Temat interpretacji

zwolnienie z podatku VAT dla opłat obciążających koła łowieckie za nieusprawiedliwione niezrealizowanie rocznego planu łowieckiego dzierżawcy obwodów łowieckich

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 8 września 2020 r. (data wpływu 10 września 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia z podatku VAT dla opłat obciążających koła łowieckie za nieusprawiedliwione niezrealizowanie rocznego planu łowieckiego dzierżawcy obwodów łowieckich, w wysokości odpowiadającej udziałowi w kosztach ochrony lasu przed zwierzyną jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 10 września 2020 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia z podatku VAT dla opłat obciążających koła łowieckie za nieusprawiedliwione niezrealizowanie rocznego planu łowieckiego dzierżawcy obwodów łowieckich, w wysokości odpowiadającej udziałowi w kosztach ochrony lasu przed zwierzyną.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Powiat jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Na podstawie ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym, Powiat jest wyposażony w osobowość prawną i posiada zdolność do czynności cywilnoprawnych.

Powiat realizuje zadania należące do właściwości samorządu powiatowego. Działając we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność Powiat wykonuje określone ustawami zadania wymienione w art. 4 ustawy o samorządzie powiatowym, m.in w zakresie ochrony środowiska i przyrody. Na terenie Powiatu wyodrębniono 7 obwodów łowieckich, które są przedmiotem dzierżawy przeznaczone na cele działalności łowieckiej o której mowa w art. 2 pkt 15 Ustawy o VAT.

Przepisy ustawy o VAT nie definiują pojęcia cele rolnicze, jednak w art. 2 pkt 15 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2019 r. poz. 1751; dalej: ustawa o VAT) zdefiniowana została działalność rolnicza, przez którą rozumie się produkcję roślinną i zwierzęcą, w tym również produkcję materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcję warzywniczą, gruntową, szklarniową i pod folią, produkcję roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadowniczą, chów, hodowlę i produkcję materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcję zwierzęca typu przemysłowego lub fermowego oraz chów i hodowlę ryb i innych organizmów żyjących w wodzie, a także uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin in vitro, fermową hodowlę i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowle i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, chów i hodowlę dżdżownic, entomofagów i jedwabników, prowadzenie pasiek oraz chów i hodowlę innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym oraz sprzedaż produktów gospodarki leśnej i łowieckiej, z wyjątkiem drewna okrągłego z drzew tropikalnych (CN 4403 41 00 i 4403 49) oraz bambusa (CN 1401 10 00), a także świadczenie usług rolniczych.

Gospodarka łowiecka prowadzona jest na zasadach określonych w ustawie, w oparciu o roczne plany łowieckie i wieloletnie plany hodowlane (art. 8 ust. 3 ustawy Prawo łowieckie). W myśl art. 8 ust. 3a ustawy Prawo łowieckie, roczne plany łowieckie sporządzane są przez dzierżawców obwodów łowieckich, po zasięgnięciu opinii wójta (burmistrza, prezydenta miasta), i podlegają zatwierdzeniu przez właściwego nadleśniczego Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe w uzgodnieniu z Polskim Związkiem Łowieckim.

W przypadku nieusprawiedliwionego niezrealizowania rocznego planu łowieckiego dzierżawcy obwodów łowieckich obowiązani są do udziału w kosztach ochrony lasu przed zwierzyną (art. 30 ust. l ustawy Prawo łowieckie).

Powiat, na podstawie art. 30 ust. 1 i 3 ustawy Prawo łowieckie w związku z § 5 pkt 1 i 2 rozporządzenie Ministra Środowiska z dnia 4 grudnia 2002 r. w sprawie zasad kategoryzacji obwodów łowieckich, szczegółowych zasad ustalania czynszu dzierżawnego oraz udziału dzierżawców obwodów łowieckich w kosztach ochrony lasu przed zwierzyną (Dz.U. z 2002 r., Nr 210, poz. 1791, z późn. zm.) w związku z nieusprawiedliwionym niezrealizowaniem rocznego planu łowieckiego w sezonie łowieckim 2016-2017 w kole łowieckim Powiat zobowiązany jest do naliczenia czynszu dzierżawnego podwyższonego o udział w kosztach ochrony lasu przed zwierzyną.

Wysokość udziału w kosztach ochrony lasu przed zwierzyną, poniesionych przez nadleśnictwo na terenie obwodu łowieckiego, jest następująca; za każdy 1% niezrealizowania planowanego w rocznym planie łowieckim pozyskania łosi, jeleni, danieli i saren udział wynosi 1% poniesionych przez nadleśnictwo kosztów ochrony lasu przed zwierzyną, przyjmując że jeden jeleń = 0,3 łosia = 2 daniele = 5 saren (§ 5 ust. 1 ww. rozporządzenia).

Tereny przeznaczone pod dzierżawę obwodów łowieckich w ewidencji widnieją jako grunty leśne oraz grunty polne. Dzierżawa tych gruntów przeznaczona jest na cele prowadzenia racjonalnej gospodarki łowieckiej. Zasady naliczania czynszu dzierżawnego reguluje art. 30 ustawy Prawo łowieckie. Art. 30 ust. 2a ww. ustawy stanowi, że czynsz dzierżawny ustala się w zależności od kategorii obwodu łowieckiego, mnożąc ilość hektarów obszaru dzierżawionego obwodu łowieckiego przez równowartość pieniężną żyta, stosując wskaźnik przeliczeniowy, który nie może być wyższy niż 0,07 kwintala żyta za 1 hektar. Zgodnie z art. 31 ustawy Prawo łowieckie. Starosta rozlicza otrzymany czynsz dzierżawny między nadleśnictwa i gminy. Nadleśnictwu przypada czynsz odpowiadający powierzchni państwowych gruntów leśnych, a gminom - odpowiadający pozostałej powierzchni obwodu łowieckiego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy obciążenie koła łowieckiego, dokonywane przez Powiat, związane z nieusprawiedliwionym niezrealizowaniem rocznego planu łowieckiego dzierżawcy obwodów łowieckich, w wysokości odpowiadającej udziałowi w kosztach ochrony lasu przed zwierzyną, opisane w stanie faktycznym wniosku, korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r.?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Powiat stoi na stanowisku, że dokonując obciążenia kół łowieckich związanym z nieusprawiedliwionym niezrealizowaniem rocznego planu łowieckiego dzierżawcy obwodów łowieckich, w wysokości odpowiadającej udziałowi w kosztach ochrony lasu przed zwierzyną, opisane w stanie faktycznym wniosku, będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie § 3 ust. l pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia.

Jak wynika z treści § 5 ust. 1 rozporządzenia Ministra Środowiska z dnia 4 grudnia 2002 r. w sprawie zasad kategoryzacji obwodów łowieckich, szczegółowych zasad ustalania czynszu dzierżawnego oraz udziału dzierżawców obwodów łowieckich w kosztach ochrony lasu przed zwierzyną, to nadleśnictwo ponosi udział w kosztach ochrony lasu przed zwierzyną, na terenie obwodu łowieckiego oraz do nadleśnictwa należy ustalenie wysokości tego udziału. Za każdy % niezrealizowanego planowanego (w rocznym planie łowieckim) pozyskania zwierzyny wylicza się odpowiedni % poniesionych przez nadleśnictwo kosztów ochrony lasu przed zwierzyną.

Wyżej opisany przepis rozporządzenia wskazuje w jaki sposób kwota stanowiąca udział w kosztach ochrony lasu przed zwierzyną powinna zostać wyliczona. Przedmiotowa kwota jest ustalana na podstawie obowiązujących przepisów, a konieczność jej wyliczenia nie wiąże się z wykonywaniem przez Powiat jakichkolwiek świadczeń podlegających opodatkowaniu VAT na rzecz nadleśnictwa. Kwota udziału w kosztach ochrony lasu przed zwierzyną nie stanowi więc wynagrodzenia za świadczenie usług czy dostawę towarów, a w związku z tym podlega opodatkowaniu, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, jako odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy i korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie § 3 ust. l pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej podatkiem, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej,
2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji,
3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy lub świadczenia usług w świetle art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi być wykonana przez podatnika.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, na mocy ust. 2 powołanego artykułu, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych.

Z powołanych przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie będą podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki. Organy te, będą natomiast podatnikami podatku od towarów i usług, w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Katalog elementów dodatkowych wchodzących w skład podstawy opodatkowania określony został w art. 29a ust. 6 ustawy, w myśl którego, podstawa opodatkowania obejmuje:

1. podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2. koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Zatem, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Powiat jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Powiat realizuje zadania należące do właściwości samorządu powiatowego. Działając we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność Powiat wykonuje określone ustawami zadania wymienione w art. 4 ustawy o samorządzie powiatowym, m.in w zakresie ochrony środowiska i przyrody. Na terenie Powiatu wyodrębniono 7 obwodów łowieckich, które są przedmiotem dzierżawy przeznaczone na cele działalności łowieckiej o której mowa w art. 2 pkt 15 Ustawy o VAT. Gospodarka łowiecka prowadzona jest na zasadach określonych w ustawie, w oparciu o roczne plany łowieckie i wieloletnie plany hodowlane. W przypadku nieusprawiedliwionego niezrealizowania rocznego planu łowieckiego dzierżawcy obwodów łowieckich obowiązani są do udziału w kosztach ochrony lasu przed zwierzyną. Na podstawie art. 30 ust. 1 i 3 ustawy Prawo łowieckie w związku z § 5 pkt 1 i 2 rozporządzenie Ministra Środowiska z dnia 4 grudnia 2002 r. w sprawie zasad kategoryzacji obwodów łowieckich, szczegółowych zasad ustalania czynszu dzierżawnego oraz udziału dzierżawców obwodów łowieckich w kosztach ochrony lasu przed zwierzyną w związku z nieusprawiedliwionym niezrealizowaniem rocznego planu łowieckiego w sezonie łowieckim 2016-2017 w kole łowieckim Powiat zobowiązany jest do naliczenia czynszu dzierżawnego podwyższonego o udział w kosztach ochrony lasu przed zwierzyną.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą zastosowania zwolnienia z podatku VAT dla opłat obciążających koła łowieckie za nieusprawiedliwione niezrealizowanie rocznego planu łowieckiego dzierżawcy obwodów łowieckich, w wysokości odpowiadającej udziałowi w kosztach ochrony lasu przed zwierzyną.

W tym miejscu wskazać należy, w myśl art. 28 ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1995 r. Prawo łowieckie (Dz. U. z 2020 r., poz. 1683), obwody łowieckie wydzierżawia się kołom łowieckim Polskiego Związku Łowieckiego, z zastrzeżeniem ust. 1a.

Jak wynika z art. 29 ust. 1 ww. ustawy, obwody łowieckie wydzierżawiają, na wniosek Polskiego Związku Łowieckiego, po zasięgnięciu opinii wójta (burmistrza, prezydenta miasta) oraz właściwej izby rolniczej:

1. obwody łowieckie leśne dyrektor regionalnej dyrekcji Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe;
2. obwody łowieckie polne starosta, wykonujący zadanie z zakresu administracji rządowej;
3. obwody łowieckie znajdujące się na terenie więcej niż jednego powiatu starosta powiatu, na terenie którego znajduje się największa część obwodu łowieckiego

Zgodnie z art. 30 ust. 1 i 2 ww. ustawy Prawo łowieckie, w przypadku nieusprawiedliwionego niezrealizowania rocznego planu łowieckiego dzierżawcy obwodów łowieckich obowiązani są do udziału w kosztach ochrony lasu przed zwierzyną. Udział w kosztach, o których mowa w ust. 1, uwzględnia się w wysokości czynszu za dzierżawę obwodu łowieckiego, przy czym udział ten przypada w całości właściwemu nadleśnictwu.

Stosownie do art. 30 ust. 2a ww. ustawy Prawo łowieckie, czynsz dzierżawny ustala się, w zależności od kategorii obwodu łowieckiego, mnożąc ilość hektarów obszaru dzierżawionego obwodu łowieckiego przez równowartość pieniężną żyta, stosując wskaźnik przeliczeniowy, który nie może być wyższy niż 0,07 q żyta za 1 hektar.

Natomiast zgodnie z art. 31 ust. 1 i 2 cyt. ustawy Prawo łowieckie, wydzierżawiający obowiązany jest rozliczyć otrzymany czynsz dzierżawny między nadleśnictwami i gminami. Nadleśnictwu przypada czynsz odpowiadający powierzchni państwowych gruntów leśnych, a gminom odpowiadający pozostałej powierzchni obwodu łowieckiego.

Jednocześnie rozporządzenie Ministra Środowiska z dnia 26 października 2018 r., wydane na podstawie art. 30 ust. 3 ustawy Prawo łowieckie, w sprawie szczegółowych zasad ustalania czynszu dzierżawnego oraz udziału dzierżawców obwodów łowieckich w kosztach ochrony lasu przed zwierzyną (Dz. U. z 2018 r., poz. 2085), określa szczegółowe zasady ustalania udziału dzierżawców obwodów łowieckich w kosztach ochrony lasu przed zwierzyną.

W myśl § 3 ust. 1 i 2 ww. rozporządzenia, wysokość udziału dzierżawców obwodów łowieckich w kosztach ochrony lasu przed zwierzyną w przypadku nieusprawiedliwionego niezrealizowania rocznego planu łowieckiego ustala się, przyjmując, że za każdy 1% nieusprawiedliwionego niezrealizowania minimalnej liczby łosi, jeleni, danieli i saren zaplanowanych do pozyskania w łowieckim roku gospodarczym, na który jest sporządzony roczny plan łowiecki, o której mowa w art. 8a ust. 6 pkt 4 lit. i tiret pierwsze ustawy, udział wynosi 1% poniesionych przez nadleśnictwo na terenie obwodu łowieckiego kosztów ochrony lasu przed zwierzyną w łowieckim roku gospodarczym poprzedzającym łowiecki rok gospodarczy, na który jest naliczany czynsz dzierżawny, przy czym jeden jeleń = 0,3 łosia = 2 daniele = 5 saren. W przypadku zwiększenia czynszu dzierżawnego o udział w kosztach ochrony lasu przed zwierzyną wydzierżawiający przedstawia dzierżawcy zestawienie poniesionych kosztów.

Podobne zapisy o wysokości czynszu za dzierżawę obwodu łowieckiego były zawarte w obowiązującym do 31 marca 2018 r. rozporządzeniu Ministra Środowiska z dnia 4 grudnia 2002 r. w sprawie zasad kategoryzacji obwodów łowieckich, szczegółowych zasad ustalania czynszu dzierżawnego oraz udziału dzierżawców obwodów łowieckich w kosztach ochrony lasu przed zwierzyną (Dz. U. z 2002 r., Nr 210, poz. 1791 z późn. zm.).

Przepis § 5 ust. 1 ww. rozporządzenia z dnia 4 grudnia 2002 r. stanowił, że wysokość udziału w kosztach ochrony lasu przed zwierzyną, poniesionych przez nadleśnictwo na terenie obwodu łowieckiego, jest następująca: za każdy 1% niezrealizowania planowanego w rocznym planie łowieckim pozyskania łosi, jeleni, danieli i sarn udział wynosi 1% poniesionych przez nadleśnictwo kosztów ochrony lasu przed zwierzyną, przyjmując, że jeden jeleń = 0,3 łosia = 2 daniele = 5 sarn. W przypadku zwiększenia czynszu dzierżawnego o udział w kosztach ochrony lasu przed zwierzyną, wydzierżawiający przedstawia dzierżawcy zestawienie poniesionych kosztów (ust. 2).

Wskazać należy, że co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedna usługa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia, usługi nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną usługę kompleksową, obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej.

Jak wynika z ww. rozporządzenia, to nadleśnictwo ponosi udział w kosztach ochrony lasu przed zwierzyną, na terenie obwodu łowieckiego, i to do nadleśnictwa należy ustalenie wysokości tego udziału. Za każdy 1% niezrealizowania planowanego (w rocznym planie łowieckim) pozyskania zwierzyny (łosi, jeleni, danieli, i sarn) wylicza się odpowiedni udział poniesionych przez nadleśnictwo kosztów ochrony lasu przed zwierzyną. Zatem kwota stanowiąca udział w kosztach ochrony lasu przed zwierzyną jest ustalana na podstawie obowiązujących przepisów, a konieczność jej wyliczenia nie wiąże się z wykonywaniem przez Powiat (starostwo) jakichkolwiek świadczeń na rzecz nadleśnictwa. Kwota udziału w kosztach ochrony lasu przed zwierzyną nie stanowi więc wynagrodzenia za świadczenie usług na rzecz nadleśnictwa. Natomiast w gestii wydzierżawiającego, np. powiatu (starosty powiatu) leży pobranie tej kwoty, poprzez doliczenie jej do wysokości czynszu za dzierżawę obwodu łowieckiego (o czym stanowi art. 30 ust. 1 ustawy Prawo łowieckie).

Stosownie do art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740) przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Tak więc dzierżawa jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną; odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierania pożytków, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Umowa dzierżawy jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony zarówno wydzierżawiającego, jak i dzierżawcę określone przepisami obowiązki.

Z powyższych unormowań wynika, że odpłatne udostępnianie przez Wnioskodawcę (Powiat) na podstawie umowy dzierżawy obwodu łowieckiego kołu łowieckiemu działającemu na terenie Powiatu, podlega opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jako odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy.

Kierując się zatem dyspozycją przepisu art. 29a ust. 1 ustawy należy stwierdzić, że podstawa opodatkowania z tytułu przedmiotowej usługi dzierżawy obwodu łowieckiego obejmuje wszystkie należności jakie dzierżawca jest obowiązany zapłacić wydzierżawiającemu, w tym również udział w kosztach ochrony lasu przed zwierzyną, z wyjątkiem kwoty podatku.

Zatem, kwota, którą Powiat obciąża koła łowieckie, związana z nieusprawiedliwionym niezrealizowaniem rocznego planu łowieckiego, w wysokości odpowiadającej udziałowi w kosztach ochrony lasu przed zwierzyną, stanowi element kalkulacyjny czynszu za usługę dzierżawy obwodu łowieckiego i dla celów podatku od towarów i usług nie powinna być traktowana jako wynagrodzenie za odrębne świadczenie, lecz zwiększa podstawę opodatkowania z tytułu usługi dzierżawy obwodu łowieckiego i podlega opodatkowaniu analogicznie jak usługa podstawowa.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Natomiast zgodnie z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Zgodnie § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz. U. z 2018 r., poz. 701 z późn. zm.), zwalnia się od podatku dzierżawę gruntów przeznaczonych na cele rolnicze.

Jak wyżej stwierdzono, dzierżawa gruntów stanowi świadczenie usług i co do zasady podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki podstawowej, zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a ustawy. Wyjątek stanowi dzierżawa gruntów przeznaczonych na cele rolnicze, która korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie § 3 ust. 1 pkt 2 ww. rozporządzenia wykonawczego do ustawy o podatku od towarów i usług.

Przepisy ustawy o VAT nie definiują pojęcia cele rolnicze, jednakże w art. 2 pkt 15 tej ustawy zdefiniowana została działalność rolnicza, przez którą rozumie się produkcję roślinną i zwierzęcą, w tym również produkcję materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcję warzywniczą, gruntową, szklarniową i pod folią, produkcję roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadowniczą, chów, hodowlę i produkcję materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcję zwierzęcą typu przemysłowego lub fermowego oraz chów i hodowlę ryb i innych organizmów żyjących w wodzie, a także uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin "in vitro", fermową hodowlę i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowlę i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, chów i hodowlę dżdżownic, entomofagów i jedwabników, prowadzenie pasiek oraz chów i hodowlę innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym oraz sprzedaż produktów gospodarki leśnej i łowieckiej, z wyjątkiem drewna okrągłego z drzew tropikalnych (CN 4403 41 00 i 4403 49) oraz bambusa (CN 1401 10 00), a także świadczenie usług rolniczych.

W związku z powyższym uznać należy, że gruntem przeznaczonym na cele rolnicze jest grunt, który wydzierżawiający przekazał na cele działalności, o której mowa w art. 2 pkt 15 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. m.in. gospodarki leśnej, łowieckiej czy rybackiej.

W niniejszej sprawie dzierżawione grunty jak wskazał Wnioskodawca będą przeznaczone do na cele działalności łowieckiej, o której mowa w art. 2 pkt 15 ustawy. Zatem dzierżawa obwodów łowieckich faktycznie przeznaczonych na cele łowieckie korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie § 3 ust. 1 pkt 2 powołanego rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień

Jak wyżej wskazano, kwota związana z nieusprawiedliwionym niezrealizowaniem rocznego planu łowieckiego w wysokości odpowiadającej udziałowi w kosztach ochrony lasu przed zwierzyną, którą Powiat obciąża koła łowieckie stanowi element kalkulacyjny czynszu za usługę dzierżawy obwodu łowieckiego i na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy zwiększa podstawę opodatkowania z tytułu dzierżawy obwodu łowieckiego. Tym samym, ww. kwota analogicznie do usługi podstawowej, korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w () za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej