W uzupełnieniu do wniosku wskazano, że Sprzedający jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Sprzedający nie występował o uchwalenie dla działki 4 Miejscowego Planu Zagospodarowania Przestrzennego, jednakże złożył w 2018 roku uwagi do wyłożonego do publicznego wglądu projektu Miejscowego Planu Zagospodarowania Przestrzennego obejmującego działkę 4. Uwagi dotyczyły m. in. zwiększenia planowanej wysokości zabudowy na działce 4.

Na nasze pytanie:

„Czy działka 5 była kiedykolwiek wykorzystywana przez Sprzedającego w działalności rolniczej zdefiniowanej w art. 2 pkt 15 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r., poz. 931)?”

wskazali Państwo:

„Tak, działka 5 była wykorzystywana przez Sprzedającego w działalności rolniczej polegającej na prowadzeniu gospodarstwa ogrodniczego. Obecnie, Sprzedający utrzymuje działkę nr 5 w dobrej kulturze rolnej”.

W latach 1995 – 2016 Sprzedający uprawiał na ww. gruncie warzywa i kwiaty, które sprzedawał. Obecnie, Sprzedający utrzymuje działkę nr 5 w dobrej kulturze rolnej.

Sprzedający był i nadal jest rolnikiem ryczałtowym, o którym mowa w art. 2 pkt 19 ww. ustawy, korzystającym ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy.

Sprzedający nabył na podstawie umowy zniesienia współwłasności objętej aktem notarialnym Rep. A nr xxx z dnia 30 października 1995 roku nieruchomość gruntową stanowiąca zabudowaną działkę gruntu o numerze 1 (której numer następnie został zmieniony z urzędu na działkę nr 1/2) położoną w xxx. W wyniku podziałów tej nieruchomości została wyodrębniona działka nr 4. Zatem nabycie działki 4 nastąpiło w wyniku podziałów działki nr 1/2, które to czynności nie nastąpiły w wyniku czynności opodatkowanych VAT co nie zostało udokumentowane fakturą VAT. Nabycie działki 1 (której numer następnie został zmieniony z urzędu na działkę nr 1/2) nie było czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Grunt mający być przedmiotem dostawy to działka nr 5. Działka ta powstała w 2021 r. w wyniku podziału działki gruntu o numerze 4. Od 2021 r., czyli od daty powstania działki nr 5 do momentu jej sprzedaży była ona wykorzystywana wyłącznie do działalności zwolnionej z podatku VAT.

Na nasze pytanie:

„Czy Kupujący będzie wykorzystywał zakupioną Nieruchomość do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT?”

wskazali Państwo:

„Tak”.

Sprzedający oraz Kupujący postanowili w umowie przedwstępnej sprzedaży, że końcowa umowa sprzedaży zostanie zawarta nie później niż w terminie 14 (czternastu dni) od spełnienia się łącznie następujących warunków pozytywnych:

Pełnomocnik (Kupujący) zamierza złożyć w imieniu Sprzedającego wniosek o uzyskania decyzji wyłączającej działkę 5 z produkcji użytków rolnych i leśnych.

Pytania w zakresie podatku od towarów i usług    

1)Czy sprzedaż Nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według właściwej stawki tego podatku a Sprzedający przy sprzedaży Nieruchomości działać będzie jako podatnik podatku od towarów i usług?

2)Jeśli odpowiedź na pytanie pierwsze jest twierdzącą, czy Sprzedający będzie zobowiązany do wystawienia z tytułu sprzedaży faktury VAT dotyczącej zbycia Nieruchomości?

3)Kupujący będzie uprawniony do odliczenia podatku od towarów i usług - naliczonego od nabycia Nieruchomości, na podstawie wystawionej przez Sprzedającego z tytułu sprzedaży Nieruchomości faktury VAT, w której jako kwota sprzedaży netto wykazana będzie Cena Sprzedaży netto (bez podatku VAT) Nieruchomości oraz będzie zawierać podatek od towarów i usług naliczony od tej wartości sprzedaży netto?

Państwa stanowisko w sprawie

Wyjaśnienie:

Przedmiotem sprzedaży jest działka nr 5, której właścicielem jest Pan K. Działka nr 5 została określona we wniosku jako Nieruchomość.

Własne stanowisko w zakresie pierwszego pytania

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej jako „ustawa o VAT”), dostawa nieruchomości niezabudowanych nie będących terenami budowlanymi jest zwolniona z opodatkowania.

Za tereny budowlane, zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, uznaje się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Ponieważ, jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego, Nieruchomość jest nieruchomością niezabudowaną oraz jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego zatwierdzonym uchwałą nr xxx Rady Miasta xxx z dnia 24 września 2020 roku (ogłoszoną w Dzienniku Urzędowym Województwa poz. 10092 z dnia 7 października 2020 roku), z przeznaczeniem pod zabudowę mieszkaniową wielorodzinną i usługi, Nieruchomość należy uznać za tereny budowlane, a tym samym jej sprzedaż - odpłatna dostawa nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie wspomnianego z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami podatku od towarów i usług są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2 tego artykułu, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody.

Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na podstawie powyższych przepisów, podatnikiem jest więc każdy podmiot, który wykonuje działalność gospodarczą, przy czym nie jest ważny cel lub skutek takiej działalności, ale musi ona być prowadzona samodzielnie.

W praktyce stosowania tych regulacji pojawiła się kwestia kryteriów jakie należy stosować dla ustalenia, czy w przypadkach odnoszących się do zbywania części majątku prywatnego czynności te są dokonywane w ramach zarządu tym majątkiem czy też wykonywane są profesjonalnie, jako działalność gospodarcza. W tym pierwszym wypadku, osoba fizyczna dokonująca takiego zarządu majątkiem prywatnym nie występowałaby jako podatnik podatku od towarów i usług. W drugim przypadku, osoba zbywająca majątek prywatny działałaby jako podatnik podatku od towarów i usług.

W tym zakresie istotne znaczenia ma wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej jako „TSUE”) z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10), z którego wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy 2006/112/WE, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Natomiast, jak wyjaśnił TSUE w tym wyroku, inaczej jest w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki, wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Analogiczne stanowisko było prezentowane przez TSUE również w wyrokach C-263/11, C-331/14, C-72/137) a poglądy wyrażone przez TSUE zyskały pełną aprobatę Naczelnego Sądu Administracyjnego. Naczelny Sąd Administracyjny wyrażał w tym zakresie pogląd, że rozstrzygnięcie czy dany podmiot w odniesieniu do danej czynności, działa jako podatnik podatku od towarów i usług wymaga każdorazowo oceny dokonanej na gruncie stanu faktycznego konkretnej sprawy, albowiem odmienność stanów faktycznych zezwala jedynie na sformułowanie pewnych wskazań, bez możliwości tworzenia uniwersalnych wzorców kontroli. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, konieczne jest ustalenie w każdej konkretnej sprawie, że w odniesieniu do danej czynności podmiot występował w charakterze podatnika, tj. jako osoba angażująca środki podobne do wykorzystywanych przez handlowca, a nie osoba wykonująca prawo własności w stosunku do gruntu. Istotna jest więc ocena, czy z dokonanych w danej sprawie ustaleń wynika, że strona dokonując sprzedaży gruntów zachowywała się jak handlowiec (np. wyroki NSA: w składzie 7 sędziów z dnia 29.10.2007 r., I FPS 3/07; z dnia 22.10.2013 r., I FSK 1323/12; z dnia 14.03.2014 r., I FSK 319/13. z dnia 16.04.2014 r. I FSK 781/13)

Znaczenie pojęcia „majątku prywatnego” poszukiwać można poprzez odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht). Z orzeczenia tego wynika, że „majątek prywatny” to taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.

Biorąc powyższe pod uwagę rozstrzygnąć można, czy Sprzedający dokonując odpłatnej dostawy (sprzedaży Nieruchomości) do Kupującego będzie działać w ramach zarządzania swoim majątkiem prywatnym w postaci Nieruchomości, czy też w celu dokonania dostawy Nieruchomości podejmie aktywne działania, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, co będzie skutkować uznaniem, że dostawa (sprzedaż Nieruchomości) nastąpi w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, a Sprzedający będzie działać jako podatnik podatku od towarów i usług.

W związku z tym należy zaznaczyć, że przy zawarciu Umowy Przedwstępnej na mocy wzoru dokumentów stanowiących załączniki do tej umowy, Sprzedając ustanowił swoimi pełnomocnikami osoby wskazane przez Kupującego i upoważnił je, z prawem do samodzielnego działania, do:

1)Reprezentowania Sprzedającego w postępowaniu o wydanie przez właściwy organ w trybie ustawy z dnia 3 lutego 1995 r. o ochronie gruntów rolnych i leśnych decyzji wyłączających Nieruchomość z produkcji użytków rolnych, w tym do składania wszelkich wniosków, pism, podań, zażaleń, skarg, odwołań, jak również odbioru wszelkich dokumentów, zaświadczeń, zezwoleń i korespondencji, w zakresie koniecznym i niezbędnym do wykonania niniejszego pełnomocnictwa, i zobowiązali się, że w trakcie obowiązywania Umowy Przedwstępnej nie odwołać tego pełnomocnictwa,

2)wglądu w akta ksiąg wieczystych Nieruchomości,

3)składania wniosków do ewidencji gruntów, w tym odbioru wypisów i wyrysów z ewidencji gruntów.

Zatem do momentu dokonania odpłatnej dostawy (sprzedaży Nieruchomości), Sprzedający podejmie szereg działań i czynności poprzez umocowanie przez Sprzedającego do dokonywania określonych w zakresie powyższych pełnomocnictw czynności osób wskazanych przez Kupującego.

W konsekwencji, w przedmiotowej sprawie udzielając Kupującemu stosownych zgód i pełnomocnictw, czynności wykonane przez pełnomocnika wywołują skutki bezpośrednio w sferze prawnej Sprzedającego. Stroną podejmowanych czynności będzie bowiem Sprzedający, a nie jego pełnomocnik.

W efekcie tych czynności dostawie podlegać będzie Nieruchomość o zupełnie innym charakterze jak w chwili zawarcia Umowy Przedwstępnej, ponieważ w stosunku do Nieruchomości podjęte będą przez osoby wskazane przez Kupującego, działające na podstawie pełnomocnictw Sprzedającego udzielonych w Umowie Przedwstępnej, mające na celu przede wszystkim wydanie przez właściwy organ w trybie ustawy z dnia 3 lutego 1995 r. o ochronie gruntów rolnych i leśnych decyzji wyłączających Nieruchomość z produkcji użytków rolnych.

Okoliczność, że czynności te nie będą dokonywane bezpośrednio przez Sprzedającego, ale przez osoby wskazane przez Kupującego, działające jako pełnomocnicy Sprzedającego, nie oznacza, że czynności te pozostaną bez wpływu na sytuację prawnopodatkową samego Sprzedającego. Po udzieleniu pełnomocnictw czynności wykonane przez osoby wskazane przez Kupującego wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnopodatkowej samego Sprzedającego. Można również stwierdzić, że działaniami tymi Kupujący dokona uatrakcyjnienia Nieruchomości z perspektywy Kupującego w postaci wyłączenia Nieruchomości z produkcji rolnej przy czym Ta Nieruchomość będzie nadal stanowić własność Sprzedającego.

Wobec powyższego, Sprzedający dokonując odpłatnej dostawy (sprzedaży Nieruchomości) nie będzie wykonywać czynności w ramach zwykłego rozporządzania własnym majątkiem prywatnym, bowiem działania jakie podejmie Kupujący działający jako pełnomocnik Sprzedającego, nie stanowią typowych (zwykłych) działań w ramach rozporządzania prawem własności majątku prywatnego.

Zatem w przedmiotowej sprawie podejmując wskazane wcześniej czynności poprzez osoby, którym udzielił pełnomocnictwa, Sprzedający zaangażuje środki podobne do tych, jakie wykorzystują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których jest mowa we wskazanych orzeczeniach TSUE w sprawach C-180/10 i C-181/10. Podsumowując, pomiędzy momentem zawarcia Umowy Przedwstępnej a dostawą (sprzedażą) Nieruchomości, Sprzedający podejmie aktywność porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie obrotem nieruchomościami.

Dostawa Nieruchomości przez Sprzedającego będzie dostawą dokonaną w ramach prowadzenia działalności gospodarczej, zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, a Sprzedający będzie działać jako podatnik podatku od towarów i usług, o którym jest mowa w art. 15 ust. 1 tej ustawy. Zatem nie można uznać, że odpłatna dostawa Nieruchomości będzie stanowiła realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym. Podsumowując, ponieważ wystąpią przesłanki stanowiące podstawę uznania Sprzedającego za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, prowadzących działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 tej ustawy, to odpłatna dostawa Nieruchomości (sprzedaż Nieruchomości) będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy oraz art. art. 43 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT przy zastosowaniu właściwej stawki podatku od towarów i usług.

Ponadto, Sprzedający jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług i w 2021 r. dokonał sprzedaży na rzecz D.S.A. działek o numerach 6 i 7, która to transakcja podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i w której Sprzedający był podatnikiem tego podatku.

Odpowiadając na pytanie pierwsze, sprzedaż Nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według właściwej stawki tego podatku a Sprzedający przy odpłatnej dostawie - sprzedaży Nieruchomości działać będzie jako podatnik podatku od towarów i usług.

Własne stanowisko w zakresie drugiego pytania.

Ponieważ odpłatna dostawa Nieruchomości (sprzedaż Nieruchomości) przez Sprzedającego będzie dostawą dokonaną w ramach prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, a Sprzedający będzie działać jako podatnik podatku od towarów i usług, o którym jest mowa w art. 15 ust. 1 tej ustawy i dostawa ta będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy oraz art. art. 43 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT przy zastosowaniu stawki podatku od towarów i usług w wysokości 23% na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT to Sprzedający, zgodnie z art. 96 ust. 1 zobowiązany będzie, na podstawie art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, w związku z dokonaniem tej dostawy, do wystawienia faktury VAT, w której jako kwota sprzedaży netto wykazane będzie Cena Sprzedaży netto (bez podatku VAT) oraz będzie zawierać podatek od towarów i usług naliczony od tej wartości sprzedaży netto.

Odpowiadając zatem na drugie pytanie, Sprzedający będzie zobowiązany do wystawienia z tytułu sprzedaży faktury VAT dotyczącej zbycia Nieruchomości.

Własne stanowisko w zakresie trzeciego pytania.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 tej ustawy, przy czym kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów.

W przypadku nabycia Nieruchomości, faktura VAT dotycząca zbycia Nieruchomości, w której jako kwota sprzedaży netto będzie wykazana Cena Sprzedaży, oraz będzie zawierać podatek od towarów i usług naliczony od tej wartości sprzedaży netto. Nieruchomość, która zostanie nabyta przez Kupującego od Sprzedającego zostanie przez Kupującego wykorzystana w ten sposób, że Kupujący zamierza na Nieruchomości zrealizować Planowaną Inwestycję.

Po zrealizowaniu tej inwestycji na Nieruchomości, Kupujący będzie zbywać w ramach czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, lokale mieszkalne i niemieszkalne w wybudowanych budynkach.

Przypadki, których zaistnienie skutkuje brakiem możliwości odliczenia podatku naliczonego zostały wskazane enumeratywnie w art. 88 ust. 3a ustawy o VAT, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy:

1)sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi wystawionymi przez podmiot nieistniejący,

2)transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku;

3)wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne:

a)stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności,

b)podają kwoty niezgodne z rzeczywistością - w części dotyczącej tych pozycji, dla których podane zostały kwoty niezgodne z rzeczywistością,

c)potwierdzają czynności, do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i 83 Kodeksu cywilnego - w części dotyczącej tych czynności;

5)faktury, faktury korygujące wystawione przez nabywcę zgodnie z odrębnymi przepisami nie zostały zaakceptowane przez sprzedającego.

6)wystawiono faktury, w których została wykazana kwota podatku w stosunku do czynności opodatkowanych, dla których nie wykazuje się kwoty podatku na fakturze – w części dotyczącej tych czynności.

Żaden z powyższych przypadków nie będzie mieć miejsca w przedmiotowej sprawie.

Faktura dotyczące sprzedaży Nieruchomości, która zostanie wystawiona przez Sprzedającego, zostanie wystawiona przez podmiot istniejący w dacie dokonania dostawy potwierdzonej tą fakturą oraz w dacie jej wystawienia.

Transakcja sprzedaży Nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i nie będzie zwolniona od tego podatku.

Faktura, która zostanie wystawiona przez Sprzedającego z tytułu sprzedaży Nieruchomości do Kupującego, będzie potwierdzać dokonanie dostawy, która będzie mieć faktycznie miejsce, zostanie faktycznie dokonana i będzie potwierdzona umową sprzedaży zawartą w formie aktu notarialnego. Dostawa czyli sprzedaż Nieruchomości przez Sprzedającego na rzecz Kupującego nie będzie czynnością prawną sprzeczną z ustawą ani mającą na celu obejście ustawy oraz nie będzie sprzeczna z zasadami współżycia społecznego. Nie będzie również czynnością pozorną. Nie znajdzie zatem do niej zastosowania art. 58 i 83 Kodeksu Cywilnego.

Faktura, która zostanie wystawiona przez Sprzedającego z tytułu sprzedaży Nieruchomości do Kupującego, będzie wykazywać kwotę podatku od towarów i usług w stosunku do czynności opodatkowanej, którą będzie dostawa Nieruchomości (sprzedaż Nieruchomości), nie zajdzie zatem przypadek faktury, w której została wykazana kwota podatku w stosunku do czynności opodatkowanych, dla których nie wykazuje się kwoty podatku na fakturze.

Podsumowując, Kupujący będzie uprawniony do odliczenia podatku od towarów i usług - naliczonego od nabycia Nieruchomości na podstawie wystawionej przez Sprzedającego z tytułu sprzedaży Nieruchomości faktury VAT, w której jako kwota sprzedaży netto wykazana będzie Cena Sprzedaży, które to faktura będzie zawierać podatek od towarów i usług naliczony od tej wartości sprzedaży netto.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.):

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

Na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości jak również udziału w nieruchomości traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Jednakże nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy:

Działalność gospodarcza – zgodnie z treścią art. 15 ust. 2 ustawy:

Powyższe przepisy pozwalają stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie o podatku od towarów i usług ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Tym samym, nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Wobec tego, właściwe jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników podatku VAT w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej. W tym kontekście, nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych, okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej działalności gospodarczej. Jednakże każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy jest uznany za podatnika podatku od towarów i usług.

Zatem wykorzystywanie majątku prywatnego stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla  opodatkowania sprzedaży nieruchomości jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został i faktycznie wykorzystany na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej.

W kwestii opodatkowania dostawy nieruchomości istotne jest, czy zbywca w celu dokonania sprzedaży podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

W zakresie opodatkowania transakcji sprzedaży nieruchomości wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10. TSUE orzekł, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie - zdaniem Trybunału - okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Z przedstawionych okoliczności wynika, że Sprzedający jest właścicielem nieruchomości gruntowej, stanowiącej niezabudowaną działkę gruntu o numerze ewidencyjnym 5. Sprzedający nabył na podstawie umowy zniesienia współwłasności objętej aktem notarialnym Rep. A nr xxx z dnia ... października 1995 roku nieruchomość gruntową stanowiąca zabudowaną działkę gruntu o numerze 1 (której numer następnie został zmieniony z urzędu na działkę nr 1/2). W wyniku podziałów tej nieruchomości została wyodrębniona działka nr 4. Nabycie działki 4 nastąpiło w wyniku podziałów działki nr 1/2, które to czynności nie nastąpiły w wyniku czynności opodatkowanych VAT co nie zostało udokumentowane fakturą VAT. Nabycie działki 1 (której numer następnie został zmieniony z urzędu na działkę nr 1/2) nie było czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Na działce gruntu nr 4 znajdowały się zabudowania przeznaczone do prowadzenia działalności ogrodniczej, dwa budynki, które były przedmiotem wynajmu („Budynki Wynajmowane”) oraz dom rodzinny (przeznaczony na własne cele mieszkaniowe). Budynki Wynajmowane były wynajmowane w ten sposób, że w latach 1998 - 2004 Sprzedający waz z żoną tworzyli spółkę cywilną, będącą zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług i w ramach tej spółki wynajmowali jeden z tych budynków, w ramach czynności opodatkowanych tym podatkiem. Następnie ten sam budynek od 2005 r. do chwili obecnej jest wynajmowany, w ramach czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, przez Sprzedającego, który jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Na dzień złożenia niniejszego wniosku, Sprzedający wynajmuje również drugi z Budynków Wynajmowanych, w ramach czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W 2021 r. opisana powyżej zabudowana działka gruntu o numerze 4 została podzielona na cztery odrębne działki:

a)numerze 8

b)numerze 7

c)numerze 6

d)numerze 5

Działka o numerze 8 jest nadal własnością Sprzedającego i na tej działce Sprzedający prowadzi gospodarstwo ogrodnicze. Działka ta jest zabudowana budynkami, które znajdowały się na działce nr 4 przed jej podziałem. Na działce tej położne są miedzy innymi dwa Budynki Wynajmowane, które są wynajmowane przez Sprzedającego, jako zarejestrowanego podatnika podatku od towarów i usług, w ramach czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Sprzedający prowadzi ponadto, na działce nr 8 powstałej z podziału działki nr 4, gospodarstwo ogrodnicze.

Działki o numerze 6 i 7 zostały w 2021 r. sprzedane przez Sprzedającego do D. S.A. jako zarejestrowanego podatnika podatku od towarów i usług, w ramach czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Działka o numerze 5 czyli Nieruchomość jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego z przeznaczeniem pod zabudowę mieszkaniową wielorodzinną i usługi.

Nieruchomość, od czasu jej powstania z tytułu wydzielenia z działki nr 4, nie była przez Sprzedającego wykorzystywana w celu prowadzenia działalności gospodarczej opodatkowanej VAT i nie stanowiła składnika wykorzystywanego do prowadzenia działalności gospodarczej. Jak już wspominano, działalność opodatkowana podatkiem od towarów i usług dotyczy wynajmowania przez Sprzedającego Budynków Wynajmowanych, które w wyniku podziału działki nr 4 są zlokalizowane na działce o numerze 8, która jest własnością Sprzedającego ale nie jest przedmiotem niniejszego wniosku.

Nieruchomość, od czasu jej powstania z tytułu wydzielenia z działki nr 4, nie była przedmiotem dzierżawy, najmu, użyczenia.

Działka 5 była wykorzystywana przez Sprzedającego w działalności rolniczej polegającej na prowadzeniu gospodarstwa ogrodniczego.

W latach 1995 - 2016 Sprzedający uprawiał na ww. gruncie warzywa i kwiaty, które sprzedawał. Obecnie, Sprzedający utrzymuje działkę nr 5 w dobrej kulturze rolnej.

Sprzedający był i nadal jest rolnikiem ryczałtowym, o którym mowa w art. 2 pkt 19 ww. ustawy, korzystającym ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy.

Od 2021 r., czyli od daty powstania działki nr 5 do momentu jej sprzedaży była ona wykorzystywana wyłącznie do działalności zwolnionej z podatku VAT.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy, wątpliwości Zainteresowanych w pierwszej kolejności dotyczą ustalenia, czy sprzedaż Nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT według właściwej stawki tego podatku, a Sprzedającego należy uznać za podatnika podatku VAT.

Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Jak wyjaśniono wyżej – odwołując się zarówno do treści przepisów ustawy, jak i stanowiska judykatury – w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

W orzecznictwie NSA prezentowany jest pogląd, że nie może być mowy o działaniu w charakterze podatnika podatku VAT w przypadku sprzedaży przez daną osobę majątku prywatnego, czyli takiego, który nie jest przez nią wykorzystywany na potrzeby działalności gospodarczej i nie jest przedmiotem tej działalności (por. wyroki NSA z 9 grudnia 2008 r., I FSK 1431/07 i 18 grudnia 2008 r., I FSK 1556/07, publ. w CBOSA). 

A contrario nie można mówić o wykorzystywaniu majątku prywatnego, gdy strona dokonuje dostawy gruntu, przy pomocy którego prowadziła działalność gospodarczą, (por. wyrok NSA      z 1 października 2013 r., I FSK 1414/12, publ. w CBOSA).

W kontekście powyższych rozważań istotna jest więc ocena, czy z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Sprzedający podejmowali działania charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Ocena ta powinna przy tym uwzględniać nie tylko samodzielne znaczenie poszczególnych kryteriów kwalifikacji określonych działań jako cech charakteryzujących działalność handlową, ale też brać pod uwagę całokształt tychże działań, ich wzajemne uzupełnianie się i przydatność z punktu widzenia tego rodzaju działalności gospodarczej.

Należy wskazać, że kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje ustawa z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.).

Zgodnie z art. 535 Kodeku cywilnego:

Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego:

Art. 396 § 1 Kodeks cywilny wskazuje, że umowa przedwstępna to:

Zgodnie z art. 389 § 1 i § 2Kodeksu cywilnego:

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Ponadto, należy zwrócić uwagę na kwestię udzielonych Kupującemu przez Sprzedających pełnomocnictw.

Zgodnie z art. 95 § 1 Kodeksu cywilnego:

W myśl art. 96 Kodeksu cywilnego:

Stosownie do art. 98 Kodeksu cywilnego:

Zgodnie z art. 99 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

Na podstawie art. 108 kodeksu Cywilnego:

Z regulacji art. 109 Kodeksu cywilnego wynika, że:

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego pełnomocnictwo - to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy.

W konsekwencji, w przedmiotowej sprawie w związku z udzieleniem Kupującemu stosownych zgód i pełnomocnictw, czynności wykonane przez pełnomocnika wywołują skutki bezpośrednio w sferze prawnej Sprzedającego. Stroną podejmowanych czynności jest bowiem Sprzedający, a nie jego pełnomocnik.

Pełnomocnik Sprzedającego nie działa przecież we własnym imieniu, lecz w imieniu Sprzedającego.

Biorąc pod uwagę treść przytoczonych przepisów oraz zawarty we wniosku opis sprawy stwierdzić należy, że planowana przez Sprzedającego sprzedaż Nieruchomości (działki nr 5) będzie zgodnie z art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, dostawą dokonaną przez podatnika w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, a Sprzedający z tytułu tej transakcji będzie podatnikiem podatku VAT zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy.

Sprzedający, dokonując opisanych we wniosku czynności, podjął działania podobne do tych, jakie wykonują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa w orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. wykazuje aktywność w przedmiocie zbycia Nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

W rozpatrywanej sprawie w odniesieniu do sprzedaży działki nr 5, która została wydzielona z działki 4, z opisu zdarzenia przyszłego wynika że aktywność Sprzedającego wykracza poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Z wniosku wynika, że w odniesieniu do transakcji sprzedaży działki nr 5 zawarto umowę przedwstępną. Zgodnie z jej postanowieniami Strony zobowiązały się do zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży po spełnieniu m.in. następujących warunków: nabycia przez Kupującego własności Pozostałej Nieruchomości Przeznaczonej Pod Planowaną Inwestycję (działka nr 3) oraz zapewnienia działce nr 5 dostępu do drogi publicznej w sposób inny niż przez Działkę 8.

Ponadto Sprzedający udzielił pełnomocnictwa osobom wskazanym przez Kupującego, m.in. do: reprezentowania Sprzedającego w postępowaniu o wydanie przez właściwy organ decyzji wyłączających Nieruchomość z produkcji użytków rolnych, w tym do składania wszelkich wniosków, pism, podań, zażaleń, skarg, odwołań, jak również odbioru wszelkich dokumentów, zaświadczeń, zezwoleń i korespondencji, w zakresie koniecznym i niezbędnym do wykonania niniejszego pełnomocnictwa, wglądu w akta ksiąg wieczystych Nieruchomości, oraz składania wniosków do ewidencji gruntów, w tym odbioru wypisów i wyrysów z ewidencji gruntów.

Okoliczność, że czynności te nie będą dokonywana bezpośrednio przez Sprzedającego, ale przez osoby wskazane przez Kupującego, działające jako pełnomocnicy Sprzedającego, nie oznacza, że czynności te pozostaną bez wpływu na sytuację prawną samego Sprzedającego. Po udzieleniu pełnomocnictw czynności wykonane przez osoby wskazane przez Kupującego wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej samego Sprzedającego. Działania dokonywane za zgodą Sprzedającego, wpływają na podniesienie atrakcyjności przedmiotowej działki  będącej przedmiotem sprzedaży jako towaru i wzrost jej wartości.

Wszystkie te czynności z punktu widzenia podatku VAT zostaną „wykonane” w sferze prawnopodatkowej Sprzedającego. W tym kontekście bez znaczenia pozostaje okoliczność wykonywania ww. czynności przez potencjalnego nabywcę. W efekcie wykonywanych czynności dostawie podlega nieruchomość o zupełnie innym charakterze jak w chwili zawarcia umowy przedwstępnej.

W związku z powyższym stwierdzić należy, że udzielenie przez Sprzedającego stosownych pełnomocnictw i zgód Kupującemu skutkować będzie tym, że wszystkie ww. czynności podejmowane przez Kupującego będą podejmowane przez Sprzedającego w jego imieniu i na jego korzyść, ponieważ to on jako współwłaściciel Nieruchomości będzie stroną w postępowaniu o uzyskanie stosownych decyzji, pozwoleń oraz dokonania wszelkich czynności związanych z przedmiotową Nieruchomością.

Za uznaniem, w opisanej sprawie, Sprzedającego za profesjonalny podmiot prowadzący działalność gospodarczą przemawia również fakt, że Sprzedający złożył w 2018 roku uwagi do projektu Miejscowego Planu Zagospodarowania Przestrzennego obejmującego działkę 4 z której w 2021 roku została wydzielona działka nr 5. Uwagi dotyczyły m.in. zwiększenia planowanej wysokości zabudowy na działce 4.

Z opisu sprawy wynika, że Sprzedający podejmował w stosunku do posianej Nieruchomości ciąg różnych działań charakterystycznych dla podmiotów zajmujących się profesjonalnym obrotem nieruchomościami. Działania te miały na celu głównie zwiększenie walorów użytkowych Nieruchomości, które podwyższały wartość i zwiększały możliwości jej sprzedaży. Powyższe okoliczności w żaden sposób nie mogą świadczyć o działaniu Sprzedającego zmierzającym do wykonywania jedynie prawa własności do majątku osobistego w celu wykorzystania na potrzeby prywatne i dowodzą, że zostanie wypełniona definicja prowadzenia działalności gospodarczej, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a on sam działa jako podatnik VAT.

Działka 5 była wykorzystywana przez Sprzedającego do wykonywania działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT, ponieważ jak Państwo wskazali w opisie sprawy ww. działka była wykorzystywana w działalności rolniczej zdefiniowanej w art. 2 pkt 15 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, polegającej na prowadzeniu gospodarstwa ogrodniczego, a w latach 1995 – 2016 Sprzedający uprawiał na ww. gruncie warzywa i kwiaty, które sprzedawał.

Dodatkowo należy wskazać, że Sprzedający będący czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT, dokonał już w 2021 r. sprzedaży na rzecz D. S.A. działek o numerach 6 i 7, która to transakcja podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i w której Sprzedający był podatnikiem tego podatku.

W konsekwencji należy stwierdzić, że Sprzedający z tytułu tej transakcji, będzie podatnikiem podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy wykonującymi działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, a sprzedaż działki nr 5 stanowić będzie czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w powiązaniu z art. 7 ust. 1 ustawy.

Należy zauważyć, że czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może korzystać ze zwolnienia od tego podatku albo może być opodatkowana tym podatkiem.

Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

Przez tereny budowlane – w świetle art. 2 pkt 33 ustawy – rozumie się:

Zgodnie z art. 135 ust. 1 lit. k Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C 468/93 Gemeente Emmen przeciwko Belastingdienst Grote Ondernemingen „teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”.

Tym samym, również w świetle orzeczeń TSUE za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

W tym miejscu należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2021 r. poz. 741 ze zm.):

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W konsekwencji, generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, dla których nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy – są zwolnione od podatku VAT. Ustawa o podatku od towarów i usług w kontekście zastosowania właściwej stawki podatku VAT przy sprzedaży gruntu nakazuje oceniać przeznaczenie tego gruntu wyłącznie na podstawie istniejącego planu zagospodarowania przestrzennego oraz wydanych decyzji o warunkach zabudowy.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że przedmiotem sprzedaży będzie działka nr 5, która zgodnie z ustaleniami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego położona jest na terenie przeznaczonym pod zabudowę mieszkaniową wielorodzinną i usługi, tak więc stanowi teren budowlany, o którym mowa w art. 2 pkt 33 ustawy. W konsekwencji, transakcja sprzedaży Nieruchomości (działki nr 5) nie będzie objęta zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Jeżeli nie można zastosować zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy (tj. teren ma charakter budowlany), to należy przeanalizować warunki do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług na postawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

W celu zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

- towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

- przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

NSA w wyroku z 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że „zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”.

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje zatem, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT.

Powyższe oznacza, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, nie może mieć zastosowania do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja sprzedaży, w wyniku której nabył on wcześniej ten towar nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

W analizowanym przypadku, Sprzedający nabył na podstawie umowy zniesienia współwłasności z dnia 30 października 1995 roku nieruchomość gruntową stanowiąca zabudowaną działkę gruntu. W wyniku podziałów tej nieruchomości została wyodrębniona działka nr 4. Zatem nabycie działki 4 nastąpiło w wyniku podziałów działki nr 1/2, które to czynności nie nastąpiły w wyniku czynności opodatkowanych VAT co nie zostało udokumentowane fakturą VAT. Nabycie działki 1 (której numer następnie został zmieniony z urzędu na działkę nr 1/2) nie było czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. Następnie nabycie działki 5 nastąpiło w wyniku podziałów działki nr 4. Zatem nie można uznać, że Sprzedającemu przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT, skoro nabycie działki (pierwotnie działki nr 1, z której po podziale wyodrębniono działkę nr 5) nie było objęte tym podatkiem.

Zatem, planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości (działki nr 5) nie spełnia przesłanek do zastosowania zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W konsekwencji, do omawianej transakcji sprzedaży działki nr 5, nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy oraz z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Zatem przedmiotowa transakcja zbycia ww. Nieruchomości przez Sprzedającego nie będzie podlegała zwolnieniu i powinna być opodatkowana podatkiem VAT według właściwej stawki podatku.

Wątpliwości Zainteresowanych dotyczą również ustalenia, czy jeśli Sprzedający będzie podatnikiem podatku od towarów i usług to będzie zobowiązany do wystawienia z tytułu sprzedaży faktur VAT dotyczącej zbycia Nieruchomości (pytanie oznaczone we wniosku nr 2).

Odnosząc się do sposobu dokumentowania transakcji sprzedaży, należy wskazać, że zasady dokumentowania czynności podlegających opodatkowaniu regulują przepisy art. 106a-106q ustawy.

Na podstawie art. 106b ust. 1 ustawy:

Przepis art. 106b ust. 2 ustawy stanowi:

W świetle art. 106b ust. 3 ustawy:

Na mocy art. 2 pkt 22 ustawy:

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów – co do zasady – podatnik VAT jest zobowiązany wystawiać fakturę dokumentującą sprzedaż towarów i usług na rzecz innego podatnika. Generalnie ustawodawca nie nakłada na podatników obowiązku wystawiania faktur dokumentujących sprzedaż zwolnioną od podatku na podstawie przepisów ustawy lub rozporządzeń wykonawczych do niej oraz sprzedaż realizowaną na rzecz podmiotów niebędących podatnikami VAT. Jednakże nie ma przeszkód, aby w powyższych sytuacjach podatnik wystawiał fakturę.

Mając zatem na uwadze okoliczności sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie z tytułu sprzedaży działki nr 5, Sprzedający będzie występował w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, a przedmiotowa transakcja będzie podlegać opodatkowaniu według właściwej stawki podatku VAT.

W konsekwencji Sprzedający będzie zobowiązany udokumentować fakturą VAT sprzedaż Nieruchomości tj. działki nr 5.

Wobec powyższego stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 2 należało ocenić jako prawidłowe.

W przedmiotowej sprawie powstały wątpliwości dotyczące tego czy Kupujący będzie uprawniony do odliczenia podatku od towarów i usług – naliczonego od nabycia Nieruchomości, na podstawie wystawionej przez Sprzedającego faktury VAT.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Podkreślić również należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 2 ww. ustawy:

Jak wskazano wyżej, planowana przez Sprzedającego sprzedaż Nieruchomości na rzecz Kupującego będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT według właściwej stawki. Z wniosku wynika, że Kupujący jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT. Kupujący będzie wykorzystywał zakupioną Nieruchomość do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

W konsekwencji, mając na uwadze opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa, należy stwierdzić, że Kupujący po otrzymaniu od Sprzedającego faktury dokumentującej tę transakcję będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z zakupem Nieruchomości. Wynika to z faktu, że w analizowanym przypadku będą spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego. Nabyta przez Kupującego Nieruchomość będzie służyła czynnościom opodatkowanym, a Kupujący jest czynnym podatnikiem podatku VAT.

Zatem Kupujący będzie uprawniony do odliczenia podatku naliczonego z tej transakcji zgodnie z art. 86 ust. 1 i nast. ustawy.

Stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 3 również należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie Organ pragnie wskazać, że w zakresie przepisów podatku od czynności cywilnoprawnych wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Wskazać należy, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (pytań). Inne kwestie przedstawione w opisie stanu faktycznego (zdarzeniu przyszłym) i stanowisku własnym, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Podkreślenia wymaga, iż interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, jak również w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

D. Spółka Akcyjna (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; (dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).