Opodatkowanie wniesienia nieruchomości aportem do spółki.

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe. 

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

7 marca 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 28 lutego 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności wniesienia przez Pana Nieruchomości aportem do Spółki. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem 28 kwietnia 2022 r. (wpływ 4 maja 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

28 lutego 2017 r. nabył Pan, w formie aktu notarialnego przed notariuszem w A.  (Rep. A nr (…)), zabudowaną działkę ewid. nr 1, położną w (…), dla której Sąd Rejonowy w (…) Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW nr (…) (dalej „Nieruchomość”.) Po tej dacie dokonał Pan rozbiórki budynku, więc obecnie Nieruchomość jest niezabudowana (rozbiórka nie została jeszcze ujawniona w ewidencji gruntów i kartotece budynków).

Nabył Pan Nieruchomość w celach prywatnych. Nieruchomość ani żadna jej część nie jest i nie była składnikiem przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, ani też składnikiem majątku związanego z działalnością gospodarczą przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa oraz była wykorzystywana wyłącznie na cele osobiste. Oprócz Nieruchomości jest Pan właścicielem: (i) mieszkania, w którym mieszka wraz z rodziną, (ii) mieszkania, które wynajmuje osobom fizycznym i rozlicza przychód w formie ryczałtu oraz (iii) działki z domem jednorodzinnym, w którym mieszka Pana ojciec. Był Pan też właścicielem udziału w lokalu mieszkalnym, który to udział nabył w drodze dziedziczenia 6 lat temu jako spadek po swojej matce. Wspomniany udział zbył w 2021 r.

W Pana małżeństwie obowiązuje ustrój rozdzielności majątkowej ustanowiony na mocy umowy majątkowej małżeńskiej z 28 lutego 2017 r., a Nieruchomość nabył Pan do majątku odrębnego.

Podlega Pan w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Prowadził Pan działalność gospodarczą jako osoba fizyczna w zakresie przygotowywania projektów architektonicznych, wykonywania wizualizacji i organizacji prac wykończeniowych, przy czym zakończył tę działalność ok 10 lat temu. W związku z prowadzoną działalnością był Pan płatnikiem podatku od towarów i usług. Obecnie nie prowadzi Pan działalności gospodarczej jako osoba fizyczna ani w formie spółki jawnej, partnerskiej lub komandytowej. Od około 10 lat nie jest więc płatnikiem podatku od towarów i usług.

A. oraz B. w dniu 24 kwietnia 2018 r. zawiązali spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością pod firmą Z. spółka z o.o. z siedzibą w (…) (KRS (…), NIP (…)) (zwaną dalej „Spółką”). Kapitał zakładowy Spółki wynosi 400.000,00 zł. Objął Pan w Spółce 400 udziałów o łącznej wartości nominalnej 20.000,00 zł. Od 1 grudnia 2021 r. jest Pan prezesem Zarządu Spółki. Przedmiotem przeważającej działalności Spółki zgodnie z KRS jest realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków. Spółka jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (data rejestracji 1 lipca 2020 r.).

Zamierza Pan wnieść Nieruchomość do Spółki aportem w ramach planowanego podwyższenia kapitału zakładowego Spółki, w zamian za co otrzyma (obejmie) udziały w kapitale zakładowym Spółki. Po dokonaniu aportu Nieruchomość będzie wykorzystywana przez Spółkę do działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. Spółka zamierza m.in. na Nieruchomości wybudować obiekt usługowy (prace zostały rozpoczęte). 

Uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego

1) Działka nr ew. 1 została przez Pana nabyta na podstawie umowy kupna-sprzedaży z 28 lutego 2017 r.

2) Nabycie przez Pana ww. nieruchomości nie nastąpiło w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, czynność ta nie została też udokumentowana fakturą.

3) Z tytułu nabycia nieruchomości nie przysługiwało Panu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

4) Udostępnia Pan ww. działkę Z. sp. z o.o. na podstawie umowy użyczenia, nieodpłatnie, otrzymał Pan wyłącznie kaucję zwrotną w kwocie 5.000,00 zł na pokrycie ewentualnych szkód.

5) Przed dokonaniem aportu nie będzie Pan ponosił nakładów w celu przygotowania działki do aportu, jak np. uzbrojenie terenu w przyłącza do sieci wodnej, gazowej lub/i elektrycznej, ogrodzenie, utwardzenie dróg wewnętrznych, wystąpienie o warunki zabudowy, itp.

6) W odpowiedzi na pytanie, jaki był cel rozbiórki budynku, wskazał Pan, że stan budynku na działce nie pozwalał na zamieszkanie, a koszty ewentualnego remontu kapitalnego były w Pana ocenie zbyt wysokie w porównaniu do powierzchni budynku i dotychczasowych rozwiązań (rozkład pomieszczeń, istniejące instalacje, brak garażu itp.)

7) W odpowiedzi na pytanie, czy przedmiotem aportu będzie grunt zabudowany, czy niezabudowany, przypadku gruntu zabudowanego opisanie szczegółowo naniesień, wskazał Pan, że przedmiotem aportu będzie grunt niezabudowany. Obecnie na działce trwa budowa realizowana przez Z. sp. z o.o.

8) Działka jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Zgodnie z Uchwałą nr (…) Rady Miejskiej w (…) z dnia 8 listopada 2012 r., w sprawie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego obszaru „…” w (…) - obszar I, przedmiotowa działka położona jest na obszarze oznaczonym symbolem 36MW/U, przeznaczenie: tereny zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej i usługowej. Uchwalenie planu jak wynika z samej treści przedmiotowej uchwały nie nastąpiło z Pana inicjatywy, lecz w realizacji uchwał Rady Miejskiej w (…).

9) W odpowiedzi na pytania, czy dla opisanej działki została/zostanie na moment aportu wydana decyzja o warunkach zabudowy, jeśli tak, to z czyjej inicjatywy nastąpiło/nastąpi wydanie ww. pozwolenia, jakie inne pozwolenia, decyzje zostały/zostaną wydane przed momentem aportu działki, wskazał Pan, że  została wydana decyzja o rozbiórce oraz wydana decyzja o pozwoleniu na budowę, obie na Pana wniosek.

10) Działka ma bezpośredni dostęp do drogi publicznej tj. do ul. O.

12) Nie dokonywał Pan wcześniej sprzedaży nieruchomości oprócz tych opisanych we wniosku.

Pytanie

Czy czynność wniesienia przez Pana Nieruchomości aportem do Spółki będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Pana stanowisko w sprawie

W Pana ocenie, w przedstawionym stanie faktycznym czynność wniesienia Nieruchomości aportem do Spółki nie będzie stanowić czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ przy tej czynności nie jest Pan podatnikiem podatku od towarów i usług.

UZASADNIENIE

Pana zdaniem, czynność wniesienia Nieruchomości aportem do Spółki nie będzie stanowić czynność podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem VAT jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: (i) po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu, (ii) po drugie - czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku VAT.

W Pana ocenie w przedmiotowym zdarzeniu przyszłym nie zostanie spełniona druga z tych przesłanek, ponieważ dokonując aportu Nieruchomości do Spółki nie będzie Pan działać w charakterze podatnika VAT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej „Ustawa VAT”) podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do przywołanego ustępu 2, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 15 Ustawy VAT, dla uznania określonych zachowań danego podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Przy czym taka działalność wystąpi również w przypadku wykorzystywania towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zatem dostawa towarów (w tym gruntów) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika. Właściwym zatem jest wykluczenie z grona podatników osób fizycznych w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

Dla uznania danego majątku za prywatny istotny jest sposób jego wykorzystania i charakter działań podejmowanych w odniesieniu do niego w całym okresie posiadania przez dany podmiot. Aby majątek uznać za prywatny musi być on w całym okresie posiadania wykorzystywany wyłącznie do celów prywatnych. Potwierdził to Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej wyłącznie do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Nabył Pan Nieruchomość w drodze kupna, zakup opodatkowany był podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Nabycie Nieruchomości nastąpiło do Pana majątku prywatnego i w całym okresie posiadania wykorzystywał Pan Nieruchomość wyłącznie do celów prywatnych - rekreacyjnych, zaś dokonanie aportu Nieruchomości będzie stanowić rozporządzenie majątkiem, które nie będzie w jakimkolwiek zakresie wykraczało poza zwykłe wykonywanie przez Pana prawa własności. Nie podjął Pan i nie zamierza podjąć w odniesieniu do Nieruchomości jakichkolwiek działań, w tym przygotowawczych, w tym nie zamierza ponieść dodatkowych nakładów na Nieruchomość, które byłyby porównywalne z działaniami pozostającymi w zakresie profesjonalnego obrotu nieruchomościami.

Z uwagi na powyższe, Pana zdaniem, dokonując aportu Nieruchomości do Spółki nie będzie Pan działać w charakterze podatnika VAT. Czynność tę należy uznać za rozporządzenie Pana majątkiem osobistym (prywatnym), więc dokonanie aportu pozostanie poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT.

Powyższe stanowisko potwierdza interpretacja podatkowa wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej 10 stycznia 2020 r., znak 0112-KDIL2-1.4012.488.2019.2.JKS. Wnioskodawca, będący czynnym podatnikiem VAT w związku z wynajmem lokali i gospodarstwem rolnym, nabył działki na skutek umowy kupna - sprzedaży od osób fizycznych. Nabycie nie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT. Wnioskodawca prowadził pozarolniczą działalność gospodarczą, natomiast działki nie były w tym celu wykorzystywane. Wnioskodawca postanowił wnieść ww. nieruchomości jako aport do spółki z o.o. Organ zgodził się z jego stanowiskiem, zgodnie z którym wniesienie ww. działek aportem do spółki z o.o. nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Dodatkowo wskazał, iż: „Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej. (...) Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności”. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdzając, że Wnioskodawca dokonując aportu nie działa w charakterze podatnika VAT, powołał następujące argumenty: „z zawartego opisu sprawy nie wynika taka aktywność Wnioskodawcy, która wykraczałaby poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Zainteresowany nie podjął ciągu działań, które wskazywałyby na aktywność w zakresie obrotu nieruchomościami. Wnioskodawca, na skutek umowy kupna - sprzedaży, nabył niezabudowane działki budowlane o numerach ew. (...). Wnioskodawca nie dokonał jakichkolwiek czynności i nie zamierza ponieść jakichkolwiek nakładów w celu przygotowania działek do aportu, ani nie zamierza dokonać podziału nieruchomości na mniejsze działki. Zatem należy stwierdzić, że Wnioskodawca nie będzie działał jako handlowiec. W niniejszej sprawie, brak jest zatem przesłanek świadczących o takiej aktywności Zainteresowanego w przedmiocie aportu opisanych działek, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem (brak przesłanek zawodowego - stałego i zorganizowanego charakteru takiej działalności). Nie wystąpił bowiem ciąg zdarzeń, które jednoznacznie przesądzają, że aport wskazanych we wniosku działek wypełnia przesłanki działalności gospodarczej. Wnioskodawca nie podjął takich aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, które świadczyłyby o angażowaniu środków w sposób podobny do wykorzystywanych przez handlowców. Zainteresowany, dokonując aportu przedmiotowych działek, będzie korzystał z przysługującego mu prawa do rozporządzania własnym majątkiem, która to czynność oznacza działanie w sferze prywatnej, do której nie mają zastosowania przepisy ustawy o podatku od towarów i usług”.

Analogiczne stanowisko zostało przedstawione w interpretacji podatkowej z 14 listopada 2016 r., znak ILPP1-2/4512-1-40/16-3/TK, wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu i dotyczącej wniesienia nieruchomości aportem do spółki komandytowej. Organ wskazał wówczas, iż: „Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej (...) nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności. Zatem określenie czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Biorąc pod uwagę powyższe, nie zawsze wniesienie aportu rzeczowego stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu VAT. Wnoszenie aportów nie stanowi takiej czynności przede wszystkim wówczas, gdy są one wnoszone przez podmioty niebędące podatnikami VAT lub przez podmioty będące, co prawda takimi podatnikami, lecz niedziałające jako podatnicy w odniesieniu do tej czynności. W kwestii opodatkowania dostawy nieruchomości istotne jest czy w świetle zaprezentowanego we wniosku stanu sprawy Wnioskodawca w celu dokonania aportu nieruchomości gruntowych podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, bądź też przedmiotem dostawy jest nieruchomość związana z prowadzoną działalnością gospodarczą, czy też dostawa nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym. (...) Zainteresowana dokonując aportu niezabudowanych działek korzystać będzie z przysługującego jej prawa do rozporządzania własnym majątkiem, która to czynność oznacza działanie w sferze prywatnej, do której nie mają zastosowania przepisy ustawy o podatku od towarów i usług. Wobec powyższego uznać należy, że planowany aport do spółki komandytowej przedmiotowego gruntu rolnego nie będzie stanowił działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT, gdyż brak jest przesłanek świadczących o takiej aktywności Wnioskodawczyni w przedmiocie zbycia tego gruntu rolnego, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem (brak przesłanek zawodowego - stałego i zorganizowanego -charakteru takiej działalności). To wskazuje, że w takim przypadku mamy do czynienia z czynnościami mieszczącymi się w ramach zarządu majątkiem prywatnym, niemającymi cech działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług”.

Stanowiska z powyższych interpretacji zostały również potwierdzone w interpretacji z 19 kwietnia 2021 r. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej 0114-KDIP1-1.4012.138.2021.1.MM.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r., poz. 931), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Towarami, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zatem należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy przedmiotem dostawy są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Należy więc przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości gruntowych, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku spółki, który daje prawo do udziału w jej zyskach. Czynność wniesienia aportu może spełniać przesłanki uznania jej za dostawę towaru lub za świadczenie usług, w zależności od przedmiotu aportu. Przedmiotem aportu mogą być pieniądze (aport pieniężny), rzeczy lub prawa (aport rzeczowy) oraz umiejętności, kompetencje techniczne czy zawodowe.

Czynność wniesienia aportu rzeczowego w postaci prawa własności nieruchomości spełnia definicję dostawy towaru, zawartą w art. 7 ust. 1 ustawy, a tym samym uznawana jest za sprzedaż w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy. Czynność ta odbywa się za wynagrodzeniem – wniesienie aportu wiąże się z odpłatnością, istnieje bowiem bezpośredni związek pomiędzy dostawą mającą charakter rzeczowy, a otrzymanym wynagrodzeniem w formie udziałów lub akcji, a także prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tym towarem jak właściciel.

Jednak nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami – są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z określonego w ustawie zakresu opodatkowania podatkiem od towarów i usług wynika, że aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności działa jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej – zawarta w ustawie – ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższego nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Przy dokonywaniu wykładni art. 15 ust. 2 ustawy w kontekście sprzedaży nieruchomości należy odnieść się do kryteriów określonych przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 5 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10. W wyroku tym TSUE stwierdził, że osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem od podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej. Czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Inaczej jest natomiast – jak wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 112. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Z uwagi na powyższe wyjaśnienia należy stwierdzić, że dostawa towarów (np. gruntów) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Dopiero po zdefiniowaniu podmiotu jako podatnika VAT  mają zastosowanie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług dla określenia jego praw i obowiązków.

Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że zamierza Pan wnieść niezabudowaną Nieruchomość do Spółki aportem w ramach planowanego podwyższenia kapitału zakładowego Spółki, w  zamian za co obejmie Pan udziały w jej kapitale zakładowym.

Jak już wyżej wskazano, czynność wniesienia aportu rzeczowego w postaci prawa własności nieruchomości spełnia definicję dostawy towaru, zawartą w art. 7 ust. 1 ustawy. W analizowanej sprawie konieczne jest zatem ustalenie, czy w odniesieniu do czynności wniesienia nieruchomości aportem do Spółki, będzie Pan działał w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

Zarówno z treści przepisów ustawy, jak i stanowiska judykatury wynika, że osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT. W kwestii uznania majątku za „prywatny” istotne jest  orzeczenie TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. W ww. orzeczeniu TSUE stwierdził, że aby majątek uznać za prywatny musi on być w całym okresie posiadania wykorzystywany wyłącznie do celów prywatnych. Zatem „majątek prywatny” to taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ponadto dla uznania danego majątku za prywatny istotny jest sposób jego wykorzystania w całym okresie posiadania. Ze wskazanego orzeczenia wynika, że aby uznać, że mamy do czynienia ze sprzedażą majątku prywatnego, osoba fizyczna w całym okresie posiadania nieruchomości musi wykazywać zamiar wykorzystania jej do celów prywatnych, osobistych.

Jak wynika z przedstawionych okoliczności sprawy, nabył Pan Nieruchomość 28 lutego 2017 r. w celach prywatnych. W dniu 24 kwietnia 2018 r. zawiązał Pan spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, w której objął Pan udziały. Przedmiotem przeważającej działalności Spółki jest realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków. Planuje Pan wnieść Nieruchomość do Spółki aportem w ramach podwyższenia kapitału zakładowego Spółki, w zamian za co obejmie Pan udziały w kapitale zakładowym. Nieruchomość została nieodpłatnie użyczona Spółce w celu budowy obiektu usługowego – prace zostały już rozpoczęte. Ponadto, w odniesieniu do Nieruchomości, będącej przedmiotem wniosku wystąpił Pan o pozwolenie na rozbiórkę budynku (rozbiórka została już dokonana) oraz pozwolenie na budowę.

Opisany zespół czynności podejmowanych przez Pana w odniesieniu do posiadanej nieruchomości jednoznacznie wskazuje na fakt, że planowanej transakcji aportu tej działki nie można uznać za zbycie majątku prywatnego i w konsekwencji za czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z okoliczności przedstawionych w złożonym wniosku, wbrew Pana twierdzeniu nie wynika, aby posiadana nieruchomość służyła do zaspokojenia Pana potrzeb osobistych. Sposób wykorzystania nieruchomości: zakup w 2017 r., planowane wniesienie działki aportem do Spółki o profilu budowlanym, założonej w 2018 r., udostępnienie tej działki Spółce w celu budowy obiektu usługowego, ponadto wystąpienie przez Pana o pozwolenie na rozbiórkę budynku oraz pozwolenie na budowę, wskazuje na taką Pana aktywność, która wykracza poza ramy czynności związanych z zarządzaniem majątkiem prywatnym – świadczy o przygotowaniu nieruchomości do inwestycji, czyli o wykorzystaniu nieruchomości do celów zarobkowych.

Czynności podjęte w związku z nieruchomością wskazują, że nieruchomość nie była wykorzystywana w całym okresie jej posiadania do celów prywatnych. Rodzaj działań podjętych przez Pana w odniesieniu do nieruchomości świadczy o profesjonalnym, zorganizowanym charakterze. Zauważyć należy, że działalność profesjonalna może się ograniczyć jedynie do przygotowania działki do inwestycji, zaś etap stricte budowlany może być prowadzony przez inny podmiot - w tym przypadku Spółkę z o.o., w której posiada Pan udziały.

Powyższe okoliczności powodują, że opisanych czynności nie można interpretować jako rozporządzanie majątkiem prywatnym, lecz jako świadome działania, zmierzające do wykorzystania nieruchomości w celu zarobkowym. Opisany ciąg zdarzeń przesądza, że aport wskazanej we wniosku nieruchomości wypełnia przesłanki działalności gospodarczej.

W konsekwencji należy uznać, że zamierzona czynność aportu opisanej nieruchomości do Spółki będzie wykraczała poza zakres zwykłego wykonywania prawa własności i będzie stanowiła działalność gospodarczą podjętą w celach zarobkowych, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, a Pan w związku z tą transakcją wystąpi w charakterze podatnika tego podatku zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy. Tym samym planowana czynność wniesienia aportem nieruchomości do Spółki wpisuje się w katalog czynności, które zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy, podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W odniesieniu do powołanych przez Pana na poparcie własnego stanowiska interpretacji indywidualnych należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i należy je traktować indywidualnie.

Wskazać przy tym należy, że w identycznym stanie prawnym i faktycznym rozstrzygnięcia powinny być tożsame, jednakże stany faktyczne, w oparciu o które zostały wydane powołane rozstrzygnięcia są odmienne od stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) będącego przedmiotem rozpatrywanej sprawy. Zatem powołane interpretacje indywidualne nie mają wpływu na stanowisko zajęte w analizowanej sprawie.

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

-Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawyz dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

-Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).  

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).