-jest nieprawidłowe w przedmiocie pełnego prawa do odliczenia VAT naliczonego od wydatków ponoszonych na realizację Inwestycji w zakresie budowy Parkingów.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

Państwa wniosek z 4 października 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie prawa do pełnego odliczenia VAT naliczonego od wydatków ponoszonych na realizację elementów inwestycji tj. w zakresie dotyczącym budowy stacji ładowania samochodów, stacji ładowania rowerów oraz budowy parkingów, wpłynął 6 października 2022 r.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Uwagi ogólne

Gmina (…) (dalej: „Gmina” lub „Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”). Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego wykonuje w ramach ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 559 ze zm., dalej: „ustawa o samorządzie gminnym”) działania w zakresie realizacji zadań własnych oraz na podstawie innych ustaw w zakresie zadań zleconych.

Zgodnie z art. 6 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów oraz zadania własne gminy, określone w art. 7 ust. 1, których celem jest bieżące i nieprzerwane zaspokojenie zbiorowych potrzeb ludności w drodze świadczenia usług powszechnie dostępnych. Zadania użyteczności publicznej gminy obejmują między innymi sprawy związane z lokalnym transportem zbiorowym, sprawy: gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego, ochrony środowiska oraz sprawy utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych (art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym).

Przedmiot wniosku

Gmina zamierza zrealizować inwestycję pn.: „(…)” (dalej: „Inwestycja”). Planowany termin zakończenia Inwestycji to (…) r. Inwestycja finansowana będzie ze środków Rządowego Funduszu Polski Ład, ze środków Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa (…) na lata 2014-2020 oraz ze środków własnych Gminy.

Cała infrastruktura powstała w ramach Inwestycji będzie nazywana dalej w niniejszym wniosku jako: „Centrum przesiadkowe” lub „Infrastruktura”. W ramach Centrum przesiadkowe powstaną następujące elementy:

1)Dwa parkingi dla samochodów osobowych (dalej: „Parkingi”),

2)Stacje ładowania samochodów elektrycznych (dalej: „Stacje ładowania samochodów”),

3)Stacje ładowania rowerów elektrycznych (dalej: „Stacje ładowania rowerów”),

4)Zintegrowany węzeł przesiadkowy składający się z głównego peronu autobusowego z wiatą dla pasażerów oraz peronu z wiatami dla rowerzystów (dalej: „Peron autobusowy” lub „Przystanki”).

Parkingi nie będą ogrodzone, nie będą na ich terenie również funkcjonowały szlabany.

Gmina niniejszym wnioskiem obejmuje wyłącznie wydatki, które będą ponoszone na wybudowanie/utworzenie elementów wymienionych w punktach 1-3, tj. Parkingów, Stacji ładowania samochodów oraz Stacji ładownia rowerów. Pozostałe wydatki ponoszone w ramach realizacji Inwestycji nie stanowią przedmiotu niniejszego wniosku.

Sposób wykorzystania Infrastruktury

Gmina pozostanie właścicielem Infrastruktury i będzie zarządzać Infrastrukturą oraz ponosić koszty związane z jej utrzymaniem.

Za korzystanie ze Stacji ładowania samochodów oraz Stacji ładowania rowerów Gmina będzie pobierać opłaty w stosunku do wszystkich korzystających z ww. części Infrastruktury. Opłaty będą podlegały opodatkowaniu VAT i będą wykazywane przez Gminę w jej rozliczeniach dla celów VAT.

Gmina będzie pobierała opłaty również z tytułu udostępniania miejsc parkingowych. Zgodnie z założeniami Gminy, miejsca parkingowe będą udostępnianie wyłącznie odpłatnie. Opłata za udostępnianie miejsc parkingowych pobierana będzie za parkowanie w godzinach 8:00 - 20:00 w miesiącach maj - październik. Parkujący w ww. przedziałach czasowych zobowiązani będą do wniesienia jednorazowej opłaty z tytułu udostępnienia miejsca parkingowego, która uprawniała będzie do korzystania z parkingu bez ograniczeń w danym dniu, w którym została wniesiona. Opłata będzie pobierana przez wyznaczonego pracownika Gminy. Poza wymienionymi przedziałami czasowymi Parkingi będą otwarte i będzie możliwe parkowanie na nich bez odpłatności. Gmina zaznacza przy tym, że takie rozwiązanie podyktowane jest faktem, iż zgodnie z szacunkami Gminy zainteresowanie parkowaniem na parkingach poza godzinami poboru opłat będzie na tyle niewielkie, że koszty poboru opłat będą wyższe niż spodziewane przychody.

Gmina nie przewiduje zwolnienia z opłaty za udostępnianie miejsc parkingowych w stosunku do określonych podmiotów, z wyjątkiem dwóch miejsc parkingowych zarezerwowanych dla taksówek. W szczególności parkingi nie będą wykorzystywane na potrzeby własne Gminy ani jej jednostek organizacyjnych.

W celu dojazdu do przystanków zlokalizowanych w obrębie Centrum przesiadkowego, przez Parkingi będą przejeżdżały autobusy komunikacji zbiorowej. Natomiast miejsca parkingowe nie będą udostępniane autobusom do parkowania. Przystanki autobusowe zlokalizowane będą poza Parkingami.

Gmina pragnie podkreślić, że Parkingi będą znajdowały się poza pasem drogowym drogi publicznej, w związku z czym w omawianej sytuacji nie będą miały zastosowania przepisy ustawy o drogach publicznych. Opłaty za korzystanie z Parkingów nie będą więc stanowiły opłat za postój pojazdów samochodowych na drogach publicznych w strefie płatnego parkowania, o którym mowa w art. 13 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 1376 ze zm.).

Ponoszone w ramach Inwestycji wydatki dokumentowane będą fakturami wystawianymi na rzecz Gminy przez dostawców/usługodawców z wykazanym podatkiem, na których to fakturach Gmina zostanie wskazane jako nabywca określonych towarów/usług (z uwzględnieniem NIP Gminy).

Gmina podkreśla, że ma możliwość wyodrębnienia, jaka część wydatków na Infrastrukturę przypadnie wyłącznie na Stacje ładowania samochodów, Stacje ładowania rowerów, Parkingi, a jaka na pozostałe wydatki związane z budową Centrum przesiadkowego.

Pytania

1.   Czy Gminie będzie przysługiwać pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków ponoszonych na realizację Inwestycji w zakresie dotyczącym budowy Stacji ładowania samochodów oraz Stacji ładowania rowerów?

2.   Czy Gminie będzie przysługiwać pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków ponoszonych na realizację Inwestycji w zakresie dotyczącym budowy Parkingów?

Państwa stanowisko w sprawie

STANOWISKO GMINY

1.   Gminie będzie przysługiwać pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków ponoszonych na realizację Inwestycji w zakresie dotyczącym budowy Stacji ładowania samochodów oraz Stacji ładowania rowerów.

2.   Gminie będzie przysługiwać pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków poniesionych na realizację Inwestycji w zakresie dotyczącym budowy Parkingów.

UZASADNIENIE STANOWISKA GMINY

Ad 1

Uwagi ogólne

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z pewnymi zastrzeżeniami, które nie mają zastosowania w niniejszej sprawie. Dla oceny możliwości skorzystania z prawa do odliczenia, w każdym przypadku istotne jest więc ustalenie czy towary i usługi, przy zakupie których naliczono VAT:

1)   zostały nabyte przez podatnika tego podatku (przesłanka podmiotowa) oraz

2)   pozostają w bezspornym związku z wykonywanymi przez niego czynnościami opodatkowanymi (przesłanka przedmiotowa). Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Gmina jako podatnik VAT

Odnosząc się do warunku nabywania towarów i usług przez podatnika, należy wskazać, że kwestia ta została uregulowana w art. 15 ustawy o VAT. Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Natomiast w myśl art. 15 ust. 6 ustawy o VAT nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Kolejno, stosownie do art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Katalog zadań własnych gminy został określony w art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym.

W konsekwencji, kryterium uznania jednostki samorządu terytorialnego za podatnika VAT jest charakter wykonywanych przez nią czynności, tj. dokonywanie czynności o charakterze publicznoprawnym wyłącza, co do zasady, te podmioty z kategorii podatników VAT, natomiast dokonywanie czynności cywilnoprawnych na podstawie umowy skutkuje zasadniczo uznaniem tych podmiotów za podatników, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu VAT.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Gminy, w przypadku sprzedaży energii elektrycznej za pośrednictwem Stacji ładowania samochodów i Stacji ładowania rowerów, będzie ona występować w roli podatnika VAT. Gmina stoi na stanowisku, że w przedmiotowej sprawie sprzedaż energii elektrycznej za pośrednictwem Stacji ładowania samochodów oraz Stacji ładowania rowerów wykonywana będzie na podstawie umowy cywilnoprawnej zawartej w momencie pobrania przez potencjalnego klienta energii elektrycznej za pośrednictwem Stacji ładowania samochodów lub Stacji ładowania rowerów. Pobranie energii elektrycznej za pośrednictwem stacji ładujących oznaczało będzie akceptację cennika i regulaminu dotyczących pobierania energii elektrycznej za pośrednictwem Stacji ładowania samochodów lub Stacji ładowania rowerów.

Zawierana przez Gminę z pobierającymi energię elektryczną umowa będzie klasyczną umową adhezyjną zawieraną przez pobierającego energię elektryczną za pośrednictwem Stacji ładowania samochodów lub Stacji ładowania rowerów poprzez przystąpienie, która została uregulowana w art. 384 ustawy kodeks cywilny z dnia 23 kwietnia 1964 r. (t.j. Dz.U. z 2020, poz. 1740). Zgodnie z tym przepisem ustalony przez jedną ze stron wzorzec umowy, w szczególności ogólne warunki umów, wzór umowy, regulamin, wiąże drugą stronę, gdy druga strona mogła się z łatwością dowiedzieć o jego treści (jeżeli posługiwanie się wzorcem jest w stosunkach danego rodzaju zwyczajowo przyjęte). Przepis ten obejmuje konsumentów w zakresie umów powszechnie zawieranych w drobnych, bieżących sprawach życia codziennego.

Jak wskazano w komentarzu do kodeksu cywilnego pod redakcją M. Załuckiego „Wzorce umowy to dokumenty obejmujące klauzule kształtujące prawa i obowiązki w stosunkach dwustronnych, przygotowane z góry przez jedną stronę, zwykle dla nieoznaczonego kontrahenta, na potrzeby nieograniczonej liczby powtarzających się transakcji, umożliwiające zawarcie umowy bez konieczności prowadzenia negocjacji, najczęściej w trybie adhezyjnym (...)”.

Zatem sprzedając energię elektryczną za pośrednictwem Stacji ładowania samochodów oraz Stacji ładowania rowerów, Gmina zawierała będzie umowy cywilnoprawne.

Ponadto, w ramach tych czynności zdaniem Gminy nie wystąpi ona jako organ władzy publicznej, bowiem sprzedaż energii elektrycznej za pośrednictwem Stacji ładowania samochodów oraz Stacji ładowania rowerów nie będzie stanowić zadania nałożonego odrębnymi przepisami prawa.

Związek wydatków na Inwestycję w zakresie dotyczącym budowy Stacji ładowania samochodów oraz Stacji ładowania rowerów z działalnością opodatkowaną

Drugim warunkiem wynikającym z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, niezbędnym do zastosowania prawa do odliczenia VAT naliczonego, jest związek ponoszonych wydatków z wykonywaniem czynności opodatkowanych VAT. Z literalnej interpretacji art. 86 ust. 1 ustawy o VAT bezpośrednio wynika, że odliczyć można podatek naliczony związany z transakcjami, których następstwem jest określenie podatku należnego. Tym samym, zasada ta wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi Istnienie związku między nabywanymi towarami i usługami a transakcjami opodatkowanymi podatnika jest traktowane jako niezbędny wymóg powstania prawa do odliczenia podatku w Dyrektywie VAT. Przepisy Rozdziału 1-4 Tytułu X Dyrektywy VAT (art. 167 i nast.) wprowadzają podstawową regułę wspólnego systemu podatku VAT, zgodnie z którą podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego ze sprzedażą opodatkowaną, natomiast prawo takie nie przysługuje w przypadku dokonywania transakcji zwolnionych lub nieopodatkowanych.

Stosownie do art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT. Jednocześnie zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z brzmienia powołanych przepisów wynika, iż pojęcia dostawy towarów i świadczenia usług na gruncie ustawy o VAT uzupełniają się w tym sensie, iż co do zasady, czynności podejmowane przez podatników należy uznać za świadczenie usług, o ile nie stanowią one dostawy towarów. Takie skonstruowanie zakresu czynności opodatkowanych prowadzi do realizacji zasady powszechności opodatkowania.

W ocenie Gminy powyższe przepisy wskazują, że sprzedaż energii elektrycznej za pośrednictwem Stacji ładowania samochodów oraz Stacji ładowania rowerów stanowić będzie dostawę towarów opodatkowaną VAT, bowiem w ramach tej czynności dojdzie do dostawy energii elektrycznej na rzecz podmiotów pobierających tę energię za pośrednictwem Stacji ładowania samochodów oraz Stacji ładowania rowerów. Stanowisko to znajduje potwierdzenie przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 9 listopada 2018 r. o sygn. 0114-KDIP1-3.4012.502.2018.1.MT, która dotyczyła uruchomienia stacji szybkiego ładowania samochodów elektrycznych wraz z infrastrukturą umożliwiającą ładowanie oraz dokonywanie płatności: „zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT energia jest towarem, a zatem w przypadku jej sprzedaży mamy do czynienia z dostawą towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1, a nie ze świadczeniem usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Dla użytkownika pojazdu elektrycznego najistotniejsze jest naładowanie pojazdu, a więc pobranie odpowiedniej ilości energii niezbędnej do jego napędu. Nie można więc zgodzić się z Wnioskodawcą, że czynność uruchomienia sieci stacji szybkiego ładowania samochodów elektrycznych wraz z całą infrastrukturą stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT”.

Powyższe stanowisko znajduje także potwierdzenie w interpretacji indywidualnej z dnia 25 marca 2022 r. o sygn. 0111-KDIB3-2.4012.116.2022.2.AZ, w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, w analogicznym stanie faktycznym, uznał stanowisko wnioskodawcy w zakresie prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych na budowę punktów ładowania samochodów elektrycznych za prawidłowe, jednocześnie odstępując od uzasadnienia prawnego swojej oceny.

Jednocześnie, w ocenie Gminy, czynność ta nie skorzysta ze zwolnienia z VAT, gdyż ani ustawa o VAT, ani też rozporządzenia wykonawcze nie przewidują w takim przypadku zwolnienia z tego podatku.

Mając na uwadze powyższe rozważania, zdaniem Gminy ponoszenie wydatków na Inwestycję w zakresie dotyczącym budowy Stacji ładowania samochodów elektrycznych oraz Stacji ładowania rowerów elektrycznych będzie mieć bezpośredni związek z wykonywaniem czynności opodatkowanych VAT.

Gmina podkreśla, że jest w stanie wyodrębnić, jaka część wydatków ponoszonych w ramach Inwestycji przypadnie wyłącznie na budowę Stacji ładowania samochodów elektrycznych oraz Stacji ładowania rowerów elektrycznych. W związku z tym, zdaniem Gminy, będzie przysługiwać jej prawo do pełnego odliczenia VAT naliczonego od wydatków związanych z budową Stacji ładowania samochodów elektrycznych oraz Stacji ładowania rowerów elektrycznych.

Ponadto Gmina wskazuje, że stanowisko odmienne od przestawionego powyżej pozostawałoby w sprzeczności z fundamentalną zasadą opodatkowania VAT, jaką jest zasada neutralności tego podatku, podkreślana wielokrotnie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz polskich sądów administracyjnych. Przykładowo, Gmina pragnie przytoczyć orzeczenie TSUE w sprawie C-37/95 Ghent Coal, w którym Trybunał stwierdził, iż „Prawo do odliczenia zostało wprowadzone, aby całkowicie uwolnić przedsiębiorcę od kosztów VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie w toku jego działalności gospodarczej. Wspólny system podatku od wartości dodanej konsekwentnie zapewnia, że każda działalność gospodarcza, niezależnie od jej celu i efektu, pod warunkiem, że sama podlega VAT, jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny”.

Zdaniem Gminy, nie powinno być ona traktowane inaczej/mniej korzystnie niż inne podmioty gospodarcze, dokonujące sprzedaży opodatkowanej VAT i korzystające w związku z tym z prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie towarów/usług niezbędnych w celu wykonywania czynności opodatkowanych VAT. Skoro bowiem Gmina, jako czynny podatnik VAT, zobowiązana będzie uiszczać VAT należny z tytułu sprzedaży energii elektrycznej za pośrednictwem Stacji ładowania samochodów oraz Stacji ładowania rowerów, to powinna ona mieć jednocześnie prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków warunkujących możliwość dostarczania energii elektrycznej za pośrednictwem Stacji ładowania samochodów oraz Stacji ładowania rowerów.

Reasumując, zdaniem Gminy będzie jej przysługiwać pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków na Inwestycję w zakresie budowy Stacji ładowania samochodów oraz Stacji ładowania rowerów.

Ad 2

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z pewnymi zastrzeżeniami, które nie mają zastosowania w niniejszej sprawie. Dla oceny możliwości skorzystania z prawa do odliczenia, w każdym przypadku istotne jest więc ustalenie, czy towary i usługi, przy zakupie których naliczono VAT:

1)   zostały nabyte przez podatnika tego podatku (przesłanka podmiotowa) oraz

2)   pozostają w bezspornym związku z wykonywanymi przez niego czynnościami opodatkowanymi (przesłanka przedmiotowa). Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Gmina jako podatnik VAT w ramach ponoszenia wydatków na Inwestycję w zakresie dotyczącym budowy Parkingów

Jak zostało wskazane w uzasadnieniu stanowiska dot. pytania nr 1, w myśl art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 tej ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują zadania z zakresu, m.in. ochrony środowiska i przyrody, ładu przestrzennego, lokalnego transportu zbiorowego, spraw gminnych dróg, ulic, mostów, placów, organizacji ruchu drogowego, utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych (art. 7 ust. 1 pkt 1 - 2, 4, 15 ustawy o samorządzie gminnym).

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Gminy, w przypadku odpłatnego udostępniania miejsc parkingowych, będzie ona występować w roli podatnika VAT. Gmina stoi na stanowisku, że w przedmiotowej sprawie, analogicznie jak w przypadku korzystania ze Stacji ładowania samochodów oraz Stacji ładowania rowerów, odpłatne udostępnianie miejsc parkingowych wykonywane będzie na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych (adhezyjnych). Zajęcie miejsca parkingowego oznaczało będzie akceptację przez potencjalnego parkującego cennika oraz regulaminu dotyczących korzystania z Parkingów. W odniesieniu do umów, które będą zawierane z korzystającymi z Parkingów, zastosowanie znajdą zatem wszystkie argumenty podniesione w tym zakresie przez Gminę w uzasadnieniu jej stanowiska odnoszącego się do, zadanego w niniejszym wniosku, pytania nr 1. Mając na uwadze powyższe, korzystanie z Parkingów odbywać się będzie na podstawie umów cywilnoprawnych.

Ponadto, w ramach odpłatnego udostępniania miejsc parkingowych, zdaniem Gminy, nie wystąpi ona jako organ władzy publicznej, bowiem udostępnianie miejsc parkingowych nie będzie stanowić zadania nałożonego odrębnymi przepisami prawa.

Związek wydatków na Inwestycję w zakresie dotyczącym budowy Parkingów z działalnością opodatkowaną

Drugim warunkiem wynikającym z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, niezbędnym do zastosowania prawa do odliczenia VAT naliczonego, jest związek ponoszonych wydatków z wykonywaniem czynności opodatkowanych VAT. Z literalnej interpretacji art. 86 ust. 1 ustawy o VAT bezpośrednio wynika, że odliczyć można podatek naliczony związany z transakcjami, których następstwem jest określenie podatku należnego. Tym samym, zasada ta wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Istnienie związku między nabywanymi towarami i usługami a transakcjami opodatkowanymi podatnika jest traktowane jako niezbędny wymóg powstania prawa do odliczenia podatku w Dyrektywie VAT. Przepisy Rozdziału 1-4 Tytułu X Dyrektywy VAT (art. 167 i nast.) wprowadzają podstawową regułę wspólnego systemu podatku VAT, zgodnie z którą podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego ze sprzedażą opodatkowaną, natomiast prawo takie nie przysługuje w przypadku dokonywania transakcji zwolnionych lub nieopodatkowanych.

Stosownie do art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT. Jednocześnie zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z brzmienia powołanych przepisów wynika, iż pojęcia dostawy towarów i świadczenia usług na gruncie ustawy o VAT uzupełniają się w tym sensie, iż co do zasady, czynności podejmowane przez podatników należy uznać za świadczenie usług, o ile nie stanowią one dostawy towarów. Takie skonstruowanie zakresu czynności opodatkowanych prowadzi do realizacji zasady powszechności opodatkowania.

W ocenie Gminy powyższe przepisy wskazują, że odpłatne udostępnianie miejsc parkingowych stanowić będzie świadczenie usług opodatkowane VAT.

Jednocześnie, w ocenie Gminy, czynności te nie skorzystają ze zwolnienia z VAT, gdyż ani ustawa o VAT, ani też rozporządzenia wykonawcze nie przewidują w takim przypadku zwolnienia z tego podatku.

Kwestia niewykorzystywania Parkingów w określonych godzinach

Jak Gmina wskazała w opisie zdarzenia przyszłego opłata za udostępnianie miejsc parkingowych pobierana będzie przez pracownika Gminy (stróża) w godzinach 8:00 - 20:00 w miesiącach czerwiec - wrzesień. Natomiast w pozostałym czasie Parkingi nie będą wykorzystywane przez Gminę. Wnioskodawca wskazuje, że rezygnacja z poboru opłaty w pozostałych, względem wyżej wymienionych, godzinach uwarunkowana jest względami ekonomicznymi wynikającymi ze specyfiki lokalizacji Parkingów, tj. bliskości parku oraz zlokalizowania w obrębie Centrum przesiadkowego. Przewidywana liczba potencjalnych parkujących wyrażających chęć skorzystania z Parkingów poza wyznaczonymi godzinami i miesiącami pracy stróża, tj. w przedziale czasowym, w którym nie będą sprzedawane bilety, będzie nieproporcjonalnie niska względem parkujących w czasie, w którym pobierana będzie opłata. Tym samym zgodnie z szacunkami Gminy koszty związane m.in. z wynagrodzeniem stróża przewyższałyby ewentualne zyski z tytułu poboru opłat za udostępnianie miejsc parkingowych w godzinach i miesiącach, w których Gmina nie zamierza pobierać opłat, a co za tym idzie taka działalność Gminy byłaby niegospodarna i nieekonomiczna. W tym miejscu Gmina pragnie poinformować, że z uwagi na obecne świadczenie przez nią usług polegających na udostępnianiu miejsc parkingowych w obrębie terenu, na którym zostanie zrealizowana Inwestycja, Gmina jest w stanie ocenić częstotliwość korzystania z miejsc parkingowych w określonych godzinach i miesiącach.

Zgodnie ze zdaniem drugim przytoczonego wyżej art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Prowadzenie działalności gospodarczej powinno być zatem nakierowane na osiągnięcie zysku. Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, Gmina odstępując od wykorzystywania Parkingów przez okres dnia, w którym z uwagi na przyjęty model poboru opłat, tj. pobieranie opłat przez stróża, kieruje się w tym zakresie mechanizmami rynkowymi dążąc do osiągnięcia możliwie wysokiego zysku poprzez ograniczanie nieuzasadnionych kosztów związanych z prowadzoną działalnością polegającą na odpłatnym udostępnianiu miejsc parkingowych.

Gmina raz jeszcze podkreśla, że Parkingi nie będą wykorzystywane do czynności niepodlegających opodatkowaniu, a jedynie będą otwarte przez określony czas w roku i okres doby, w którym pobieranie opłaty byłoby ekonomicznie nieuzasadnione. Wnioskodawca wskazuje, że takie działanie jest charakterystyczne dla wielu podmiotów prowadzących działalność gospodarczą, w zakres której wchodzi odpłatne udostępnianie miejsc parkingowych. Tytułem przykładu Gmina pragnie wskazać, że w przypadku licznych centrów handlowych opłata za udostępnianie miejsc parkingowych pobierana jest tylko w godzinach ich otwarcia, a w pozostałych godzinach przestrzenie parkingowe pozostają otwarte. Podobnie w przypadku licznych parków rozrywki i innych miejsc turystycznych, opłaty za korzystanie z parkingów pobierane są jedynie w okresie, w którym prowadzona jest działalność turystyczna. Skoro zatem nie sposób uznać, że brak poboru opłaty za korzystanie z parkingów poza określonymi miesiącami i godzinami (kiedy pobieranie opłaty nie jest opłacalne) przez podmioty prowadzące działalność handlową oraz turystyczną, nie jest przejawem wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT, to również działalność Gminy w przedmiotowej sprawie nie powinna być za taką uznana.

Jednocześnie, zdaniem Gminy, przyjęcie odmiennego stanowiska prowadziłoby do nieracjonalnego uznania, że niewykorzystywanie Parkingów w celu pobierania opłat za udostępnianie miejsc parkingowych w określonych miesiącach i godzinach, w których jest to ekonomicznie nieuzasadnione, stanowi wykonywanie czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT, a w konsekwencji ogranicza prawo Wnioskodawcy do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych na tę część Infrastruktury. Przyjęcie takiego stanowiska oznaczałoby, że Gmina, pomimo wykorzystywania Parkingów do wykonywania czynności opodatkowanych VAT w takim samym zakresie jak inni podatnicy, np. wskazane centra handlowe, parki rozrywki czy miejsca turystyczne, miałaby jedynie częściowe prawo do odliczenia VAT przy zastosowaniu proporcji. To prowadziłoby do dyskryminacji jednostek samorządu terytorialnego wobec innych podatników, prowadzących analogiczną działalność. W ocenie Gminy, przyjęcie takiego podejścia powodowałoby naruszenie art. 2 oraz art. 32 ust. 1 i 2 Konstytucji, które określają zasady równego traktowania oraz zakaz dyskryminacji, który w tym przypadku przejawiałby się ograniczeniem prawa Gminy do odliczenia VAT, podczas gdy w przypadku innych podmiotów ograniczenie takie nie byłoby stosowane.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, okoliczność niewykorzystywania parkingu przez okres roku i doby, w którym jest to nieuzasadnione ekonomicznie nie wpływa na ograniczenie prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków ponoszonych na Parkingi. W ocenie Gminy zachowanie, mające na celu jedynie minimalizację kosztów, jest przejawem racjonalnego gospodarowania prowadzącego do osiągnięcia możliwie wysokiego zysku, a co za tym idzie nie powinno ono wpływać na zakres prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Kwestia przejazdu autobusów komunikacji zbiorowej przez obszar Parkingów

W ocenie Gminy na zakres prawa do odliczenia podatku naliczonego nie będzie również wpływała okoliczność przejazdów przez Parkingi autobusów komunikacji zbiorowej w celu dojazdu do Przystanków zlokalizowanych w obrębie Centrum przesiadkowego. W tym miejscu Gmina pragnie zaznaczyć, że jedną z przesłanek warunkującą prawo do odliczenia podatku naliczonego w przedmiotowej sprawie jest bezsporny związek towarów i usług, przy zakupie których naliczono VAT z wykonywanymi przez Gminę czynnościami opodatkowanymi, tj. świadczeniem usług polegających na odpłatnym udostępnianiu miejsc parkingowych.

Z uwagi na ograniczoną przestrzeń, na której powstanie Centrum Przesiadkowe, specyfikę Parkingów, które powstaną w ramach Inwestycji oraz z uwagi na założenia Gminy dotyczące ich organizacji, po wjeździe na Parkingi potencjalni klienci, w przypadku odstąpienia od zamiaru zajęcia miejsca parkingowego, będą mieli możliwość opuszczenia Parkingów bez dokonywania opłaty. Powyższe wynika z faktu, że sama opłata pobierana będzie dopiero w przypadku zajęcia miejsca parkingowego. Hipotetycznie może zatem dojść do sytuacji, kiedy potencjalny klient wjedzie na Parking, po czym podejmie decyzję o jego opuszczeniu (nie zajmując uprzednio miejsca parkingowego). Wówczas taki wjazd nie będzie podlegał opłacie. Ponadto, jak Gmina wskazała w opisie zdarzenia przyszłego, miejsca parkingowe nie będą udostępniane autobusom do parkowania, a przystanki autobusowe zlokalizowane będą poza Parkingami. Nie sposób zatem uznać, że okoliczność przejazdu przez Parkingi przez potencjalnych klientów/autobusy stanowiła będzie korzystanie z Parkingów. W ocenie Gminy korzystaniem z Parkingów będzie wyłącznie zajęcie odpłatnie udostępnionych miejsc parkingowych.

Gmina wskazuje również, że podmioty publiczne - podobnie jak komercyjnie działający przedsiębiorcy - mogą podejmować pewne inicjatywy z założenia intensyfikujące sprzedaż (por. wyrok WSA w Łodzi z 20.07.2017 r., I SA/Łd 528/17). W przypadku części przedmiotowej Inwestycji dotyczącej budowy Parkingów, taką czynnością będzie umożliwienie przejazdu autobusom komunikacji zbiorowej. Jak Gmina wskazała w opisie zdarzenia przyszłego na Infrastrukturę powstałą w ramach budowy Centrum przesiadkowego składały się będą m.in. Parkingi oraz Peron autobusowy. Niewątpliwie lokalizacja Przystanków/Peronu autobusowego w obrębie Centrum przesiadkowego wpłynie pozytywnie na częstotliwość wykorzystywania Parkingów. Co więcej, korelacja Parkingów oraz Przystanków/Peronu autobusowego kształtuje niejako istotę Centrum przesiadkowego jako obiektu umożliwiającego dogodną zmianę środka transportu. Nie ulega wątpliwości, że istnienie Przystanków/Peronu autobusowego jest jednym z głównych czynników determinujących racjonalność ekonomiczną budowy Parkingów, w związku z powyższym umożliwienie dokonywania przejazdów autobusom przez obszar Parkingów należy uznać za czynności mające na celu intensyfikację sprzedaży polegającej na odpłatnym udostępnianiu miejsc parkingowych.

Stanowisko to znajduje potwierdzenie przykładowo w odpowiedzi Ministra Finansów z dnia 22 marca 2016 r., sygn. PT3.8101.5.2016.LBE.88 na zapytanie Ministra Kultury i Dziedzictwa Narodowego. Organ interpretując art. 15 ustawy o VAT, wskazał, iż w związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania VAT. Towarzyszą one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą.

Gmina pragnie raz jeszcze podkreślić, że z jej punktu widzenia przejazdy autobusów komunikacji zbiorowej są zjawiskiem wpływającym pozytywnie na działalność zarobkową, którą Gmina zamierza prowadzić z wykorzystaniem Parkingów. Co więcej, gdyby autobusy nie dojeżdżały do Przystanków/Peronu autobusowego przez obszar Parkingów, to z uwagi na brak alternatywnej możliwości dojazdu do Przystanków/Peronu autobusowego w realiach przedmiotowej Inwestycji, Gmina prawdopodobnie nie zdecydowałaby się na budowę Parkingów.

Co więcej, w ocenie Gminy rezerwacja dwóch miejsc na terenie Parkingu dla taksówek również nie powinna wpływać na prawo Gminy do odliczenia i zakres tego prawa. Funkcjonowanie na terenie Centrum przesiadkowego taksówek, podobnie jak funkcjonowanie autobusów, stanowi jego integralny element, natomiast z uwagi na logistykę całego przedsięwzięcia, umiejscowienie taksówek poza obrębem Parkingu byłoby niecelowe.

Mając na uwadze powyższe rozważania, zdaniem Gminy ponoszenie wydatków na Inwestycję w zakresie dotyczącym budowy Parkingów będzie mieć bezpośredni związek z wykonywaniem czynności opodatkowanych VAT.

Gmina podkreśla, że jest w stanie wyodrębnić, jaka część wydatków ponoszonych w ramach Inwestycji przypadnie wyłącznie na budowę Parkingów. W związku z tym, zdaniem Gminy, będzie przysługiwać jej prawo do pełnego odliczenia VAT naliczonego od wydatków związanych z budową Parkingów.

Ponadto Gmina wskazuje, że stanowisko odmienne od przestawionego powyżej pozostawałoby w sprzeczności z fundamentalną zasadą opodatkowania VAT, jaką jest zasada neutralności tego podatku, podkreślana wielokrotnie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz polskich sądów administracyjnych. Przykładowo, Gmina pragnie przytoczyć orzeczenie TSUE w sprawie C-37/95 Ghent Coal, w którym Trybunał stwierdził, iż „Prawo do odliczenia zostało wprowadzone, aby całkowicie uwolnić przedsiębiorcę od kosztów VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie w toku jego działalności gospodarczej. Wspólny system podatku od wartości dodanej konsekwentnie zapewnia, że każda działalność gospodarcza, niezależnie od jej celu i efektu, pod warunkiem, że sama podlega VAT, jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny”.

Jak zostało już wskazane powyżej, zdaniem Gminy, nie powinno być ona traktowane inaczej/mniej korzystnie niż inne podmioty gospodarcze, dokonujące sprzedaży opodatkowanej VAT i korzystające w związku z tym z prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie towarów/usług niezbędnych w celu wykonywania czynności opodatkowanych VAT. Skoro bowiem Gmina, jako czynny podatnik VAT, zobowiązana będzie uiszczać VAT należny z tytułu odpłatnego udostępniania miejsc parkingowych, to powinna ona mieć jednocześnie prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków warunkujących możliwość świadczenia tej usługi.

Reasumując, zdaniem Gminy będzie jej przysługiwać pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków na Inwestycję w zakresie budowy Parkingów.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku

-jest prawidłowew przedmiocie prawa do odliczenia VAT naliczonego od wydatków ponoszonych na realizację Inwestycji w zakresie budowy Stacji ładowania samochodów oraz Stacji ładowania rowerów,