Opodatkowania podatkiem VAT transakcji wniesienia aportem do Spółki nieruchomości niezabudowanych, opodatkowania podatkiem VAT transakcji wniesienia aportem do Spółki nieruchomości zabudowanych, opodatkowania podatkiem VAT transakcji wniesienia aportem do Spółki ruchomości.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

22 lutego 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 17 lutego 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

-opodatkowania podatkiem VAT transakcji wniesienia aportem do Spółki nieruchomości niezabudowanych,

-opodatkowania podatkiem VAT transakcji wniesienia aportem do Spółki nieruchomości zabudowanych,

-opodatkowania podatkiem VAT transakcji wniesienia aportem do Spółki ruchomości.

Uzupełnili go Państwo pismem z 12 kwietnia 2022 r. (wpływ 14 kwietnia 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Gmina ... (dalej: Gmina lub Wnioskodawca) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: VAT).

Gmina jest właścicielem:

·nieruchomości gruntowych niezabudowanych,

·budynków trwale związanych z gruntami, na których są posadowione - budynek socjalno-techniczny oczyszczalni i budynek właściwy oczyszczalni ścieków (blok/reaktor) wraz z urządzeniami technicznymi i instalacjami takimi jak: stacja napowietrzna trafo 15kV/400, rurociąg odcieków i kanał sanitarny, rurociąg sprężonego powietrza, rurociąg spustowy osadów, rurociąg ssawny oczyszczalni ścieków, ogrodzenie terenu oczyszczalni, oświetlenie zewnętrzne oczyszczalni, stacja odwadniania osadu, krata szczotkowo- łukowa, separator piasku, zestaw dyspozytorski, szafa sterująca, dmuchawy (4 szt.), AKP i automatyka, agregat prądotwórczy stacjonarny, system alarmowy oczyszczalni ścieków,

·budowli trwale związanych z gruntami, na których są posadowione - sieci kanalizacji sanitarnej (kanalizacja w Gminie ... etap I) wraz z przepompowniami, plac przy oczyszczalni ścieków utwardzony kostką brukową, poletka droga asfaltowa, linia napowietrzna 15 kV, kanał ścieków oczyszczonych, przyłącze wodociągowe PE śr. 80, przepompownia główna (....), rurociąg tłoczny ścieków, wylot ścieków,

·ruchomości w postaci maszyn i urządzeń,

które zamierza wnieść aportem do spółki komunalnej - Kanalizacja Gminy ...Sp. z o.o. (dalej: Spółka). Gmina posiada 100% udziałów w Spółce. W zamian za dokonanie wkładu niepieniężnego Gmina otrzyma udział w Spółce.

Spółka zajmuje się na terenie Gminy w szczególności dostawą wody oraz odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków. Przekazana infrastruktura będzie służyła Spółce do prowadzenia działalności wodno-kanalizacyjnej.

Gmina przekazując przedmiotową infrastrukturę chce zapewnić realizację zadań własnych, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym w zakresie w szczególności wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych.

Nieruchomości niezabudowane

Przedmiotem aportu będą nieruchomości niezabudowane. Wśród nieruchomości niezabudowanych znajdują się następujące działki, które zostały objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego:

·Dz. nr 1, k.m. 3 - oznaczona w planie jako NOp, RZ,

·Dz. nr 2, k.m. 4 – oznaczona w planie jako NOp, LS,

·Dz. nr 3, k.m. 4 – oznaczona w planie jako NOp, LS, RZ, RP, LZ.

gdzie:

NOp - ustala się przeznaczenie pod tereny urządzeń oczyszczania miasta,

LS - ustala się przeznaczenie pod tereny lasów,

RP - ustala się przeznaczenie pod tereny upraw polnych,

RZ - ustala się przeznaczenie pod tereny łąk i pastwisk,

LZ - ustala się przeznaczenie pod tereny zadrzewień.

W stosunku do wymienionych gruntów nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Każda z powyższych działek zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego w części przeznaczona jest pod zabudowę (tereny urządzeń oczyszczania miasta). Gmina jest w stanie precyzyjnie określić, jaka powierzchnia danej działki jest przeznaczona pod zabudowę, a jaka powierzchnia przeznaczona jest na cele inne niż budowlane (tereny lasów, upraw polnych, łąk i pastwisk oraz zadrzewień).

Gmina nie wykorzystywała przedmiotowych nieruchomości wyłącznie do czynności zwolnionych z VAT.

Nieruchomości zabudowane wraz z budynkami i budowlami

Ponadto, Gmina dokona aportu budynków i budowli trwale związanych z gruntami, na których są posadowione.

Wnioskodawca dokona zbycia następujących budynków:

·budynek socjalno-techniczny oczyszczalni,

·blok z urządzeniami i instalacjami oczyszczalni/reaktor (budynek właściwy oczyszczalni ścieków).

Budynek socjalno-techniczny to budynek parterowy, ceglany, otynkowany o dachu dwuspadowym, krytym papą. Budynek właściwy oczyszczalni ścieków (blok/reaktor) to budynek o powierzchni 248 m². Oba budynki zostały wybudowane i oddane do użytkowania w 2005 r.

Przedmiotem aportu będą również budowle:

·sieć kanalizacji sanitarnej (kanalizacja Gminy ... - etap I) wraz z przepompowniami,

·poletka,

·plac przy budynku oczyszczalni, utwardzony kostką brukową, o powierzchni 982 m²,

·droga asfaltowa (dojazdowa do oczyszczalni),

·linia napowietrzna 15 kV,

·kanał ścieków oczyszczonych,

·przyłącze wodociągowe PE śr. 80,

·przepompownia główna (...),

·rurociąg tłoczny ścieków,

·wylot ścieków

(dalej także: Budowle).

Budowle za wyjątkiem drogi asfaltowej zostały wybudowane i oddane do użytkowania przez Gminę w 2005 r. Droga asfaltowa została wybudowana i oddana do użytkowania przez Gminę w 2009 r.

Zarówno budynki, jak i budowle po ich oddaniu do użytkowania odpowiednio w 2005 r. i 2009 r. były udostępniane Spółce do wykonywania zadań z zakresu oczyszczania ścieków (do 01.01.2010 r. nieodpłatne udostępnienie). Przedmiotowy majątek (budynki i budowle trwale związane z gruntami) począwszy od 1 stycznia 2010 r. był dzierżawiony do Spółki (umowa dzierżawy).

Od momentu oddania infrastruktury do użytkowania (odpowiednio w 2005 r. i 2009 r.), Gmina nie ponosiła nakładów zwiększających wartość początkową przedmiotowych środków trwałych. Wydatki remontowe ponosiła jedynie Spółka, niemniej jednak nie przekroczyły one 30% wartości nieruchomości. Gmina nie zamierza dokonywać ze Spółką rozliczeń poniesionych przez nią nakładów.

Zdaniem Gminy, do pierwszego zasiedlenia budynków i budowli objętych wnioskiem doszło wraz z oddaniem ich do użytkowania, tj. odpowiednio w 2005 r. i 2009 r. Od tego momentu bowiem Gmina udostępniała przedmiotowy majątek Spółce.

Gmina nie wykorzystywała przedmiotowych nieruchomości wyłącznie do czynności zwolnionych z VAT.

Przedmiotem aportu będą również grunty, na których są posadowione powyżej opisane budynki i budowle.

Ruchomości

Ponadto, przedmiotem aportu będą również ruchomości, tj. mini ładowarka, detektor, agregaty przewoźne.

Przedmiotowy majątek począwszy od 1 stycznia 2010 r. był dzierżawiony do Spółki (umowa dzierżawy).

Gmina nie wykorzystywała przedmiotowych ruchomości wyłącznie do czynności zwolnionych z VAT.

Faktury dokumentujące wydatki poniesione na budowę opisanych budynków i budowli oraz zakup maszyn i urządzeń zostały wystawione na Gminę z NIP Gminy.

Na marginesie Gmina wskazała, że w przedmiotowej sytuacji nie ma do czynienia ze sprzedażą zorganizowanej części przedsiębiorstwa czy przedsiębiorstwa (przedmiotem aportu nie są np. zobowiązania, należności, składniki niematerialne, umowy).

Wątpliwości Gminy dotyczą opodatkowania VAT czynności wniesienia przedmiotowego majątku aportem do Spółki.

Ponadto, na zadane w wezwaniu pytania wskazali Państwo:

1)Kiedy konkretnie nabyli Państwo nieruchomości zabudowane i niezabudowane oraz ruchomości, będące przedmiotem aportu? Proszę wskazać miesiąc i rok.

Odp. Wszystkie działki (obecnie zabudowane i niezabudowane) nabyli Państwo jako działki niezabudowane:

1.Działka ewidencyjna 2 – kupiona listopad 1999 r.

2.Działka ewidencyjna 4 – kupiona listopad 1999 r.

3.Działka ewidencyjna 3 – kupiona listopad 1999 r.

4.Działka ewidencyjna 1 – przejęta w drodze komunalizacji w 1991 r.

5.Działka ewidencyjna 5 – przejęta w drodze komunalizacji w 1991 r.

6.Działka ewidencyjna 6 – przejęta w drodze komunalizacji w 1991 r.

7.P1 - Działka ewidencyjna 7 przejęta w drodze komunalizacji w 1991 r.

8.P1a - Działka ewidencyjna 8 kupiona 2006 r.

9.P2 - Działka ewidencyjna 9 przejęta w drodze komunalizacji w 1991 r.

10.P3 - Działka ewidencyjna 10 kupiona 2005 r.

11.P12 - Działka ewidencyjna 11 kupiona 2006 r.

12.P 13 - Działka ewidencyjna 12 przejęta 1999 r.

13.P14 - Działka ewidencyjna 13 kupiona grudzień 2005 r.

14.P14B - Działka ewidencyjna 14 kupiona 2006 r.

15.P 15 - Działka ewidencyjna 15 przejęta w drodze komunalizacji w 1991 r.

16.P 16 - Działka ewidencyjna 15 - kupiona styczeń 2006 r.

17.PG- Działka ewidencyjna 16 - kupiona luty 2006 r.

Następnie po nabyciu Gmina dopiero zabudowała część działek.

Jeśli chodzi o ruchomości - to wszystkie ruchomości były zakupione przed rokiem 2006, tj. przed oddaniem kanalizacji do użytkowania, jednakże nie można określić dokładnej daty ponieważ zakończył się okres przechowywania dokumentów zakupu.

2)Czy sprzedaż nieruchomości zabudowanych i niezabudowanych oraz ruchomości na Państwa rzecz, będących przedmiotem aportu, nastąpiło w ramach czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT?

Odp. Część nieruchomości była przejęta w drodze komunalizacji (nr działek:

·1

·5

·6

·7

·9

·12

·15)

część nieruchomości nabyta przez Gminę od osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej (nr działek:

·2

·4

·3

·8

·10

·11

·13

·14

·15

·16)

-transakcje nie podlegały opodatkowaniu VAT.

Jeśli chodzi o ruchomości to nabycie nastąpiło w ramach czynności podlegających opodatkowaniu VAT.

3)Czy sprzedaż nieruchomości zabudowanych i niezabudowanych oraz ruchomości na Państwa rzecz, będących przedmiotem aportu, była opodatkowana według stawki podatku VAT czy korzystała ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT?

Odp. Część nieruchomości była przejęta w drodze komunalizacji, część nieruchomości nabyta przez Gminę od osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej (numery działek nabyte w poszczególny sposób wskazane powyżej) - wszystkie te transakcje nie podlegały opodatkowaniu VAT.

W przypadku ruchomości Gmina jest zdania, że transakcje te podlegały opodatkowaniu VAT, nie korzystały ze zwolnienia, choć Gmina nie jest w posiadaniu dokumentów zakupu (okres przechowywania tych dokumentów już minął).

4)Czy w związku z nabyciem nieruchomości zabudowanych i niezabudowanych oraz ruchomości, będących przedmiotem aportu, przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego?

Odp. Zdaniem Gminy w momencie nabycia nieruchomości niezabudowanych, wybudowania budynków/budowli oraz nabycia ruchomości, będących przedmiotem aportu, Gminie nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Nieruchomości i ruchomości były wykorzystywane do czynności niepodlegających VAT - nieodpłatne udostępnienie. W stosunku do nieruchomości, to prawo zmieniło się dopiero wraz z oddaniem nieruchomości do dzierżawy.

5)Czy na dzień aportu w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego dla działek niezabudowanych będą wyznaczone linie rozgraniczające tereny o różnym przeznaczeniu?

Odp. Tak, na dzień aportu w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego dla działek niezabudowanych będą wyznaczone linie rozgraniczające tereny o różnym przeznaczeniu.

6)Proszę wskazać numery geodezyjne działki/działek, na których posadowione są poszczególne budynki i budowle, będące przedmiotem aportu.

Odp. Przepompownie posadowione są na działkach:

1.- Działka ewidencyjna 7 obręb ...

2.- Działka ewidencyjna 8 obręb ....

3.- Działka ewidencyjna 9 obręb ...

4.- Działka ewidencyjna 10 obręb ...

5.- Działka ewidencyjna 11 obręb ...

6.- Działka ewidencyjna 12 obręb ...

7.- Działka ewidencyjna 13 obręb ....

8.- Działka ewidencyjna 14 obręb ...

9.- Działka ewidencyjna 15 obręb ....

10.- Działka ewidencyjna 15 - obręb ....

11.- Działka ewidencyjna 16 - obręb ......

Budynek oczyszczalni i reaktor są posadowione na działkach 4, 5, 6 obręb .....

7)W przypadku, gdy poszczególne budynki i budowle, będące przedmiotem aportu, znajdują się na różnych działkach należy przyporządkować każdy budynek/budowlę do danej działki.

Odp. Jak w odpowiedzi na ww. pytanie 6.

Pytania

1.Czy wniesienie przez Gminę aportem do Spółki nieruchomości niezabudowanych będzie opodatkowane VAT?

2.Czy wniesienie przez Gminę aportem do Spółki budynków i budowli trwale związanych z gruntami, na których są posadowione będzie opodatkowane VAT?

3.Czy wniesienie przez Gminę aportem do Spółki wymienionych ruchomości będzie opodatkowane VAT?

Państwa stanowisko w sprawie

1.Wniesienie przez Gminę aportem do Spółki nieruchomości niezabudowanych będzie opodatkowane VAT w części, w jakiej przedmiotowe nieruchomości zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego przeznaczone są pod zabudowę.

2.Wniesienie przez Gminę aportem do Spółki budynków i budowli trwale związanych z gruntami, na których są posadowione będzie korzystało ze zwolnienia z VAT.

3.Wniesienie przez Gminę aportem do Spółki wymienionych ruchomości będzie opodatkowane VAT.

Uzasadnienie stanowiska Gminy

Uwagi ogólne

W świetle art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają:

1)odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2)eksport towarów;

3)import towarów na terytorium kraju;

4)wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5)wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Jednocześnie jak stanowi art. 7 ust. 1 ww ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1)przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;

2)wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;

3)wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;

4)wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;

5)ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;

6)oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;

7)zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Dodatkowo należy wskazać, że jak stanowi art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Ponadto, w świetle art. 15 ust. 6 cyt. ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że wniesienie aportem nieruchomości oraz ruchomości w zamian za udziały na gruncie VAT stanowi czynność podlegającą ustawie o VAT. W przypadku, gdy przedmiotem aportu są rzeczy i dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, mamy do czynienia z odpłatną dostawą towarów. W analizowanej sytuacji czynność ta dokonywana jest przez Gminę na rzecz spółki komunalnej na podstawie umowy cywilnoprawnej w formie aktu notarialnego. Wynagrodzeniem Gminy jest wartość otrzymanych udziałów w Spółce. W związku z faktem, że dokonywana przez Gminę czynność następuje na podstawie zawieranej umowy cywilnoprawnej wyłączenie, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT nie będzie miało zastosowania. Gmina będzie podatnikiem z tytułu dokonanej czynności wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki komunalnej.

Na marginesie należałoby wskazać, że w przedmiotowej sytuacji nie mamy do czynienia ze sprzedażą zorganizowanej części przedsiębiorstwa czy przedsiębiorstwa (przedmiotem aportu nie są np. zobowiązania, należności, składniki niematerialne, umowy).

Ad. 1 Dostawa nieruchomości niezabudowanych

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W analizowanej sprawie nie znajdzie zastosowania zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, z uwagi na fakt, że grunty nie były wykorzystywane wyłącznie do czynności zwolnionych z VAT.

Przeanalizować należy zatem możliwość zastosowania zwolnienia z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

W świetle art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Jednocześnie, jak stanowi art. 2 pkt 33 cyt. ustawy, przez tereny budowlane rozumie grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W analizowanej sytuacji planowane do wniesienia aportem nieruchomości niezabudowane zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego w części przeznaczone są po zabudowę, a w części stanowią tereny lasów, upraw polnych, łąk i pastwisk oraz zadrzewień. W stosunku do przedmiotowych gruntów nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Dostawa nieruchomości w części przeznaczonej pod zabudowę będzie opodatkowana VAT, jako że w świetle ustawy o VAT są to tereny budowlane. Zdaniem Gminy zaś w pozostałej części - w tym zakresie, w jakim dana nieruchomość nie jest pod zabudowę (tereny lasów, upraw polnych, łąk i pastwisk oraz zadrzewień), Gmina powinna być uprawniona do zastosowania zwolnienie z VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 9 czerwca 2017 r., sygn. I FSK 1650/15, w którym uznano, że „Rację miał więc Sąd I instancji stwierdzając, że dostawa przez Gminę działek znajdujących się w terenach oznaczonych w planie zagospodarowania przestrzennego symbolami RP i RZ powinna korzystać ze zwolnienia z opodatkowania, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług. W odniesieniu natomiast do gruntów objętych częściowo oznaczeniem RZ, a częściowo M zasadnie wskazano, że podlegają one opodatkowaniu wyłącznie w części, w jakiej przeznaczone są na cele budowlane (symbol M), zwłaszcza że Gmina wskazała, iż granica pomiędzy tymi obszarami choć nie wydzielona geodezyjnie, to jednak oznaczona została na rysunku planu, zaś w operatach szacunkowych rzeczoznawca ustalił w oparciu o zapisy planu wartość rynkową gruntów z uwzględnieniem odrębnie wyznaczonych wartości dla terenów łąk i pastwisk oraz dla obszaru objętego prawem zabudowy".

W świetle zatem powyższego wyroku dopuszcza się dzielenie jednej wyodrębnionej geodezyjnie działki na tereny budowlane i inne niż budowlane i stosowanie odrębnych stawek podatku do poszczególnych części.

Podobne stanowisko zostało wyrażone w interpretacji indywidualnej z dnia 16 listopada 2018 r. sygn. 0115-KDIT1-3.4012.715.2018.2.JC, w której uznano, że „jeżeli z wydanej decyzji o warunkach zabudowy wynika, że działka 69 w części jest przeznaczona pod zabudowę, a w pozostałej części wyłączona z możliwości zabudowy to oznacza, że sprzedaż działki będzie opodatkowana stawką 23% tylko w części przeznaczonej pod zabudowę. Natomiast ta część działki która jest wyłączona z możliwości zabudowy będzie zwolniona od podatku (art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy). Należy zatem zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, że w tej sytuacji będzie zobowiązany ustalić odrębnie podstawę opodatkowania dotyczącą gruntu przeznaczonego pod zabudowę oraz podstawę opodatkowania gruntu, który został wyłączony z możliwości zabudowy". Podobne podejście zostało zaprezentowane także w interpretacji indywidualnej z dnia 14 maja 2014 r. czy interpretacji indywidualnej z dnia 8 listopada 2018 r.. sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.673.2018.2.JK.

W interpretacji indywidualnej z dnia 8 czerwca 2020 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.210.2020.2.AZ Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał że „(...) stanowisko Wnioskodawcy, w myśl którego, dla celów opodatkowania działek gminnych będących przedmiotem zamiany (dostawy) mających więcej niż jedno przeznaczenie w mpzp należy zastosować dwie stawki podatku dla każdej z nich: stawkę 23% dla tej części działki (określonej procentowo) dla której w mpzp ustalono przeznaczenie jako teren składowiska odpadów (1 ITO) lub tereny obiektów produkcyjnych, składów, magazynów oraz zabudowy usługowej (5 PU), zwolnienie dla tej części każdej działki (określonej procentowo), dla której w mpzp ustalono przeznaczenie jako tereny zieleni izolacyjnej (9 Zl lub 10 Zl), jest prawidłowe".

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, wniesienie przez Gminę aportem do Spółki nieruchomości niezabudowanych będzie opodatkowane VAT w części, w jakiej przedmiotowe nieruchomości zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego przeznaczone są pod zabudowę.

Ad. 2 Dostawa budynków i budowli trwale związanych z gruntami

W świetle art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Zgodnie z art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (dalej: Prawo budowlane) przez obiekt budowlany należy rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Na podstawie art. 3 pkt 2 cyt. wyżej ustawy, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Dodatkowo, należy wskazać, że w świetle art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego, przez budowlę należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Z kolei przez obiekty liniowe rozumie się w świetle art. 3 pkt 3a ww. ustawy, obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable zainstalowane w kanalizacji kablowej, kable zainstalowane w kanale technologicznym oraz kable telekomunikacyjne dowieszone do już istniejącej linii kablowej nadziemnej nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

W przedmiotowej sprawie, mamy zatem do czynienia z dostawą nieruchomości zabudowanych budynkami i budowlami trwale związanymi z gruntami. W świetle art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy nieruchomości zabudowanej, stawka VAT dla gruntu powinna być taka sama jak dla trwale związanego z nim budynku czy budowli.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku, dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a)dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim.

b)pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jak wskazuje art. 2 pkt 14 cyt. ustawy, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a)wybudowaniu lub

b)ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W świetle powyższego, należy uznać, że Gmina dokonuje zbycia nieruchomości - działek zabudowanych budynkami i budowlami:

·budynek socjalno-gospodarczy,

·budynek oczyszczalni (blok/reaktor),

·Budowle.

Dostawa nie jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia. Pierwsze zasiedlenie miało miejsce w 2005 r. (budynek socjalno-gospodarczy, budynek oczyszczalni oraz Budowle za wyjątkiem drogi asfaltowej) oraz w 2009 r. (droga asfaltowa). Od pierwszego zasiedlenia danego budynku i budowli minął okres dłuższy niż 2 lata. Gmina nie ponosiła również od 2005 r. i 2009 r. żadnych wydatków, które stanowiłyby ulepszenie przedmiotowych nieruchomości. Wprawdzie wydatki remontowe na opisany majątek ponosiła Spółka, jednakże wydatki te nie zwiększały wartości początkowej danego środka trwałego. Gmina nie dokona na rzecz Spółki zwrotu poniesionych wydatków.

W konsekwencji, dostawa przez Gminę opisanych nieruchomości zabudowanych budynkami i budowlami będzie korzystała ze zwolnienia z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 w związku z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT.

Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 9 lipca 2019 r. sygn. 0112-KDIL2-3.4012.228.2019.2.ZD, w której wskazano, że „(...) w analizowanym przypadku sprzedaż budynku biurowego oraz budynku magazynowego wraz z przynależnym do nich parkingiem będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Konsekwentnie - na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy - również sprzedaż gruntu, na którym posadowione są ww. obiekty, będzie korzystała ze zwolnienia od opodatkowania VAT”.

Gmina również zwraca uwagę na interpretację indywidualną z dnia 24 kwietnia 2019 r., sygn. 0112-KDIL4.4012.77.2019.2.JS, w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał, że „Analizując informacje zawarte w opisie sprawy w kontekście definicji pierwszego zasiedlenia należy stwierdzić, że transakcja aportu budowli w postaci sieci kanalizacyjnej nie zostanie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia. Z okoliczności przedstawionych w opisie sprawy wynika, że doszło do pierwszego zajęcia budowli i od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili aportu upłynie okres dłuższy niż 2 lata. Ponadto Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie ww. budowli przekraczających 30% wartości początkowej tego obiektu. Zatem dostawa sieci kanalizacyjnej będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy".

Podobne podejście zostało zaprezentowane w interpretacji indywidualnej z dnia 17 września 2021 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.405.2021.2.IZ, w świetle której „Biorąc pod uwagę opis sprawy w kontekście wyżej powołanych przepisów stwierdzić należy, że dostawa budynku gospodarczego znajdującego się na działce nr... korzystać będzie ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, gdyż nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia, a pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a planowana dostawą upłynął okres dłuższy niż dwa lata. Gmina wskazała, że budynek od 2017 r. jest przedmiotem umowy dzierżawy. Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Gmina na ten budynek nie ponosiła żadnych wydatków. W tym miejscu zaznaczyć należy, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w myśl którego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Co do zasady zatem grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej samej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia. Tym samym, w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy zwolnieniem od podatku objęte będzie również zbycie własności gruntu, tj. Działki na którym wskazany we wniosku budynek gospodarczy jest posadowiony”.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W analizowanej sprawie nie znajdzie zastosowania zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, z uwagi na fakt, że przedmiotowe nieruchomości nie były wykorzystywane wyłącznie do czynności zwolnionych z VAT.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, wniesienie przez Gminę aportem do Spółki budynków i budowli trwale związanych z gruntami, na których są posadowione będzie korzystało ze zwolnienia z VAT.

Ad. 3 Dostawa ruchomości

W przypadku ruchomości przeanalizować należy zwolnienie z VAT określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT. W świetle tego przepisu, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z uwagi na fakt, że zbywane ruchomości nie były wykorzystywane przez Gminę wyłącznie do czynności zwolnionych z VAT, ich aport nie będzie mógł korzystać ze zwolnienia z podatku, o którym mowa w cytowanym przepisie. Dostawa tych składników majątku będzie opodatkowana stawką podstawową.

Podsumowując, wniesienie przez Gminę aportem do Spółki wskazanych we wniosku ruchomości będzie opodatkowane VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r., poz. 931), zwanej dalej „ustawą o VAT”:

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy o VAT:

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT:

Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy o VAT:

Natomiast na mocy art. 8 ust. 1 ustawy o VAT:

Aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku spółki, który daje prawo do udziału w jej zyskach. Przedmiotem aportu mogą być pieniądze (aport pieniężny), rzeczy lub prawa (aport rzeczowy) oraz umiejętności, kompetencje techniczne czy zawodowe.

Czynność wniesienia aportu może spełniać przesłanki uznania jej za dostawę towaru lub za świadczenie usług, w zależności od tego, co stanowi przedmiot aportu.

Trzeba również zaznaczyć, że odpłatność może przybierać różne formy – nie jest warunkiem to, aby została ustalona lub dokonana w pieniądzu. Odpłatność, jako świadczenie wzajemne, może również przybrać postać rzeczową – zapłata w innym towarze lub usłudze albo mieszaną – zapłata w części pieniężna i w części rzeczowa. Innymi słowy, dla uznania czynności za odpłatną, wystarczające jest, by istniała możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za tę czynność.

O czynności dokonanej za wynagrodzeniem można mówić w sytuacji, gdy:

·istnieje ścisły związek pomiędzy wykonanymi czynnościami i wysokością otrzymanego wynagrodzenia, oparty na relacjach cywilnoprawnych pomiędzy podmiotami;

·wynagrodzenie może być wyrażone w pieniądzu;

·związek, o którym mowa powyżej, ma charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można było powiedzieć, że odpłatność następuje za dane świadczenie.

W przypadku, gdy przedmiotem aportu będzie towar to czynność wniesienia aportu rzeczowego spełnia definicję dostawy towaru, zawartą w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, a tym samym uznawana jest za sprzedaż w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy o VAT. Czynność ta odbywa się za wynagrodzeniem (wniesienie aportu wiąże się z odpłatnością, istnieje bowiem bezpośredni związek pomiędzy dostawą mającą charakter rzeczowy, a otrzymanym wynagrodzeniem w formie udziałów lub akcji), a także prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tym towarem jak właściciel.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT lub świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, podlega jednak opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT:

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT:

Według art. 15 ust. 6 ustawy:

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE.L. Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym:

Jednakże, w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Z treści wniosku wynika, że jesteście Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Jesteście Państwo właścicielem:

·nieruchomości gruntowych niezabudowanych,

·budynków trwale związanych z gruntami, na których są posadowione,

·budowli trwale związanych z gruntami, na których są posadowione,

·ruchomości w postaci maszyn i urządzeń,

które zostaną wniesione aportem do spółki komunalnej - Kanalizacja Gminy ... Sp. z o.o. (dalej: Spółka). Posiadają Państwo 100% udziałów w Spółce. W zamian za dokonanie wkładu niepieniężnego otrzymają Państwo udział w Spółce. Spółka zajmuje się na Państwa terenie w szczególności dostawą wody oraz odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków. Wszystkie działki (obecnie zabudowane i niezabudowane) nabyli Państwo jako działki niezabudowane. Następnie po nabyciu zabudowali Państwo część działek. Część nieruchomości była przejęta w drodze komunalizacji, a część nieruchomości nabyta od osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej - transakcje nie podlegały opodatkowaniu VAT. Wskazali Państwo, że nabycie ruchomości nastąpiło w ramach czynności podlegających opodatkowaniu VAT. W momencie nabycia nieruchomości niezabudowanych, wybudowania budynków/budowli oraz nabycia ruchomości, będących przedmiotem aportu, nie przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Nieruchomości niezabudowane

Wśród nieruchomości niezabudowanych znajdują się następujące działki, które zostały objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego:

·Dz. nr 1, k.m. 3 - oznaczona w planie jako NOp, RZ,

·Dz. nr 2, k.m. 4 – oznaczona w planie jako NOp, LS,

·Dz. nr 3, k.m. 4 – oznaczona w planie jako NOp, LS, RZ, RP, LZ.

W stosunku do wymienionych gruntów nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Każda z powyższych działek zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego w części przeznaczona jest pod zabudowę (tereny urządzeń oczyszczania miasta). Jesteście Państwo w stanie precyzyjnie określić, jaka powierzchnia danej działki jest przeznaczona pod zabudowę, a jaka powierzchnia przeznaczona jest na cele inne niż budowlane (tereny lasów, upraw polnych, łąk i pastwisk oraz zadrzewień). Nie wykorzystywali Państwo przedmiotowych nieruchomości wyłącznie do czynności zwolnionych z VAT. Na dzień aportu w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego dla działek niezabudowanych będą wyznaczone linie rozgraniczające tereny o różnym przeznaczeniu.

Nieruchomości zabudowane wraz z budynkami i budowlami

Dokonają Państwo zbycia następujących budynków:

·budynek socjalno-techniczny oczyszczalni,

·blok z urządzeniami i instalacjami oczyszczalni/reaktor (budynek właściwy oczyszczalni ścieków).

Budynek socjalno-techniczny to budynek parterowy, ceglany, otynkowany o dachu dwuspadowym, krytym papą. Budynek właściwy oczyszczalni ścieków (blok/reaktor) to budynek o powierzchni 248 m². Oba budynki zostały wybudowane i oddane do użytkowania w 2005 r. Budynek oczyszczalni i reaktor są posadowione na działkach 4, 5, 6.

Przedmiotem aportu będą również budowle:

·sieć kanalizacji sanitarnej (kanalizacja Gminy ..- etap I) wraz z przepompowniami,

·poletka,

·plac przy budynku oczyszczalni, utwardzony kostką brukową, o powierzchni 982 m²,

·droga asfaltowa (dojazdowa do oczyszczalni),

·linia napowietrzna 15 kV,

·kanał ścieków oczyszczonych,

·przyłącze wodociągowe PE śr. 80,

·przepompownia główna (...),

·rurociąg tłoczny ścieków,

·wylot ścieków

(dalej także: Budowle).

Budowle za wyjątkiem drogi asfaltowej zostały wybudowane i oddane do użytkowania w 2005 r. Droga asfaltowa została wybudowana i oddana do użytkowania w 2009 r. Zarówno budynki, jak i budowle po ich oddaniu do użytkowania odpowiednio w 2005 r. i 2009 r. były udostępniane Spółce do wykonywania zadań z zakresu oczyszczania ścieków (do 01.01.2010 r. nieodpłatne udostępnienie). Przedmiotowy majątek (budynki i budowle trwale związane z gruntami) począwszy od 1 stycznia 2010 r. był dzierżawiony do Spółki (umowa dzierżawy). Od momentu oddania infrastruktury do użytkowania (odpowiednio w 2005 r. i 2009 r.), nie ponosili Państwo nakładów zwiększających wartość początkową przedmiotowych środków trwałych. Państwa zdaniem, do pierwszego zasiedlenia budynków i budowli objętych wnioskiem doszło wraz z oddaniem ich do użytkowania, tj. odpowiednio w 2005 r. i 2009 r. Nie wykorzystywali Państwo przedmiotowych nieruchomości wyłącznie do czynności zwolnionych z VAT. Przedmiotem aportu będą również grunty, na których są posadowione powyżej opisane budynki i budowle.

Przepompownie posadowione są na działkach:

1.- Działka ewidencyjna 7

2.- Działka ewidencyjna 8

3.- Działka ewidencyjna 9

4.- Działka ewidencyjna 10

5.- Działka ewidencyjna 11

6.- Działka ewidencyjna 12

7.- Działka ewidencyjna 13

8.- Działka ewidencyjna 14

9.- Działka ewidencyjna 15

10.- Działka ewidencyjna 15

11.- Działka ewidencyjna 16

Ruchomości

Przedmiotem aportu będą również ruchomości, tj. mini ładowarka, detektor, agregaty przewoźne. Przedmiotowy majątek począwszy od 1 stycznia 2010 r. był dzierżawiony do Spółki (umowa dzierżawy). Nie wykorzystywali Państwo przedmiotowych ruchomości wyłącznie do czynności zwolnionych z VAT.

Faktury dokumentujące wydatki poniesione na budowę opisanych budynków i budowli oraz zakup maszyn i urządzeń zostały wystawione na Państwa.

Mając na uwadze powyższe podkreślić należy, że wyłączeniem od opodatkowania nie są objęte czynności realizowane przez jednostki samorządu terytorialnego, wykonywane na podstawie umów cywilnoprawnych. Wobec powyższego w analizowanej sprawie, stwierdzić należy, że z uwagi na fakt, że aport nieruchomości/ruchomości będzie niewątpliwie czynnością cywilnoprawną (nie publicznoprawną), zatem dla planowanej czynności będą Państwo występować w charakterze podatnika podatku od towarów i usług i nie będą Państwo korzystać z wyłączenia od opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy.

Zatem z tytułu transakcji wniesienia aportem do Spółki ww. nieruchomości/ruchomości będą Państwo działać w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, a tym samym ww. transakcja będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości objętych zakresem zadanego we wniosku pytania nr 1,

w tym miejscu podkreślić należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT:

Na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy o VAT:

W tym miejscu należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2022 r. poz. 503):

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

Zgodnie z art. 15 ust. 2 pkt 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza „każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”.

Zatem także w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości, za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Wprowadzony do ustawy o VAT art. 2 pkt 33 w zgodny sposób odpowiada zatem także treści orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT:

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

• towary muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
• brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

NSA w wyroku z dnia 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że „zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z dnia 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”.

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje zatem, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT.

Przechodząc do analizy przedmiotowej sprawy, w pierwszej kolejności zauważyć należy, że – jak Państwo wskazali - na dzień aportu w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego dla działek niezabudowanych będą wyznaczone linie rozgraniczające tereny o różnym przeznaczeniu.

Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego działki niezabudowane nr 1, 2, 3 w części przeznaczone są pod zabudowę (tereny urządzeń oczyszczania miasta).

W sytuacji zatem, gdy część działek nr 1, 2, 3, zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego przeznaczona jest pod zabudowę (tereny urządzeń oczyszczania miasta),to stanowi teren budowlany określony w 2 pkt 33 ustawy i tym samym wniesienie aportem do Spółki ww. części przedmiotowych działek nie będzie mogło korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Ponadto w niniejszej sprawie oba warunki uprawniające do zwolnienia wniesienia aportem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT dla części przedmiotowych działek, które w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego przeznaczona są pod zabudowę (tereny urządzeń oczyszczania miasta) nie zostaną spełnione. Działki 1, 2, 3 – jak wynika z okoliczności sprawy – nie były wykorzystywane wyłącznie do działalności zwolnionej z opodatkowania podatkiem VAT. Ponadto, nabycie ww. działek nr 1, 2, 3, nie nastąpiło w ramach czynności podlegających opodatkowaniu VAT. Zatem nie można z tego względu powiedzieć, że mieli Państwo prawo do odliczenia podatku naliczonego bądź nie mieli takiego prawa.

W związku z powyższym, wniesienie aportem do Spółki przedmiotowych działek 1, 2, 3 w części, która w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego przeznaczona jest pod zabudowę (tereny urządzeń oczyszczania miasta) będzie opodatkowana podatkiem VAT, według właściwej stawki podatku od towarów i usług.

Natomiast w odniesieniu do okoliczności, że w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego działki nr 1, 2, 3 przeznaczone są w części jako tereny lasów lub upraw polnych lub łąk i pastwisk lub zadrzewień, to należy stwierdzić, że ww. część działek nie stanowi gruntu przeznaczonego pod zabudowę, a w konsekwencji nie mieści się w pojęciu terenu budowlanego, zdefiniowanego w art. 2 pkt 33 ustawy. Tym samym wniesienie aportem do Spółki ww. części przedmiotowych działek będzie mogło korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

A zatem oceniając Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 należało uznać je za prawidłowe.

Odnosząc się z kolei do Państwa wątpliwości objętych zakresem pytania nr 2 wniosku, należy mieć na uwadze, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w myśl którego:

Wobec powyższego, przy sprzedaży budynków, budowli lub ich części, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Jednocześnie należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku”, „budowli” oraz „urządzenia budowlanego”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2021 r., poz. 2351 ze zm.), zwanej dalej „ustawą Prawo budowlane”.

W myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane ilekroć w ustawie jest mowa o:

Zgodnie z art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane ilekroć w ustawie jest mowa o:

Według art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane:

Z kolei w myśl art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane:

Urządzenia budowlane stanowią urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, nie są to samodzielne budowle zdefiniowane w art. 3 pkt 3 ww. ustawy Prawo budowlane, które uznaje się za towar na gruncie podatku od towarów i usług. Jednakże urządzenia te należy traktować, jako elementy przynależne do budynku/budowli i opodatkować łącznie z budynkiem/budowlą, z którym są powiązane, a tym samym należy przypisać stawkę właściwą dla sprzedawanego obiektu budowlanego znajdującego się na tej samej działce, co urządzenie techniczne. Brak podstaw do stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów w zakresie stawki podatku VAT dla ww. urządzeń w oderwaniu od budynków/budowli, do których przynależą, gdyż w świetle obowiązujących przepisów nie mają one samodzielnego bytu.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT:

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT:

Jednocześnie wskazać należy, że w przypadku nieruchomości zabudowanych niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT:

Z analizy powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy o VAT:

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy o VAT:

A zatem ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy – po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Natomiast jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy dla dostawy działek zabudowanych, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zatem w celu ustalenia, czy w analizowanej sprawie dla czynności wniesienia aportem do Spółki działek zabudowanych budynkami i budowlami zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku od towarów i usług należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy w odniesieniu do budynków i budowli miało miejsce pierwsze zasiedlenie.

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że w stosunku do budynków i budowli, posadowionych na działkach będących przedmiotem transakcji wniesienia aportem do Spółki, doszło do pierwszego zasiedlenia i pomiędzy pierwszym zasiedleniem a aportem ww. budynków i budowli upłynie okres dłuższy niż dwa lata. Ponadto wskazali Państwo, że nie ponosili nakładów na ulepszenie przedmiotowych budynków i budowli w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiących co najmniej 30% wartości początkowej poszczególnych budynków i budowli.

W świetle przedstawionych we wniosku okoliczności sprawy należy stwierdzić, że w odniesieniu do budynków i budowli znajdujących się na działkach zabudowanych, tj. nr 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15, 15, 16, 4, 5, 6 zostaną spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Jak wskazano powyżej, grunt będący przedmiotem aportu podlega opodatkowaniu według tych samych regulacji jak budynki i budowle na nim posadowione. W związku z powyższym – na podstawie art. 29a ust. 8 ustawy – aport gruntu, z którym związane są ww. budynki i budowle, będzie zwolniony od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Zatem, transakcja wniesienia aportem do Spółki, przez Państwa działających w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, nieruchomości zabudowanych, będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy.

Jednocześnie wskazać należy, że strony transakcji mogą skorzystać z opcji opodatkowania aportu przedmiotowych nieruchomości przy zachowaniu warunków określonych w przywołanych wyżej przepisach art. 43 ust. 10 oraz art. 43 ust. 11 ustawy.

Jak już wskazano, na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Tym samym, przy spełnieniu warunków wynikających z art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy strony transakcji mają możliwość rezygnacji z niniejszego zwolnienia od podatku i wyboru opodatkowania planowanej dostawy ww. budynków i budowli.

W związku z powyższym, w sytuacji gdy Państwo wraz ze Spółką podejmą decyzję o rezygnacji ze zwolnienia od podatku, spełniając warunki z art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy, to wniesienie aportem budynków i budowli, znajdujących się na działkach będących przedmiotem aportu, wraz z gruntem, na którym są one posadowione (w związku z art. 29a ust. 8 ustawy), będzie podlegało opodatkowaniu według właściwej stawki podatku VAT.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 należało uznać za prawidłowe.

W odniesieniu do kwestii objętych zakresem pytania nr 3 wniosku dotyczących opodatkowania podatkiem VAT transakcji wniesienia aportem do Spółki ruchomości, należy mieć na uwadze powołany wyżej art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Analiza wskazanej wyżej normy prawnej przewidziana w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, prowadzi do wniosku, że wniesienie aportem do Spółki ruchomości, tj. mini ładowarka, detektor, agregaty przewoźne, które – jak wynika z opisu sprawy – nie były wykorzystywane wyłącznie do czynności zwolnionych z VAT, nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie ww. przepisu, gdy w rozpatrywanej sprawie nie zaistniała jedna z przesłanek uprawniających do skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT wymagana w tym przepisie. A zatem transakcja wniesienia aportem do Spółki ruchomości będzie podlegała opodatkowaniu według właściwej stawki podatku VAT.

Wobec powyższego, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA),

albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).