- uzyskanie wypisów i wyrysów z rejestru gruntów, zaświadczenia o nieobjęciu działek uproszczonym planem urządzenia lasu - zaświadczeń niezbędnych do zawarcia umowy sprzedaży.

Spółka pragnie także wskazać, iż nie zostało w praktyce wykorzystane udzielone w umowie przedwstępnej pełnomocnictwo do przeglądania akt ksiąg wieczystych prowadzonych dla nieruchomości, utrwalania treści dokumentów, sporządzania kopii z akt ksiąg wieczystych, itd. Sprzedająca udzieliła odrębnego pełnomocnictwa na rzecz doradców prawnych z kancelarii prawnej przeprowadzającej badanie prawne nieruchomości na zlecenie strony kupującej, na podstawie, którego doradcy uzyskali dostęp do ksiąg wieczystych oraz innych dokumentów koniecznych do zbadania stanu prawnego nieruchomości.

b)Przed dokonaniem sprzedaży działek pełnomocnicy składali w imieniu Sprzedającego następujące wnioski:

- wniosek o niezaleganiu w płatności podatków - Urząd Skarbowy,

 - wniosek o niezaleganiu w płatności podatków od nieruchomości – Urząd Miasta (...),

- wniosek o niezaleganiu w płatności ZUS – (...),

- wniosek o niezaleganiu w płatności ZUS - PFRON,

- wniosek o niezaleganiu w płatności - KRUS (...),

- wniosek o wypis i wyrys z ewidencji gruntów - powiat (...),

- wniosek o nieobjęcie działek uproszczonym planem urządzenia lasu - Starosta (...)

- wnioski i pisma dotyczące pozostałych decyzji i pozwoleń wskazanych w pkt. a) powyżej.

c)Przed dokonaniem sprzedaży działek pełnomocnicy występowali w imieniu Sprzedającego o decyzje, pozwolenia lub inne pisma dotyczące sprzedawanych działek, które zostały już opisane w pkt. a) i b) powyżej.

Uzbrojenie magistralne wraz ze strefą bezpieczeństwa, znajdujące się na działkach nr (...) nie było przedmiotem transakcji.

Uzbrojenie to stanowi napowietrzna linia energetyczna 2X400kV, znajdująca się na działce nr (...) której właścicielem jest gestor sieci – (...). Natomiast uzbrojenie magistralne wraz ze strefą bezpieczeństwa - Gwć 0200, znajdujące się na działkach nr (...), stanowi gazociąg przesyłowy położony wzdłuż drogi krajowej. Jak wyżej wskazano, uzbrojenie to nie było przedmiotem transakcji, ponieważ nie należało ono do Sprzedającej.

Pytania

Oznaczone we wniosku nr 1:

Czy w związku ze sprzedażą Nieruchomości Sprzedająca była podatnikiem podatku od towarów i usług i czy, w konsekwencji, sprzedaż Nieruchomości podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT?

Oznaczone we wniosku nr 3:

Czy, w przypadku, gdy stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego nr 1 zostanie uznane za nieprawidłowe i sprzedaż Nieruchomości podlegała opodatkowaniu VAT, Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia kwoty podatku VAT naliczonego w związku z zakupem Nieruchomości oraz do zwrotu nadwyżki kwoty podatku naliczonego wykazanego w związku z zakupem Nieruchomości nad podatkiem należnym wykazanym w danym okresie rozliczeniowym?

Stanowisko Zainteresowanych w sprawie

Ad. 1

W ocenie Wnioskodawcy, w związku ze sprzedażą Nieruchomości Sprzedająca nie była podatnikiem podatku od towarów i usług i, w konsekwencji, sprzedaż Nieruchomości nie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. Sprzedaż Nieruchomości przez Sprzedającą nie została bowiem dokonana w ramach działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 Ustawy o VAT, lecz stanowiła ona wykonanie przysługującego Sprzedającej prawa do dysponowania własnym majątkiem prywatnym i tym samym pozostawała poza zakresem obowiązywania Ustawy o VAT.

Z art. 5 ust. 1 Ustawy o VAT wynika, że przedmiotem opodatkowania jest m. in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Z art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT wynika, że co do zasady za dostawę towarów należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Przepis art. 2 pkt 6) Ustawy o VAT stanowi, że przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Zatem grunty spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6) ustawy, a ich sprzedaż może być traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Jednakże, nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 Ustawy o VAT, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy o VAT, podatnikami tego podatku są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przy analizowaniu, czy dana czynność podlega opodatkowaniu VAT istotne jest więc uwzględnienie okoliczności przedmiotowych (charakter czynności), ale i podmiotowych (status podmiotu dokonującego dostawy towarów/świadczącego usługi).

Kwestia opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży nieruchomości przez osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami była przedmiotem rozważań orzecznictwa i doktryny prawa podatkowego. Analiza praktyki organów podatkowych oraz orzeczeń sądów administracyjnych pozwala w konkretnym przypadku na przeprowadzenie swoistego „testu” tego, czy dana osoba fizyczna sprzedając grunt działa jako podatnik VAT, czy też dysponuje majątkiem prywatnym w ramach wykonywania przysługującego jej prawa własności.

W tym zakresie należy odnieść się do istotnego orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) z 15 września 2011 r. w sprawie C-180/11, w którym TSUE zakreślił istotne ramy interpretacyjne dla oceny, kiedy sprzedaż nieruchomości przez osobę fizyczną należy kwalifikować jako dokonaną w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. TSUE wskazał w szczególności, że zgodnie z utrwalonym orzecznictwem, zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy VAT, jako że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy. Takie transakcje nie stanowią zaś same z siebie działalności gospodarczej w rozumieniu dyrektywy. Trybunał podkreślił, że osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 Dyrektywy VAT, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby.

Natomiast, jeżeli osoba ta w celu dokonania wspomnianej sprzedaży podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy VAT, należy uznać ją za podmiot prowadzący „działalność gospodarczą” w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od wartości dodanej.

Trybunał wskazał także na konieczność badania, czy w danym porządku krajowym zostało implementowane rozwiązanie wskazane w art. 12 ust. 1 Dyrektywy VAT. Zgodnie z tym przepisem, państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością gospodarczą, w szczególności w ramach jednej z następujących transakcji:

a.dostawa budynku lub części budynku oraz związanego z nim gruntu, przed pierwszym zasiedleniem;

b.dostawa terenu budowlanego.

W przepisach Ustawy o VAT brak jest unormowań stanowiących transpozycję ww. regulacji. Wskazał na to także Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 18 października 2011 r., sygn. I FSK 1536/10: „brak w ustawie z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług unormowań, które w sposób jasny i precyzyjny wskazywałyby na fakt transpozycji do tej ustawy możliwości (opcji) określonej w art. 12 ust. 1 i 3 dyrektywy Rady WE z dnia 28 listopada 2008 r., nr 2006/112/WE, w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE seria L z 2006 r. nr 347/1), poprzednio art. 4 ust. 3 VI dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej - ujednolicona podstawa podatku (Dz. Urz. UE. Seria L z 1977 r. nr 145/1), co do uznania za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością gospodarczą, w zakresie pojedynczej dostawy terenu budowlanego, nie pozwala na stwierdzenie, że Polska skorzystała z tej opcji”.

W tym samym orzeczeniu NSA zakreślił szereg istotnych okoliczności, które należy brać pod uwagę celem oceny, czy w danym przypadku sprzedaż nieruchomości jest dokonywana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, czy też poza nią. W szczególności wyraźnego podkreślenia wymaga, że stwierdzenie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga każdorazowo oceny okoliczności faktycznych danej sprawy. W powyższym zakresie natomiast nie jest możliwe przyjęcie z góry konkretnych założeń, modelowego rozwiązania, mającego zastosowanie w każdym przypadku. Dalej wskazuje sąd:

„Wykonanie danej czynności jednorazowo (w przypadku sprzedaży działki budowlanej lub przeznaczonej pod zabudowę), jednakże w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania jej w sposób częstotliwy, nie przesądza automatycznie, że z tego tylko powodu dany podmiot staje się podatnikiem VAT. Konieczne bowiem jest ustalenie, że w odniesieniu do tej czynności występował on w charakterze podatnika, tj. jako osoba angażująca środki podobne do wykorzystywanych przez handlowca, a nie osoba wykonująca prawo własności w stosunku to tego gruntu.

Przyjęcie, że dana osoba fizyczna, sprzedając działki budowlane, działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec), wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą (powtarzalność czynności i wykazany obiektywnymi dowodami zamiar ich kontynuacji), a w konsekwencji zorganizowaną; przesłanka „stałości” działalności gospodarczej wynika z porównania art. 9 z art. 12 dyrektywy 2006/112/WE, gdyż skoro art. 12 wprowadza, jako zasadę szczególną, możliwość uznania za podatnika także podmiotów wykonujących działalność gospodarczą w sposób sporadyczny (okazjonalny), to oznacza, że zasadą ogólną jest, że działalność gospodarcza musiała być wykonywana w sposób niesporadyczny (stały).

Nie jest działalnością handlową sprzedaż majątku osobistego (prywatnego), który nie został nabyty w celach odsprzedaży (w celach handlowych), lecz do spożytkowania w celach prywatnych.

Liczba i zakres transakcji sprzedaży gruntów nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem opodatkowania, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą.

Okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej sama z siebie nie jest decydująca. Nie ma takiego charakteru również długość okresu, w jakim te transakcje następowały, ani wysokość osiągniętych z nich przychodów. Całość powyższych elementów, bowiem może odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Fakt podjęcia np. takich czynności jak uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych oraz działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, stanowią o takiej aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, które mogą wskazywać, że czynności sprzedającego przybierają formę zawodową (profesjonalną), a w konsekwencji zorganizowaną”.

Odnosząc powyższe wytyczne do opisanej transakcji sprzedaży Nieruchomości w pierwszej kolejności wskazać należy na cel nabycia Nieruchomości przez Sprzedającą oraz sposób wykorzystywania Nieruchomości. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Sprzedająca nabyła Nieruchomości celem wykorzystania nabytych działek gruntu do działalności rolniczej. Nieruchomości nie były nigdy wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej. Nieruchomości nie były również oddawane do odpłatnego używania innym podmiotom.

W dalszej kolejności wskazać należy, że nie sposób przyjąć, iż Sprzedająca zaangażowała do przeprowadzenia sprzedaży Nieruchomości środki typowe dla podmiotów „profesjonalnych”, tj. producentów, handlowców lub usługodawców w rozumieniu Ustawy o VAT. W szczególności Nieruchomości nie zostały uzbrojone w dostęp do mediów czy innego rodzaju instalacje lub infrastrukturę. Sprzedająca nie podejmowała także żadnych działań w celu zmiany przeznaczenia Nieruchomości w planie zagospodarowania przestrzennego. Sprzedająca nie prowadziła również działalności marketingowej w celu pozyskania nabywcy i uzyskania jak najwyższej ceny sprzedaży. Sprzedaż Nieruchomości była efektem oferty skierowanej do Sprzedającej przez Wnioskodawcę, który planuje na zakupionej Nieruchomości realizować inwestycję w postaci wybudowania i komercjalizacji parku magazynowo - logistyczno - produkcyjnego.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że Sprzedająca w zakresie sprzedaży Nieruchomości nie występowała jako pomiot „profesjonalny” na co wskazuje, między innymi, fakt, iż Sprzedająca nie podjęła szeregu działań, które wskazywałyby na zamiar prowadzenia profesjonalnej działalności w zakresie obrotu nieruchomościami; nabycie Nieruchomości wiele lat przed ich sprzedażą na rzecz Kupującego także nie wskazuje na zamiar wykorzystania ich do prowadzenia działalności gospodarczej, zważywszy iż celem nabycia Nieruchomości było prowadzenie na nich działalności rolniczej. Tym samym, sprzedaż Nieruchomości uznać należy za przejaw wykonywania prawa własności przysługującego Sprzedającej w odniesieniu do majątku prywatnego, nie zaś za zorganizowaną działalność w zakresie obrotu nieruchomościami.

W tym miejscu - dla wyjaśnienia zakresu zwykłego wykonywania prawa własności - konieczne jest sięgnięcie do przepisów Kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 140 Kc, w granicach określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego właściciel może, z wyłączeniem innych osób, korzystać z rzeczy zgodnie ze społeczno-gospodarczym przeznaczeniem swego prawa, w szczególności może pobierać pożytki i inne dochody z rzeczy. W tych samych granicach może rozporządzać rzeczą. Z powyższego wynika, zatem, że dokonanie sprzedaży określonej rzeczy stanowi naturalny (oczywisty, podstawowy) element wykonywania prawa własności.

Należy również wskazać, iż także fakt udzielenia w Umowie Przedwstępnej przez Sprzedającą określonych pełnomocnictw oraz zgód związanych z przygotowaniem inwestycji przez nabywcę nie może przemawiać za uznaniem Sprzedającej za podatnika VAT dla potrzeb sprzedaży Nieruchomości. Jak wskazano w stanie faktycznym, udzielenie przedmiotowych pełnomocnictw oraz zgód zostało dokonane w interesie nabywcy, ich celem było bowiem umożliwienie nabywcy przeprowadzenia odpowiedniej analizy Nieruchomości z perspektywy planowanej inwestycji oraz umożliwienie nabywcy pozyskania dokumentacji potrzebnej do jej realizacji. Sprzedająca sama nie podejmowała żadnych aktywnych działań w tym zakresie, a wszelkie analizy i działania przygotowawcze były prowadzone na koszt nabywcy. Postanowienia Umowy Przedwstępnej w przedmiotowym zakresie są standardowymi klauzulami zawartymi w podobnych umowach, a mają one na celu wyłącznie umożliwienie nabywcy odpowiedniego zbadania nabywanych gruntów, a także pozyskania stosownych dokumentów, zgód i pozwoleń z urzędów, które potrzebne są do potwierdzenia, że na określonej nieruchomości może być zrealizowana zakładana inwestycja.

Stanowisko Wnioskodawcy odnośnie do statusu Sprzedającej w zakresie sprzedaży Nieruchomości jest zbieżne ze stanowiskiem prezentowanym przez organy podatkowe. Jako przykład można przywołać następujące interpretacje wydane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 1 października 2018 r., nr 0112-KDIL2-1.4012.391.2018.2.AS:

„Nie wystąpił bowiem ciąg zdarzeń, które jednoznacznie przesądzają, że sprzedaż wskazanych we wniosku działek wypełni przesłanki działalności gospodarczej. Wnioskodawca nie podjął takich aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, które świadczyłyby o angażowaniu środków w sposób podobny do wykorzystywanych przez handlowców. Zainteresowany nie podejmował żadnych czynności zmierzających do podniesienia wartości gruntu (jak w szczególności: uzbrojenie terenu w przyłącza do sieci wodnej, gazowej lub/i elektrycznej; ogrodzenie; utwardzenie dróg wewnętrznych, wystąpienie o decyzje o warunkach zabudowy). Działania podejmowane przez Wnioskodawcę należą zatem do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Zainteresowany, sprzedając przedmiotowe działki, będzie korzystał z przysługującego prawa do rozporządzania majątkiem własnym, która to czynność oznacza działanie w sferze prywatnej, do której nie mają zastosowania przepisy ustawy o podatku od towarów i usług. Wobec powyższego należy uznać, że Wnioskodawca, dokonując sprzedaży ww. działek, będzie korzystał z przysługującego prawa do rozporządzania majątkiem osobistym, co nie jest wykonywaniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy”.

Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 24 września 2018 r., nr 0112-KDIL1-1.4012.521.2018.2.OA:

„Z zawartego we wniosku opisu sprawy nie wynika taka aktywność Wnioskodawcy, która wykraczałaby poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Wnioskodawca nie podjął ciągu działań w odniesieniu do przedmiotowej nieruchomości, które wskazywałyby na aktywność w zakresie obrotu nieruchomościami, (takich jak: np. nabycie z zamiarem odsprzedaży, uzbrojenie terenu, korzystanie z pośredników w obrocie nieruchomości). Wnioskodawca przedmiotowy grunt otrzymał w drodze darowizny w 1993 r. od ojca. Ponadto, jak wskazano we wniosku grunt nigdy nie był udostępniany osobom trzecim, a Wnioskodawca wykorzystywał go na własne potrzeby. Reszta gruntu ma zostać przekazana synowi Wnioskodawcy w spadku. Jedynymi aktywnościami Wnioskodawcy było uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy w celu przeprowadzenia podziału gruntu oraz ogłoszenie o sprzedaży. W przyszłości Wnioskodawca poniesie nakłady na geodetę, który wyznaczy działkę wraz z droga dojazdową, która ma zostać sprzedana”.

Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 12 września 2018 r., nr 0112-KDIL2-3.4012.380.2018.2.EZ:

„Jak wynika bowiem z opisu sprawy, przedmiotowa nieruchomość została nabyta przez Wnioskodawcę od rodziców w wyniku umowy dożywocia. W planie zagospodarowania przestrzennego gminy działka przeznaczona jest pod zabudowę mieszkalną i zagrodową, przy czym Zainteresowany nie występował o objęcie działki miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego lub jego zmianę. Wnioskodawca jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, jednak nie wykorzystywał i nie wykorzystuje przedmiotowej działki na cele działalności gospodarczej, w tym również na cele rolnicze lub jako przedmiot najmu, dzierżawy. Co istotne, w związku ze sprzedażą działki - jak wskazał Wnioskodawca - nigdy nie dokonywał i nie zamierza dokonywać jakichkolwiek czynności (nakładów) w celu przygotowania przedmiotowej działki do sprzedaży oraz jej sprzedaż nie będzie odbywała się za pośrednictwem biura pośrednictwa nieruchomości, a także bez ogłoszeń i bilbordów. Wobec powyższego należy uznać, że w okolicznościach wskazanych w opisie sprawy, zbycie przez Zainteresowanego działki nie będzie stanowić działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT, gdyż brak jest przesłanek świadczących o takiej aktywności Wnioskodawcy w przedmiocie zbycia tej nieruchomości, która to aktywność byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem (brak przesłanek zawodowego - stałego i zorganizowanego charakteru takiej działalności)”.

Ad. 3

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku gdy stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego nr 1 zostanie uznane za nieprawidłowe i sprzedaż Nieruchomości podlegała opodatkowaniu VAT, Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia kwoty podatku VAT naliczonego w związku z zakupem Nieruchomości oraz do zwrotu nadwyżki kwoty podatku VAT naliczonego wykazanego w związku z zakupem Nieruchomości nad podatkiem należnym wykazanym w danym okresie rozliczeniowym.

W przypadku uznania Sprzedającej za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 Ustawy o VAT, sprzedaż Nieruchomości podlegała opodatkowaniu VAT. Będzie ona bowiem uznana za odpłatną dostawę towarów. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega, między innymi, odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT wskazuje, iż towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Z kolei, jak stanowi art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W świetle powyższej definicji towaru, jak również z uwagi na fakt, iż zbycie Nieruchomości zostało dokonane za wynagrodzeniem, uznać należy, iż – jeśli Sprzedająca działała w charakterze podatnika VAT – transakcja ta mieściła się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, jako odpłatna dostawa towarów. Co więcej, w takim przypadku sprzedaż Nieruchomości nie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9) Ustawy o VAT, który zwalnia z tego podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 33) Ustawy o VAT, pod pojęciem „terenu budowlanego” rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego Nieruchomości zostały przeznaczone przede wszystkim pod usługi, przemysł i działalność produkcyjną, a w części pod drogi. Jest to zatem teren budowlany w rozumieniu powyższej definicji.

Nieruchomości nabyte przez Kupującego będą przez niego wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, a jej nabycie nastąpiło, jak wynika z powyższej analizy, w drodze odpłatnej dostawy towarów podlegającej opodatkowaniu podstawową stawką VAT (w przypadku uznania Sprzedającej za podatnika VAT dla celów tej transakcji).

Zgodnie z art. 86 ust.1 Ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zatem, jeżeli dane towary lub usługi są wykorzystywane wyłącznie do czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego przy ich zakupie w całości, o ile nie znajdą zastosowania inne ograniczenia.

Jak Kupujący wskazał w opisie stanu faktycznego, Kupujący jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Kupujący zamierza przeprowadzić na zakupionej Nieruchomości inwestycję, polegającą na wybudowaniu parku magazynowo – logistyczno - produkcyjnego. Zamierzeniem Kupującego jest komercyjny wynajem powierzchni użytkowej w budynku/budynkach wybudowanych na Nieruchomości, ewentualnie sprzedaż Nieruchomości. Kupujący nie zamierza wykorzystywać Nieruchomości do działalności zwolnionej z podatku VAT.

Działalność planowana przez Kupującego w odniesieniu do Nieruchomości jest klasyfikowana na gruncie Ustawy o VAT, jako czynność podlegająca opodatkowaniu VAT przy zastosowaniu stawki podstawowej. W konsekwencji, nabyta Nieruchomość będzie wykorzystywana przez Kupującego, będącego podatnikiem, do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu VAT.

Zatem, po zakupie Nieruchomości i otrzymaniu od Sprzedającej faktury VAT dotyczącej tej transakcji, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego wynikającego z otrzymanej faktury VAT, gdyż spełniony będzie warunek niezbędny do dokonania takiego obniżenia. Natomiast ewentualna nadwyżka podatku naliczonego nad należnym będzie podlegała zwrotowi na rachunek Wnioskodawcy w trybie przewidzianym w art. 87 Ustawy o VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest:

-nieprawidłowe w części uznania, że w ramach transakcji sprzedaży Nieruchomości Sprzedająca nie występowała jako podatnik VAT;

-prawidłowe w częściprawa Kupującego do odliczenia kwoty podatku VAT naliczonego w  związku z zakupem Nieruchomości oraz do zwrotu nadwyżki kwoty podatku naliczonego w związku z zakupem Nieruchomości nad podatkiem należnym wykazanym w danym okresie rozliczeniowym.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2021 r., poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej "podatkiem", podlegają:

1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2) eksport towarów;

3) import towarów na terytorium kraju;

4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Na mocy art. 7 ust. 1:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, ( ).

W myśl art. 2 pkt 6:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jednakże nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie o podatku od towarów i usług ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Tym samym, nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11 grudnia 2006 r., str. 1, ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

Jak wskazano wyżej „działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Jednocześnie, w art. 12 ust. 1 lit. b) powołanej Dyrektywy 2006/112/WE Rady wskazano, że państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego. „Teren budowlany” to każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie (art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE Rady).

Opodatkowaniu VAT podlega, na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE Rady, odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Z przytoczonych regulacji wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną, jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów, jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem w kwestii opodatkowania sprzedaży działek nr (...) istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego opisu sprawy Sprzedająca w celu dokonania sprzedaży ww. nieruchomości podjęła aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania Zainteresowanej za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Inaczej jest natomiast – jak wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W rozumieniu powyższych twierdzeń pomóc mogą zapisy orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

Z opisu sprawy wynika, że 30 grudnia 2021 r. została zawarta umowa sprzedaży, na podstawie której Sprzedająca sprzedała Spółce (...) działki nr (...).

Działki nr (...) zostały zakupiona przez Sprzedającą 21 czerwca 2005 r. Działkę nr (...) Sprzedająca kupiła 1 września 2005 r. Działkę nr (...) Sprzedająca kupiła 20 września 2011 r., a działkę nr (...) Sprzedająca kupiła xxx r. Wszystkie ww. Nieruchomości zostały nabyte od osób fizycznych. Nabycie Nieruchomości przez Sprzedającą nie było opodatkowane podatkiem od towarów i usług. Nabycie Nieruchomości nastąpiło do majątku osobistego Sprzedającej, zgodnie z umową majątkową małżeńską sporządzoną w 2003 r., która wyłącza wspólność ustawową w małżeństwie zawartym przez Sprzedającą.

Sprzedająca nie prowadzi obecnie i nie prowadził wcześniej działalności gospodarczej. Sprzedająca nie jest i nie była zarejestrowany jako podatnik podatku VAT.

Sprzedająca wykorzystywała Nieruchomości na cele rolnicze. Nieruchomości nie były wynajmowane, wydzierżawiane lub też oddawane do odpłatnego korzystania na podstawie innego tytułu prawnego.

Nieruchomości nie były wykorzystywane w działalności gospodarczej. Wchodziły one w skład gospodarstwa rolnego Sprzedającej. Celem nabycia poszczególnych gruntów wchodzących w skład Nieruchomości była chęć wykorzystania nabytych działek gruntu do działalności rolniczej.

W celu sprzedaży Nieruchomości Sprzedająca nie podejmowała jakichkolwiek działań marketingowych lub promocyjnych, typowych dla działalności związanej z obrotem nieruchomościami. W szczególności, Sprzedająca nie zatrudniała pośredników do znalezienia nabywcy Nieruchomości, nie zamieszczała ogłoszeń sprzedaży w prasie lub w Internecie. Sprzedaż Nieruchomości na rzecz Kupującego jest efektem działań Kupującego i zaproponowania Sprzedającej przez Kupującego nabycia Nieruchomości celem realizacji przez Kupującego na przedmiotowych Nieruchomościach inwestycji logistyczno - magazynowo - produkcyjnej.

Sprzedająca nie ponosiła nakładów na ulepszenie Nieruchomości i przygotowanie jej do sprzedaży, takich jak uzbrojenie Nieruchomości w media, wydzielenie dróg, budowę infrastruktury i podobnych. Sprzedająca nie podejmowała również działań zmierzających do zmiany przeznaczenia Nieruchomości w planie zagospodarowania przestrzennego.

Działki gruntu nr: (...) znajdują się w części na terenie oznaczonym w planie zagospodarowania symbolem 13U, P - usługi, przemysł, działalność produkcyjna oraz w części symbolem 03KGP - tereny komunikacji - dróg: główna ruchu przyspieszonego, a na działkach tych znajduje się uzbrojenie magistralne wraz ze strefą bezpieczeństwa - Gwć 0200 (25 m na stronę osi gazociągu).

Działki gruntu nr: (...) znajdują się w części na terenie oznaczonym w ww. planie symbolem 13 U, P - usługi, przemysł, działalność produkcyjna oraz w części symbolem 08KZ - tereny komunikacji - dróg: zbiorcze.

Działka gruntu nr (...) znajduje się na terenie oznaczonym w ww. planie symbolem 13U, P - usługi, przemysł, działalność produkcyjna, a na działce tej znajduje się uzbrojenie magistralne wraz ze strefą bezpieczeństwa - LN 2x400kV (90 m w liniach rozgraniczających).

21 listopada 2019 r. została zawarta przedwstępna umowa sprzedaży na mocy której Sprzedająca zobowiązała się sprzedać (...) z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (...) przedmiotowe działki.

W zawartej Umowie Przedwstępnej strony zobowiązały się do zawarcia umowy sprzedaży Nieruchomości po spełnieniu się określonych warunków, w tym, między innymi, przeprowadzeniu przez nabywcę satysfakcjonującego badania stanu prawnego Nieruchomości, uchwaleniu lub zmianie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego pozwalającego na realizację na Nieruchomości zamierzonej przez nabywcę inwestycji magazynowo - logistyczno - produkcyjnej, potwierdzeniu przez nabywcę warunków technicznych zaopatrzenia Nieruchomości w media, uzyskaniu przez nabywcę potwierdzenia, iż warunki glebowo  środowiskowe pozwalają na realizację inwestycji, potwierdzeniu dostępu do drogi publicznej, uzyskaniu przez nabywcę decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę, itd.

Zgodnie z postanowieniami Umowy Przedwstępnej wszelkie decyzje, uzgodnienia, opinie, warunki techniczne i konieczne w celu ich uzyskania działania faktyczne (w tym projekty, pozwolenia, koncepcje, analizy, badania gruntów) zostaną wykonane i uzyskane przez nabywcę i na jego wyłączny koszt i ryzyko. Sprzedająca nie brała aktywnego udziału w przedmiotowych działaniach, w tym nie podejmowała jakichkolwiek starań mających na celu uchwalenie lub zmianę planu zagospodarowania przestrzennego zmierzającą do realizacji planowanej przez nabywcę inwestycji.

Sprzedająca udzieliła w Umowie Przedwstępnej na rzecz nabywcy ograniczonego prawa do dysponowania Nieruchomością (z prawem cesji tego prawa na dowolną osobę trzecią)  - dla celów koniecznych do uzyskania decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę, przygotowania planowanej przez nabywcę inwestycji w zakresie przewidzianym przez ustawę Prawo budowlane, to jest dla składania oświadczeń o posiadanym prawie do dysponowania Nieruchomością na cele budowlane, składania i cofania wniosków oraz uzyskiwania pozwoleń, uzgodnień, sprawdzeń, opinii, warunków technicznych i przyłączy, a także do prowadzenia na niej badań i odwiertów niezbędnych do potwierdzenia, iż Nieruchomość jest wolna od zanieczyszczeń, a warunki glebowe umożliwiają realizację na niej inwestycji polegającej na wybudowaniu zespołu budynków magazynowo - logistyczno - produkcyjnych, w tym Umowa Przedwstępna uprawniała (...) do uzyskiwania wypisów i wyrysów z rejestru gruntów dotyczących Nieruchomości. Prawo to nie obejmowało jednak zgody do prowadzenia jakichkolwiek robót fizycznych i prac budowlanych na Nieruchomościach - z wyjątkiem badań gruntu opisanych powyżej.

W Umowie Przedwstępnej Sprzedająca udzieliła pełnomocnictwa na rzecz nabywcy oraz określonych przedstawicieli nabywcy (z prawem udzielania dalszych pełnomocnictw), między innymi do:

1.przeglądania akt ksiąg wieczystych prowadzonych dla Nieruchomości, utrwalania treści dokumentów, sporządzania odpisów, kopii, składania wniosków o sporządzenie kserokopii i fotokopii z akt oraz ich odbioru, itp.,

2.uzyskania warunków technicznych przyłączenia Nieruchomości do infrastruktury technicznej, w szczególności do sieci energetycznej, gazowej, teleinformatycznej, wodociągowej, ciepłowniczej, kanalizacji deszczowej i sanitarnej, oraz włączenia do dróg,

3.uzyskania decyzji o wyłączeniu gruntów z produkcji rolniczej, zmiany klasyfikacji gruntów oraz uzyskania decyzji dotyczącej gospodarowania masami ziemi podlegającymi ochronie,

4.uzyskania decyzji o wycince drzew i krzewów oraz uzyskania decyzji o nasadzeniach zastępczych,

5.uzyskania decyzji na lokalizację zjazdu z Nieruchomości oraz zgody zarządcy drogi na włączanie się do ruchu aut obsługujących zamierzoną inwestycję,

6.uzyskania, wyłącznie w celu zawarcia finalnej umowy sprzedaży Nieruchomości, we właściwych dla Sprzedającego oraz ze względu na położenie Nieruchomości: urzędzie gminy, urzędach skarbowych, oddziale ZUS lub KRUS oraz PFRON zaświadczeń o ewentualnych zaległościach podatkowych oraz składkach na ZUS lub PFRON,

7.zawarcia w imieniu Sprzedającego umów przyłączenia do sieci oraz umów drogowych określających warunki włączenia do dróg,

8.uzyskania decyzji - pozwolenia wodnoprawnego oraz decyzji zezwalającej na prowadzenie badań archeologicznych,

- przy czym wszystkie koszty oraz opłaty przyłączeniowe związane z warunkami technicznymi i decyzjami wskazanymi powyżej obciążały nabywcę.

Sprzedająca zobowiązała się Umowie Przedwstępnej także do udzielenia wszelkich innych stosownych pełnomocnictw, które mogą być konieczne w odniesieniu do przygotowania planowanej przez nabywcę inwestycji, w szczególności związanych z uzyskiwaniem pozwoleń i uzgodnień.

Sprzedająca wyraziła w Umowie Przedwstępnej zgodę na przeniesienie praw i przejęcie zobowiązań wynikających z Umowy Przedwstępnej przez (...) na rzecz spółki z siedzibą w Rzeczypospolitej Polskiej. Przed zawarciem umowy sprzedaży Nieruchomości pomiędzy Sprzedającą i Kupującym, została zawarta umowa sprzedaży praw oraz przejęcia obowiązków, na podstawie której (...) sprzedała na rzecz Kupującego (...) wszystkie prawa wynikające z Umowy Przedwstępnej, a Kupujący prawa te kupił oraz przejął wszystkie obowiązki (...) wynikające z Umowy Przedwstępnej. Na tej podstawie doszło do nabycia Nieruchomości przez Kupującego od Sprzedającej.

Kupujący nabył przedmiotowe Nieruchomości pod inwestycję polegającą na wybudowaniu parku magazynowo – logistyczno – produkcyjnego z zamiarem komercyjnego wynajmu powierzchni użytkowej w budynku/budynkach wybudowanych na Nieruchomości ewentualnie sprzedaży Nieruchomości. Kupujący nie zamierza wykorzystywać Nieruchomości do działalności zwolnionej z podatku VAT. Kupujący jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Kupujacy zaznaczył, że w związku z planowaną na gruncie inwestycją podejmowane były przez nabywcę (...) lub przez inne podmioty działające na zlecenie kupującego lub też przez Spółkę (...), działającą jako inwestor oraz odpowiedzialną za organizacyjną stronę realizowanej inwestycji, także inne działania zmierzające do przygotowania transakcji oraz realizacji inwestycji. W tym zakresie składane były stosowne pisma, wnioski i uzyskiwane odpowiednie decyzje/pozwolenia od właściwych organów. Jednakże, działania takie, stanowiące typowe działania inwestora w związku z podejmowaną inwestycją budowlaną, nie były podejmowane w imieniu Sprzedającej na podstawie udzielonego pełnomocnictwa, dlatego też nie są one wymieniane w poniższych punktach.

Przed sprzedażą działek, pełnomocnicy ustanowieni przez Sprzedającą podejmowali następujące działania w imieniu Sprzedającej:

- uzyskanie warunków technicznych dotyczących dostawy energii elektrycznej z PGE, jak również dostawy pozostałych mediów do działek,

 - uzyskanie pozwolenia na prowadzenie badań archeologicznych na działkach,

 - uzyskanie decyzji o wyłączeniu działek z produkcji rolnej,

 - uzyskanie decyzji zezwalającej na wycinkę określonych drzew rosnących na działce (...),

 - uzyskanie decyzji o lokalizacji zjazdu publicznego na działkę nr (...),

 - uzyskanie pozwolenia na budowę w odniesieniu do działek nr (...),

 - uzyskanie zaświadczeń do umowy sprzedaży od organów podatkowych (naczelnik urzędu skarbowego oraz organ właściwy w zakresie podatku od nieruchomości) o braku zaległości w zobowiązaniach podatkowych, jak również uzyskanie zaświadczeń z ZUS, PFRON i KRUS dotyczących składek należnych z tytułu ubezpieczeń społecznych,

- uzyskanie wypisów i wyrysów z rejestru gruntów, zaświadczenia o nieobjęciu działek uproszczonym planem urządzenia lasu - zaświadczeń niezbędnych do zawarcia umowy sprzedaży.

Sprzedająca udzieliła odrębnego pełnomocnictwa na rzecz doradców prawnych z kancelarii prawnej przeprowadzającej badanie prawne nieruchomości na zlecenie strony kupującej, na podstawie którego doradcy uzyskali dostęp do ksiąg wieczystych oraz innych dokumentów koniecznych do zbadania stanu prawnego nieruchomości.

Przed dokonaniem sprzedaży działek pełnomocnicy składali w imieniu Sprzedającej następujące wnioski:

- wniosek o niezaleganiu w płatności podatków - Urząd Skarbowy,

- wniosek o niezaleganiu w płatności podatków od nieruchomości – Urząd Miasta (...),

- wniosek o niezaleganiu w płatności ZUS – (...),

- wniosek o niezaleganiu w płatności ZUS - PFRON,

- wniosek o niezaleganiu w płatności - KRUS (...),

- wniosek o wypis i wyrys z ewidencji gruntów - powiat (...) wschodni,

- wniosek o nieobjęcie działek uproszczonym planem urządzenia lasu - Starosta (...).

Uzbrojenie magistralne wraz ze strefą bezpieczeństwa, znajdujące się na działkach nr (...) nie było przedmiotem transakcji.

Uzbrojenie to stanowi napowietrzna linia energetyczna 2X400 kV, znajdująca się na działce nr (...), której właścicielem jest gestor sieci – (...). Natomiast uzbrojenie magistralne wraz ze strefą bezpieczeństwa - Gwć 0200, znajdujące się na działkach nr (...), stanowi gazociąg przesyłowy położony wzdłuż drogi krajowej. Jak wyżej wskazano, uzbrojenie to nie było przedmiotem transakcji, ponieważ nie należało ono do Sprzedającej.

Wątpliwości Zainteresowanych w pierwszej kolejności dotyczą kwestii czy w związku ze sprzedażą nieruchomości Sprzedająca była podatnikiem podatku od towarów i usług i czy w  konsekwencji sprzedaż nieruchomości podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Jak wynika z dokonanej wyżej analizy przepisów, warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Dostawa towarów (np. gruntów) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Dopiero po zdefiniowaniu podmiotu jako podatnika VAT – co do zasady – mają dla określenia jego praw i obowiązków zastosowanie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

Należy zatem ustalić, czy w odniesieniu do opisanej czynności sprzedaży nieruchomości, Sprzedająca spełniała przesłanki do uznania jej za podatnika podatku od towarów i usług.

Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa, jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Jak wyjaśniono wyżej – odwołując się zarówno do treści przepisów ustawy, jak i stanowiska judykatury – w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego.

W kontekście powyższych rozważań istotna jest więc ocena, czy z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Sprzedająca podejmowała działania charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Ocena ta winna przy tym uwzględniać nie tylko samodzielne znaczenie poszczególnych kryteriów kwalifikacji określonych działań jako cech charakteryzujących działalność handlową, ale też brać pod uwagę całokształt tychże działań, ich wzajemne uzupełnianie się i przydatność z punktu widzenia tego rodzaju działalności gospodarczej.

Należy wskazać, że kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje ww. ustawa Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 535 Kodeksu cywilnego (Dz.U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.):

Przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę.

Art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego:

Umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 ustawy Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 389 § 1 i 2 Kodeksu cywilnego:

Umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej.

Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej. Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie. Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia.

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

W niniejszej sprawie należy zwrócić uwagę na kwestię udzielenia pełnomocnictw, która uregulowana jest w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 95 § 1 i 2 Kodeksu cywilnego:

Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela.