Opodatkowanie sprzedaży nieruchomości wraz z posadowionymi na nich budynkami i budowlami.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

6 maja 2022 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT dostawy Nieruchomości wraz z posadowionymi na nich Budynkami w ramach transakcji, braku zastosowania zwolnienia od podatku do dostawy Działki 1 wraz z posadowionym na niej Budynkiem, opodatkowania dostawy Nieruchomości 2 wraz z posadowionymi na niej budynkami i prawa do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT  naliczonego przez Kupującego z tytułu dostawy Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2 w ramach transakcji oraz otrzymania zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym w oparciu o art. 87 ustawy o VAT. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 11 lipca 2022 r. (wpływ 11 lipca 2022 r.)

Treść wniosku jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1)Zainteresowany będący stroną postępowania: spółka z ograniczoną odpowiedzialnością 1

(dalej „Kupujący”)

2)Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

spółka z ograniczoną odpowiedzialnością 2

(dalej „Sprzedający”)

Opis stanu faktycznego

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością 1(dalej powoływana jako: „Kupujący”, spółka 1) jest zarejestrowana w Polsce jako czynny podatnik podatku od towarów i usług (dalej powoływany jako: „VAT”) w rozumieniu przepisów ustawy o VAT oraz jest objęta nieograniczonym obowiązkiem podatkowym w Polsce w oparciu o art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm.; dalej powoływana jako: „ustawa o CIT”). Kupujący był czynnym podatnikiem VAT na moment przeprowadzania transakcji opisanej w dalszej części wniosku. Główny przedmiot działalności gospodarczej spółki 1 stanowi wynajem nieruchomości za wynagrodzeniem. Spółka 1 obecnie podejmuje starania zmierzające do aktualizacji wpisu w Rejestrze Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego (KRS) celem ujawnienia działalności w zakresie najmu w przedmiocie działalności gospodarczej spółki podlegającemu ujawnieniu w KRS.

Spółka 1 nabyła na mocy umowy sprzedaży sporządzonej w formie aktu notarialnego dnia .. grudnia 2021 roku (Repertorium A … ; dalej powoływana jako: „Umowa” lub „Transakcja”) od spółka z ograniczoną odpowiedzialnością 2(dalej powoływana jako: „Sprzedający” lub spółka 2) prawo własności następujących działek gruntu:

-działki gruntu oznaczonej numerem ewidencyjnym … (dalej powoływana jako: „Działka 1”);

-działki gruntu oznaczonej numerem ewidencyjnym … (dalej powoływana jako: „Działka 2”);

-działki gruntu oznaczonej numerem ewidencyjnym … (dalej powoływana jako: „Działka 3”).

Na mocy Umowy spółka 1 nabyła własność Działki 1 i Działki 2 wraz ze znajdującymi się na nich naniesieniami (opisanymi w dalszej części wniosku), tj. posadowionymi na nich budynkami i budowlami oraz własność niezabudowanej Działki 3 (definiowane dalej łącznie jako: „Nieruchomości”). Łącznie spółka 2 oraz spółka 1 są określane na gruncie niniejszego wniosku jako: „Strony”).

Spółka 2 jest podmiotem zarejestrowanym w Polsce jako czynny podatnik VAT w rozumieniu przepisów ustawy o VAT objętym nieograniczonym obowiązkiem podatkowym w Polsce w oparciu o art. 3 ust. 1 ustawy o CIT. Należy podkreślić, że Spółka 2 była czynnym podatnikiem VAT również na moment przeprowadzania Transakcji. Spółka 2 jest dostawcą wysokiej klasy systemów budynków modułowych, m.in. dla międzynarodowych sieci hotelowych.

W prowadzonej działalności gospodarczej spółka 2 wykorzystywała Nieruchomości, aczkolwiek zarówno same Nieruchomości jak i umowy ich dotyczące nie były uznawane przez Sprzedającego za wyodrębniony zespół składników majątkowych i nigdy nie podlegały żadnemu formalnemu, ani faktycznemu wyodrębnieniu w strukturze organizacyjnej Sprzedającego. Nieruchomości były wykorzystywane przez Sprzedającego dla potrzeb prowadzonej działalności produkcyjnej, tj. dla celów związanych z głównym przedmiotem działalności Sprzedającego, tj. budową systemów budynków modułowych. Nieruchomości nie były oddane w najem przez Sprzedającego na rzecz innych podmiotów gospodarczych w ramach umów najmu, dzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Z uwagi na powyższe, w działalności Sprzedającego nigdy nie doszło do wyodrębnienia organizacyjnego Nieruchomości jako działu, wydziału, oddziału czy innych jednostek organizacyjnych, zarówno formalnie poprzez rejestrację oddziału w Rejestrze Przedsiębiorców KRS, jak również wewnętrznie, tj. w drodze przyjęcia uchwał, czy też regulaminów wewnętrznych, których celem byłoby wyodrębnienie organizacyjne Nieruchomości.

Na moment przeprowadzania Transakcji (opisanej w punkcie 2 niniejszego wniosku) Kupujący i Sprzedający spełniali definicję podmiotów powiązanych w rozumieniu przepisów art. 11a ustawy o CIT i następnych. Jednakże, w wyniku przeprowadzonej restrukturyzacji własnościowej w strukturze grupy kapitałowej, do której należy Sprzedający, podmioty te nie stanowią już (tj. na moment składania niniejszego wniosku) podmiotów powiązanych w rozumieniu powołanych powyżej przepisów.

2. Opis Transakcji

Na podstawie Umowy Sprzedający przeniósł na rzecz Kupującego własność:

-zabudowanej Działki 1 oznaczonej numerem ewidencyjnym … wraz z:

i.posadowionym na niej budynkiem biurowym z łącznikiem o powierzchni zabudowy (...) m²,

ii.posadowioną na niej halą produkcyjno-montażowo-magazynową z lakiernią o powierzchni zabudowy (...) m²,

iii.posadowionym na niej budynkiem kotłowni wraz ze składem opału i rębakiem o powierzchni zabudowy (...) m²,

iv.posadowionym na niej budynkiem hali magazynowej o powierzchni zabudowy (...) m² stanowiącej część istniejącego zakładu stolarskiego wraz z infrastrukturą towarzyszącą,

v.posadowionym na niej budynkiem magazynowym o powierzchni zabudowy około (...) m²,

vi.posadowioną na niej trafostacją o wymiarach (...), oraz

vii.parking - definiowanymi łącznie na gruncie Umowy jako „Budynek 1”;

- zabudowanej Działki 2 oznaczonej numerem ewidencyjnym … wraz z:

i.posadowioną na niej halą montażu obudowy kontenerów wraz z częścią socjalno-biurową o powierzchni zabudowy (...) m² (przebudowana i rozbudowana w 2019 r. o ... m²),

ii.posadowionym na niej budynkiem socjalnym z biurem i pomieszczeniem produkcyjnym o powierzchni zabudowy (...) m² z instalacjami wewnętrznymi i zewnętrznymi,

iii.posadowionym na niej stanowiskiem czerpania wody przeciwpożarowej wraz ze zbiornikiem przeciwpożarowym o poj. (...) m³ - definiowanymi łącznie na gruncie Umowy jako „Budynek 2”.

- niezabudowanej Działki 3 oznaczonej numerem ewidencyjnym … .

Na gruncie Umowy wymienione powyżej działki gruntu oraz Budynek 1 i Budynek 2 zostały określone łącznie jako „Nieruchomości” oraz oddzielnie jako:

˗„Nieruchomość 1”, co oznacza zabudowaną działkę gruntu o numerze ewidencyjnym: … (...), o obszarze (...) m² (... metrów kwadratowych), położoną w miejscowości …, obręb ewidencyjny … , dla której Sąd Rejonowy w … , Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi Księgę Wieczystą …, zabudowaną Budynkiem 1;

˗„Nieruchomość 2”, co oznacza zabudowaną działkę gruntu o numerze ewidencyjnym: … (...), o obszarze (..) m² (... metry kwadratowe), położoną w miejscowości …, obręb ewidencyjny …, dla której Sąd Rejonowy w …, Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi Księgę Wieczystą … nr …, zabudowaną Budynkiem 2;

˗„Nieruchomość 3”, co oznacza niezabudowaną działkę gruntu o numerze ewidencyjnym: … (...), o obszarze (...) m² (... metry kwadratowe), położoną w miejscowości …, obręb ewidencyjny …, dla której Sąd Rejonowy w …, Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi Księgę prowadzi księgę wieczystą nr … .

Dla potrzeb niniejszego wniosku przyjęto, że pojęcia:

˗Nieruchomość 1 obejmuje Działkę 1 wraz z posadowionym na niej Budynkiem 1;

˗Nieruchomość 2 obejmuje Działkę 2 wraz z posadowionym na niej Budynkiem 2 oraz budynek socjalny z biurem i pomieszczeniem produkcyjnym z instalacjami wewnętrznymi i zewnętrznymi oraz stanowiskiem czerpania wody przeciwpożarowej wraz ze zbiornikiem przeciwpożarowym (powoływany dalej jako: „Budynek Socjalny”);

˗Nieruchomość 3 obejmuje niezabudowaną Działkę 3 (aczkolwiek pragniemy wskazać, że konsekwencje podatkowe dostawy Działki 3 nie stanowią przedmiotu niniejszego wniosku, co zostało dodatkowo wskazane w dalszej części wniosku i z tego powodu w dalszej części wniosku nie odnosimy się do Działki 3).

Na mocy Umowy Kupujący wpłacił cenę z tytułu nabycia wymienionych powyżej Nieruchomości na rachunek depozytowy kancelarii notarialnej, co zostało udokumentowane protokołem z przyjęcia środków do depozytu notarialnego.

Transakcja obejmowała:

˗Odpłatną dostawę Nieruchomości 1 dokonywaną w ramach prowadzonej przez Sprzedającego działalności gospodarczej, tj. dostawę Budynku 1 (budynków i budowli posadowionych na Nieruchomości 1), zaś pomiędzy pierwszym zasiedleniem Budynku 1 a jego dostawą upłynął okres dłuższy niż 2 lata, a do przedmiotowej dostawy miało zastosowanie zwolnienie od podatku od towarów i usług opisane w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, jednakże Strony dokonały wyboru opodatkowania przedmiotowej dostawy podatkiem VAT, zgodnie z treścią art. 43 ust. 10 ustawy o VAT.

˗Odpłatną dostawę Nieruchomości 2 dokonywaną w ramach prowadzonej przez Sprzedającego działalności gospodarczej, tj. (i) odpłatną dostawę Budynku 2 (budynków i budowli posadowionych na Nieruchomości 2), przy czym Sprzedający poczynił w Budynku 2 ulepszenia o wartości przekraczającej 30% wartości początkowej Budynku 2 w okresie 2 lat przed zawarciem Umowy, zatem do sprzedaży Budynku 2 nie znajdowało zastosowania zwolnienie od podatku od towarów i usług opisane w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT i sprzedaż Nieruchomości 2 podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT oraz (ii) odpłatną dostawę Budynku Socjalnego (opisanego szczegółowo w dalszej części wniosku), do której również nie znajdowało zastosowania zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 2, art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Należy podkreślić, że dostawa Nieruchomości nie prowadziła do transferu składników majątkowych i niemajątkowych innych, niż same Nieruchomości oraz posadowione na nich budynki i budowle (tj. Budynek 1, Budynek 2 wraz z Budynkiem Socjalnym), tj. opisane powyżej Nieruchomości wraz z Budynkami stanowią zasadnicze składniki majątkowe przeniesione na mocy Umowy przez Sprzedającego na rzecz Kupującego.

W ramach Umowy nie doszło także do cesji praw i obowiązków z umów związanych z Nieruchomościami, tj. Sprzedający nie przeniósł na rzecz Kupującego żadnych praw wynikających z umów dotyczących Nieruchomości oraz Budynków, jak też żadnych wierzytelności lub długów związanych z Nieruchomościami oraz Budynkami dotyczących przykładowo dostawy mediów, ubezpieczenia, świadczenia usług ochrony oraz porządkowych itp. Doprecyzowując, zarówno umowy dotyczące mediów, serwisu Budynków i utrzymania Nieruchomości nie zostały przeniesione na Kupującego, jak również umowy ubezpieczenia Nieruchomości również nie zostały przeniesione na Kupującego. Stroną tych umów po Transakcji pozostaje Sprzedający działający jako najemca. Co było o tyle zasadne, że ewentualne koszty dostawy mediów, utrzymania Nieruchomości i Budynków po Transakcji i tak byłyby ponoszone przez Sprzedającego jako najemcę, czy to poprzez refakturę tych kosztów, czy w innej formie. Z uwagi na powyższe, Strony uznały, że efektywniejszym rozwiązaniem będzie pozostawienie umów związanych z utrzymaniem i obsługą Budynków i Nieruchomości po stronie Sprzedającego.

Nieruchomości są objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego dla fragmentu miejscowości … obręb geodezyjny … gm. …, przyjętym uchwałą Rady Gminy … Nr … z dnia … października 2017 roku (MZPZ), zgodnie z którym Nieruchomości 1 i 2 stanowią teren oznaczony symbolem 9 PU, 11 PU (tereny obiektów produkcyjnych, składów i magazynów oraz zabudowy usługowej).

Podkreślić należy także, że Sprzedający nie przeniósł na Kupującego żadnych innych składników swojego majątku, w tym oznaczenia indywidualizującego przedsiębiorcę, licencji na korzystanie z oprogramowania, tajemnicy przedsiębiorstwa oraz żadnych innych składników majątkowych. Dnia (...) grudnia 2021 roku nastąpiło także podpisanie „Protokołu zdawczo - odbiorczego”, na podstawie którego nastąpiło przeniesienie na Kupującego posiadania Nieruchomości 1, Nieruchomości 2 oraz Działki 3.

3. Nabycie i wykorzystywanie przedmiotu Transakcji przez spółkę 2

Aktem notarialnym z dnia … grudnia 2018 roku (Repertorium A nr …) spółka 2 nabyła przedsiębiorstwo, w skład którego wchodziły (dalej powoływana jako: „Umowa Sprzedaży Przedsiębiorstwa”), m.in.:

˗prawo własności nieruchomości stanowiącej zabudowaną działkę gruntu o numerze ewidencyjnym: … o obszarze (...) m² (tj. Nieruchomość 1) wraz z posadowionym na niej jednokondygnacyjnym budynkiem o powierzchni zabudowy (...) m² (o numerze ewidencyjnym ..., rodzaj według KŚT - budynki przemysłowe) oraz jednokondygnacyjnym budynkiem o powierzchni zabudowy (...) m² (o numerze ewidencyjnym ..., rodzaj według KŚT - budynki przemysłowe);

˗prawo własności nieruchomości stanowiącej zabudowaną działkę gruntu o numerze ewidencyjnym … (tj. Nieruchomość 2) wraz z posadowionym na niej jednokondygnacyjnym budynkiem o powierzchni zabudowy (...) m² (o numerze ewidencyjnym ..., rodzaj według KŚT - budynki przeznaczone pod produkcję);

˗prawo własności niezabudowanej działki gruntu o numerze ewidencyjnym … (tj. Działka 3);

˗części składowe Nieruchomości wymienione w załączniku nr 1 do Umowy Sprzedaży Przedsiębiorstwa;

˗ruchomości wymienione w załączniku nr 2 do Umowy Sprzedaży Przedsiębiorstwa;

˗należności wymienione w załączniku nr 3 do Umowy Sprzedaży Przedsiębiorstwa;

˗wartości niematerialne i prawne wymienione w załączniku nr 4 do Umowy Sprzedaży Przedsiębiorstwa;

˗prawa z umów wymienionych w załączniku nr 5 do Umowy Sprzedaży Przedsiębiorstwa;

˗rachunki bankowe wymienione w załączniku nr 6 do Umowy Sprzedaży Przedsiębiorstwa;

˗dokumentację wymienioną w załączniku nr 7 do Umowy Sprzedaży Przedsiębiorstwa.

Nieruchomości, których własność została nabyta przez … na mocy Umowy Sprzedaży Przedsiębiorstwa zostały nabyte przez poprzedniego właściciela od pierwotnych zbywców na mocy:

˗umowy sprzedaży z dnia (...) kwietnia 2004 roku dotyczącej sprzedaży części niezabudowanych działek: numer … o obszarze (...) ha; numer … o obszarze (...) ha i numer … o obszarze (...) ha które to działki zostały wydzielone z księgi wieczystej numer (...) w wyniku czego nastąpiło założenie księgi wieczystej w związku z odłączeniem wyżej wymienionych nieruchomości z innej księgi wieczystej; wymienione nieruchomości zostały objęte nową księgą wieczystą o numerze … (Działka 1). Umowa sprzedaży podlegała zwolnieniu z PCC na mocy art. 2 ust. 1 lit. g ustawy o PCC, tj. jako podlegająca przepisom o gospodarce nieruchomościami. Nabycie nastąpiło od Gminy …;

˗umowy sprzedaży z dnia (...) listopada 2014 roku dotyczącej sprzedaży nieruchomości gruntowej o powierzchni (...) ha, oznaczonej w ewidencji gruntów numerem działki …, zapisanej w księdze wieczystej numer … (Działka 2); nabycie nieruchomości zostało udokumentowane fakturą VAT z zastosowaniem stawki 23% wystawioną przez czynnego podatnika VAT;

˗umowy sprzedaży z dnia (...) listopada 2016 roku dotyczącej sprzedaży niezabudowanej działki gruntu numer … o powierzchni (...) ha zapisanej w księdze wieczystej numer … . Umowa sprzedaży podlegała opodatkowaniu VAT z zastosowaniem stawki 23% (umowa sprzedaży nie podlegała PCC na podstawie art. 2 ust. 4 lit. a ustawy o PCC).

Jak wynika z powyższego podmiot, od którego nastąpiło nabycie Nieruchomości nabył je jako niezabudowane działki gruntu. Na podstawie Umowy Sprzedaży Przedsiębiorstwa spółka 2 nabył już własność Nieruchomości 1 oraz Nieruchomości 2 wraz z posadowionymi na nich Budynkami 1 i 2, ale za wyjątkiem Budynku Socjalnego na Nieruchomości 2, który to obiekt został wybudowany przez spółka 2 na Działce 2 po nabyciu Nieruchomości 2.

Spółka 2 nie prowadziła modernizacji budynków i budowli posadowionych na Nieruchomości 1, których wartość przewyższałaby 30% wartości początkowej budynków i budowli posadowionych na Nieruchomości 1, czyli: (i) budynku biurowego z łącznikiem, (ii) hali produkcyjno-montażowo-magazynowej z lakiernią, (iii) budynku kotłowni wraz ze składem opału i rębakiem, (iv) budynku hali magazynowej stanowiącej część istniejącego zakładu stolarskiego wraz z infrastrukturą towarzyszącą, (v) budynku magazynowego, (vi) trafostacji, oraz (vii) parkingu.

Budynki i budowle posadowione na Nieruchomości 1 zostały wybudowane przed (...) grudnia 2018 roku (tj. przed datą podpisania Umowy Sprzedaży Przedsiębiorstwa) a Sprzedający nie poniósł wydatków na ulepszenie tych budynków i budowli w wartości przewyższającej 30% wartości początkowej poszczególnych budynków i budowli, co zostało potwierdzone w treści aktu notarialnego. Dodatkowo należy wskazać, że budynki i budowle posadowione na Nieruchomości nie były przedmiotem umów najmu (lub umów o podobnym charakterze), a Sprzedający wykorzystywał je wyłącznie dla potrzeb prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej opodatkowanej VAT.

Natomiast, Sprzedający prowadził modernizację budynku położonego na działce … (tj. Budynku 2), tj. hali montażu obudowy kontenerów wraz z częścią socjalno-biurową, wybudowanego przed (...) grudnia 2018 roku (tj. przed datą podpisania Umowy Sprzedaży Przedsiębiorstwa), a wartość nakładów poniesionych na modernizację hali montażu obudowy kontenerów przewyższała 30% wartości początkowej tej hali w rozumieniu przepisów ustawy o CIT.

Dodatkowo, na Nieruchomości 2 Sprzedający wybudował Budynek Socjalny - przedmiotowy budynek został wybudowany po nabyciu Działki 2. Dnia (...) stycznia 2020 roku Powiatowy Inspektor Nadzoru Budowlanego w … wydał decyzję o udzieleniu pozwolenia na użytkowanie rozbudowanej hali produkcyjnej, oraz Budynku Socjalnego, a dnia (...) maja 2020 roku wydano zawiadomienie o zakończeniu robót budowlanych w zakresie rozbudowy i przebudowy hali produkcyjnej zakładu produkcji modułów kontenerowych oraz budowy Budynku Socjalnego.

4. Działalność Spółki 1 po Transakcji

Spółka 1 po przeprowadzeniu Transakcji sprzedaży Nieruchomości stała się właścicielem Nieruchomości i Budynków 1 i 2 oraz Budynku Socjalnego. Dnia (...) grudnia 2021 roku zawarła z Spółką 2 umowę najmu posadowionych na Nieruchomościach budynków i budowli (tj. wszystkich przeniesionych w ramach Transakcji budynków oraz budowli definiowanych na gruncie niniejszego wniosku jako Nieruchomość 1 wraz z posadowionym na niej Budynkiem 1, Nieruchomości 2 wraz z posadowionym na niej Budynkiem 2 i Budynkiem Socjalnym oraz Nieruchomości 3) działając na gruncie umowy jako wynajmujący (dalej powoływana jako: „Umowa Najmu”). Umowa Najmu nie zawiera żadnych zapisów pozwalających na nabycie Nieruchomości przez Sprzedającego, zawiera jedynie typowy zapis dający Sprzedającemu (jako najemcy) prawo pierwokupu Nieruchomości, w przypadku, gdyby Kupujący zdecydował się na sprzedaż Nieruchomości.

Z tytułu świadczonej usługi najmu Spółka 1 będzie otrzymywać wynagrodzenia w postaci czynszu rozliczanego w okresach miesięcznych. Czynsz jest kalkulowany w oparciu o ustalone stawki umowne, tj. stawkę czynszu przewidzianego dla najmu pomieszczeń produkcyjnych oraz stawkę czynszu przewidzianego dla najmu pomieszczeń biurowych. Miesięczny czynsz jest ustalany jako iloczyn właściwej stawki czynszu oraz wynajmowanych powierzchni.

Świadczone przez Spółkę 1 usługi w zakresie najmu są kwalifikowane jako świadczenie usług opodatkowanych VAT z zastosowaniem podstawowej stawki VAT.

5. Działalność Spółki 2 po Transakcji

Sprzedający po przeprowadzeniu Transakcji w dalszym ciągu prowadzi działalność w zakresie budowy systemów budynków modułowych. W ramach prowadzonej przez siebie działalności Sprzedający wykorzystuje posadowione na Nieruchomościach Budynki.

Po zawarciu Umowy, w Spółce 2 pozostały wszystkie istotne składniki przedsiębiorstwa Sprzedającego związane z podstawową działalnością produkcyjną, tj. w szczególności środki trwałe (w tym urządzenia przemysłowe, sprzęt komputerowy itd.), wartości niematerialne i prawne (w tym licencje), tajemnica przedsiębiorstwa oraz know-how, rachunki bankowe oraz księgi, jak również inne dokumenty związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa (tj. żadne z powyższych składników majątkowych nie zostały przeniesione na Kupującego na podstawie Umowy).

6. Przedmiot składanego wniosku

Sprzedający i Kupujący są zainteresowani pozyskaniem interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie:

˗potwierdzenia, że Transakcja nie powinna podlegać wyłączeniu z opodatkowania VAT jako sprzedaż przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa;

˗potwierdzenia właściwej stawki VAT dla sprzedaży Nieruchomości 1 wraz z posadowionym na niej Budynkiem 1 oraz Nieruchomości 2 wraz z posadowionym na niej Budynkiem 2 i Budynkiem Socjalnym;

˗potwierdzenia prawa do odliczenia VAT z tytułu nabycia Nieruchomości 1 wraz z posadowionym na niej Budynkiem 1, Nieruchomości 2 wraz z posadowionym na niej Budynkiem 2 i Budynkiem Socjalnym w ramach Transakcji przez Kupującego;

˗potwierdzenia braku PCC z tytułu nabycia Nieruchomości 1 wraz z posadowionym na niej Budynkiem 1, Nieruchomości 2 wraz z posadowionym na niej Budynkiem 2 i Budynkiem Socjalnym.

Przedmiotem wniosku nie jest potwierdzenie stawki VAT dla sprzedaży niezabudowanej Nieruchomości 3 (Działka 3).

W uzupełnieniu wniosku z 11 lipca 2022 r. wskazali Państwo, że:

Nieruchomości stanowiące przedmiot dostawy nie były wyodrębnione pod względem finansowym w przedsiębiorstwie Sprzedającego.

Nieruchomości stanowiące przedmiot Transakcji, tj. stanowiące przedmiot dostawy wraz z posadowionymi na nich obiektami nie stanowiły na moment przeprowadzania Transakcji, jak również przed tym momentem niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego określone zadania gospodarcze w przedsiębiorstwie Sprzedającego.

Zarówno na moment dokonywania dostawy Nieruchomości wraz z posadowionymi na nich obiektami – Nieruchomości nie były wystarczające do samodzielnego wykonywania zadań gospodarczych w ramach przedsiębiorstwa Sprzedającego.

Składniki majątkowe stanowiące przedmiot dostawy w ramach Transakcji zostały szczegółowo opisane we wniosku i tak jak zostało na to wskazane w stanie faktycznym wniosku zarówno na moment przeprowadzania Transakcji, jak i przed Transakcją składniki te nie stanowiły elementów powiązanych funkcjonalnie, w sposób umożliwiający kontynuowanie lub prowadzenie działalności gospodarczej.

Na pytanie Organu, „Czy posadowione na Działce 1 (numer ewidencyjny …) obiekty tj. hala produkcyjno-montażowo-magazynowa z lakiernią, trafostacja oraz parking stanowią budynki, budowle lub ich części w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2021 r., poz. 2351 ze zm.)? Proszę podać odrębnie dla każdego obiektu.”, odpowiedzieli Państwo, „Zgodnie z ustawą z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (tekst jedn. Dz. U. z 2021 r. poz. 2351 ze zm.; dalej powoływana jako: „Prawo budowlane”) posadowione na Działce 1 (numer ewidencyjny …) obiekty wskazane w treści pytania są kwalifikowane jako:

a)hala produkcyjno-montażowo-magazynowa z lakiernią:

-jest kwalifikowana jako budynek.

b)trafostacja:

-jest kwalifikowana jako budynek.

c)parking:

-jest kwalifikowany jako budowla.”

Na pytanie Organu, „Czy posadowione na Działce 2 (numer ewidencyjny …) obiekty tj. hala montażu obudowy kontenerów wraz z częścią socjalno-biurową oraz stanowisko czerpania wody przeciwpożarowej i zbiornik przeciwpożarowy stanowią budynki, budowle lub ich części w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane? Proszę podać odrębnie dla każdego obiektu.”, odpowiedzieli Państwo, „Zgodnie z Prawem budowlanym posadowione na Działce 2 (numer ewidencyjny …) obiekty wskazane w treści pytania są kwalifikowane jako:

a)hala montażu obudowy kontenerów wraz z częścią socjalno-biurową:

-jest kwalifikowana jako budynek.

b)stanowisko czerpania wody przeciwpożarowej:

-jest kwalifikowane jako budynek.

c)zbiornik przeciwpożarowy:

-jest kwalifikowany jako budynek.”

Na pytanie Organu, „Jaki jest symbol PKOB, nazwa grupowania oraz wyszczególnienie obiektów posadowionych na Działce 1 i Działce 2, wg Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316, ze zm.)? Proszę podać odrębnie dla każdego obiektu i dla każdej Działki.”, odpowiedzieli Państwo, „Zgodnie z najlepszą wiedzą Wnioskodawcy, obiekty posadowione zarówno na Działce 1, jak i Działce 2 nie stanowią obiektów budownictwa mieszkaniowego w rozumieniu art. 2 pkt 12 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.; dalej powoływana jako: „ustawa o VAT”) i co istotne, zapytanie Wnioskodawcy nie dotyczy możliwości zastosowania (lub też interpretacji) art. 41 ust. 12 pkt 2 oraz art. 41 ust. 12a oraz art. 41 ust. 12b ustawy o VAT lub też innych przepisów ustawy o VAT odnoszących się do opodatkowania VAT lokali mieszkalnych lub też budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, dla których to zastosowania istotna jest Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych.

Jeżeli jednak, w ocenie Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej przedstawienie klasyfikacji obiektów posadowionych na Działce 1 i Działce 2 jest niezbędne dla potrzeb wydania interpretacji, to Wnioskodawca uzupełni Wniosek w dodatkowo wyznaczonym terminie.”

Na pytanie Organu, „Kiedy nastąpiło pierwsze zajęcie (używanie) stanowiska czerpania wody przeciwpożarowej wraz ze zbiornikiem przeciwpożarowym?”, odpowiedzieli Państwo, „Stanowisko czerpania wody przeciwpożarowej wraz ze zbiornikiem przeciwpożarowym zostały wykonane na podstawie decyzji Starosty z dnia …marca 2019 r. o pozwoleniu na budowę oraz decyzji zmieniającej z dnia (...) lipca 2019 r. i zostały oddane do użytkowania na podstawie decyzji z dnia (...) stycznia 2020 r. o udzieleniu pozwolenia na użytkowanie wydanej przez Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego w … oraz zawiadomienia o zakończeniu robót budowlanych z dnia (...) maja 2020 r. wydanym przez Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego w … i wówczas też nastąpiło zajęcie (używanie) stanowiska czerpania wody przeciwpożarowej wraz ze zbiornikiem przeciwpożarowym.”

Na pytanie Organu, „Czy Sprzedający poniósł wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiska czerpania wody przeciwpożarowej wraz ze zbiornikiem przeciwpożarowym w wysokości co najmniej 30% jego wartości początkowej? Jeśli tak to, kiedy?”, odpowiedzieli Państwo, „Jak zostało to wskazane w odpowiedzi na pytanie oznaczone numerem 8, stanowisko czerpania wody przeciwpożarowej wraz ze zbiornikiem przeciwpożarowym zostały wykonane na podstawie decyzji Starosty z dnia (...) marca 2019 r. o pozwoleniu na budowę oraz decyzji zmieniającej z dnia (...) lipca 2019 r. i zostały oddane do użytkowania na podstawie decyzji z dnia (...) stycznia 2020 r. o udzieleniu pozwolenia na użytkowanie wydanej przez Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego w … oraz zawiadomienia o zakończeniu robót budowlanych z dnia (...) maja 2020 r. wydanym przez Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego w … .

Z uwagi na powyższe, tak jak wskazano na to w opisie stanu faktycznego wniosku stanowisko czerpania wody przeciwpożarowej wraz ze zbiornikiem przeciwpożarowym zostały wykonane (wybudowane) w ramach realizacji inwestycji w postaci Budynku Socjalnego. Sprzedający nie ponosił po wykonaniu stanowiska czerpania wody przeciwpożarowej oraz zbiornika przeciwpożarowego wydatków przewyższających o 30% wartość początkową stanowiska czerpania wody przeciwpożarowej oraz zbiornika przeciwpożarowego.”

Na pytanie Organu, „Czy od wydatków poniesionych na ulepszenie Budynku 2 oraz na budowę Budynku Socjalnego przysługiwało Sprzedającemu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego?”, odpowiedzieli Państwo, „Tak, Sprzedającemu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.”

Na pytanie Organu, „Czy od ewentualnych wydatków na ulepszenie stanowiska czerpania wody przeciwpożarowej wraz ze zbiornikiem przeciwpożarowym przysługiwało Sprzedającemu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego?”, odpowiedzieli Państwo, „Jak zostało to wyjaśnione w odpowiedzi na pytanie oznaczone numerem 9, Sprzedający nie poniósł wydatków na ulepszenie stanowiska czerpania wody przeciwpożarowej wraz ze zbiornikiem przeciwpożarowym. Sprzedający poniósł wydatki z tytułu wykonania (wybudowania) stanowiska czerpania wody przeciwpożarowej wraz ze zbiornikiem przeciwpożarowym w ramach budowy Budynku Socjalnego i od tych wydatków przysługiwało Sprzedającemu prawo do odliczenia podatku naliczonego.”

Pytania w zakresie podatku od towarów i usług

1)Czy dostawa Nieruchomości wraz z posadowionymi na nich Budynkami w ramach Transakcji stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, niewyłączoną z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT?

2)Czy dostawa Działki 1 wraz z posadowionym na niej Budynkiem 1 nie podlegała zwolnieniu z opodatkowania jako dostawa towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, do której znajdował zastosowanie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT z uwagi na skorzystanie przez Strony z opcji wyboru opodatkowania dostawy VAT w oparciu o art. 43 ust. 10 ustawy o VAT?

3)Czy dostawa Nieruchomości 2 wraz z posadowionym na niej Budynkiem 2 i Budynkiem Socjalnym podlegała opodatkowaniu VAT jako dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT oraz nie podlegała zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 oraz art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT lub art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT?

4)Czy po przeprowadzeniu Transakcji oraz otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury VAT, potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Kupujący będzie uprawniony do: (i) obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z tytułu dostawy Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2 w ramach Transakcji w oparciu o art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. 10b pkt 1 i ust. 11 ustawy o VAT oraz (ii) otrzymania zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym w oparciu o art. 87 ustawy o VAT?

Państwa stanowisko w sprawie – w zakresie podatku od towarów i usług

1)W ocenie Zainteresowanych, dostawa Nieruchomości wraz z posadowionymi na nich Budynkami w ramach Transakcji stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu VAT w oparciu o art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, tj. jako dostawa towarów i nie podlegała wyłączeniu z opodatkowania w oparciu o art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

2)W opinii Zainteresowanych, dostawa Nieruchomości 1 wraz z posadowionym na niej Budynkiem 1 podlegała opodatkowaniu VAT jako dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT i nie znalazło do niej zastosowania zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT w związku z rezygnacją przez Strony ze zwolnienia z VAT i wyborem opodatkowania przedmiotowej dostawy VAT w oparciu o art. 43 ust. 10 ustawy o VAT.

3)Zdaniem Zainteresowanych, dostawa Nieruchomości 2 wraz z posadowionym na niej Budynkiem 2 oraz Budynkiem Socjalnym podlegała opodatkowaniu VAT jako dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT oraz nie podlegała zwolnieniu z VAT zarówno na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2, art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, jak również na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

4)W opinii Zainteresowanych, po otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury VAT, potwierdzającej faktyczne wykonanie dostawy, Kupujący będzie uprawniony do: (i) obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z tytułu dostawy Nieruchomości 1 oraz Nieruchomości 2 w ramach Transakcji w oparciu o art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. 10b pkt 1 i ust. 11 ustawy o VAT oraz (ii) otrzymania zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym w oparciu o art. 87 ustawy o VAT.

I.Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego numerem 1

Uwagi wstępne dotyczące działalności Wnioskodawców oraz Umowy

Kupujący i Sprzedający są stronami Umowy, tj. uczestnikami tego samego stanu faktycznego w rozumieniu art. 14r § 1 Ordynacji podatkowej, co uzasadnia wystąpienie o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego we wniosku wspólnym.

Określenie, czy przeprowadzona sprzedaż Nieruchomości 1 wraz z posadowionym na niej Budynkiem 1 oraz Nieruchomości 2 wraz z posadowionym na niej Budynkiem 2 i Budynkiem Socjalnym podlegała opodatkowaniu VAT z punktu widzenia Sprzedającego wpływała na jego obowiązki w zakresie rozpoznania obowiązku podatkowego na gruncie VAT, wystawienia faktury VAT na rzecz Wnioskodawcy oraz rozliczenia podatku VAT należnego do właściwego urzędu skarbowego. Z punktu widzenia Kupującego, określenie czy Transakcja podlegała opodatkowaniu VAT będzie bezpośrednio wpływało na prawo do odliczenia podatku VAT zapłaconego od Transakcji.

Należy zatem uznać, że obie strony Umowy, tj. tak Kupujący, jak i Sprzedający mają interes prawny w tym, aby wystąpić z wnioskiem wspólnym o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego, dotyczącej tego samego stanu faktycznego.

Uwagi wstępne dotyczące traktowania podatkowego Transakcji sprzedaży nieruchomości

I) Uwagi ogólne

Celem ustalenia, czy Transakcja sprzedaży nieruchomości podlega VAT, konieczne jest ustalenie czy taka Transakcja mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu wymienionych w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, a następnie zweryfikowanie, czy do takiej Transakcji nie znajduje zastosowania żadne z wyłączeń przewidzianych w art. 6 ustawy o VAT.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Natomiast, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Pojęcie sprzedaży zostało zdefiniowane w art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, zgodnie z którym pod pojęciem sprzedaży rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Natomiast, na mocy art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Co istotne, zgodnie z art. 46 § 1 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeksu cywilnego (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.; dalej powoływana jako: „KC”) nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Należy więc przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, zbycie nieruchomości traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy VAT.

Konkludując, należy wskazać, że nie każda czynność, która stanowi dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT, podlega opodatkowaniu VAT. Określona czynność będzie opodatkowana VAT, jeśli zostanie wykonana przez podatnika, a więc osobę prowadzącą działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, jednakże jak zostało to wskazane w stanie faktycznym niniejszego Wniosku, zarówno Sprzedający, jak i Kupujący są czynnymi podatnikami VAT.

Jednakże, w przypadku uznania, że przedmiot sprzedaży w danym stanie faktycznym stanowiło przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa zastosowanie powinno znajdować wyłączenie z opodatkowania VAT przewidziane w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej część przedsiębiorstwa.

Należy jednakże zwrócić uwagę na fakt, że wykładnia przepisów ustawy o VAT w zakresie prawidłowej kwalifikacji przedmiotu transakcji dla celów VAT jako przedsiębiorstwa, czy też zorganizowanej części przedsiębiorstwa budziła istotne wątpliwości, co zostało dostrzeżone przez Ministerstwo Finansów, które dnia 11 grudnia 2018 roku wydało objaśnienia podatkowe dotyczące transakcji sprzedaży nieruchomości komercyjnych - „Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych” (powoływane dalej jako: „Objaśnienia”). Za nieruchomości komercyjne na gruncie Objaśnień uznano nieruchomości przeznaczone do celów działalności gospodarczej generujące periodycznie przychody na rzecz jej właściciela w przeważającej mierze z tytułu realizacji umów najmu, dzierżawy lub umów o podobnym charakterze. W Objaśnieniach Ministerstwo Finansów przedstawiło okoliczności jakie należy brać pod uwagę przy ocenie konsekwencji podatkowych transakcji mających za przedmiot dostawę nieruchomości komercyjnych, a w szczególności okoliczności, w których dana transakcja powinna być zakwalifikowana jako zbycie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części i z uwagi na powyższe przy ocenie konsekwencji podatkowych transakcji stanowiącej przedmiot niniejszego wniosku również należy odnieść się do wytycznych przedstawionych w Objaśnieniach.

W treści Objaśnień wskazano wprost, że: „Prawidłowa klasyfikacja przedmiotu transakcji, tj. przedsiębiorstwo/zorganizowana część przedsiębiorstwa lub poszczególne składniki majątkowe - ma decydujące znaczenie dla prawidłowego ustalenia skutków podatkowych transakcji.” (strona 3 Objaśnień)

Uwzględniając powyższe, dla określenia konsekwencji podatkowych transakcji niezbędne jest ustalenie zakresu znaczeniowego pojęcia „przedsiębiorstwo” oraz „zorganizowana część przedsiębiorstwa” na gruncie przepisów ustawy o VAT przy uwzględnieniu treści Objaśnień tak, aby udzielić odpowiedzi na pytanie, czy sprzedaż Nieruchomości przeprowadzana na podstawie Umowy powinna podlegać opodatkowaniu VAT jako dostawa nieruchomości, czy powinna zostać uznana za transakcję wyłączoną z zakresu przepisów ustawy o VAT w przypadku uznania, że przedmiot Umowy stanowiło przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.

II) Przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część na gruncie przepisów ustawy o VAT

Ustawa o VAT nie zawiera własnej definicji pojęcia „przedsiębiorstwo” i w tym zakresie należy odnieść się do art. 55¹ KC. Zgodnie ze wskazanym artykułem, przedsiębiorstwo to zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej obejmujący w szczególności: (1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa); (2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości; (3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych; (4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne; (5) koncesje, licencje i zezwolenia; (6) patenty i inne prawa własności przemysłowej; (7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne; (8) tajemnice przedsiębiorstwa oraz (9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Ustawa o VAT definiuje natomiast pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Kluczowa na gruncie powołanej definicji jest okoliczność, że określony zespół składników materialnych i niematerialnych powinien być „wyodrębniony” w istniejącym przedsiębiorstwie, a więc przedsiębiorstwie Sprzedającego. W doktrynie prawa podatkowego przyjmuje się, że „wyodrębnienie” powinno zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej oraz funkcjonalnej (tak, m.in. Marta Bandzmer, Zobowiązania jako element składowy zorganizowanej części przedsiębiorstwa - problemy interpretacyjne, MOPOD 2015, Nr 5, str. 23). Wyodrębnienie na płaszczyźnie organizacyjnej sprowadza się do stwierdzenia, że w ramach struktury organizacyjnej podmiotu zbywającego określony zespół składników majątkowych był formalnie wyodrębniony jako np. dział, oddział czy też wydział.

Natomiast, wyodrębnienie finansowe występuje, gdy prowadzona jest ewidencja księgowa pozwalająca na wyodrębnienie przychodów i kosztów działalności realizowanej przez daną jednostkę w ramach działalności całego przedsiębiorstwa oraz docelowo możliwe jest określenie należności, zobowiązań i innych pozycji bilansowych związanych z tą jednostką organizacyjną.

Wyodrębnienie funkcjonalne występuje natomiast wówczas, gdy określona masa składników majątkowych jest w danym przedsiębiorstwie wykorzystywana do realizacji określonych celów gospodarczych. Jak wskazuje się na to w interpretacjach indywidulanych przepisów prawa podatkowego: „Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.” (tak m.in. w interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego wydanej przez Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej 30 kwietnia 2019 r. sygn. 0111-KDIB3-2.4012.137.2019.2.AZ).

Odnosząc się do przedstawionego w treści niniejszego wniosku opisie stanu faktycznego należy podkreślić, że przeniesione na mocy Umowy składniki majątkowe stanowiły wyłącznie Nieruchomości i nie były one „wyodrębnione” w strukturze organizacyjnej Sprzedającego zarówno na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej, jak i funkcjonalnej. Konsekwentnie, w ocenie Zainteresowanych przeniesione na mocy Umowy na Kupującego Nieruchomości nie spełniały definicji przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ KC, jak również zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Jednakże, celem kompleksowej analizy podatkowej należy odnieść się także do treści Objaśnień albowiem zgodnie ze stanowiskiem Ministerstwa Finansów wyrażonym w Objaśnieniach „przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za (i) przedsiębiorstwo, o którym mowa wart. 6 pkt 1 ustawy o VAT, czy też (ii) zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, uwzględnić należy następujące okoliczności: (i) zamiar kontynuowania działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz (ii) faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji”.

W kontekście działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę, tj. wynajmu Nieruchomości należy zwrócić uwagę na fragment Objaśnień, w którym Ministerstwo Finansów odniosło się wprost to kwestii zbycia nieruchomości stanowiących przedmiot umów najmu wskazując, że: „(...) uznać należy daną transakcję za zbycie przedsiębiorstwa lub ZCP, jeżeli na moment transakcji spełnione są łącznie następujące kryteria:

(i) przenoszony na nabywcę zespół składników zawiera zespół składników majątku (zaplecze) umożliwiający kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę i wystarczający do prowadzenia tej działalności;

(ii) nabywca - w ramach swojej działalności - ma zamiar kontynuowania działalności prowadzonej w dotychczasowym zakresie przez zbywcę przy pomocy szeregu składników majątkowych będących przedmiotem transakcji”.

Konsekwentnie, jeżeli przenoszony w ramach danej transakcji zespół składników umożliwiałby prowadzenie działalności gospodarczej zbywcy, w rozpatrywanym przypadku działalności gospodarczej Spółka 2 oraz nabywca, tj. Spółka 1 miałaby zamiar prowadzić działalność gospodarczą w zakresie tożsamym z przedmiotem działalności gospodarczej prowadzonej przez zbywcę, to wówczas potencjalnie istniałyby przesłanki za uznaniem, że przedmiot danej transakcji stanowiła sprzedaż przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W Objaśnieniach wskazano, że ustalając, czy przenoszony zespół składników majątkowych umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę i czy jest do jej prowadzenia wystarczający, należy brać pod uwagę czy taki zespół składników majątkowych nie będzie wymagać od nabywcy angażowania innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki.

Dodatkowo, w treści Objaśnień wskazano, że: „W celu ustalenia czy przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę należy ustalić czy oprócz przeniesienia standardowych elementów typowych dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT na nabywcę przeniesione wszystkie poniżej wskazane elementy: (a) prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono zbywcy finansowania dłużnego na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę przenoszonej nieruchomości, o ile zbywca korzystał z takiego finansowania i jest stroną takich umów; (b) umowy o zarządzanie nieruchomością; (c) umowy zarządzania aktywami; (d) należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem” (strona 6 Objaśnień).

Ostatecznie jednak, za okoliczność wykluczającą, w ocenie Ministerstwa Finansów możliwość stwierdzenia, że przenoszony w ramach danej transakcji zespół składników majątkowych umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę, należy uznać sytuację, „(...) w której konieczne jest podejmowanie dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki. Sytuacja taka ma miejsce w przypadku, w którym nabywca sam zawarł lub zawiera umowy o zarządzanie nieruchomością i zarządzanie aktywami, nawet z tymi samymi podmiotami, które świadczyły ww. usługi zarządzania na rzecz zbywcy. W takim przypadku bowiem nabywca podejmuje dodatkowe działania w celu kontynuowania działalności gospodarczej zbywcy”(strona 6 Objaśnień).

W rozpatrywanym stanie faktycznym, Sprzedający nie prowadził działalności gospodarczej w zakresie wynajmu lub dzierżawy Nieruchomości, przedmiot działalności Sprzedającego stanowiła zarówno przed Transakcją, jak i po Transakcji działalność w zakresie budowy systemów budynków modułowych.

Natomiast, Kupujący przed Transakcją nie prowadził istotnej działalności gospodarczej, a po Transakcji rozpoczął prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie wynajmu Nieruchomości w oparciu o Umowę Najmu. Należy zatem uznać, że przeniesiony przez Sprzedającego na rzecz Kupującego na mocy Umowy zespół składników majątkowych nie umożliwiał kontynuacji działalności prowadzonej przez Sprzedającego, jak również nabywca, tj. Spółka 1 nie miała i nie ma po Transakcji zamiaru kontynuowania działalności prowadzonej w dotychczasowym zakresie przez Sprzedającego.

III) Podsumowanie stanowiska Zainteresowanych

Z uwagi na powyższe, należy dojść do wniosku, że skoro przedmiot działalności gospodarczej Spółka 2 przed Transakcją oraz po Transakcji pozostał niezmieniony, a przeniesiony na rzecz Spółka 1 zespół składników majątkowych nie był przez Sprzedającego wykorzystywany do działalności w zakresie najmu lub dzierżawy, którą to działalność gospodarczą prowadzi przy wykorzystaniu Nieruchomości Kupujący, toteż uzasadniony jest wniosek, że zbyte składniki majątku nie stanowiły przedsiębiorstwa, jak również zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT i konsekwentnie sprzedaż Nieruchomości nie powinna być objęta wyłączeniem przewidzianym w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Konsekwentnie sprzedaż Nieruchomości na mocy Umowy stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w oparciu o art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, tj. jako dostawa towarów i nie podlegała wyłączeniu z opodatkowania w oparciu o art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Ponadto, w ocenie Zainteresowanych za prawidłowością przedstawionego przez nich stanowiska przemawiają interpretacje indywidualne przepisów prawa podatkowego wydane w zbliżonych do rozpatrywanego w przedmiotowej sprawie stanach faktycznych, m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 2 grudnia 2021 r. (sygn. 0111-KDIB3-2.4012.842.2021.1.MGO), interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 14 września 2021 r. (sygn. 0114-KDIP4-3.4012.528.2021.3.DS), interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 10 sierpnia 2021 r. (sygn. 0114- KDIP4-3.4012.322.2021.2.IG), interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 3 sierpnia 2021 r. (sygn. 0114-KDIP1-1.4012.220.2021.3.MM), interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 29 czerwca 2020 r. (sygn. 0114-KDIP4-2.4012.198.2020.3.KS), interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 20 listopada 2019 r. (sygn. 0114-KDIP1- 1.4012.444.2019.3.EW).

2. Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego numerem 2

Dostawa Nieruchomości 1 wraz z posadowionym na niej Budynkiem 1 będzie podlegała opodatkowaniu VAT jako dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jak to wynika z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel. Natomiast, zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, przez „towar” na gruncie ustawy o VAT rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast, w myśl art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Odnosząc się zatem do powołanych powyżej przepisów należy wskazać, że w celu ustalania zasad opodatkowania dostawy nieruchomości należy przeprowadzić analizę posadowionych na danej nieruchomości budynków oraz budowli. Jednocześnie należy mieć na uwadze, że do transakcji dostawy budynków oraz budowli może znaleźć zastosowanie szereg zwolnień podatkowych przewidzianych w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT oraz w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Przed przystąpieniem do dalszych rozważań należy podkreślić, że do dostawy Nieruchomości 1 wraz z posadowionym na niej Budynkiem 1 nie znajdowało zastosowania zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT odnoszące się do zwolnienia z VAT dostawy towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej z VAT jeśli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jak zostało na to wskazane w stanie faktycznym niniejszego wniosku, Nieruchomości zostały nabyte przez Sprzedającego w wyniku transakcji nabycia przedsiębiorstwa, a nabyte Nieruchomości były wykorzystywane przez Sprzedającego dla celów działalności opodatkowanej VAT. Co istotne, także po przeprowadzeniu Transakcji Nieruchomości, jak i Nieruchomość 1 wraz z posadowionym na niej Budynkiem 1 nie będą wykorzystywane dla celów działalności zwolnionej z VAT, ponieważ będą przedmiotem wynajmu, tj. usługi podlegającej opodatkowaniu VAT.

Odnosząc się do kolejnych przepisów przewidujących zwolnienia, z VAT które mogły mieć zastosowanie w rozpatrywanym stanie faktycznym należy wskazać, że zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zwolnieniu z opodatkowania VAT podlega dostawa budynków, budowli i ich części, za wyjątkiem, gdy: (i) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, (ii) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres czasu krótszy niż 2 lata.

Przez „pierwsze zasiedlenie” na gruncie powołanego przepisu należy rozumieć zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT oddanie budynków, budowli i ich części pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich: (a) wybudowaniu lub (b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W tym miejscu, należy wskazać, że termin „pierwsze zasiedlenie” jest interpretowany szeroko i przyjmuje się, że obejmuje on wykorzystywanie nieruchomości przez dany podmiot na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej (z którym to wykorzystaniem nie wiąże się wydanie nieruchomości w ramach czynności opodatkowanych). Jak wynika ze stanu faktycznego niniejszego wniosku, Nieruchomość 1 wraz z posadowionym na niej Budynkiem 1 została nabyta przez Sprzedającego już po pierwszym zasiedleniu, a Sprzedający nabył Nieruchomość 1 wraz z posadowionym na niej Budynkiem 1 w ramach transakcji nabycia przedsiębiorstwa przeprowadzonej dnia (...) grudnia 2018 roku.

Co istotne, Sprzedający nie ponosił na rzecz Budynku 1 wydatków na ulepszenie, których wartość stanowiłaby co najmniej 30% wartości początkowej Budynku 1. Konsekwentnie, w odniesieniu do Nieruchomości 1 oraz posadowionego na niej Budynku 1 znajdzie zastosowanie zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. W takiej sytuacji dostawa Nieruchomości 1 oraz Budynku 1 powinna być objęta zwolnieniem z VAT i nie ma podstaw do rozpatrywania ewentualnego prawa do zwolnienia tej dostawy z VAT w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Jednakże, należy wskazać, że zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części: (1) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni; (2) złożą: (a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub (b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów - zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Jak wynika z powołanego przepisu, podatnicy dokonujący dostawy budynku, budowli lub ich części objętych zwolnieniem z VAT w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT mają prawo dokonania wyboru opodatkowania takiej dostawy towarów VAT przy spełnieniu wskazanych w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT warunków. Jak wskazano na to w stanie faktycznym niniejszego wniosku należy uznać, że wszystkie warunki skorzystania z tzw. „opcji opodatkowania VAT” zostały spełnione, tj. dostawa była dokonywana między zarejestrowanymi jako czynni podatnikami VAT, którzy w akcie notarialnym dokumentującym Transakcję złożyli zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Konsekwentnie, w ocenie Zainteresowanych, dostawa Nieruchomości 1 wraz z posadowionym na niej Budynkiem 1 podlegała opodatkowaniu VAT jako dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, do której znajdowało zastosowanie zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT a Strony Umowy miały prawo wyboru opodatkowania przedmiotowej dostawy w oparciu o art. 43 ust. 10 ustawy o VAT. Tym samym, Transakcja w zakresie Nieruchomości 1 (łącznie z Budynkiem 1) podlegała opodatkowaniu VAT w stawce podstawowej.

3. Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego numerem 3

W ocenie Zainteresowanych, dostawa Nieruchomości 2 wraz z posadowionym na niej Budynkiem 2 oraz Budynkiem Socjalnym będzie podlegała opodatkowaniu VAT jako dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT która nie powinna korzystać ze zwolnienia z opodatkowania przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, jak również na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Jak już zostało to wykazane w uzasadnieniu stanowiska Zainteresowanych zakresie pytania oznaczonego numerem 2, bezsprzecznie Transakcja dostawy Nieruchomości 2 wraz z posadowionym na niej Budynkiem 2 powinna podlegać opodatkowaniu VAT jako dostawa towarów.

Kwestią wymagającą analizy jest możliwość objęcia dostawy Nieruchomości 2 wraz z posadowionym na niej Budynkiem 2 jednym ze zwolnień przewidzianych w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT oraz w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT (stanowisko Zainteresowanych w kontekście zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT w kontekście Nieruchomości objętych niniejszym wnioskiem zostało przedstawione w uzasadnieniu stanowiska Zainteresowanych do pytania oznaczonego numerem 2 i zachowuje swoją aktualność także w kontekście dostawy Nieruchomości 2 oraz Budynku 2 i Budynku Socjalnego).

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy: (a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, (b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Natomiast, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwalnia się z podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że: (a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, (b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Jak zostało na to wskazane w stanie faktycznym niniejszego wniosku nabycie Nieruchomości (a zatem również Nieruchomości 2 wraz z posadowionym na niej Budynkiem 2) miało miejsce dnia (...) grudnia 2018 roku na mocy Umowy Sprzedaży Przedsiębiorstwa. Kluczowe jest, że Sprzedający po nabyciu poniósł nakłady na ulepszenie Budynku 2 w latach 2018-2020, a wartość tych nakładów przewyższała 30% wartości początkowej Budynku 2.

Konsekwentnie, dostawa Nieruchomości 2 wraz z posadowionym na niej Budynkiem 2 nie mogłaby korzystać ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, ponieważ po (...) grudnia 2018 roku Sprzedający dokonał ulepszenia Budynku 2, a wartość poniesionych na ulepszenie nakładów przewyższała 30% wartości początkowej Budynku 2, a po przeprowadzonych ulepszeniach Budynek 2 był wykorzystywany przez Sprzedającego dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej opodatkowanej VAT.

Dodatkowo, należy wskazać, że latach 2018-2020 na Nieruchomości 2 Sprzedający wybudował nowy budynek, tj. Budynek Socjalny (budynek socjalny z biurem i pomieszczeniem produkcyjnym z instalacjami wewnętrznymi i zewnętrznymi oraz stanowiskiem czerpania wody przeciwpożarowej wraz ze zbiornikiem przeciwpożarowym).

Należy wskazać, że po wybudowaniu budynku socjalnego Sprzedający wykorzystywał ten budynek wraz z pomieszczeniem produkcyjnym z instalacjami wewnętrznymi i zewnętrznymi oraz stanowiskiem czerpania wody przeciwpożarowej i zbiornikiem przeciwpożarowym dla potrzeb prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej opodatkowanej VAT, co powinno zostać uznane za realizowane w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT.

Należy zatem wskazać, że rozpatrywana dostawa Nieruchomości 2 wraz z posadowionym na niej Budynkiem 2 oraz Budynkiem Socjalnym była dokonywana w warunkach, gdy między pierwszym zasiedleniem Budynku 2 oraz Budynku Socjalnego a jego dostawą upłyną okres krótszy niż 2 lata i nie była to dostawa dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim. Konsekwentnie do dostawy Nieruchomości 2 wraz z posadowionym na niej Budynkiem 2 i Budynkiem Socjalnym nie znajdzie zastosowania zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Konsekwentnie należy wskazać, że dostawa Nieruchomości 2 wraz z posadowionym na niej Budynkiem 2 oraz Budynkiem Socjalnym powinna podlegać opodatkowaniu VAT jako dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

4. Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego numerem 4 

Jak zostało to przedstawione w uzasadnieniu stanowiska Zainteresowanych w zakresie pytania oznaczonego w niniejszym wniosku numerem 1, w ocenie Zainteresowanych rozpatrywana w przedmiotowym wniosku dostawa Nieruchomości nie stanowiła transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Konsekwentnie należy wskazać, że wyłączenie prawa do odliczenia kwoty podatku VAT naliczonego lub zwrotu nadwyżki VAT naliczonego wynikające z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT nie będzie miało zastosowania, w przypadku VAT naliczonego z tytułu dostawy Nieruchomości 1 wraz z posadowionym na niej Budynkiem 1, Nieruchomości 2 wraz z posadowionym na niej Budynkiem 2 oraz Budynkiem Socjalnym.

Konsekwentnie, w celu oceny, czy Kupującemu będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego (oraz prawo do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego) należy przeanalizować spełnienie przesłanek, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Jak wynika z treści art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów oraz usług w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do wykonywania przez podatnika czynności opodatkowanych VAT.

Jeżeli zatem dane towary lub usługi są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia całości podatku VAT naliczonego przy ich nabyciu.

Jak było na to wskazywane w stanie faktycznym niniejszego wniosku, po Transakcji, Kupujący będzie wykorzystywać Nieruchomości celem świadczenia usług najmu. Należy mieć na uwadze, że działalność w zakresie wynajmu podlega co do zasady opodatkowaniu VAT według stawki VAT podstawowej - obecnie na poziomie 23%. W konsekwencji, jak wynika z powyższego, nabycie Nieruchomości będzie związane z wykonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu VAT.

W świetle powyższego, po dokonaniu Transakcji i otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury VAT potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Kupującemu przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości (tj. Nieruchomości 1 wraz z posadowionym na niej Budynkiem 1, Nieruchomości 2 wraz z posadowionym na niej Budynkiem 2 oraz Budynkiem Socjalnym wykazany na fakturze VAT dokumentującej Transakcję, ponieważ spełniony będzie warunek niezbędny do dokonania takiego obniżenia, określony w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Jednocześnie, w myśl art. 86 ust. 10. ust. 10b i ust. 11 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego powstanie w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy lub w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych, jednak nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę. Nadwyżka podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym podlegać będzie zwrotowi na zasadach określonych w art. 87 ustawy o VAT.

Reasumując, Kupującemu będzie przysługiwać prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem Nieruchomości 1 wraz z posadowionym na niej Budynkiem 1, Nieruchomości 2 wraz z posadowionym na niej Budynkiem 2 oraz Budynkiem Socjalnym jak również w przypadku, gdy w danym okresie rozliczeniowym wartość podatku naliczonego (w tym podatku naliczonego wykazanego w związku z Transakcją) będzie przewyższała wartość podatku należnego wykazanego w tym okresie rozliczeniowym, Kupujący będzie uprawniony do wystąpienia do właściwego naczelnika urzędu skarbowego z wnioskiem o zwrot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, na wskazany przez Kupującego rachunek bankowy.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r., poz. 931 ze zm.), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”:

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy:

W świetle powołanego przepisu art. 7 ust. 1 ustawy, odpłatna dostawa gruntu, budynku, budowli stanowi dostawę towarów, które spełniają definicję wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy.

Należy więc przyjąć, że na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości dokonywane przez podatnika, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy o VAT wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są w nim wskazane czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Termin „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Podkreślenia wymaga, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku VAT, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2022 r., poz. 1360 ze zm.).

W myśl art. 55² Kodeksu cywilnego:

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla badanej kwestii jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Przedsiębiorstwo, w rozumieniu powyższego przepisu, powinno więc łączyć mienie w funkcjonalnie zorganizowane przedsięwzięcie gospodarcze, a nie tylko stanowić zgromadzone niematerialne i materialne składniki stanowiące sobą przedsiębiorstwo w przedstawionym znaczeniu przedmiotowym. Organizacyjna i funkcjonalna istota przedsiębiorstwa kreuje powstanie samodzielnego podmiotu gospodarczego, zdolnego do funkcjonowania w obrocie na niezmienionych zasadach, pomimo jego zbycia. Ponadto, przepis art. 55¹ Kodeksu cywilnego wskazuje, że przedsiębiorstwo jest „zespołem składników”. Pojęcie zespół (a nie zbiór) zakłada istnienie pewnego poziomu powiązań organizacyjnych pomiędzy składnikami przedsiębiorstwa.

Wskazany wyżej przepis art. 2 pkt 27e ustawy o VAT stanowi, że

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby obejmowała ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

2.zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3.składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4.zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Ponadto, przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy uwzględnić należy następujące okoliczności:

-zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

-faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Jak wskazał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „Trybunał” lub „TSUE”) w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Schriever „przekazanie całości lub części aktywów” należy interpretować w taki sposób, że obejmuje ono przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą. Podobne stanowisko prezentowane jest w orzecznictwie sądów administracyjnych (wyroki NSA: z dnia 25 czerwca 2013 r. sygn. akt I FSK 955/12 oraz z dnia 21 listopada 2016 r. sygn. akt I FSK 1316). Zgodnie natomiast z orzecznictwem TSUE (wyrok TSUE z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Christel Schriever, pkt 26) ocena, jakie dobra – ruchome lub nieruchome – są niezbędne do utworzenia przedsiębiorstwa lub ZCP, musi być dokonywana „(…) z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej”.

NSA w orzeczeniu z 24 listopada 2016 r., sygn. I FSK 1316/15 stwierdził, że „Same w sobie nieruchomości (zabudowane nieruchomości) nie tworzą całości zdolnej do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej. Nie stanowią zatem zorganizowanej części przedsiębiorstwa, nawet jeżeli były wykorzystywane przez sprzedawcę również do działalności gospodarczej polegającej na wynajmowaniu tych nieruchomości lub ich części, albo znajdujących się na nich obiektów budowlanych i ich części. (...) Natomiast sprzedaż wyodrębnionych z takiego zakładu pojedynczych lub nawet wszystkich nieruchomości, nie mogłaby być uznana za sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Bez całej struktury składającej się na działalność w zakresie wynajmu nieruchomości – wciąż byłaby to jedynie sprzedaż nieruchomości, jako składników majątkowych”. Podobna teza została zawarta w wyroku z 26 stycznia 2018 r., sygn. I FSK 1127/17. 

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie przedsiębiorstwa oraz składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka 1 - spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej „Kupujący”) jest zarejestrowana w Polsce jako czynny podatnik podatku od towarów i usług. Główny przedmiot działalności gospodarczej Spółki 1 stanowi wynajem nieruchomości za wynagrodzeniem. Spółka 1 nabyła na mocy umowy sprzedaży sporządzonej w formie aktu notarialnego dnia (...) grudnia 2021 roku od Spółka 2 - spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej „Sprzedający”) prawo własności następujących działek gruntu:

-działki gruntu oznaczonej numerem ewidencyjnym … (dalej „Działka 1”);

-działki gruntu oznaczonej numerem ewidencyjnym … (dalej „Działka 2”);

-działki gruntu oznaczonej numerem ewidencyjnym … (dalej „Działka 3”).

Na mocy Umowy Spółka 1 nabyła własność Działki 1 i Działki 2 wraz ze znajdującymi się na nich naniesieniami tj. posadowionymi na nich budynkami i budowlami oraz własność niezabudowanej Działki 3.  Sprzedający jest podmiotem zarejestrowanym w Polsce jako czynny podatnik VAT. Sprzedający jest dostawcą wysokiej klasy systemów budynków modułowych, m.in. dla międzynarodowych sieci hotelowych.

Państwa wątpliwości w sprawie w pierwszej kolejności dotyczą uznania czy dostawa Nieruchomości wraz z posadowionymi na nich budynkami i budowlą w ramach Transakcji stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, niewyłączoną z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Mając na uwadze przywołane przepisy oraz opis sprawy należy stwierdzić, że dokonana transakcja sprzedaży Nieruchomości wraz z posadowionymi na nich budynkami i budowlą nie stanowiła zbycia przedsiębiorstwa. Wskazali Państwo bowiem, że dostawa Nieruchomości nie prowadziła do transferu składników majątkowych i niemajątkowych innych, niż same Nieruchomości oraz posadowione na nich budynki i budowle (tj. Budynek 1, Budynek 2 wraz z Budynkiem Socjalnym). W ramach Umowy nie doszło także do cesji praw i obowiązków z umów związanych z Nieruchomościami, tj. Sprzedający nie przeniósł na rzecz Kupującego żadnych praw wynikających z umów dotyczących Nieruchomości oraz Budynków, jak też żadnych wierzytelności lub długów związanych z Nieruchomościami oraz Budynkami dotyczących przykładowo dostawy mediów, ubezpieczenia, świadczenia usług ochrony oraz porządkowych itp. Zarówno umowy dotyczące mediów, serwisu Budynków i utrzymania Nieruchomości nie zostały przeniesione na Kupującego, jak również umowy ubezpieczenia Nieruchomości również nie zostały przeniesione na Kupującego. Stroną tych umów po Transakcji pozostaje Sprzedający działający jako najemca. Sprzedający nie przeniósł na Kupującego żadnych innych składników swojego majątku, w tym oznaczenia indywidualizującego przedsiębiorcę, licencji na korzystanie z oprogramowania, tajemnicy przedsiębiorstwa oraz żadnych innych składników majątkowych.

Tym samym sprzedaż Nieruchomości wraz z posadowionymi na nich budynkami i budowlą nie stanowiła zbycia przedsiębiorstwa, gdyż nie obejmowała istotnych składników majątkowych służących do prowadzenia działalności gospodarczej, o których mowa w art. 55¹ Kodeksu Cywilnego.

W analizowanej sytuacji przedmiot transakcji nie stanowił także zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Z okoliczności sprawy podanych przez Państwa nie wynika bowiem aby przedmiot sprzedaży był wyodrębniony w strukturze organizacyjnej Sprzedającego  tj. stanowił masę majątkową wydzieloną organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie w jego istniejącym przedsiębiorstwie, która umożliwiłaby funkcjonowanie jako niezależne przedsiębiorstwo. Przedstawiona we wniosku sytuacja wskazuje, że wybrane składniki będące przedmiotem transakcji nie stanowiły autonomicznego, zorganizowanego zespołu składników, które pozostawały między sobą we wzajemnych interakcjach w taki sposób, że należałoby je traktować jako zorganizowany, autonomiczny zespół wyodrębniony w przedsiębiorstwie Sprzedającego. Wskazali Państwo bowiem, że Nieruchomości były wykorzystywane przez Sprzedającego dla potrzeb prowadzonej działalności produkcyjnej, tj. dla celów związanych z głównym przedmiotem działalności Sprzedającego, tj. budową systemów budynków modułowych. Nieruchomości nie były oddane w najem przez Sprzedającego na rzecz innych podmiotów gospodarczych w ramach umów najmu, dzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. W działalności Sprzedającego nigdy nie doszło do wyodrębnienia organizacyjnego Nieruchomości jako działu, wydziału, oddziału czy innych jednostek organizacyjnych, zarówno formalnie poprzez rejestrację oddziału w Rejestrze Przedsiębiorców KRS, jak również wewnętrznie, tj. w drodze przyjęcia uchwał, czy też regulaminów wewnętrznych, których celem byłoby wyodrębnienie organizacyjne Nieruchomości. Ponadto wskazali Państwo, że Nieruchomości stanowiące przedmiot dostawy nie były wyodrębnione pod względem finansowym w przedsiębiorstwie Sprzedającego. Nieruchomości stanowiące przedmiot Transakcji, tj. stanowiące przedmiot dostawy wraz z posadowionymi na nich obiektami nie stanowiły na moment przeprowadzania Transakcji, jak również przed tym momentem niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego określone zadania gospodarcze w przedsiębiorstwie Sprzedającego. Zarówno na moment dokonywania dostawy Nieruchomości wraz z posadowionymi na nich obiektami nie były wystarczające do samodzielnego wykonywania zadań gospodarczych w ramach przedsiębiorstwa Sprzedającego. Składniki majątkowe stanowiące przedmiot dostawy w ramach Transakcji zarówno na moment przeprowadzania Transakcji, jak i przed Transakcją nie stanowiły elementów powiązanych funkcjonalnie, w sposób umożliwiający kontynuowanie lub prowadzenie działalności gospodarczej. Kupujący po nabyciu składników przedsiębiorstwa Sprzedającego nie kontynuował działalności Sprzedającego.

Zatem analiza przedstawionych we wniosku okoliczności sprawy wskazuje, że przedmiot transakcji, jakim w istocie było zbycie nieruchomości składającej się z 3 działek, wszystkich znajdujących się na gruncie budynków i budowli nie spełnia kryteriów pozwalających uznać go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa Sprzedającego. 

Tym samym sprzedaż wymienionych składników przedsiębiorstwa Sprzedającego nie była objęta wyłączeniem z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy. 

W konsekwencji sprzedaż nieruchomości tj. 3 działek, budynków i budowli znajdujących się na tych działkach podlegała opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jako dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Dalsze Państwa wątpliwości w sprawie dotyczą opodatkowania dostawy Działki 1 wraz z posadowionym na niej Budynkiem 1 z uwagi na skorzystanie z opcji wyboru opodatkowania dostawy na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT.

Aby stwierdzić czy sprzedaż nieruchomości podlega opodatkowaniu wg stawki właściwej dla budynków i budowli należy przeanalizować, czy dostawa tych budynków i budowli nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienie od podatku.

Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Odnosząc się do kwestii sposobu opodatkowania gruntów zabudowanych należy wskazać, że dla sprzedaży nieruchomości zabudowanych budynkami, budowlami lub ich częściami ustawodawca przewidział możliwość zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 10, art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. 

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich powstało pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie, według art. 2 pkt 14 ustawy:

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku lub jego części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku oddano go np. w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika – bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku.

Według art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT:

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Z analizy wyżej powołanego art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy wynika, że aby zastosować zwolnienie od podatku na podstawie tego przepisu, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

a)towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

b)przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Z analizy powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a oraz art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy stanie się bezzasadne.

Jednocześnie należy zwrócić uwagę, że zwolnienie uregulowane w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy ma charakter zwolnienia fakultatywnego, gdyż w myśl art. 43 ust. 10 ustawy:

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy:

Zatem ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy o VAT :

Co do zasady zatem, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

W tym miejscu należy zauważyć, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku”, „budowli”, „urządzenia budowlanego”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2021 r. poz. 2351 ze zm.).

Stosownie do treści art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane:

W myśl art. 3 pkt 3 ww. Ustawy:

Kluczowym dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy nieruchomości gruntowej zabudowanej jest określenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie budynków i budowli na niej posadowionych i jaki okres upłynął od tego momentu.

Mając na uwadze przedstawione okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku doszło do pierwszego zasiedlenia budynków i budowli posadowionych na Działce 1. Z wniosku wynika, że Działka 1 oznaczona numerem ewidencyjnym … zabudowana jest budynkiem biurowym z łącznikiem, halą produkcyjno-montażowo-magazynową z lakiernią (budynek), budynkiem kotłowni wraz ze składem opału i rębakiem, budynkiem hali magazynowej stanowiącej część istniejącego zakładu stolarskiego wraz z infrastrukturą towarzyszącą, budynkiem magazynowym, trafostacją (budynek), oraz parkingiem (budowla) definiowanymi łącznie na gruncie Umowy jako „Budynek 1”. Wskazali Państwo, że budynki i budowle posadowione na Nieruchomości 1 zostały wybudowane przed (...) grudnia 2018 roku. Nieruchomości były wykorzystywane przez Sprzedającego dla potrzeb prowadzonej działalności produkcyjnej, tj. dla celów związanych z głównym przedmiotem działalności Sprzedającego, tj. budową systemów budynków modułowych. Ponadto Sprzedający nie poniósł wydatków na ulepszenie tych budynków i budowli w wartości przewyższającej 30% wartości początkowej poszczególnych budynków i budowli, co zostało potwierdzone w treści aktu notarialnego.

Spełnione zostały więc warunki do objęcia przedmiotowej transakcji zwolnieniem wynikającym z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Zatem dostawa budynków i budowli posadowionych na Działce 1 nie była dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia i pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą upłynął okres dłuższy niż 2 lata. Zatem dostawa budynków i budowli posadowionych na Działce 1 korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W konsekwencji dostawa gruntu Działki 1 (nr ewidencyjny …) zabudowanego tymi budynkami i budowlą także korzystała ze zwolnienia od podatku VAT, stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10 w związku z art. 29a ust. 8 ustawy.

Zatem dla dostawy Działki 1 zabudowanej budynkami i budowlą jest bezzasadna analiza zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a oraz punkt 2 ustawy o VAT.

Z opisu sprawy wynika, że Kupujący i Sprzedający na moment przeprowadzenia transakcji byli zarejestrowanymi czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług. Strony dokonały wyboru opodatkowania przedmiotowej dostawy podatkiem VAT, zgodnie z treścią art. 43 ust. 10 ustawy o VAT.

Jeżeli zatem Kupujący i Sprzedający przed dniem dokonania Transakcji sprzedaży budynków i budowli znajdujących się na Działce 1 skutecznie złożyli właściwemu dla Kupującego naczelnikowi urzędu skarbowego lub w akcie notarialnym zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynków i budowli to dostawa tych budynków i budynków była opodatkowana podatkiem VAT według właściwej stawki.

W związku z powyższym dostawa Działki 1 zabudowanej wskazanymi we wniosku budynkami i budowlami nie była objęta zwolnieniem od podatku. Zatem dostawa Działki 1 była opodatkowana podatkiem od towarów i usług według właściwej stawki.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Państwa kolejne wątpliwości w sprawie dotyczą opodatkowania dostawy Nieruchomości 2 wraz z posadowionym na niej Budynkiem 2 i Budynkiem Socjalnym.

Mając na uwadze przywołane przepisy oraz opis sprawy należy stwierdzić, że dostawa Nieruchomości 2 wraz z posadowionym na niej Budynkiem 2 i Budynkiem Socjalnym podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według właściwej stawki. Wskazali Państwo w opisie sprawy, że Nieruchomość 2 obejmuje Działkę 2 wraz z posadowionym na niej Budynkiem 2 oraz budynkiem socjalnym z biurem i pomieszczeniem produkcyjnym z instalacjami wewnętrznymi i zewnętrznymi oraz stanowiskiem czerpania wody przeciwpożarowej wraz ze zbiornikiem przeciwpożarowym (dalej jako: „Budynek Socjalny”). Transakcja obejmowała odpłatną dostawę Nieruchomości 2 dokonywaną w ramach prowadzonej przez Sprzedającego działalności gospodarczej, tj. odpłatną dostawę Budynku 2 (budynków i budowli posadowionych na Nieruchomości 2), przy czym Sprzedający poczynił w Budynku 2 ulepszenia o wartości przekraczającej 30% wartości początkowej Budynku 2 w okresie 2 lat przed zawarciem Umowy. Sprzedający prowadził modernizację budynku położonego na działce … (tj. Budynku 2), tj. hali montażu obudowy kontenerów wraz z częścią socjalno-biurową, wybudowanego przed (...) grudnia 2018 roku, a wartość nakładów poniesionych na modernizację hali montażu obudowy kontenerów przewyższała 30% wartości początkowej tej hali w rozumieniu przepisów ustawy o CIT.

Dodatkowo, na Nieruchomości 2 Sprzedający wybudował Budynek Socjalny – przedmiotowy budynek został wybudowany po nabyciu Działki 2. Dnia (...) stycznia 2020 roku Powiatowy Inspektor Nadzoru Budowlanego w … wydał decyzję o udzieleniu pozwolenia na użytkowanie rozbudowanej hali produkcyjnej, oraz Budynku Socjalnego, a dnia (...) maja 2020 roku wydano zawiadomienie o zakończeniu robót budowlanych w zakresie rozbudowy i przebudowy hali produkcyjnej zakładu produkcji modułów kontenerowych oraz budowy Budynku Socjalnego. Do sprzedaży Nieruchomości 2 doszło (...) grudnia 2021 roku.

Zatem do dostawy Budynku 2 i Budynku Socjalnego nie miało zastosowanie zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT bowiem pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą tych Budynków upłynął okres krótszy niż 2 lata. Należy zauważyć, że w odniesieniu do Budynku 2 po ulepszeniu oraz Budynku Socjalnego doszło do pierwszego zasiedlenia w 2020 r., gdyż jak Państwo wskazali dnia (...) stycznia 2020 roku Powiatowy Inspektor Nadzoru Budowlanego wydał decyzję o udzieleniu pozwolenia na użytkowanie rozbudowanej hali produkcyjnej, oraz Budynku Socjalnego, a dnia (...) maja 2020 roku wydano zawiadomienie o zakończeniu robót budowlanych w zakresie rozbudowy i przebudowy hali produkcyjnej zakładu produkcji modułów kontenerowych oraz budowy Budynku Socjalnego. Ponadto wskazali Państwo, że Nieruchomości były wykorzystywane przez Sprzedającego dla potrzeb prowadzonej działalności produkcyjnej, tj. dla celów związanych z głównym przedmiotem działalności Sprzedającego, tj. budową systemów budynków modułowych. Sprzedaż Nieruchomości nastąpiła (...) grudnia 2021 roku. Tym samym pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą tych Budynków upłynął okres krótszy niż 2 lata. Dostawa Budynku 2 i Budynku Socjalnego nie była zatem objęta zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Dostawa Budynku 2 oraz Budynku Socjalnego nie była również objęta zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT bowiem w stosunku do tych Budynków Sprzedającemu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego bowiem Sprzedający jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym i Nieruchomości były wykorzystywane przez Sprzedającego dla potrzeb prowadzonej działalności produkcyjnej.

Dostawa Budynku 2 i Budynku Socjalnego nie była również objęta zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT bowiem w stosunku do tych budynków Sprzedającemu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W konsekwencji dostawa Budynku 2 i Budynku Socjalnego podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według właściwej stawki. Również opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według właściwej stawki podlegała dostawa gruntu działki oznaczonej numerem ewidencyjnym …, na której Budynek 2 i Budynek Socjalny są posadowione w myśl art. 29a ust. 8 ustawy o VAT. 

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe.

Dalsze Państwa wątpliwości dotyczą prawa do obniżenia przez Kupującego kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z tytułu dostawy Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy:

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

W myśl art. 86 ust. 10 ustawy o VAT:

Jak stanowi art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy o VAT:

Na mocy art. 86 ust. 11 ustawy o VAT:

Na podstawie art. 87 ust. 1 ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy również podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W przedstawionym opisie sprawy jednoznacznie wskazano, że spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Kupujący”) jest zarejestrowana w Polsce jako czynny podatnik podatku od towarów i usług. Kupujący był czynnym podatnikiem VAT na moment przeprowadzania transakcji. Spółka 2 jest podmiotem zarejestrowanym w Polsce jako czynny podatnik VAT w rozumieniu przepisów ustawy o VAT objętym nieograniczonym obowiązkiem podatkowym w Polsce w oparciu o art. 3 ust. 1 ustawy o CIT. Spółka 2 była czynnym podatnikiem VAT również na moment przeprowadzania Transakcji. Spółka 1 po przeprowadzeniu Transakcji sprzedaży Nieruchomości stała się właścicielem Nieruchomości i Budynków 1 i 2 oraz Budynku Socjalnego. Dnia 17 grudnia 2021 roku zawarła z Spółką 2 umowę najmu posadowionych na Nieruchomościach budynków i budowli (tj. wszystkich przeniesionych w ramach Transakcji budynków oraz budowli definiowanych na gruncie niniejszego wniosku jako Nieruchomość 1 wraz z posadowionym na niej Budynkiem 1, Nieruchomości 2 wraz z posadowionym na niej Budynkiem 2 i Budynkiem Socjalnym oraz Nieruchomości 3). Z tytułu świadczonej usługi najmu Spółka 1 będzie otrzymywać wynagrodzenia w postaci czynszu rozliczanego w okresach miesięcznych. Czynsz jest kalkulowany w oparciu o ustalone stawki umowne, tj. stawkę czynszu przewidzianego dla najmu pomieszczeń produkcyjnych oraz stawkę czynszu przewidzianego dla najmu pomieszczeń biurowych. Miesięczny czynsz jest ustalany jako iloczyn właściwej stawki czynszu oraz wynajmowanych powierzchni. Świadczone przez Spółkę 1 usługi w zakresie najmu są kwalifikowane jako świadczenie usług opodatkowanych VAT z zastosowaniem podstawowej stawki VAT.

Jednocześnie – jak wskazano w niniejszej interpretacji – transakcja oceniana w okolicznościach podanych we wniosku nie stanowiła transakcji zbycia przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa i nie podlegała wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy. Ponadto, jak wynika z rozstrzygnięcia przyjętego w niniejszej interpretacji,  dostawa Nieruchomości nie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT.

Mając zatem na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy, z którego wynika, że nabyte Nieruchomości są wykorzystywane wyłącznie do czynności opodatkowanych, Kupującemu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Prawo to przysługiwało Kupującemu po dokonaniu przedmiotowej Transakcji i otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury potwierdzającej jej faktyczne dokonanie.

Jednocześnie w sytuacji, gdy w danym okresie rozliczeniowym wystąpi nadwyżka podatku naliczonego nad podatkiem należnym, zgodnie z art. 87 ustawy, Kupujący miał również prawo ubiegać się o zwrot ewentualnej kwoty różnicy podatku na rachunek bankowy.

W konsekwencji Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 4 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie zakresu podatku od towarów i usług. W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanych. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznaczenia wymaga, że tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach podanego przez Państwa stanu faktycznego. Z powyższych przepisów wynika, że organ rozpatrując wniosek o wydanie interpretacji nie podejmuje wyjaśnienia stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, tj. nie przeprowadza dowodów, lecz dokonuje oceny prawnej przedstawionych we wniosku okoliczności w kontekście zadanego pytania przyporządkowanego do danego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. W tym miejscu organ interpretacyjny zastrzega jednak, że gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny interpretacja nie wywoła skutków prawnych.

Podkreślić ponadto należy, że ewentualna ocena zasadności zwrotu różnicy podatku VAT leży w kompetencji właściwego dla nabywcy organu podatkowego tj. Naczelnika Urzędu Skarbowego/Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

˗Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

˗Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

Spółka 1 - spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Zainteresowany będący stroną postępowania) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

˗w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

˗w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.