieruchomość ma przeznaczenie rolne. Wnioskodawcy nie dokonywali żadnych czynności zmierzających do sprzedaży nieruchomości.

Zgłosili się do nich Kupujący (małżeństwo, osoby prywatne) z propozycją zakupu od nich niezabudowanej części ww. nieruchomości.

Wnioskodawcy zawarli z Kupującymi umowę przedwstępną sprzedaży części nieruchomości pod warunkiem dokonania przez Wnioskodawców podziału ww. działki nr (…).

Kupujący zaproponowali zakup ww. części działki i wskazali jakiego podziału tej działki będą oczekiwać (podział ma nastąpić na kilka działek – zgodnie z załącznikiem graficznym do umowy przedwstępnej).

W toku podziału plan działania oraz wszelką dokumentację opracowują dla Wnioskodawców Kupujący. Obecnie Wnioskodawcy wykonują działania w stosownych urzędach, których celem jest doprowadzenie do podziału nieruchomości zgodnie z planem i pomysłem Kupujących.

W toku czynności podziałowych Wnioskodawcy będą występować również o ustalenie warunków zabudowy dla powstałych w wyniku pierwszego etapu podziału działek – co jest niezbędne dla osiągnięcia celu w postaci ostatecznego podziału zgodnie z ww. załącznikiem do umowy przedwstępnej.

Wnioskodawcy nie prowadzą działalności gospodarczej i są rolnikami. Wnioskodawcy nie są podatnikami podatku od towarów i usług VAT.

Otrzymana nieruchomość została Wnioskodawcom darowana do majątku małżeńskiego. Wnioskodawcy nie podejmowali żadnych działań marketingowych związanych ze sprzedażą nieruchomości, nie podejmowali i nie zamierzają podejmować jakichkolwiek czynności w celu uatrakcyjnienia działek mających być ostatecznym przedmiotem sprzedaży, a więc np. budowy drogi, wyposażenia w urządzenia i sieci wodociągowe, kanalizację sanitarną.

Jednocześnie Wnioskodawcy wyjaśniają, że w bezpośrednim sąsiedztwie nieruchomości znajduje się sieć wodociągowa, energetyczna i gazowa.

W uzupełnieniu wyjaśnili Państwo, że:

1.Żadne z Państwa nie prowadziło działalności gospodarczej ani nie wykorzystywali Państwo nieruchomości, która ma być sprzedana do celów prowadzenia działalności gospodarczej. Są Państwo rolnikami na KRUS-ie. Zdarza się, że sprzedają Państwo warzywa na fakturę RR. Kupujący wystawia Państwu taką fakturę;

2.Nieruchomość, która ma być sprzedana, jest przez Państwa wykorzystywana rolniczo na własne potrzeby – tak jak pozostała część nieruchomości, która nie jest planowana do sprzedaży. Prowadzą Państwo na niej uprawy roślinne, warzywne i hodują własne bydło oraz drób. Bydło i drób hodują Państwo na potrzeby własne. Jeśli pojawiają się nadwyżki wyhodowanych warzyw albo zboża to sprzedają je Państwo na fakturę RR;

3.Każdy z Państwa posiada status rolnika ryczałtowego.

-(…) zarejestrowany od momentu kiedy weszły przepisy o rolnikach ryczałtowych;

-(…) zarejestrowana od momentu kiedy weszły przepisy o rolnikach ryczałtowych;

4.Zdarzało się, że sprzedawali Państwo płody rolne z tej części nieruchomości, która ma być sprzedana. Ogólnie siali Państwo na całej nieruchomości (tej części do sprzedaży i tej nie do sprzedaży) i jeśli pojawiały się nadwyżki wyhodowanych warzyw albo zboża to sprzedawali je Państwo na fakturę RR – ale nie potrafią Państwo odpowiedzieć, z której części zużywali Państwo na potrzeby własne, a z której konkretnie części nieruchomości pochodziły te sprzedawane.

Cała sprzedaż nadwyżki warzyw i zboża miała VAT na zasadzie faktury VAT RR. Fakturę wystawiał kupujący na dane (…). Nie były nigdy składane ani przez (…), ani przez (…) żadne deklaracje VAT.

5.Działka nr (…) została podzielona. Powstały działki o numerach: (…), (…), (…), (…), (…), (…) – mapa z podziału w załączeniu. Aby dojść do działek ustalonych z Kupującymi będzie dokonany kolejny podział każdej z wymienionych działek na działki o mniejszych powierzchniach.

6.Działki, które mają być sprzedane są wykorzystywane przez Państwa na potrzeby własne do uprawy rolno-spożywczej. Prowadzą Państwo na niej uprawy roślinne/warzywne i hodują własne bydło oraz drób. Jeśli coś Państwo sprzedadzą (bo maja Państwo nadwyżkę) to to, co Państwo zarobią wykorzystujecie na potrzeby własne – np. zakup opału;

7.Na pytanie Organu „czy ww. nieruchomości od momentu nabycia do momentu planowanego zbycia były/są udostępniane osobom trzecim na podstawie umowy najmu/dzierżawy/użyczenia, jeśli tak, to w jakich okresach i komu (osoba fizyczna/podmiot gospodarczy), czy ewentualny najem lub dzierżawa były odpłatne? Proszę podać informację osobno dla każdego z Zainteresowanych” – odpowiedzieli Państwo – „Nie”;

8.Na pytanie Organu „czy Pan (…) lub Pani (…) posiadają jeszcze inne nieruchomości (lub udziały w nieruchomościach) przeznaczone w przyszłości do sprzedaży (oprócz opisanej we wniosku), jeśli tak to jakie? Proszę podać informację osobno dla każdego z Zainteresowanych” – odpowiedzieli Państwo – „Nie”;

9.Wszystkie działki jakie Państwo posiadacie i posiadaliście pochodzą z przepisania gospodarstwa rolnego po rodzicach (…). Przepisanie gospodarstwa było w roku (…). Od tego czasu sprzedali Państwo z otrzymanego gospodarstwa niżej wymienione działki rolne i łąki:

-dn. (…) dz. nr (…), (…), (…) o łącznej powierzchni (…) h;

-dn. (…) dz. nr (…), (…) i (…);

-dn. (…) dz. nr (…);

-dn. (…) dz. nr (…);

-dn. (…) dz. nr (…);

Wszystkie sprzedane ww. działki były niezabudowane wyłącznie o charakterze rolnym lub jako łąki. Cel sprzedaży – utrzymanie bieżące rodziny.

Pytanie

Czy sprzedaż części opisanej we wniosku nieruchomości (w częściach jako poszczególne działki) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług VAT?

Państwa stanowisko w sprawie

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Towarami, według art. 2 pkt 6 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Przy czym dostawa towarów mieści się w definicji sprzedaży, określonej w art. 2 pkt 22 cyt. ustawy, który stanowi, że przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zgodnie zatem z ww. przepisami, nieruchomości spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Jak wynika z powołanych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, dostawa nieruchomości – co do zasady – jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Jednak nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 cyt. ustawy o podatku od towarów i usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jak stanowi art. 15 ust. 2 ww. ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Ponadto należy zwrócić uwagę na treść przepisów Dyrektywy 2006/112/WE Rady. Zgodnie z art. 9 Dyrektywy, podatnikiem jest każda osoba wykonująca samodzielnie i niezależnie od miejsca zamieszkania działalność gospodarczą bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Zatem dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji.

Istotne dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Zasadne jest zatem wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, aportu, darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kwestii opodatkowania dostawy nieruchomości istotne jest, czy zbywca w celu dokonania sprzedaży podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

W zakresie opodatkowania transakcji sprzedaży nieruchomości wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10. TSUE orzekł, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy.

Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze.

Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży, w tym również nieruchomości, jest ustalenie m.in. czy majątek został nabyty i faktycznie wykorzystany na potrzeby osobiste, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Tym samym, nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą. Natomiast dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT, istotne jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów cytowanej wyżej ustawy.

Zdaniem Wnioskodawców w przedmiotowej sprawie nie wystąpi ciąg zdarzeń, które jednoznacznie przesądzają, że planowana sprzedaż nieruchomości (w całości albo w częściach jako poszczególne działki) będzie wypełniała przesłanki działalności gospodarczej. Wnioskodawcy nie będą podejmowali takich aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, które świadczyłyby o angażowaniu środków w sposób podobny do wykorzystywanych przez handlowców. Planowane i umówione z Kupującymi na wyraźne oczekiwanie Kupujących i według ich pomysłu działanie, nie powoduje, że należy uznać Wnioskodawców za osoby podejmujące aktywne działania w celu dokonania sprzedaży gruntu, angażującą środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców.

W konsekwencji, w niniejszej sprawie brak jest przesłanek pozwalających uznać Wnioskodawców za podatników w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 ustawy.

Podsumowując, sprzedaż przez Wnioskodawców nieruchomości (w całości albo w częściach jako poszczególne działki) nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy, bowiem jak wskazano, Wnioskodawcy w ramach tej czynności nie będą działać jako przedsiębiorca.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.) – zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy:

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości.

Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1, ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą VAT”, państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

1.określone udziały w nieruchomości,

2.prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,

3.udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości) stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z dnia 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

W świetle art. 195 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.):

Własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność).

Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom. Do współwłasności stosuje się – jeśli co innego nie wynika z przepisów poświęconych specjalnie tej instytucji – przepisy odnoszące się do własności. Należy zatem uznać, że udział każdego ze współwłaścicieli jest ze swej istoty szczególną postacią prawną własności.

Stosownie do art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego:

Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Podkreślić należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela.

W myśl art. 198 ustawy Kodeks cywilny:

Każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli.

Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

Należy w tym miejscu zauważyć, że kwestie stosunków majątkowych pomiędzy małżonkami reguluje ustawa z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2020 r., poz. 1359).

Stosownie do art. 31 § 1 powołanego wyżej Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

Z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez obojga małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Zatem, istotą wspólności majątkowej małżeńskiej, zarówno ustawowej, jak i umownej, jest to, że każdy z małżonków jest współwłaścicielem poszczególnych składników majątku wspólnego (dorobkowego) na zasadach współwłasności łącznej (bezudziałowej).

W świetle art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

W czasie trwania wspólności ustawowej żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Nie może również rozporządzać ani zobowiązywać się do rozporządzania udziałem, który w razie ustania wspólności przypadnie mu w majątku wspólnym lub w poszczególnych przedmiotach należących do tego majątku.

W myśl art. 36 § 1 oraz § 2 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

Oboje małżonkowie są obowiązani współdziałać w zarządzie majątkiem wspólnym, w szczególności udzielać sobie wzajemnie informacji o stanie majątku wspólnego, o wykonywaniu zarządu majątkiem wspólnym i o zobowiązaniach obciążających majątek wspólny. Każdy z małżonków może samodzielnie zarządzać majątkiem wspólnym, chyba, że przepisy poniższe stanowią inaczej. Wykonywanie zarządu obejmuje czynności, które dotyczą przedmiotów majątkowych należących do majątku wspólnego, w tym czynności zmierzające do zachowania tego majątku.

Zgodnie z art. 37 § 1 pkt 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

Zgoda drugiego małżonka jest potrzebna m.in. do dokonania czynności prawnej prowadzącej do zbycia, obciążenia, odpłatnego nabycia nieruchomości lub użytkowania wieczystego, jak również prowadzącej do oddania nieruchomości do używania lub pobierania z niej pożytków.

Z uwagi na powyższe regulacje prawne w akcie notarialnym dokumentującym tego rodzaju nabycie nieruchomości wymieniani są oboje małżonkowie, jeżeli istnieje między nimi ustawowa wspólność majątkowa. Wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa jest współwłasnością łączną uprawniającą do współposiadania rzeczy wchodzących w skład majątku wspólnego, a w czasie jej trwania żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Na mocy zapisu zawartego w art. 43 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

Należy więc przyjąć, że na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, zbycie udziału we współwłasności nieruchomości, dokonywane przez podatnika, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z przedstawionymi przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Z treści art. 15 ust. 1 ustawy wynika, że:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na mocy art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zatem należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy przedmiotem dostawy są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub pewnym okresem trwania. Zatem, czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału  – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Co istotne – jak wskazał TSUE – dla uznania, że czynność sprzedaży działek następuje poza działalnością gospodarczą nie ma znaczenia fakt, że podmiot dokonujący dostawy jest „rolnikiem ryczałtowym”. Trybunał nie uznał za podatnika VAT w rozumieniu prawa UE osoby fizycznej dokonującej sprzedaży gruntu, która prowadziła działalność rolniczą na tym gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, jeżeli nie wykonywała ona dodatkowych czynności (oprócz podziału) w związku z tą sprzedażą.

Inaczej jest natomiast – jak wyjaśnił Trybunał – w przypadku gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W kontekście powyższych rozważań istotna jest więc ocena, czy z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że podejmowali/będą Państwo podejmować działania charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Ocena ta winna przy tym uwzględniać nie tylko samodzielne znaczenie poszczególnych kryteriów kwalifikacji określonych działań jako cech charakteryzujących działalność handlową, ale też brać pod uwagę całokształt tychże działań, ich wzajemne uzupełnianie się i przydatność z punktu widzenia tego rodzaju działalności gospodarczej.

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo właścicielami we wspólności majątkowej małżeńskiej nieruchomości nr (…). Działka jest zabudowana zabudowaniami mieszkalnymi i gospodarczymi. Nieruchomość nabyli Państwo w (…). w drodze umowy darowizny, ustanowienia służebności mieszkania oraz ustanowienia prawa użytkowania. Nieruchomość ma przeznaczenie rolne.

Nie dokonywali Państwo żadnych czynności, w tym marketingowych, zmierzających do sprzedaży nieruchomości. Zgłosili się do Państwa Kupujący (małżeństwo, osoby prywatne) z propozycją zakupu niezabudowanej części ww. nieruchomości. Zawarli Państwo z Kupującymi umowę przedwstępną sprzedaży części nieruchomości pod warunkiem dokonania podziału działki nr (…). Kupujący zaproponowali zakup ww. części działki i wskazali jakiego podziału działki będą oczekiwać (podział ma nastąpić na kilka działek – zgodnie z załącznikiem graficznym do umowy przedwstępnej). Działka nr (…) została już podzielona. Powstały działki o numerach: (…), (…), (…), (…), (…), (…). Aby dojść do działek ustalonych z Kupującymi będzie dokonany kolejny podział. W toku czynności podziałowych Wnioskodawcy będą występować również o ustalenie warunków zabudowy dla powstałych w wyniku pierwszego etapu podziału działek – co jest niezbędne dla osiągnięcia celu w postaci ostatecznego podziału.

Analizując Państwa sytuację w tym wszelkie informacje zawarte w opisie sprawy związane z  planowaną sprzedażą trzeba dodatkowo zwrócić uwagę na poniższe fakty:

1.Nie prowadzą i nie prowadzili Państwo działalności gospodarczej.

2.Nie są Państwo podatnikami podatku od towarów i usług VAT.

3.Nie podejmowali Państwo żadnych działań marketingowych związanych ze sprzedażą nieruchomości.

4.Nie podejmowali i nie zamierzają Państwo podejmować jakichkolwiek czynności w celu uatrakcyjnienia działek mających być ostatecznym przedmiotem sprzedaży, a więc np. budowy drogi, wyposażenia w urządzenia i sieci wodociągowe, kanalizację sanitarną.

5.Nie wykorzystywali Państwo nieruchomości do celów prowadzenia działalności gospodarczej.

6.Są Państwo rolnikami ryczałtowymi. Nieruchomość, która ma być sprzedana, jest przez Państwa wykorzystywana rolniczo na własne potrzeby. Prowadzą Państwo na niej uprawy roślinne, warzywne i hodują własne bydło oraz drób. Bydło i drób hodują Państwo na potrzeby własne. Jeśli pojawiają się nadwyżki wyhodowanych warzyw albo zboża to sprzedają je Państwo na fakturę RR.

7.Ww. nieruchomości od momentu nabycia do momentu planowanego zbycia nie były/nie są udostępniane osobom trzecim na podstawie umowy najmu/dzierżawy/użyczenia.

8.Nie posiadają Państwo innych nieruchomości przeznaczonych w przyszłości do sprzedaży.

Sprzedawali już Państwo wcześniej działki niezabudowane o charakterze rolnym lub jako łąki. Grunty te pochodziły z przepisanego w (…) r. po rodzicach gospodarstwa rolnego. Celem sprzedaży było bieżące utrzymanie rodziny. Z dokonanego opisu sprawy nie wynika by sprzedaż ta podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Mając na uwadze powyższe okoliczności stwierdzić należy, że z ich całokształtu nie wynika taka Państwa aktywność, która w tym przypadku wykraczałaby poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Pozwala to na stwierdzenie, że sprzedaż przez Państwa działek na rzecz małżeństwa, które zgłosiło się do Państwa z propozycją ich zakupu, nie stanowi działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Brak jest bowiem w planowanym zdarzeniu przesłanek świadczących o takiej Państwa aktywności, która jest porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. Nie występuje bowiem ciąg zdarzeń, które jednoznacznie przesądzają, że dostawa gruntów, o której mowa we wniosku, wypełni przesłanki działalności gospodarczej. Jak wynika z całościowej analizy przedstawionych przez Państwa informacji, nie podejmują Państwo w tym przypadku aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, które świadczyłyby o angażowaniu środków w sposób podobny do wykorzystywanych przez handlowców.

Konsekwentnie, w niniejszej sprawie brak jest przesłanek pozwalających uznać, że w związku ze sprzedażą działek na rzecz wskazanych osób prywatnych wystąpią Państwo w charakterze podatników w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzących działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy. Działania podejmowane przez Państwa można zaliczyć do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, a to pozwala stwierdzić, iż w tej sytuacji, korzystają Państwo z przysługującego prawa do rozporządzania własnym majątkiem, a czynność ta stanowi działanie w sferze prywatnej, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie mają zastosowania.

Konsekwencją tego, sprzedaż działek wydzielonych z działki nr (…), zgodnie z wnioskiem wskazanych w opisie sprawy Nabywców, będzie czynnością niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym, Państwa stanowisko sformułowane w kontekście zadanego pytania, w myśl którego sprzedaż przedmiotowej nieruchomości (w częściach jako poszczególne działki) nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach zdarzenia przyszłego podanego przez Wnioskodawcę tj. sprzedaży działek na rzecz wskazanych Nabywców (tj. małżonków, osób prywatnych).

Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, a wynikające z opisu sprawy oraz Państwa stanowiska – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznaczenia wymaga, że tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Z powyższych przepisów wynika, że organ rozpatrując wniosek o wydanie interpretacji nie podejmuje wyjaśnienia stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, tj. nie przeprowadza dowodów, lecz dokonuje oceny prawnej przedstawionych we wniosku okoliczności w kontekście zadanego pytania przyporządkowanego do danego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. W tym miejscu organ interpretacyjny zastrzega jednak, że gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny interpretacja nie wywoła skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawyz dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1.z zastosowaniem art. 119a;

2.w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3.z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

Pan (…) (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

-w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

-w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).