Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

1 sierpnia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 1 sierpnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych przekształcenia Przedsiębiorcy w jednoosobową spółkę kapitałową – spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Sp. z o.o., dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca” jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. Przeważającym przedmiotem działalności Spółki jest sprzedaż detaliczna paliw do pojazdów silnikowych na stacjach paliw (PKD 47.30.Z).

Spółka, w jej obecnym kształcie, powstała wskutek przekształcenia przedsiębiorcy indywidualnego, będącego osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą pod firmą A. na podstawie wpisu do Centralnej Ewidencji Działalności Gospodarczej (dalej: „Przedsiębiorca”) w jednoosobową spółkę kapitałową – spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Przekształcenie odbyło się w trybie art. 551 § 5 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych, dalej: „k.s.h.”.

1 kwietnia 2022 r. (dalej: „Dzień przekształcenia”) Spółka została wpisana do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego prowadzonego przez Sąd Rejonowy (…).

Na moment złożenia niniejszego wniosku, Przedsiębiorca jest jedynym wspólnikiem Spółki, który objął wszystkie udziały w Spółce.

Na skutek przekształcenia Spółka stała się właścicielem m.in. środków trwałych stanowiących majątek wykorzystywany wcześniej przez Przedsiębiorcę do wykonywania działalności gospodarczej. Spółka stała się również z mocy prawa stroną wszelkich umów zawartych przez Przedsiębiorcę jeszcze w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Przekształcenie nie miało wpływu na działalność przedsiębiorstwa – nie doszło do zawieszenia czy zaprzestania wykonywania działalności.

Przedsiębiorca został wykreślony z Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej z dniem 15 kwietnia 2022 r. Jako datę zaprzestania wykonywania działalności gospodarczej wskazano dzień 1 kwietnia 2022 r.

1 kwietnia 2022 r. Spółka nie posiadała jeszcze nadanego numeru NIP, wobec czego początkowo nie mogła wystawiać faktur VAT ze wskazaniem numeru NIP Spółki. Informacja o nadaniu Spółce numeru NIP została uwidoczniona w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego dopiero w dniu 5 kwietnia 2022 r.

Po uzyskaniu informacji o numerze NIP, Spółka złożyła w Urzędzie Skarbowym (…) (dalej: „Urząd Skarbowy”) zgłoszenie rejestracyjne w zakresie podatku od towarów i usług VAT-R oraz przedłożyła zgłoszenie indentyfikacyjne NIP-8.

Spółka została zarejestrowana przez Urząd Skarbowy jako czynny podatnik VAT dopiero od dnia 14 kwietnia 2022 r., nie zaś od Dnia przekształcenia, tj. 1 kwietnia 2022 r., mimo że data ta była wskazana w pierwotnym wniosku rejestracyjnym VAT-R jako data rozpoczęcia działalności gospodarczej.

W konsekwencji, Spółka w okresie od 1 kwietnia 2022 r. do 13 kwietnia 2022 r. nie widniała w rejestrze podatników VAT czynnych. Z kolei Przedsiębiorca wykreślony został z przedmiotowego rejestru z dniem 1 kwietnia 2022 r. Zatem pomimo przekształcenia Spółki zgodnie z przepisami k.s.h. i kontynuowania działalności gospodarczej w nowej formie, Spółka w ww. okresie nie była formalnie zarejestrowanym podatnikiem VAT.

W ocenie Spółki, spełniła ona wszystkie przesłanki do uznania jej za czynnego podatnika VAT od Dnia przekształcenia, toteż w lipcu 2022 r. złożyła formularz aktualizacyjny VAT-R wnioskując o zarejestrowanie jej jako czynnego podatnika VAT od 1 kwietnia 2022 r.

Spółka, zakładając, iż doszło do sukcesji podatkowej, ale nie posiadając jeszcze formalnych możliwości do wystawiania faktur sprzedażowych, w okresie od 1 kwietnia 2022 r. do 10 kwietnia 2022 r. wystawiała faktury dokumentujące sprzedaż, w których jako wystawcę wskazywała poprzednika prawnego, czyli Przedsiębiorcę. Należy podkreślić, że wszystkie wystawione w ww. okresie faktury dokumentują transakcje, które rzeczywiście miały miejsce pomiędzy Spółką a jej kontrahentami.

Przedmiotowe faktury były fizycznie wystawiane przez Spółkę (błędem było jedynie wskazanie nazwy i numeru NIP poprzednika prawnego). Podkreślić należy, że faktury te dokumentują rzeczywiste zdarzenia gospodarcze. Faktury sprzedażowe wystawione od Dnia przekształcenia ujęte zostały w pliku JPK_V7M z deklaracją za miesiąc kwiecień 2022 r. (i kolejne), a Wnioskodawca dokonał wpłaty podatku należnego wynikającego z deklaracji VAT za przedmiotowy okres.

Istotne jest również, że zapłata za świadczenia objęte ww. fakturami nastąpiła na rachunek bankowy Spółki (sukcesja rachunku w banku).

Należy również zaznaczyć, że pomimo błędnych danych formalnych w zakresie danych identyfikujących sprzedawcę, faktury te doręczane były na rzecz właściwych nabywców, tj. podmiotów na rzecz których faktycznie dokonano dostawy towarów lub wykonano usługę.

W związku z przedmiotowym przekształceniem wystąpiły również sytuacje, w których kontrahenci Spółki wystawiali faktury dokumentujące dostawy towarów i usługi świadczone zarówno przed i po przekształceniu, wskazując na fakturach dane Przedsiębiorcy jako nabywcy. Sytuacje te podzielić można w następujący sposób:

‒Przedsiębiorca przed Dniem przekształcenia otrzymał faktury zakupowe od kontrahentów, ale nie dokonał odliczenia VAT naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy i w którym otrzymał fakturę, a w jednym z trzech następnych okresów rozliczeniowych doszło do przekształcenia Przedsiębiorcy w Spółkę (prawo do odliczenia VAT przez następcę prawnego);

‒Spółka otrzymała w Dniu lub po Dniu Przekształcenia faktury dokumentujące dostawy i usługi, wobec których obowiązek podatkowy powstał przed Dniem przekształcenia, wskazujące jako nabywcę dane Przedsiębiorcy;

‒kontrahenci w Dniu lub po Dniu przekształcenia wystawili faktury dokumentujące dostawy i usługi świadczone w Dniu przekształcenia lub po przekształceniu, wskazując błędnie na fakturach Przedsiębiorcę jako nabywcę zamiast Spółki (błędne dane na fakturze).

Pytania

1.Czy począwszy od Dnia przekształcenia Spółka uprawniona była do wystawiania faktur VAT oraz ich przyjmowania jako nabywca (odbiorca) z tytułu działalności gospodarczej prowadzonej na podstawie wpisu do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego oraz czy za ww. okres Spółka powinna odprowadzić należny podatek od towarów i usług oraz może pomniejszyć podatek należny o podatek naliczony w ww. okresie?

2.Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym błędy polegające na wskazaniu na fakturach sprzedażowych, wystawianych w okresie od 1 do 10 kwietnia 2022 r., danych Przedsiębiorcy jako sprzedawcy, zamiast danych Spółki, powinny zostać skorygowane poprzez wystawienie przez Spółkę faktur korygujących?

3.Czy prawidłowym będzie skorygowanie ww. błędów, poprzez wystawienie faktur korygujących przez Spółkę, zawierających informacje wymienione w art. 106j ust. 2 ustawy o VAT, a ponadto wskazujących jako przyczynę korekty błędne określenie danych sprzedawcy w związku z przekształceniem oraz określających prawidłową treść korygowanych pozycji poprzez wskazanie informacji przed korektą/po korekcie?

4.Czy Spółka będzie miała prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur dotyczących zakupów dokonanych przez Przedsiębiorcę i otrzymanych przez Przedsiębiorcę, ale z których nie dokonał odliczenia, a także z faktur dotyczących zakupów dokonanych przez Przedsiębiorcę, ale otrzymanych już przez Spółkę w Dniu lub po Dniu przekształcenia – bez konieczności wystawiania not korygujących dane nabywcy?

5.Czy Spółka będzie miała prawo do wystawienia not korygujących do faktur dotyczących zakupów dokonanych w Dniu lub po Dniu przekształcenia, jeżeli na fakturach od kontrahenta będą wskazane dane Przedsiębiorcy jako nabywcy?

Państwa stanowisko w sprawie

1.Zdaniem Wnioskodawcy, począwszy od Dnia przekształcenia Spółka uprawniona była do wystawiania faktur VAT oraz przyjmowania ich jako nabywca (odbiorca) z tytułu działalności gospodarczej prowadzonej na podstawie wpisu do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego oraz powinna odprowadzić należny podatek od towarów i usług oraz może pomniejszyć podatek należny o podatek naliczony w ww. okresie.

2.Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym błędy polegające na wskazaniu na fakturach sprzedażowych, wystawianych w okresie od 1 do 10 kwietnia 2022 r., danych Przedsiębiorcy jako sprzedawcy, zamiast danych Spółki, powinny zostać skorygowane poprzez wystawienie przez Spółkę faktur korygujących.

3.Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowym będzie skorygowanie ww. błędów, poprzez wystawienie faktur korygujących przez Spółkę, zawierających informacje wymienione w art. 106j ust. 2 ustawy o VAT, a ponadto wskazujących jako przyczynę korekty błędne określenie danych sprzedawcy w związku z przekształceniem oraz określających prawidłową treść korygowanych pozycji poprzez wskazanie informacji przed korektą/po korekcie.

4.Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka będzie miała prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur dotyczących zakupów dokonanych przez Przedsiębiorcę i otrzymanych przez Przedsiębiorcę, ale z których nie dokonał odliczenia, a także z faktur dotyczących zakupów dokonanych przez Przedsiębiorcę, ale otrzymanych już przez Spółkę w Dniu lub po Dniu przekształcenia – bez konieczności wystawiania not korygujących dane nabywcy.

5.Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka będzie miała prawo do wystawienia not korygujących do faktur dotyczących zakupów dokonanych w Dniu lub po Dniu przekształcenia, jeżeli na fakturach od kontrahenta będą wskazane dane Przedsiębiorcy jako nabywcy.

Ad 1.

Zgodnie z art. 551 § 5 k.s.h., przedsiębiorca będący osobą fizyczną wykonującą we własnym imieniu działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2021 r. poz. 162 i 2105 oraz z 2022 r. poz. 24 i 974) – (przedsiębiorca przekształcany) może przekształcić formę prowadzonej działalności w jednoosobową spółkę kapitałową (spółkę przekształconą) (przekształcenie przedsiębiorcy w spółkę kapitałową).

W takim przypadku osoba fizyczna, o której mowa powyżej (i) staje się z dniem przekształcenia wspólnikiem albo akcjonariuszem spółki przekształconej (art. 584² § 3 k.s.h.) oraz (ii) odpowiada solidarnie ze spółką przekształconą za zobowiązania przedsiębiorcy przekształcanego związane z prowadzoną działalnością gospodarczą powstałe przed dniem przekształcenia, przez okres trzech lat, licząc od dnia przekształcenia. (art. 584¹³ k.s.h.).

Z przepisów k.s.h. wynika więc, że w przedmiotowej sprawie ma miejsce sukcesja uniwersalna i Spółka jest następcą prawnym Przedsiębiorcy. Zgodnie bowiem z art. 584² § 1 k.s.h., spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki przedsiębiorcy przekształcanego.

Z kolei sukcesja podatkowa jest uregulowana odrębnie w przepisach Ordynacji podatkowej.

W myśl art. 93a § 4 Ordynacji podatkowej, jednoosobowa spółka kapitałowa powstała w wyniku przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną wstępuje w przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa przekształcanego przedsiębiorcy związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, z wyjątkiem tych praw, które nie mogą być kontynuowane na podstawie przepisów regulujących opodatkowanie spółek kapitałowych.

Sukcesja praw następuje z mocy ustawy, przejęcie zobowiązań odbywa się wg reguł obowiązujących osoby trzecie, a więc wymaga wydania odrębnej decyzji na podstawie art. 108 § 1 Ordynacji podatkowej o odpowiedzialności osób trzecich.

W ślad za Dyrektorem Krajowej Informacji Podatkowej podkreślić należy, że jednoosobowa spółka z ograniczoną odpowiedzialnością powstała w wyniku przewidzianego przez przepisy prawa trybu przekształcenia przedsiębiorcy, będącego osobą fizyczną, staje się sukcesorem jego praw w zakresie prawa podatkowego (obowiązki podatkowe pozostają nadal przy osobie fizycznej i nie przechodzą na spółkę) [Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 18 lutego 2019 r., nr 0111-KDIB3-2.4012.836.2018.2.SR].

Mając powyższe na uwadze, w opisywanym przypadku przekształcenia działalności Przedsiębiorcy w jednoosobową spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (Spółkę), doszło wyłącznie do częściowej sukcesji podatkowej, tj. w zakresie praw przysługujących Przedsiębiorcy.

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności (art. 15 ust. 1 ustawy o VAT).

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na gruncie dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L. z 2006 r. Nr 347, str. 1 ze zm.); dalej: „Dyrektywa 112”, przyjęte zostało rozumienie podatnika VAT w ujęciu obiektywnym (materialnym). Stosownie do art. 9 ust. 1 Dyrektywy 112, którego odpowiednikiem jest art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, „podatnik” oznacza każdą osobę prowadzącą samodzielnie, w dowolnym miejscu, jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultat działalności, rozumianej jako wszelka działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Przepisy Dyrektywy 112 nie stanowią o rejestracji podatników w transakcjach krajowych. Ani z art. 9-13, ani z innych przepisów Dyrektywy 112 nie wynika, że nabycie statusu podatnika jest uzależnione od dokonania jakiejkolwiek formalności natury administracyjnej, np. rejestracji do celów podatku VAT. Status podatnika jest kategorią obiektywną. Rozwiązania przyjęte w Dyrektywie 112 są kontynuacją rozwiązań przyjętych w VI Dyrektywie, do której odnosi się większość orzeczeń ETS z tego zakresu, a przede wszystkim wyrok w sprawie C-400/98 Finanzamt Goslar a Brigitte Breitsohl (Niemcy), w którym ETS stwierdził, że powstanie prawa do odliczenia podatku VAT, zapłaconego z tytułu uprzednich wydatków inwestycyjnych, nie zależy zatem w żaden sposób od formalnego uznania statusu podatnika przez urząd skarbowy.

Podstawowe uprawnienie podatnika dotyczące obniżenia podatku należnego o podatek naliczony zawarte zostało w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie, z którym w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1) ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a)nabycia towarów i usług,

b)dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tj. odliczenia dokonuje podatnik podatku od towarów i usług a towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi. Zatem prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących zakupy związane z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, wynika z samej konstrukcji podatku od towarów i usług i zapewnia neutralność tego podatku dla czynnych podatników VAT.

Przepisy ustawy o VAT przewidują określone sytuacje, w których podatnikowi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług, pomimo tego, że spełnione są generalne przesłanki upoważniające go do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Ograniczenia te zawarte są w art. 88 tej ustawy.

Stosownie do treści art. 88 ust. 4 ustawy o VAT, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Wskazany powyżej przepis ustawy o VAT przewiduje sankcję w postaci pozbawienia podatnika prawa do obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego w razie niezarejestrowania się, ale nie wskazuje wprost, z jakim momentem – z punktu widzenia niemożności odliczenia podatku naliczonego – należy wiązać status podatnika (zarejestrowany czy nie). Z art. 88 ust. 4 ustawy o VAT nie wynika bowiem, aby do nabycia uprawnienia do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego koniecznym było posiadanie statusu podatnika VAT czynnego w momencie otrzymania faktury. Podatnik nabywa więc prawo do odliczenia podatku naliczonego w momencie otrzymania faktury, lecz aby uprawnienie to zrealizować musi posiadać status podatnika VAT czynnego.

Zgodnie z art. 96 ust. 1 ustawy o VAT, podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3.

Status podmiotu jako podatnika podatku VAT ma charakter w pełni obiektywny, tj. niezależny od dokonania rejestracji [por. wyrok NSA z dnia 17 września 1999 r., sygn. akt III SA 5628/98: Fakt dokonania rejestracji, o której mowa w art. 9 ust. 1 ustawy VAT z 1993 r., służyć ma przede wszystkim organom podatkowym do założenia rejestru podatników, natomiast nie wywołuje skutków w zakresie obowiązków podatkowych, gdyż obowiązek taki wynika z mocy prawa]. Rejestracja podatnika dla celów VAT stanowi czynność techniczną, wtórną wobec nabycia statusu podatnika – jej brak nie może zatem wpływać na rzeczywisty status danego podmiotu jako podatnika VAT. Dopuszczalność zarejestrowania podmiotu jako czynnego podatnika VAT z datą wsteczną znajduje odzwierciedlenie w utrwalonej linii interpretacyjnej organów podatkowych, czego przykładem są m.in. niżej wskazane interpretacje indywidualne:

‒interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 10 maja 2022 r. nr 0114-KDIP1-3.4012.120.2022.2.PRM:

Dokonanie wstecznej rejestracji jako czynny podatnik VAT spowoduje możliwość realizacji przez Pana prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od zakupów związanych z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT oraz rozliczenia podatku VAT należnego udokumentowanych wystawionymi przez Pana fakturami od dnia rozpoczęcia przez Pana działalności gospodarczej.

‒interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 21 września 2021 r. nr 0112-KDIL3.4012.216.2021.2.MBN:

Zatem, jeśli Wnioskodawczyni rozpoczęła inwestycję mającą służyć od początku wyłącznie sprzedaży opodatkowanej, powinna złożyć zgłoszenie rejestracyjne (VAT-R) i dokonać rejestracji jako podatnik VAT czynny od momentu rozpoczęcia prowadzenia tej działalności, tj. od momentu poniesienia pierwszych wydatków inwestycyjnych w celu i z zamiarem rozpoczęcia przyszłej działalności gospodarczej.  

‒interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 25 kwietnia 2017 r. nr 0114-KDIP1-3.4012.31.2017.1.MT:

Wnioskodawczyni powinna dokonać najpierw aktualizacji zgłoszenia VAT-R, ze wskazaniem okresu rozliczeniowego od którego działa jako czynny podatnik podatku VAT, oraz okresu rozliczeniowego, za który złoży pierwszą deklarację podatkową, ale w oparciu o datę faktycznego rozpoczęcia działalności gospodarczej [zob. również interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 23 marca 2022 r. nr 0111-KDIB3-1.4012.112.2022.1.ABU, interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 6 października 2020 r. nr 0113-KDIPT1-3.4012.587.2020.1.KS, interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 28 maja 2020 r. nr 0114-KDIP1-3.4012.201.2020.1.KP].

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że w okresie od 1 do 13 kwietnia 2022 r., Spółka, pomimo braku formalnej rejestracji dla celów podatku od towarów i usług, spełniała definicję podatnika określoną w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, w konsekwencji czego powinna była wystawiać faktury sprzedażowe oraz ewidencjonować faktury zakupowe, które wskazują dane Spółki, a nie Przedsiębiorcy.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (Dz. U. z 2022 r. poz. 166 ze zm.), osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które na podstawie odrębnych ustaw są podatnikami, podlegają obowiązkowi ewidencyjnemu.

Powyższe oznacza, że każdy podmiot, który należy do jednej z ww. kategorii, jest obowiązany do złożenia zgłoszenia identyfikacyjnego. Należy podkreślić również, że nie jest prawnie dopuszczalna sytuacja nadania jednego NIP dwóm podmiotom, jak również posługiwania się numerem identyfikacji podatkowej nadanym innemu podmiotowi. Numer identyfikacji podatkowej nie może być używany w oderwaniu od nazwy podmiotu, która występuje w decyzji administracyjnej o nadaniu NIP.

Stosownie do treści art. 12 ust. 1 ww. ustawy, NIP nadany podatnikowi nie przechodzi na następcę prawnego, z wyjątkiem:

1)przekształcenia przedsiębiorstwa państwowego w jednoosobową spółkę Skarbu Państwa lub przedsiębiorstwa komunalnego w jednoosobową spółkę gminy;

2)przekształcenia spółki cywilnej w spółkę handlową lub spółki handlowej w inną spółkę handlową;

3)przekształcenia stowarzyszenia zwykłego w stowarzyszenie.

Powyższy katalog nie obejmuje sytuacji przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną w jednoosobową spółkę kapitałową na podstawie art. 551 § 5 k.s.h. Oznacza to, że w analizowanej sytuacji nie występuje sukcesja numeru NIP.

W analizowanej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą m.in. kwestii ustalenia, jakim numerem identyfikacji podatkowej powinna posługiwać się Spółka począwszy od Dnia przekształcenia oraz czy dokumenty wystawione lub otrzymane przez Spółkę wymagają stosownych korekt.

W ocenie Spółki, skoro numer NIP został nadany Spółce z datą 1 kwietnia 2022 r., to wystawiane i otrzymywane od tej daty faktury, winny wskazywać nowy numer NIP, a nie NIP Przedsiębiorcy.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje odzwierciedlenie w interpretacjach indywidualnych, w tym:

‒interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 18 lutego 2019 r. nr 0111-KDIB3-2.4012.836.2018.2.SR:

Jednocześnie podkreślić należy, że skutki przekształcenia następują z dniem przekształcenia, czyli wpisu spółki przekształconej do rejestru, niezależnie od chwili wykreślenia przedsiębiorcy z CEIDG. Z powołanych przepisów ustawy o Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej i Punkcie Informacji dla Przedsiębiorcy wynika, że w związku z przekształceniem przedsiębiorcy Centralna Informacja Krajowego Rejestru Sądowego niezwłocznie zgłasza do CEIDG informację o wpisie przekształcenia do KRS i informacja ta z urzędu podlega wpisowi do CEIDG. Wpisana z urzędu do CEIDG informacja o przekształceniu w sposób wystarczający wskazuje na ustanie prowadzenia działalności w ramach działalności jednoosobowej.

Tym samym należy wskazać, że w okresie od 19 listopada 2018 r. do 23 listopada 2018 r., tj. po przekształceniu przedsiębiorcy w sp. z o.o., dokonanym 19 listopada 2018 r., Wnioskodawca (osoba fizyczna) nie był podatnikiem. Od dnia przekształcenia podatnikiem jest bowiem powstała w wyniku przekształcenia sp. z o.o.

Powyższego nie zmienia fakt, że informacja o nadaniu spółce numeru NIP została wpisana w Krajowym Rejestrze Sądowym dopiero dnia 21 listopada 2018 r.

‒interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 18 grudnia 2015 r., nr IBPP1/4512-700/15/AL:

Z wniosku wynika, że NIP samorządowego zakładu budżetowego został unieważniony, a Wnioskodawcy nadano z dniem 1 lipca 2015 r. nowy numer NIP. Wpisu ww. numeru NIP do KRS dokonano 17 lipca 2015 r.

Skoro zatem z dniem 1 lipca 2015 r. Spółce został nadany nr NIP to Wnioskodawca przy wystawianiu i przyjmowaniu faktur powinien się nim posługiwać.

Należy w tym miejscu zauważyć, że uzyskanym przez spółkę w organizacji numerem NIP posługuje się następnie powstała po wpisie do KRS właściwa spółka z ograniczoną odpowiedzialnością.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że w okresie od dnia 1 lipca 2015 r., Wnioskodawca nie powinien posługiwać się danymi samorządowego zakładu budżetowego w postaci numeru NIP a także nazwy czy adresu, bowiem w tym okresie nie istniał już byt prawny tego podmiotu.

Przekładając powyższe na realia niniejszej sprawy, zarówno wystawiane przez Spółkę faktury sprzedażowe, jak i wystawione i otrzymane po tej dacie faktury zakupowe, winny zostać skorygowane tak, aby wskazywały właściwy numer NIP Spółki. Nie ma przy tym znaczenia fakt, że informacja o nadaniu Spółce numeru NIP została uwidoczniona w Krajowym Rejestrze Sądowym dopiero w dniu 5 kwietnia 2022 r.

Pod względem materialnym, Spółka od dnia 1 kwietnia 2022 r. była podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą, a tym samym podatnikiem VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT. Spółka nie mogła zawiesić (wstrzymać) wykonywanej działalności do momentu dokonania formalności urzędowych z uwagi na zobowiązania, które miała wobec kontrahentów, ponieważ nie wchodziła na rynek jako nowy podmiot, a jako kontynuator działalności Wnioskodawcy.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, począwszy od Dnia przekształcenia, Spółka uprawniona była do wystawiania faktur VAT i ich przyjmowania jako nabywca z tytułu działalności gospodarczej prowadzonej na podstawie wpisu do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, powinna odprowadzić należny podatek od towarów i usług oraz może pomniejszyć podatek należny o podatek naliczony w ww. okresie.

Faktury sprzedażowe oraz faktury zakupowe dotyczące przedmiotowego okresu powinny wskazywać dane Spółki, występującej odpowiednio w charakterze sprzedawcy lub nabywcy.

Ad 2.

W myśl art. 2 pkt 31) ustawy o VAT, przez fakturę rozumie się dokument w formie papierowej lub w formie elektronicznej zawierający dane wymagane ustawą i przepisami wydanymi na jej podstawie. Zaś przez fakturę elektroniczną, o której mowa w art. 2 pkt 32) ustawy o VAT, rozumie się fakturę w formie elektronicznej wystawioną i otrzymaną w dowolnym formacie elektronicznym.

Zasady wystawiania faktur regulują przepisy art. 106a-106q ustawy o VAT.

Na podstawie art. 106b ust. 1 pkt 1) ustawy o VAT, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Stosownie do treści art. 106e ust. 1 ustawy o VAT, faktura powinna zawierać m.in.:

1)datę wystawienia;

2)kolejny numer nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę;

3)imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy;

4)numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. a;

5)numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. b;

6)datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi lub datę otrzymania zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury;

7)nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;

8)miarę i ilość (liczbę) dostarczonych towarów lub zakres wykonanych usług;

9)cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);

10)kwoty wszelkich opustów lub obniżek cen, w tym w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej netto;

11)wartość dostarczonych towarów lub wykonanych usług, objętych transakcją, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);

12)stawkę podatku albo stawkę podatku od wartości dodanej w przypadku korzystania z procedur szczególnych, o których mowa w dziale XII w rozdziałach 6a, 7 i 9;

13)sumę wartości sprzedaży netto, z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;

14)kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;

15)kwotę należności ogółem (…).

Z powołanych przepisów wynika, że faktura powinna zawierać dane nabywcy towaru lub usługi i tym samym dokumentować rzeczywiste zdarzenia gospodarcze, a jako wystawca i nabywca powinni widnieć faktyczni uczestnicy transakcji.

W praktyce zdarzają się jednakże sytuacje, gdy po wystawieniu faktury następują zdarzenia gospodarcze mające wpływ na treść pierwotnej faktury lub faktura zawiera błędy. W takiej sytuacji ustawodawca wskazuje na obowiązek skorygowania takiej faktury przez wystawienie faktury korygującej.

Zgodnie z art. 106j ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku gdy po wystawieniu faktury:

1)podstawa opodatkowania lub kwota podatku wskazana w fakturze uległa zmianie,

2)(uchylony),

3)dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,

4)dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,

5)stwierdzono pomyłkę w jakiejkolwiek pozycji faktury,

- podatnik wystawia fakturę korygującą.

W myśl art. 106j ust. 2 ustawy o VAT, faktura korygująca powinna zawierać:

1)(uchylony);

2)numer kolejny oraz datę jej wystawienia;

2a) numer identyfikujący w Krajowym Systemie e-Faktur fakturę, której dotyczy faktura korygująca – w przypadku faktury korygującej w postaci faktury ustrukturyzowanej;

3)dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:

a)określone w art. 106e ust. 1 pkt 1-5,

b)nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych korektą;

4)(uchylony);

5)jeżeli korekta wpływa na zmianę podstawy opodatkowania lub kwoty podatku należnego – odpowiednio kwotę korekty podstawy opodatkowania lub kwotę korekty podatku należnego z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku i sprzedaży zwolnionej;

6)w przypadkach innych niż wskazane w pkt 5 – prawidłową treść korygowanych pozycji.

Stosownie do art. 106j ust. 2a ustawy o VAT, faktura korygująca może zawierać:

1)wyrazy „FAKTURA KORYGUJĄCA” albo „KOREKTA”;

2)przyczynę korekty.

Jak wskazano w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 12 grudnia 2017 r. nr 0112-KDIL1-1.4012.447.2017.1.MW, o prawidłowości faktur wystawianych i otrzymywanych przez podatników powinny decydować przede wszystkim ustalenia, czy dokumenty te potwierdzają rzeczywiste transakcje handlowe. A zatem jeżeli w fakturach dokumentujących transakcje występują, tzw. wadliwości mniejszej wagi, należy uznać, że nie ma podstawy do kwestionowania faktur, w tym w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego (korekty), wyłącznie z powodu braków mających charakter tzw. wadliwości mniejszej wagi. Są to tego rodzaju wadliwości, które, co prawda, powodują, że faktura nie odpowiada wymogom określonym w przepisach, jednakże same w sobie nie wpływają na przedmiot i podstawę opodatkowania. Niemniej jednak, opisane błędy winny być skorygowane w ten sposób, aby faktura odzwierciedlała faktycznie dokonaną transakcję pomiędzy prawidłowo oznaczonymi podmiotami gospodarczymi.

Biorąc pod uwagę powyższe, zaznaczyć należy, że chociaż faktury VAT wskazujące błędne dane identyfikujące sprzedawcę nie spełniają wymogów określonych przepisami prawa, to nie można uznać, że faktury te zawierają błędy, które nie pozwalają na rzeczywiste odzwierciedlenie przebiegu zdarzeń gospodarczych.

W przedmiotowym stanie faktycznym, faktury korygujące będą miały na celu jedynie wskazanie prawidłowych i zgodnych z rzeczywistością danych identyfikujących sprzedawcę (Spółkę). Błędy te nie dotyczą danych określonych w art. 106e ust. 1 pkt 8-15 ustawy o VAT (tj. danych dotyczących ilości, ceny, wartości, stawki i kwoty podatku przedmiotu transakcji), lecz wyłącznie danych formalnych dotyczących Spółki, działającej w charakterze dostawcy towarów i usług. Wystawienie faktur korygujących, które nie wiążą się ze zmianą kwot podatku ani wysokości podstawy opodatkowania, możliwe jest na podstawie 106j ust. 1 pkt 5) ustawy o VAT.

Błąd w zakresie wskazania danych identyfikujących sprzedawcę (Spółkę) nie wpływa na wysokość zadeklarowanego zobowiązania podatkowego. W zaistniałej sytuacji Spółka wykazała bowiem sprzedaż we właściwym okresie rozliczeniowym, wartość sprzedaży została prawidłowo określona, a zmianie ulegną jedynie dane identyfikujące sprzedawcę (wystawcę faktur).

W tym miejscu podkreślić należy, że korekta danych identyfikujących dostawcę (nazwa, numer NIP) nie wiąże się z całkowitą zmianą sprzedawcy jako strony transakcji. W niniejszej sprawie doszło bowiem do przekształcenia działalności Przedsiębiorcy w jednoosobową spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Oznacza to, że przedsiębiorstwo prowadzone uprzednio przez Przedsiębiorcę, na zasadzie kontynuacji prowadzone jest od 1 kwietnia 2022 r. przez Wnioskodawcę (spółkę przekształconą). Tym samym stwierdzić należy, że to Spółka jako sukcesor prawny (kontynuator działalności) Przedsiębiorcy, była stroną transakcji sprzedażowych zawieranych począwszy od Dnia przekształcenia. Innymi słowy, w realiach niniejszej sprawy, stroną transakcji zawieranych od Dnia przekształcenia była Spółka, a dane poprzednika prawnego zostały wskazane w wyniku pomyłki.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 13 grudnia 2018 r., nr 0111-KDIB3-1.4012.709.2018.2.KO, zapadłej na tle analogicznego stanu faktycznego. Sprawa dotyczyła dopuszczalności wystawienia faktur korygujących dane sprzedawcy w związku z przekształceniem jednoosobowej działalności gospodarczej w jednoosobową spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Faktury wskazujące błędne dane sprzedawcy wystawione były w okresie pomiędzy dniem przekształcenia podmiotu a dniem w którym podatnik powziął informację o dokonaniu wpisu nowo powstałej spółki do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego:

(…) faktury sprzedaży w obrocie krajowym wystawione przez Przedsiębiorcę od dnia przekształcenia do dnia uzyskania informacji o przekształceniu, tj. 27.07.2017-08.08.2017 powinny zostać skorygowane fakturami korygującymi w związku ze zmianą sprzedawcy, na podstawie art. 106j ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT, bowiem jak wskazał Wnioskodawca z dniem 27 lipca 2017 r. jednoosobowa działalność gospodarcza Przedsiębiorcy została przekształcona w spółkę z o.o. na podstawie art. 551 § 5 Kodeksu spółek handlowych. Zatem sprzedaż dokonana w okresie 27.07.2017-08.08.2017, pierwotnie ujęta w fakturach wystawionych przez Przedsiębiorcę, następnie skorygowana fakturami korygującymi w związku ze zmianą sprzedawcy powinna zostać wykazana jako sprzedaż Spółki i wykazana w deklaracji VAT-7 za okresy właściwe dla momentu powstania obowiązku podatkowego.

W tym miejscu przywołać należy również interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 12 kwietnia 2017 r. nr 3063-ILPP2-2.4512.58.2017.1.MŁ, w której potwierdzono możliwość skorygowania błędnych danych sprzedawcy poprzez wystawienie faktury korygującej. W analizowanym stanie faktycznym omyłkowe wskazanie danych podmiotu trzeciego spowodowane było problemami technicznymi – błędami w ustawieniach oprogramowania księgowego:

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca - A wskazał, że wystawił faktury z danymi podmiotu B. Błędy dotyczyły nazwy podmiotu, numeru NIP, numeru Regon, wysokości kapitału zakładowego oraz numeru KRS. Jednak podmiot B nie dokonywał dostawy towarów/świadczenia usług będących przedmiotem wystawionych faktur sprzedaży (…). Transakcje udokumentowane błędnymi fakturami zostały zaksięgowane i rozliczone dla celów VAT przez A, co znajduje odzwierciedlenie w zapisach na księgach rachunkowych prowadzonych przez Spółkę i rejestrach dla celów podatku od towarów i usług. Faktycznej dostawy towarów/świadczenia usług na rzecz odbiorców wskazanych na wystawionych fakturach dokonała A.

W odniesieniu do wystawianych przez Wnioskodawcę błędnych faktur sprzedaży należy wskazać, że Wnioskodawca (jako wystawca faktury) zobowiązany jest do skorygowania błędów za pomocą faktur korygujących, ponieważ transakcje, które dokumentują błędne faktury wystawione przez Wnioskodawcę są rzeczywiste a zapłata za nie nastąpiła na jego konto.

(…)

Zatem jeżeli do obrotu prawnego zostały wprowadzone faktury z błędnymi danymi sprzedawcy to Wnioskodawca - A - powinien dokonać korekty poprzez wystawienie faktur korygujących.

Możliwość zmiany danych podmiotu biorącego udział w transakcji poprzez wystawienie faktury korygującej w sytuacji omyłkowego wskazania danych innego podmiotu na fakturze pierwotnej, akceptowana jest przez organy podatkowe. Jako przykład zmiany danych nabywcy wskazać można stanowisko wyrażone w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 5 stycznia 2017 r. nr 1462-IPPP3.4512.744.2016.1.ISK:

W sytuacji, gdy błędne są wszystkie dane nabywcy towaru lub usługi wskazane na fakturze, usunięcie tego typu błędu następuje poprzez wystawienie faktury korygującej przez sprzedawcę. Skorygowanie błędu polegającego na nieprawidłowym wskazaniu nabywcy powinno nastąpić poprzez wystawienie faktury korygującej, zawierającej dane określone w art. 106j ust. 2 ustawy, w szczególności wskazującej jako przyczynę korekty błędne określenie danych nabywcy oraz prawidłową treść korygowanych pozycji, czyli prawidłowe dane nabywcy [por. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 28 września 2018 r. nr 0112-KDIL2-3.4012.330.2018.2.WB, interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 15 marca 2018 r. nr 0111-KDIB3-1.4012.841.2017.1.KO, interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 26 lipca 2018 r. nr 0112-KDIL4.4012.301.2018.1.NK].

Dodatkowym argumentem wspierającym stanowisko Wnioskodawcy jest aprobowana przez sądy administracyjne i organy podatkowe możliwość korekty danych formalnych nabywcy poprzez notę korygującą, co szeroko przedstawiono w dalszej części uzasadnienia niniejszego wniosku.

Mając na uwadze przedstawiony stan prawny należy stwierdzić, że skoro faktury dokumentują transakcje, które rzeczywiście miały miejsce, lecz wskazują błędne dane sprzedawcy (dane Przedsiębiorcy zamiast danych Spółki), to korekty wymagają jedynie dane identyfikujące sprzedawcę, a nie faktycznie dokonane dostawy [por. per analogiam: interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 28 września 2018 r. nr 0112-KDIL2-3.4012.330.2018.2.WB, interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 26 lipca 2018 r., nr 0112-KDIL4.4012.301.2018.1.NK, interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 5 stycznia 2017 r. nr 1462-IPPP3.4512.744.2016.1.ISK].  Skorygowanie faktur pierwotnych nie powinno polegać więc na ich wyzerowaniu, lecz na zastąpieniu błędnych danych danymi poprawnymi [por. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 2 lutego 2022 r., nr 0111-KDIB3-1.4012.942.2021.1.KO].

Przedmiotowe korekty nie będą zatem wiązały się ze zmianą stron transakcji (jest to nadal ten sam podmiot), lecz podyktowane będą koniecznością udokumentowania czynności w sposób precyzyjnie odzwierciedlający dane sprzedawcy.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, właściwym będzie wystawienie faktur korygujących sprzedaż dokonaną w okresie od 1 do 10 kwietnia 2022 r. w zakresie danych identyfikujących sprzedawcę.

Ad 3.

Jak wcześniej wskazano, dopuszczalne jest wystawienie faktur korygujących wyłącznie tzw. dane formalne, tj. niewpływające na wysokość podatku należnego ani postawy opodatkowania.

Podając za A. Bartosiewiczem, nie jest (…) wykluczone, że konieczność wystawienia faktury korygującej nie będzie wiązała się ze zmianą kwot podatku ani wysokości podstawy opodatkowania (czy to na plus, czy to na minus). Będzie tak w przypadku, gdy stwierdzona zostanie pomyłka w jakiejkolwiek pozycji faktury. Faktura korygująca wystawiana w przypadku stwierdzenia takich właśnie pomyłek powinna zawierać:

1)co do zasady wyrazy „FAKTURA KORYGUJĄCA” albo wyraz „KOREKTA”, przy czym w stanie prawnym obowiązującym od 1.01.2022 r. stanowi się o tym, że podanie na fakturze korygującej tych oznaczeń (wyrażeń) jest dobrowolne;

2)numer kolejny oraz datę jej wystawienia;

3)w stanie prawnym obowiązującym od 1.01.2022 r. jeśli faktura korygująca jest wystawiana do faktur ustrukturyzowanych, w związku z czym sama ma również postać faktury ustrukturyzowanej, numery identyfikujące w KSeF faktury, których dotyczy faktura korygująca;

4)zawarte na fakturach, których dotyczy faktura korygująca dane określone w art. 106e ust. 1 pkt 1–5 ustawy (data wystawienia faktury; kolejny numer faktury nadany w ramach jednej lub kilku serii; imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy; numer podatkowy podatnika; numer podatkowy nabywcy);

5)co do zasady przyczynę korekty, przy czym w stanie prawnym obowiązującym od 1.01.2022 r. stanowi się o tym, że podanie na fakturze korygującej tej przyczyny jest dobrowolne;

6)prawidłową treść korygowanych pozycji

[A. Bartosiewicz [w:] VAT. Komentarz, wyd. XVI, Warszawa 2022, art. 106(j)].

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, w okresie 1 do 10 kwietnia 2022 r. wystawiane były faktury, które w miejscu wystawcy wskazywały dane Przedsiębiorcy, podczas gdy powinny wskazywać dane Spółki.

Zdaniem Wnioskodawcy, oprócz wskazania informacji określonych w art. 106j ust. 2 ustawy o VAT, prawidłowym będzie określenie przyczyn korekty jako błędne określenie danych sprzedawcy [analogicznie określona przyczyna korekty zaakceptowana została m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 15 marca 2018 r. nr 0111-KDIB3-1.4012.841.2017.1.KO] w związku z przekształceniem formy prawnej prowadzonej działalności oraz wskazanie prawidłowej treści korygowanych pozycji, tj. poprawne dane sprzedawcy – dane Spółki.

Ustawa o VAT wymienia w art. 106j ust. 2 elementy obligatoryjne faktury korygującej, z kolei w art. 106j ust. 2a określa dane, które mogą być wskazane fakultatywnie. Nie ma jednak przeszkód, aby faktura korygująca zawierała dodatkowe dane, tj. inne niż wymienione w art. 106j ust. 2 i 2a ustawy o VAT. Wskazuje na to wykładnia gramatyczna art. 106j ust. 2 ustawy o VAT. Ustawodawca posłużył się bowiem terminem powinna, co oznacza, że faktura korygująca może zawierać również inne elementy niewymienione w przepisach [por. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 11 lipca 2019 r., nr 0114-KDIP1-1.4012.253.2019.1.RR].

Zdaniem Wnioskodawcy prawidłowym będzie również wskazanie na fakturach korygujących informacji przed korektą/po korekcie [por. P. Barnik, 18.12. Czy prawidłowe jest wskazywanie na fakturze korygującej informacji „przed korektą/po korekcie”? [w:] P. Barnik, K. Gierszewska, Faktura VAT w pytaniach i odpowiedziach, K. Gierszewska, Warszawa 2018.], w zakresie danych identyfikujących sprzedawcę.

Ad 4.

Jak wskazano w pierwszej części uzasadnienia, w analizowanej sprawie w związku z przekształceniem Przedsiębiorcy prowadzącego jednoosobową działalność gospodarczą w jednoosobową spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (Spółka), wystąpiła sukcesja podatkowa określona w art. 93a § 4 Ordynacji podatkowej, tj. sukcesja podatkowa w zakresie praw.

Sukcesja ta obejmuje również prawo określone w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, tj. prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, o ile spełnione będą warunki formalne określone w art. 86 ust. 1 tej ustawy i nie zajdą negatywne przesłanki określone w art. 88.

W analizowanym przypadku spełnione będą przesłanki określone w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, które warunkują prawo do odliczenia podatku naliczonego, tj. Spółka zostanie zarejestrowana jako podatnik VAT czynny od 1 kwietnia 2022 r. [zob. wyjaśnienia dot. rejestracji Spółki jako podatnika VAT czynnego przedstawione w opisie stanu faktycznego], a towary i usługi, których nabycie udokumentowane jest fakturami wskazanymi w opisie sprawy, służą i będą służyły Spółce wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Co istotne, Spółka od Dnia przekształcenia kontynuuje działalność Przedsiębiorcy.

W interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 8 lutego 2019 r. nr 0112-KDIL2-3.4012.634.2018.2.IP, dotyczącej zbliżonego stanu faktycznego, wskazano, że określenie w fakturze jako nabywcy osoby fizycznej, nie wyłącza praw Spółki do odliczenia podatku naliczonego z takiej faktury, bowiem o uprawnieniu tym decydują okoliczności faktyczne zdarzenia gospodarczego, które odzwierciedla faktura, a więc – dokonanie sprzedaży, data tej sprzedaży, data wystawienia faktury, ale przede wszystkim data przekształcenia podmiotu umowy sprzedaży.

Zdaniem Spółki, będzie przysługiwało jej prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur wskazujących dane Przedsiębiorcy (osoby fizycznej) w przypadku, gdy faktury dokumentują dostawy i usługi nabyte przed przekształceniem – bez konieczności wystawienia not korygujących.

Stanowisko Wnioskodawcy potwierdzają interpretacje indywidualne Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

‒interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 8 lutego 2019 r. nr 0112-KDIL2-3.4012.634.2018.2.IP:

Spółce z o.o. będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur wystawionych w dniu lub po dniu przekształcenia z danymi Wnioskodawcy (osoby fizycznej) w przypadku, gdy faktury dokumentują dostawy i usługi nabyte przed przekształceniem – bez konieczności wystawienia not korygujących.

‒interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 12 września 2018 r. nr 0115-KDIT1-1.4012.535.2018.1.MN:

(…) prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony będzie przysługiwało po dniu przekształcenia w przypadku, gdy faktura dokumentuje nabycie towarów i usług dokonane przed dniem przekształcenia i zawiera dane Przedsiębiorcy przekształcanego - bez konieczności wystawienia faktury korygującej lub noty korygującej.

‒interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 30 października 2018 r. nr 0112-KDIL2-3.4012.449.2018.4.AS:

(…) Spółce z o.o. będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur wystawionych w dniu lub po dniu przekształcenia z danymi Wnioskodawcy (osoby fizycznej) w przypadku, gdy faktury dokumentują dostawy i usługi nabyte przed przekształceniem – bez konieczności wystawienia not korygujących.

Ad 5.

Zgodnie z art. 106k ust. 1 ustawy o VAT, nabywca towaru lub usługi, który otrzymał fakturę zawierającą pomyłki, z wyjątkiem pomyłek w zakresie danych określonych w art. 106e ust. 1 pkt 8-15, może wystawić fakturę nazywaną notą korygującą.

Jak wynika z art. 106k ust. 2 ww. ustawy, faktura, o której mowa w ust. 1, wymaga akceptacji wystawcy faktury.

Stosownie do art. 106k ust. 3 ustawy o VAT, faktura, o której mowa w ust. 1, powinna zawierać:

1)wyrazy "NOTA KORYGUJĄCA";

2)numer kolejny i datę jej wystawienia;

3)imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy i numer za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku, a także numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej;

4)dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura, o której mowa w ust. 1, określone w art. 106e ust. 1 pkt 1-6;

5)wskazanie treści korygowanej informacji oraz treści prawidłowej.

W wyroku z 12 kwietnia 2016 r. sygn. akt I FSK 1942/14 NSA wskazał, że nie ma (…) przeszkód, by pomyłki co do nabywcy były korygowane przez nabywcę notą korygującą. Zgodzić się należy z organem, że co do zasady korekty co do oznaczenia nabywcy nie mogą prowadzić do wskazania zupełnie innego podmiotu niż uwidoczniony w fakturze pierwotnej, chyba że wiąże się to z pomyłkowym jego oznaczeniem, a nie ze świadomym działaniem w tym zakresie wystawcy faktur. Pomyłki takie odnosić się więc mogą przede wszystkim do przypadków związanych z następstwem prawnym, czy też podobnymi przypadkami.

Analogiczne stanowisko zaprezentowane zostało w wyroku NSA z 22 października 2015 r. sygn. akt I FSK 1131/14. Zdaniem NSA, pomyłka w zakresie danych formalnych stron transakcji (tu: nabywcy) stanowi nieznaczny błąd formalny, niewymagający nawet wystawienia faktury korygującej, a jedynie wystawienia przez nabywcę noty korygującej taką wadliwość. (…). W sytuacji bowiem, gdy nie zostaną podważone materialne przesłanki do odliczenia podatku, brak podstaw do negowania prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dotkniętych tymiż nieznaczącymi dla przestrzegania zasady neutralności uchybieniami formalnymi [por. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 2 lutego 2022 r. nr 0111-KDIB3-1.4012.942.2021.1.KO: Błąd w nazwie nabywcy jest błędem formalnym i nie ma wpływu na ważność faktury, pod warunkiem, że inne elementy zawarte na fakturze jednoznacznie pozwalają określić strony transakcji (o ile oczywiście nabywca jest stroną transakcji i nabył towar/usługę).

Nabywca powinien wystawić notę korygującą nieprawidłową nazwę i przekazać ją do akceptacji odbiorcy, chyba że otrzyma fakturę korygującą].

W orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się, że w przypadkach, w których doszło do sukcesji praw czy obowiązków, w przypadku błędnego określenia na fakturze podmiotu nabywającego towar czy usługę, nie ma przeszkód do skorygowania tego błędu poprzez wystawienie przez nabywcę noty korygującej [por. wyrok NSA z 22 października 2015 r. sygn. akt I FSK 1131/14, wyrok WSA w Poznaniu z 17 maja 2013 r., sygn. akt I SA/Po 221/13].

Zaprezentowane wyżej stanowisko potwierdzają m.in. niżej wskazane interpretacje podatkowe:

‒interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 8 lutego 2019 r., nr 0112-KDIL2-3.4012.634.2018.2.IP:

Spółka z o.o. będzie miała prawo do wystawienia noty korygującej do faktur dotyczących zakupów dokonanych w dniu lub po dniu Przekształcenia przez Spółkę z o.o. jeżeli na fakturze od kontrahenta będą wskazane dane Wnioskodawcy.

‒interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 30 października 2018 r., nr 0112-KDIL2-3.4012.449.2018.4.AS:

(…) w sytuacji otrzymania faktur wystawionych w dniu lub po dniu przekształcenia z danymi Wnioskodawcy (osoby fizycznej), dokumentujących nabycie towarów i usług w dniu lub po dniu przekształcenia, Spółce Przekształconej będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na tych fakturach, pod warunkiem jednak wystawienia not korygujących w trybie powołanego wyżej przepisu art. 106k ustawy. W tym przypadku bowiem faktury dokumentowałyby transakcje dokonane w rzeczywistości pomiędzy innymi podmiotami niż wskazane w fakturach, co jest wynikiem błędu, co do oznaczenia danych nabywcy.

‒interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 9 lutego 2017 r., nr 1462-IPPP2.4512.971.2016.1.AM:

(...) jeśli faktura wystawiona dla Spółki Przejmowanej po dniu przejęcia będzie dokumentować dostawę towaru lub świadczenie usługi, to Spółka Przejmująca będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego z takiej faktury. Na Spółce Przejmującej będzie ciążył jednak obowiązek korekty danych nabywcy umieszczonych na takich fakturach, której powinien dokonać w drodze wystawienia noty korygującej, gdyż ww. dokumenty będą wystawione na podmiot już nieistniejący, podczas gdy faktycznym nabywcą będzie już Spółka Przejmująca. Transakcja w rzeczywistości dokonywana będzie pomiędzy innymi podmiotami niż wskazane w fakturze, w wyniku błędu co do oznaczenia danych nabywcy.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

W tej sprawie – w pierwszej kolejności – należy wskazać przepisy prawa podatkowego związane z następstwem podatkowym.

Następstwo prawne, polega na przejściu z jednego podmiotu na drugi określonych praw i obowiązków. W przypadku prawa podatkowego mamy do czynienia z pochodnym nabyciem praw, kiedy to następca prawny nabywa prawa i obowiązki przysługujące jego poprzednikowi prawnemu. Jest to nabycie translatywne, gdyż dotyczy praw i obowiązków poprzednio już istniejących.

W prawie podatkowym z reguły ma miejsce następstwo prawne pod tytułem ogólnym (sukcesja uniwersalna), kiedy to mocą jednego zdarzenia prawnego dochodzi do nabycia całego lub części majątku, a nabywca wchodzi zarówno w prawa, jak i w obowiązki swego poprzednika prawnego.

Zgodnie z art. 551 § 5 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2022 r. poz. 1467), zwanej dalej K.s.h.:

W myśl art. 584¹ K.s.h.:

Stosownie do art. 584² K.s.h.:

Art. 584⁵ K.s.h. stanowi, że:

Jak wynika z art. 584¹³ K.s.h.:

Z powyższego wynika, że spółka przekształcona staje się następcą prawnym przedsiębiorcy prowadzącego jednoosobową działalność gospodarczą w drodze sukcesji uniwersalnej.

Zagadnienie sukcesji podatkowej w polskim prawie regulują przepisy zawarte w art. 93-93e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.), zwana dalej Ordynacją podatkową. W przepisach tych ustawodawca przedstawił katalog sytuacji, w których zachodzi sukcesja podatkowa, tj. sukcesja praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych.

Zgodnie z art. 93 § 1 Ordynacji podatkowej:

W myśl art. 93 § 2 Ordynacji podatkowej:

Natomiast w świetle art. 93a § 1 Ordynacji podatkowej:

Stosownie do art. 93a § 2 Ordynacji podatkowej:

Jak stanowi art. 93d Ordynacji podatkowej:

W myśl art. 93e ww. ustawy:

Zgodnie z art. 93a § 4 Ordynacji podatkowej:

W świetle ww. przepisu art. 93a § 4 Ordynacji podatkowej, w wyniku przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną w jednoosobową spółkę kapitałową, nie następuje pełna sukcesja podatkowa, albowiem nie obejmuje ona zobowiązań, a jedynie prawa. Kwestia wejścia w prawa i obowiązki przedsiębiorcy przekształconego w jednoosobową spółkę kapitałową jest więc ukształtowana specyficznie.

Ustawodawca nie zdecydował się na uznanie spółki za sukcesora na zasadach takich, jak w przypadku innych podmiotów prawa handlowego, a więc zarówno uznając sukcesję zupełną (prawa i obowiązki), jak i automatyczną, niewymagającą wydawania decyzji przez organ podatkowy. Aktualnie, o ile sukcesja praw następuje z mocy ustawy, o tyle zobowiązania pozostają po stronie osoby fizycznej, nie podlegając tym samym sukcesji podatkowej.

W konsekwencji jednoosobowa spółka z ograniczoną odpowiedzialnością powstała w wyniku przewidzianego przez przepisy prawa trybu przekształcenia Wnioskodawcy, będącego osobą fizyczną, staje się sukcesorem jego praw w zakresie prawa podatkowego (obowiązki podatkowe pozostają nadal przy osobie fizycznej i nie przechodzą na spółkę).

Należy jednak zauważyć, że stosownie do treści art. 112b Ordynacji podatkowej:

Przy czym w myśl art. 108 § 1 Ordynacji podatkowej:

Zatem spółka powstała z przekształcenia przedsiębiorcy, odpowiada całym swoim majątkiem solidarnie z tą osobą za powstałe do dnia przekształcenia zaległości podatkowe przedsiębiorcy, związane z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Spółka powstała wskutek przekształcenia przedsiębiorcy indywidualnego, będącego osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą pod firmą A. na podstawie wpisu do Centralnej Ewidencji Działalności Gospodarczej w jednoosobową spółkę kapitałową – spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Przekształcenie odbyło się w trybie art. 551 § 5 k.s.h. 1 kwietnia 2022 r. Spółka została wpisana do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego pod numerem KRS: (…).

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołane powyżej przepisy, w szczególności art. 551 § 5 i art. 584² K.s.h., należy stwierdzić, że w istocie mamy do czynienia z procesem, polegającym na zmianie formy prawnej prowadzonej działalności, w wyniku czego Spółka staje się sukcesorem praw w zakresie prawa podatkowego – Przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną (przedsiębiorcy przekształcanego).

Odnosząc powyższe do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego należy również wskazać, że stosownie do art. 37 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.):

Wpis do rejestru przedsiębiorstw jest bowiem czynnością o określonych skutkach prawnych. Jego podstawą jest orzeczenie sądowe. Chwilę wpisu należy odróżnić od wydania postanowienia bądź uprawomocnienia się postanowienia sądu. Skutek konstytutywny w postaci uzyskania osobowości prawnej następuje w dniu dokonania czynności wpisu. Konstytutywność wpisu oznacza, że wraz z nim wiąże się powstanie określonego stosunku prawnego. Artykuł 37 § 1 Kodeksu cywilnego przewiduje tylko jeden skutek wpisu do rejestru, jakim jest uzyskanie osobowości prawnej.

W świetle powyższego, chwilą przekształcenia przedsiębiorstwa osoby fizycznej w jednoosobową spółkę kapitałową, jest dokonanie wpisu nowopowstałej spółki do Krajowego Rejestru Sądowego, która z tym dniem uzyskuje osobowość prawną.

Z powyższego wynika, że wraz z przekształceniem przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną w jednoosobową spółkę kapitałową – spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością dochodzi do zmiany podatnika. Zatem do dnia przekształcenia (do dnia wpisu do KRS) podatnikiem był Przedsiębiorca (osoba fizyczna), a od tego dnia podatnikiem jest spółka kapitałowa (osoba prawna).

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy należy wskazać, że skoro 1 kwietnia 2022 r. nastąpiło przekształcenie prowadzonej przez Przedsiębiorcę jednoosobowej działalności gospodarczej w spółkę kapitałową, skutkujące dokonaniem wpisu do Krajowego Rejestru Sądowego, to z tym właśnie dniem, powstała Spółka – Wnioskodawca uzyskując osobowość prawną stała się podmiotem gospodarczym funkcjonującym zamiast (w miejsce) dotychczas funkcjonującego Przedsiębiorcy jako osoby fizycznej. Podatnikiem od Dnia przekształcenia jest Wnioskodawca.

Na tle przedstawionych okoliczności sprawy wątpliwości Spółki dotyczą kwestii, czy począwszy od Dnia przekształcenia Spółka uprawniona była do wystawiania faktur oraz ich przyjmowania jako nabywca (odbiorca) z tytułu działalności gospodarczej prowadzonej na podstawie wpisu do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego oraz czy za ww. okres Spółka powinna odprowadzić należny podatek od towarów i usług oraz czy może pomniejszyć podatek należny o podatek naliczony w ww. okresie.

Odpowiadając na powyższe wątpliwości należy wskazać, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Na mocy art. 96 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 96 ust. 4 ustawy:

Zgodnie z art. 106b ust. 1 ustawy

Z art. 19a ust. 1 ustawy wynika, że:

Jak wskazano powyżej podatnikiem od Dnia przekształcenia jest Wnioskodawca – Spółka z o.o., zatem od 1 kwietnia 2022 r. to Spółka powinna odprowadzać podatek należny od towarów i usług z tytuły sprzedaży oraz dokumentować te czynności fakturami.

Natomiast zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy:

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 4 ustawy, zgodnie z którym:

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

W opisie stanu faktycznego Wnioskodawca wskazał, że w ocenie Spółki, spełniła ona wszystkie przesłanki do uznania jej za czynnego podatnika VAT od Dnia przekształcenia, toteż w lipcu 2022 r. złożyła formularz aktualizacyjny VAT-R wnioskując o zarejestrowanie jej jako czynnego podatnika VAT od 1 kwietnia 2022 r.

Jak wskazano wyżej, w analizowanej sprawie w związku z przekształceniem Przedsiębiorcy prowadzącego jednoosobową działalność gospodarczą w Spółkę z o.o. (Wnioskodawcę) wystąpi sukcesja podatkowa określona w art. 93a § 4 Ordynacji podatkowej, tj. sukcesja podatkowa w zakresie praw.

Sukcesja ta obejmie więc także ww. prawo określone w art. 86 ust. 1 ustawy, tj. prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, o ile spełnione będą warunki formalne określone w art. 86 ust. 1 ustawy i nie zajdą negatywne przesłanki określone w art. 88 ustawy. W analizowanym przypadku (po zarejestrowaniu Spółki jako czynnego podatnika VAT od 1 kwietnia 2022 r.) Spółce, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, wynikającego z otrzymanych w ww. okresie faktur, dokumentujących nabycia towarów i usług związanych z czynnościami podlegającymi opodatkowaniu. Spółka z o.o. od dnia Przekształcenia będzie kontynuowała działalność Przedsiębiorcy.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Wątpliwości Spółki dotyczą również kwestii czy błędy polegające na wskazaniu na fakturach sprzedażowych, wystawianych w okresie od 1 do 10 kwietnia 2022 r., danych Przedsiębiorcy jako sprzedawcy, zamiast danych Spółki, powinny zostać skorygowane poprzez wystawienie przez Spółkę faktur korygujących.

Na mocy art. 29a ust. 1 ustawy:

W myśl art. 29a ust. 10 ustawy:

Stosownie do art. 29a ust. 13 ustawy:

Zgodnie z art. 29a ust. 14 ustawy:

Szczegółowe elementy, które powinna zawierać faktura, określa art. 106e ustawy.

Faktury są dokumentami potwierdzającymi rzeczywiste transakcje gospodarcze dokonywane przez podatnika. Faktura pełni szczególną rolę dowodową w prawidłowym wymiarze podatku od towarów i usług, dlatego też niezwykle istotne jest prawidłowe oznaczenie wszystkich elementów faktury.

W myśl art. 106j ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 106j ust. 2 ustawy:

Jak wynika z powyższych regulacji, fakturę korygującą wystawia się w przypadku udzielenia rabatów, obniżek cen, zwrotu sprzedawcy towarów oraz zwrotu nabywcy kwot nienależnych, a także zwrotu nabywcy zaliczek, przedpłat, zadatków lub rat, podlegających opodatkowaniu (zwrotu całości lub części należności) oraz w sytuacji, gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

Zatem, jeżeli po wystawieniu faktury wystąpią zdarzenia mające wpływ na treść wystawionej faktury lub okaże się, że wystawiona faktura zawiera błędy, podatnik wystawia w takim przypadku fakturę korygującą. Faktura korygująca wystawiana jest w celu podania właściwych, prawidłowych i zgodnych z rzeczywistością kwot i innych danych, decydujących o rzetelności wystawionego dokumentu.

Reasumując z powołanych przepisów dotyczących korygowania faktur wynika, że dopuszczalne jest korygowanie „pomyłek w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury”, przy czym nie uczyniono żadnych zastrzeżeń, co do charakteru tych pomyłek, mogą to być więc wszelkie możliwe pomyłki. Tak, więc w przypadku wystawienia faktury dokumentującej transakcję, która rzeczywiście miała miejsce lecz z błędnie wskazanym sprzedawcą, która została doręczona właściwemu nabywcy, należy skorygować błędnie wskazanego na fakturze sprzedawcę, a nie faktycznie dokonaną dostawę.

Stosownie do art. 99 ust. 1 ustawy:

Jak wynika z przedstawionych okoliczności sprawy: „wszystkie wystawione w ww. okresie faktury dokumentują transakcje, które rzeczywiście miały miejsce pomiędzy Spółką a jej kontrahentami. Przedmiotowe faktury były fizycznie wystawiane przez Spółkę (błędem było jedynie wskazanie nazwy i numeru NIP poprzednika prawnego). Podkreślić należy, że faktury te dokumentują rzeczywiste zdarzenia gospodarcze. Faktury sprzedażowe wystawione od Dnia przekształcenia ujęte zostały w pliku JPK_V7M z deklaracją za miesiąc kwiecień 2022 r. (i kolejne), a Wnioskodawca dokonał wpłaty podatku należnego wynikającego z deklaracji VAT za przedmiotowy okres”.

Mając na uwadze przedstawione okoliczności sprawy i obowiązujące przepisy należy stwierdzić, że błędy polegające na wskazaniu w fakturach sprzedażowych, wystawianych w okresie od 1 do 10 kwietnia 2022 r., danych Przedsiębiorcy jako sprzedawcy, zamiast danych Spółki, powinny zostać skorygowane przez Wnioskodawcę - Spółkę fakturami korygującymi w związku ze zmianą sprzedawcy, na podstawie art. 106j ust. 1 pkt 5 ustawy.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Wątpliwości Spółki dotyczą również kwestii, czy prawidłowym będzie skorygowanie ww. błędów, poprzez wystawienie faktur korygujących przez Spółkę, zawierających informacje wymienione w art. 106j ust. 2 ustawy o VAT, a ponadto wskazujących jako przyczynę korekty błędne określenie danych sprzedawcy w związku z przekształceniem oraz określających prawidłową treść korygowanych pozycji poprzez wskazanie informacji przed korektą/po korekcie.

W odniesieniu do powyższych wątpliwości, wskazać należy, że powołany powyżej art. 106j ust. 2 ustawy zawiera elementy obligatoryjne faktury korygującej, z kolei art. 106j ust. 2a określa dane, które mogą być wskazane fakultatywnie. Nie ma jednak przeszkód, aby faktura korygująca zawierała dodatkowe dane, tj. inne niż wymienione w art. 106j ust. 2 i 2a ustawy o VAT.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, w okresie 1 do 10 kwietnia 2022 r. wystawiane były faktury, które w miejscu wystawcy wskazywały dane Przedsiębiorcy, podczas gdy powinny wskazywać dane Spółki.

Zgodzić zatem należy się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, zgodnie z którym, oprócz wskazania informacji określonych w art. 106j ust. 2 ustawy o VAT, prawidłowym będzie określenie przyczyn korekty jako błędne określenie danych sprzedawcy w związku z przekształceniem formy prawnej prowadzonej działalności oraz wskazanie prawidłowej treści korygowanych pozycji, tj. poprawne dane sprzedawcy – dane Spółki oraz, że prawidłowym będzie również wskazanie na fakturach korygujących informacji przed korektą/po korekcie.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe.

Ponadto wątpliwości Spółki dotyczą kwestii, czy Spółka będzie miała prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur dotyczących zakupów dokonanych przez Przedsiębiorcę i otrzymanych przez Przedsiębiorcę, ale z których nie dokonał odliczenia, a także z faktur dotyczących zakupów dokonanych przez Przedsiębiorcę, ale otrzymanych już przez Spółkę w Dniu lub po Dniu przekształcenia – bez konieczności wystawiania not korygujących dane nabywcy oraz prawa do wystawienia not korygujących do faktur dotyczących zakupów dokonanych w Dniu lub po Dniu przekształcenia, jeżeli na fakturach od kontrahenta będą wskazane dane Przedsiębiorcy jako nabywcy.

W odniesieniu do ww. kwestii związanych z prawem do odliczenia należy wskazać, że zgodnie z powoływanym wyżej art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi o którym mowa w art. 15 przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (…).

Przedstawiona w art. 86 ust. 1 ustawy zasada wyłącza więc możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu.

Należy zaznaczyć, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, m. in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony.

W świetle art. 88 ust. 4 ustawy:

Zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy:

Stosownie do art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy:

Jak stanowi art. 86 ust. 10c ustawy:

Oznacza to, że z odliczenia podatku na podstawie art. 86 ust. 10 i 10b pkt 1 ustawy można skorzystać dopiero w rozliczeniu za okres, w którym spełnione są łącznie następujące przesłanki:

‒powstał obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabywanych towarów i usług,

‒doszło do faktycznego nabycia tych towarów i usług,

‒podatnik jest w posiadaniu faktury dokumentującej tę transakcję.

Zgodnie z art. 86 ust. 11 ustawy:

W myśl art. 86 ust. 13 ustawy:

Jak stanowi art. 106k ust.  1 ustawy:

Jak wynika z art. 106k ust. 2 ustawy:

Zgodnie z art. 106k ust. 3 ustawy,

Jak stanowi art. 106k ust. 4 ustawy:

O prawidłowości faktur wystawianych i otrzymywanych przez podatników powinny decydować przede wszystkim ustalenia, czy dokumenty te potwierdzają rzeczywiste transakcje handlowe. A zatem, jeżeli w fakturach dokumentujących transakcje występują, tzw. wadliwości mniejszej wagi, należy uznać, że nie ma podstawy do kwestionowania faktur, w tym w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego (korekty), wyłącznie z powodu braków mających charakter tzw. wadliwości mniejszej wagi. Są to tego rodzaju wadliwości, które, co prawda, powodują, że faktura nie odpowiada wymogom określonym w przepisach, jednakże same w sobie nie wpływają na przedmiot i podstawę opodatkowania. Niemniej jednak, opisane błędy powinny być skorygowane w ten sposób, aby faktura odzwierciedlała faktycznie dokonaną transakcję pomiędzy prawidłowo oznaczonymi podmiotami gospodarczymi.

Z przywołanych przepisów wynika, że w sytuacji, gdy nabywca otrzyma fakturę zawierającą błędy w elementach nazwy sprzedawcy lub nabywcy albo oznaczenia towaru lub usługi, może je skorygować notą korygującą. Ww. przepisy nie ograniczają bowiem prawa do dokonania korekty przez nabywcę w formie noty korygującej jedynie do np. oczywistych omyłek w nazwie nabywcy.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że faktury są dokumentami potwierdzającymi zaistnienie określonego zdarzenia gospodarczego na potrzeby opodatkowania VAT. Określenie w fakturze jako nabywcy osoby fizycznej - Przedsiębiorcy, nie wyłącza praw Spółki do odliczenia podatku naliczonego z takiej faktury, bowiem o uprawnieniu tym decydują okoliczności faktyczne zdarzenia gospodarczego, które odzwierciedla faktura, a więc – dokonanie sprzedaży, data tej sprzedaży, data wystawienia faktury, ale przede wszystkim data przekształcenia podmiotu.

W opisie stanu faktycznego Wnioskodawca wskazał, że w ocenie Spółki, spełniła ona wszystkie przesłanki do uznania jej za czynnego podatnika VAT od Dnia przekształcenia, toteż w lipcu 2022 r. złożyła formularz aktualizacyjny VAT-R wnioskując o zarejestrowanie jej jako czynnego podatnika VAT od 1 kwietnia 2022 r.

Jak wskazano wyżej, w analizowanej sprawie w związku z przekształceniem Przedsiębiorcy prowadzącego jednoosobową działalność gospodarczą w Spółkę z o.o. (Wnioskodawcę) wystąpi sukcesja podatkowa określona w art. 93a § 4 Ordynacji podatkowej, tj. sukcesja podatkowa w zakresie praw. Sukcesja ta obejmie więc także ww. prawo określone w art. 86 ust. 1 ustawy, tj. prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, o ile spełnione będą warunki formalne określone w art. 86 ust. 1 ustawy i nie zajdą negatywne przesłanki określone w art. 88 ustawy. W analizowanym przypadku (po zarejestrowaniu Spółki jako czynnego podatnika VAT od 1 kwietnia 2022 r.) Spółce, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w ww. okresie, z faktur dokumentujących nabycia towarów i usług związanych z czynnościami podlegającymi opodatkowaniu. Spółka z o.o. od dnia Przekształcenia będzie kontynuowała działalność Przedsiębiorcy.

W analizowanej sytuacji, zgodzić należy się ze stanowiskiem Spółki, zgodnie z którym Spółce będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur wskazujących dane Przedsiębiorcy (osoby fizycznej) w przypadku, gdy faktury dokumentują dostawy i usługi nabyte przed przekształceniem – bez konieczności wystawienia not korygujących, z zachowaniem terminów wynikających z art. 86 ust. 11 ustawy.

Natomiast w sytuacji otrzymania faktur wystawionych w dniu lub po dniu przekształcenia z danymi Przedsiębiorcy (osoby fizycznej), dokumentujących nabycie towarów i usług w dniu lub po dniu przekształcenia, Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na tych fakturach, pod warunkiem jednak wystawienia not korygujących w trybie powołanego wyżej przepisu art. 106k ustawy. W tym przypadku faktury dokumentowałyby transakcje dokonane w rzeczywistości pomiędzy innymi podmiotami niż wskazane w fakturach, co jest wynikiem błędu, co do oznaczenia danych nabywcy.

Podsumowując:

Spółka będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego w jednym z trzech kolejnych okresów rozliczeniowych (w trybie art. 86 ust. 11 ustawy) z faktur otrzymanych przez Przedsiębiorcę przed dniem Przekształcenia, jeśli Przedsiębiorca nie odliczył wcześniej podatku naliczonego z tych faktur, bez konieczności wystawiania noty korygującej dane nabywcy.

Spółka będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dotyczących zakupów dokonanych przez Przedsiębiorcę, ale otrzymanych już przez Spółkę z o.o. w dniu lub po dniu Przekształcenia, bez konieczności wystawiania noty korygującej dane nabywcy.

Spółka będzie miała prawo do wystawienia noty korygującej do faktur dotyczących zakupów dokonanych w dniu lub po dniu Przekształcenia przez Spółkę z o.o. jeżeli na fakturze od kontrahenta będą wskazane dane Przedsiębiorcy (osoby fizycznej).

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 4 i 5 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

W myśl art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa:

Tym samym, wydana interpretacja nie wywołuje skutków podatkowych dla Przedsiębiorcy.