Temat interpretacji

Czynności przekazania przez Wnioskodawcę Instalacji do korzystania w okresie trwania umowy oraz przekazania mieszkańcom prawa własności Instalacji wraz z upływem okresu trwania umowy, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 11 maja 2020 r. (data wpływu 11 maja 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 27 lipca 2020 r. (data wpływu 3 sierpnia 2020 r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 16 lipca 2020 r. (doręczone 22 lipca 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

• stawki podatku VAT dla usług świadczonych rzecz mieszkańców z wykorzystaniem Instalacji montowanych w obrysie budynków mieszkalnych,

• stawki podatku VAT dla usług świadczonych rzecz mieszkańców z wykorzystaniem Instalacji montowanych obok budynków mieszkalnych,

• momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu wpłat mieszkańców,

• braku opodatkowania czynności przekazania Instalacji do korzystania w okresie trwania umów

• braku opodatkowania czynności przekazania własności Instalacji po zakończeniu okresu trwania umów,

jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 11 maja 2020 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie: stawki podatku VAT dla usług świadczonych rzecz mieszkańców z wykorzystaniem Instalacji montowanych w obrysie budynków mieszkalnych oraz montowanych obok budynków mieszkalnych, momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu wpłat mieszkańców, braku opodatkowania czynności przekazania Instalacji do korzystania w okresie trwania umów oraz po zakończeniu ich trwania.

Wniosek uzupełniono pismem z dnia 27 lipca 2020 r. (data wpływu 3 sierpnia 2020 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie z dnia 16 lipca 2020 r. (doręczone 22 lipca 2020 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Gmina (dalej: Gmina lub Wnioskodawca) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.
Wnioskodawca zrealizował inwestycję w zakresie odnawialnych źródeł energii polegającą na zakupie i montażu instalacji kolektorów słonecznych, ogniw fotowoltaicznych oraz kotłów grzewczych na biomasę (dalej: Instalacje) w/na/przy budynkach stanowiących własność mieszkańców Gminy (dalej: Mieszkańcy lub Właściciele nieruchomości).

Co do zasady kolektory słoneczne oraz elementy urządzeń fotowoltaicznych zostały zainstalowane na dachach ww. budynków. W jednostkowych przypadkach, gdy instalacja kolektorów/urządzeń fotowoltaicznych na dachach tych budynków była nieuzasadniona lub niemożliwa, dopuszczono techniczną możliwość zainstalowania kolektorów/urządzeń fotowoltaicznych zakotwiczonych do ich ścian. Kolektory słoneczne/urządzenia fotowoltaiczne zainstalowane na dachach i zakotwiczone do ściany budynku stanowią zatem instalacje wykonywane w obrysie budynku mieszkalnego.

Budynki mieszkalne objęte przedmiotową inwestycją (na potrzeby których zamontowane zostały Instalacje) są budynkami mieszkalnymi stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale (). W budynkach tych nie ma / nie będzie lokali użytkowych. Ponadto zgodnie z powołaną powyżej klasyfikacją wspomniane budynki stanowią jednorodzinne budynki mieszkalne (sklasyfikowane w PKOB pod grupą ()). Powierzchnia użytkowa rzeczonych budynków, co do zasady, nie przekracza () m2. W jednym przypadku montaż Instalacji nastąpił na budynku którego powierzchnia użytkowa przekracza () m2.

Gdy montaż urządzeń fotowoltaicznych na dachach budynków mieszkalnych lub zakotwiczenie urządzeń fotowoltaicznych do ich ścian okazało się niemożliwe, zdarzyły się przypadki, że urządzenia fotowoltaiczne zostały zamontowane na gruncie, bądź też na budynkach gospodarczych znajdujących się na nieruchomościach należących do Mieszkańców.

Inwestycja w Instalacje obejmuje wyłącznie nieruchomości należące do Mieszkańców i nie będzie wykorzystywana do działalności gospodarczej.

Zakup i montaż Instalacji został zrealizowany w ramach projektu pn. (). Do Projektu Gmina otrzymała dofinansowanie ze środków ().

Projekt został zrealizowany w partnerstwie z innymi gminami. Umowę z instytucją dofinansowującą podpisał lider projektu. Liderem projektu jest gmina. Chociaż Projekt zrealizowany przez Gminę obejmuje swoim przedmiotem montaż Instalacji na budynkach użyteczności publicznej to niniejszy Wniosek dotyczy wyłącznie Instalacji montowanych na rzecz Mieszkańców.

Inwestycja została zrealizowana na podstawie kontraktu na roboty z wyłonionymi przez lidera projektu wykonawcami (dalej: Wykonawcy), u których zakupiono m.in. usługę montażu i uruchomienia Instalacji. Faktury z tytułu realizacji Inwestycji wystawiane były każdorazowo na Gminę z podaniem numeru NIP Gminy.

W związku z realizacją ww. inwestycji Gmina podpisała z Mieszkańcami umowy, których celem było/jest ustalenie wzajemnych zobowiązań organizacyjnych i finansowych stron związanych z montażem i eksploatacją Instalacji (dalej odpowiednio: Umowa lub Umowy).

Umowy przewidują, że po zakończeniu prac montażowych sprzęt i urządzenia wchodzące w skład Instalacji pozostają własnością Gminy przez cały okres trwania Umowy. Jednocześnie, począwszy od terminu zakończenia i odbioru prac instalacyjnych Gmina przekaże Mieszkańcowi sprzęt i urządzenia wchodzące w skład Instalacji do korzystania zgodnie z jej przeznaczeniem do zakończenia okresu trwania Umowy. Z kolei wraz z upływem okresu trwania Umowy całość Instalacji stanie się własnością Mieszkańca.

W świetle zapisów Umów Gmina zobowiązuje się m.in. do zapewnienia realizacji projektu, w tym wyłonienie wykonawcy Instalacji, zapewnienie inspektora nadzoru budowlanego, ubezpieczenie Instalacji oraz przeprowadzenie odbioru technicznego i końcowego Instalacji. Realizacja tych prac jest konieczna, aby Gmina mogła świadczyć na rzecz Mieszkańców usługi z wykorzystaniem Instalacji (dalej odpowiednio: usługa termomodernizacji/modernizacji elektroenergetycznej).

Poprzez świadczone przez Gminę usługi termomodernizacji/modernizacji elektroenergetycznej dojdzie do montażu Instalacji na nieruchomościach Właścicieli nieruchomości, a w konsekwencji do zwiększenia efektywności energetycznej (cieplnej/elektrycznej). W celu realizacji ww. usług, dodatkowo Mieszkaniec wyraża nieodwołalną zgodę na umiejscowienie Instalacji.

Ponadto, zgodnie z treścią Umów Mieszkańcy zobowiązali się do zapłaty na rzecz Gminy należnej w Umowie kwoty.

Brak wpłaty ze strony Mieszkańca w terminie i wysokości ustalonej w Umowie, po uprzednim wezwaniu Mieszkańca do zapłaty, powodował rozwiązanie Umowy ze skutkiem natychmiastowym (Gmina nie zamontowała u niego Instalacji ani nie udostępniła mu jej do korzystania ani też finalnie na własność). Zapłata wynagrodzenia w wysokości określonej w Umowie była/jest warunkiem koniecznym do realizacji Umowy przez Gminę.

Poza zapłatą ww. wynagrodzenia Umowy nie przewidują pobierania jakichkolwiek innych opłat od Mieszkańców z tytułu realizacji przez Gminę usługi. Należy w szczególności zaznaczyć, że zarówno korzystanie przez Mieszkańca z Instalacji w okresie obowiązywania Umowy, jak i przeniesienie na Mieszkańca własności Instalacji wraz z upływem okresu trwania Umowy - realizowane będzie przez Gminę w ramach jednej usługi i Gmina nie będzie pobierać z tego tytułu żadnego dodatkowego wynagrodzenia od Mieszkańców.

Gmina otrzymała wpłaty od Mieszkańców z tytułu śródocznych usług termomodernizacji/ modernizacji elektroenergetycznej przed dokonaniem montażu Instalacji. Projekt został zakończony przez Gminę w () r.

Gmina zrealizowała Projekt przed () r.

W piśmie uzupełniającym Gmina doprecyzowała opis sprawy i wskazała:

1. Świadczenie przez Gminę na rzecz Mieszkańców z wykorzystaniem instalacji ogniw fotowoltaicznych jest realizowane w ramach modernizacji (modernizacji elektroenergetycznej) budynków mieszkalnych stanowiących własność Mieszkańców Gminy, wymienionej w art. 41 ust. 12 pkt 1 ww. ustawy o VAT.
2. Świadczenie przez Gminę na rzecz Mieszkańców z wykorzystaniem instalacji kolektorów słonecznych jest realizowane, zdaniem Gminy, w ramach termomodernizacji budynków mieszkalnych stanowiących własność Mieszkańców Gminy, wymienionej w art. 41 ust. 12 pkt 1 ww. ustawy o VAT.
3. Świadczenie przez Gminę na rzecz Mieszkańców z wykorzystaniem instalacji kotłów grzewczych na biomasę jest realizowane w ramach termomodernizacji budynków mieszkalnych stanowiących własność Mieszkańców Gminy, wymienionej w art. 41 ust. 12 pkt 1 ww. ustawy o VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

(Pytania zostały sformułowane ostatecznie w uzupełnieniu wniosku z dnia 27 lipca 2020 r.)

1. Czy świadczenie Gminy na rzecz Mieszkańców z wykorzystaniem Instalacji montowanych w obrysie budynków mieszkalnych (tj. z wyłączeniem Instalacji montowanych obok tych budynków, na gruncie lub na budynkach gospodarczych) podlega opodatkowaniu obniżoną stawką VAT 8%?
2. Czy świadczenie Gminy na rzecz Mieszkańców z wykorzystaniem Instalacji montowanych obok budynków mieszkalnych / na gruncie / na budynkach gospodarczych, znajdujących się na nieruchomościach należących do Mieszkańców podlega opodatkowaniu podstawową stawką VAT 23%?
3. Czy otrzymywane przez Gminę od Mieszkańców wpłaty należy uznać za zaliczki na poczet wynagrodzenia za świadczone przez Gminę usługi i w konsekwencji opodatkować je w momencie otrzymania tychże wpłat?
4. Czy poza odprowadzeniem VAT od wynagrodzenia za świadczone przez Gminę na rzecz Mieszkańców usługi, Gmina będzie zobligowana do odrębnego opodatkowania podatkiem VAT przekazania Instalacji do korzystania w okresie trwania Umów?
5. Czy poza odprowadzeniem VAT od wynagrodzenia za świadczone przez Gminę na rzecz Mieszkańców usługi, Gmina będzie zobligowana do odrębnego opodatkowania podatkiem VAT przekazania Mieszkańcom własności Instalacji wraz z upływem okresu trwania Umów?

Zdaniem Wnioskodawcy:

(Stanowisko Wnioskodawcy sformułowane zostało ostatecznie w uzupełnieniu wniosku z dnia 27 lipca 2020 r.)

Ad 1.

Świadczenie Gminy na rzecz Mieszkańców z wykorzystaniem Instalacji montowanych w obrysie budynków mieszkalnych (tj. z wyłączeniem Instalacji montowanych obok tych budynków, na gruncie lub na budynkach gospodarczych) podlega opodatkowaniu obniżoną stawką VAT 8%.

Ad 2.

Świadczenie Gminy na rzecz Mieszkańców z wykorzystaniem Instalacji montowanych obok budynków mieszkalnych / na gruncie / na budynkach gospodarczych, znajdujących się na nieruchomościach należących do Mieszkańców podlega opodatkowaniu podstawową stawką VAT 23%.

Ad 3.

Otrzymywane przez Gminę od Mieszkańców wpłaty należy uznać za zaliczki na poczet wynagrodzenia za świadczone przez Gminę usługi i w konsekwencji opodatkować je w momencie otrzymania tychże wpłat.

Ad 4. Poza odprowadzeniem VAT od wynagrodzenia za świadczone przez Gminę na rzecz Mieszkańców usług, Gmina nie będzie zobligowana do odrębnego opodatkowania podatkiem VAT przekazania Instalacji Mieszkańcom do korzystania w okresie trwania Umów.

Ad 5.

Poza odprowadzeniem VAT od wynagrodzenia za świadczone przez Gminę na rzecz Mieszkańców usługi, Gmina nie będzie zobligowana do odrębnego opodatkowania podatkiem VAT przekazania Mieszkańcom własności Instalacji wraz z upływem okresu trwania Umów.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Ad 1 i 2

Usługi Gminy jako usługi opodatkowane VAT

Zgodnie z art. 5 ustawy o VAT opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług. Z kolei na podstawie art. 7 ustawy o VAT przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...). natomiast zgodnie z art. 8 przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów (...).

Gmina w ramach zawartych z Mieszkańcami Umów o charakterze cywilnoprawnym nie przenosi własności Instalacji, a nawet nie może tego zrobić w okresie 5 lat z uwagi na wymogi instytucji dofinansowującej w związku z zawartą przez Gminę umową o dofinansowanie. Również Umowy zawarte z Mieszkańcami wprost stwierdzają, że w okresie ich obowiązywania Instalacje pozostają własnością Gminy, a Mieszkańcy dostaną je jedynie do korzystania zgodnie z ich przeznaczeniem do zakończenia trwania poszczególnych Umów. Z treści Umów wynika jednocześnie, że dopiero wraz z upływem okresu ich trwania Instalacje zostaną przekazane Mieszkańcowi na własność.

W konsekwencji, należy uznać, że realizując swoje zobowiązania wobec Mieszkańców wynikające z Umów, Gmina nie dokonuje dostawy towarów w rozumieniu przepisów o VAT. W okresie obowiązywania Umów nie dochodzi bowiem do przeniesienia własności Instalacji na rzecz Mieszkańców.

Jednocześnie, Gmina bezsprzecznie wykonuje określone w Umowach świadczenia na rzecz Mieszkańców. W szczególności Gmina zobowiązuje się do montażu instalacji przekazania ich Mieszkańcom do korzystania, a następnie na własność. Tym samym, w oparciu o art. 8 ustawy o VAT należy stwierdzić, że mamy w tym przypadku do czynienia ze świadczeniem usług przez Gminę na rzecz Mieszkańców.

Nie budzi też wątpliwości, że usługom świadczonym przez Gminę, w ramach realizowanego Projektu, odpowiadają określone wpłaty, do których zapłaty zobowiązani byli Mieszkańcy. Umowa jasno określa, jakie konkretnie świadczenia ma obowiązek świadczyć Gmina na rzecz Mieszkańca. Jednocześnie Umowa ta wprost przewiduje, że Mieszkaniec zobowiązuje się do uiszczenia na rzecz Gminy określonej kwoty stanowiących wkład własny w realizację Projektu, w tym w szczególności montażu Instalacji i przekazania ich Mieszkańcom do korzystania. Jednocześnie Umowy wyraźnie wskazują, że brak wpłaty ze strony Mieszkańca jest równoznaczny z rozwiązaniem Umowy z Mieszkańcem, tj. Gmina nie będzie świadczyć na jego rzecz żadnych usług.

Tym samym należy uznać, że w związku z zawieranymi z Mieszkańcami Umowami Gmina realizuje odpłatne świadczenie usług, które zgodnie z przywołanym na wstępie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Należy tu także zaznaczyć, że realizując przedmiotowe usługi Gmina występuje w charakterze podatnika VAT, gdyż usługi te wykonuje na podstawie zawartych z Mieszkańcami umów cywilnoprawnych. Zgodnie zaś z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej (...) w zakresie realizowanych zadań (...), dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Konkluzje Gminy potwierdza praktyka organów podatkowych zaprezentowana m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 28 sierpnia 2015 r. o sygn. IPTPP3/4512-184/15-4/OS, czy interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 20 czerwca 2018 r., o sygn. 0115-KDIT1-2.4012.311.2018.1.PS. w których w analogicznych stanach faktycznych organ odstąpił od uzasadnienia prawnego uznając przedstawione stanowiska wnioskodawców w pełni za prawidłowe.

Natura/charakter usług Gminy

Jeśli chodzi o naturę świadczonej przez Gminę usługi. Gmina pragnie wskazać, iż podstawowym celem tej usługi jest trwałe zwiększenie sprawności energetycznej (cieplnej/elektrycznej) danej nieruchomości poprzez zapewnienie możliwości korzystania z Instalacji. Ze względu na swą naturę usługi te wiążą się z ingerencją w system cieplny/elektryczny danej nieruchomości poprzez rozbudowę tego systemu o określone urządzenia, które jednak w okresie Umowy pozostają własnością świadczącego usługę (Gmina) i są udostępniane do korzystania Mieszkańcowi.

Zważywszy zatem na cel usług Gminy, usługi te mają ewidentnie charakter termomodernizacji/ modernizacji (elektroenergetycznej), gdyż w drodze określonej ingerencji w dany obiekt polegającej na jego ulepszeniu skutkują one zwiększeniem sprawności cieplnej tego obiektu.

Należy także wyjaśnić, iż w przepisach prawa podatkowego brak jest ustawowego określenia pojęcia termomodernizacji obiektu budowlanego. Definicji takiej nie zawiera również ustawa z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (tj. Dz. U. z 2018 r. poz. 1202, ze zm.; dalej: Prawo budowlane).

Natomiast w ustawie z dnia 21 listopada 2008 r. o wspieraniu termomodernizacji i remontów (tj. Dz.U. z 2020 r., poz. 22 ze zm.; dalej: ustawa o wspieraniu termomodernizacji i remontów) znajduje się określenie przedsięwzięcia termomodemizacyjnego (art. 2 pkt 2), którym jest między innymi ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie zapotrzebowania na energię dostarczaną na potrzeby ogrzewania i podgrzewania wody użytkowej oraz ogrzewania do budynków mieszkalnych, budynków zbiorowego zamieszkania oraz budynków stanowiących własność jednostek samorządu terytorialnego służących do wykonywania przez nie zadań publicznych. Co prawda, ustawa o wspieraniu termomodernizacji i remontów ma inny kontekst normatywny niż ustawa o VAT, ale skoro ustawodawca zdefiniował dane pojęcie w systemie prawnym to nie ma podstaw do tego, aby odrzucać istniejącą definicję i tworzyć nową. Należy więc zaznaczyć, że definiując pojęcie przedsięwzięcia termomodernizacyjnego ustawodawca kierował się wyłącznie skutkiem, jaki ma zostać osiągnięty w wyniku tego przedsięwzięcia; zaniechał nawet przykładowego wymienienia rodzajów prac, jakie mieszczą się w pojęciu tego przedsięwzięcia. Definicja określająca przedsięwzięcie termomodernizacyjne wyłącznie na podstawie celu, jaki ma zostać osiągnięty, jest usprawiedliwiona zarówno na gruncie ustawy o wspieraniu termomodernizacji i remontów, jak i na gruncie prawa podatkowego.

Z przedstawionego przez Gminę stanu faktycznego wynika, iż cele realizowanej przez nią usługi mają być osiągnięte poprzez zamontowanie i wykorzystywanie Instalacji w/na/przy budynkach mieszkalnych.

W założeniu działanie takie ma poprawić gospodarkę energetyczną danego gospodarstwa domowego (obniżenie ogólnych kosztów energii cieplnej/elektrycznej). Charakter świadczonych usług nie pozostawia zatem wątpliwości, że usługi realizowane przez Gminę należy zaklasyfikować jako termomodernizację / modernizację, w rozumieniu art. 41 ust. 12 ustawy o VAT.

Obiekty, których dotyczą usługi modernizacji/termomodernizacji i stawka VAT

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale (), oraz obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex () - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, a także mikroinstalację, o której mowa w art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz.U. z 2018 r. poz. 2389, ze zm.), funkcjonalnie z nimi związaną, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Natomiast w myśl ust. 12b ww. art. 41, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, określonego w ust. 12a, nie zalicza się:

• budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2,

• lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

Należy również zwrócić uwagę na brzmienie art. 2 pkt 12 ustawy o VAT, zgodnie z którym przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale (). Dział ten obejmuje grupy budynków: () - mieszkalnych jednorodzinnych, () - o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe, () - zbiorowego zamieszkania.

Budynki, w których i/lub przy których montowane będą Instalacje i których w konsekwencji dotyczy usługa termomodernizacji/modernizacji świadczona przez Gminę, stanowią jednorodzinne budynki mieszkalne. Budynki te stanowią zatem budynki stałego zamieszkania, zgodnie z PKOB zaliczone do działu (). Zważywszy, że powierzchnia użytkowa poszczególnych budynków mieszkalnych jednorodzinnych, co do zasady, nie przekracza 300 m2, stanowią one obiekty budownictwa mieszkaniowego objęte społecznym programem mieszkaniowym, o którym mowa w art. 41 ust. 12a ustawy o VAT.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Instalacje będą instalowane na dachach ww. budynków (lub w przypadku kotłów wewnątrz budynków). W przypadkach, gdy instalacja urządzeń solarnych na dachach tych budynków byłaby nieuzasadniona lub niemożliwa, co do zasady, dopuszcza się techniczną możliwość zainstalowania ww. urządzeń zakotwiczonych do ich ścian. Kolektory słoneczne/ogniwa fotowoltaiczne zainstalowane na dachach i zakotwiczone do ściany budynku stanowić zatem będą instalacje wykonywane w obrysie budynku mieszkalnego.

W stanie faktycznym wskazano również, że gdyby montaż Instalacji na dachach budynków mieszkalnych lub zakotwiczenie ich do ścian było niemożliwe, zdarzyły się przypadki, że Instalacje zostały zamontowane na gruncie, bądź też na budynkach gospodarczych znajdujących się na nieruchomościach należących do Mieszkańców.

Oznacza to, że w odniesieniu do Instalacji (kolektorów słonecznych, ogniw fotowoltaicznych, kotłów grzewczych na biomasę) w części instalowanej w/na budynkach mieszkalnych wykonywaną przez Gminę usługę należy uznać za termomodernizację/modernizację obiektów budowlanych zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, czyli usługę, o której mowa w art. 41 ust. 12 pkt 1 ustawy o VAT.

W konsekwencji usługa termomodernizacji/modernizacji świadczona przez Gminę za pomocą Instalacji będzie podlegać obniżonej stawce 8%. Zgodnie bowiem z art. 41 ust. 12 pkt 1 ustawy o VAT stawkę podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2 (8%), stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Natomiast, w odniesieniu do Instalacji montowanych na gruncie, bądź też na budynkach gospodarczych znajdujących się na nieruchomościach należących do Mieszkańców, świadczona przez Gminę usługa termomodernizacji/modernizacji będzie podlegała opodatkowaniu podstawową stawką VAT 23%.

Przedstawione wyżej stanowisko znajduje potwierdzenie m.in. w następujących interpretacjach podatkowych:

• interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 28 sierpnia 2015 r., sygn. IPTPP3/4512-184/15-4/OS;

• interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 14 września 2012 r. sygn. IBPP3/443-580/12/UH;

• interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 14 września 2016 r. sygn. IBPP2/4512-550/16-1/WN;

• interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 2 września 2016 r., sygn. IBPP3/45I2-363/16-1/BJ;

• interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 20 czerwca 2018 r. sygn. 0115-KDITI-2.4012.311.2018.1.PS.

Montaż Instalacji na budynku, którego powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2

Zgodnie z art. 41 ust. 12c ustawy o VAT, w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej, z zastrzeżeniem ust. 12 pkt 2.

Jak Gmina wskazała w opisie stanu faktycznego, w jednym przypadku montaż Instalacji nastąpił na budynku którego powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2.

W konsekwencji, w takiej sytuacji, stawka VAT 8% znajdzie zastosowanie tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (tj. do powierzchni 300 m2). Natomiast w stosunku do pozostałej części powierzchni budynku (tj. powyżej powierzchni 300 m2) dla usługi termomodernizacji należy zastosować stawkę VAT w wysokości 23%.

Ad 3

W ocenie Wnioskodawcy, otrzymywane przez Gminę od Mieszkańców wpłaty stanowią zaliczkę tytułem świadczenia usługi termomodernizacji/modernizacji elektroenergetycznej podlegającą opodatkowaniu w momencie otrzymania wpłat od poszczególnych Mieszkańców.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 19a ust. 1 ustawy o VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi. Jeżeli jednak przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę (...) obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty (art. 19a ust. 8 ww. ustawy).

W przedmiotowej sprawie Mieszkańcy są / będą zobowiązani do zapłaty na rzecz Gminy ustalonych w Umowach kwot i wpłaty te miały / będą miały miejsce przed realizacją usługi termomodernizacji / modernizacji elektroenergetycznej, w szczególności przed dokonaniem montażu Instalacji i przekazaniem jej do korzystania Mieszkańcowi, tj. rozpoczęciem świadczenia przez Gminę kompleksowej usługi termomodernizacji / modernizacji elektroenergetycznej.

W tej sytuacji należy uznać, że przed wykonaniem usługi Gmina otrzyma od Mieszkańców zaliczkę, o której jest mowa w art. 19a ust. 8 ustawy o VAT. W konsekwencji, w momencie otrzymania tych wpłat Gmina będzie zobowiązana do rozpoznania obowiązku podatkowego w odniesieniu do otrzymanych kwot.

Stanowisko przedstawione przez Gminę znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 20 czerwca 2018 r., sygn. 0115-KDIT1-2.4012.311.2018.1.PS.

Ad 4

W ocenie Gminy, poza odprowadzeniem VAT od wynagrodzenia przewidzianego Umowami, Gmina nie będzie zobligowana do odrębnego opodatkowania podatkiem VAT przekazania Instalacji Mieszkańcom do korzystania w okresie trwania Umowy.

W świetle zapisów Umów, po zamontowaniu Instalacji Gmina przekazuje je do korzystania Mieszkańcom. Zdaniem Gminy, jest to jeden z elementów świadczonej na rzecz Mieszkańca usługi termomodernizacji / modernizacji elektroenergetycznej i - co istotne - jest objęta wynagrodzeniem, do którego zapłaty zobowiązani są Mieszkańcy.

W konsekwencji, w analizowanej sytuacji poza odpłatną usługą termomodernizacji / modernizacji elektroenergetycznej nie dochodzi do żadnej innej czynności, w tym w szczególności nie ma tu miejsca jakakolwiek czynność nieodpłatna.

Jest jednocześnie oczywiste, że Mieszkańcy nie zgodziliby się na jakąkolwiek zapłatę na rzecz Gminy, gdyby po zamontowaniu Instalacji nie mogli z nich korzystać. Z drugiej strony Umowa wyraźnie stwierdza, że brak zapłaty przez Mieszkańca skutkuje rozwiązaniem Umowy. Innymi słowy, uregulowanie zapłaty na rzecz Gminy jest warunkiem korzystania z Instalacji, a w braku zapłaty możliwość taka nie występuje.

Jednocześnie nie jest możliwe samo zamontowanie Instalacji bez oddania jej do korzystania Mieszkańcowi.

Ad 5

Jak wskazano w stanie faktycznym wraz z upływem okresu obowiązywania Umów, Instalacje staną się własnością Mieszkańców (na podstawie odrębnej umowy), a Wnioskodawca nie pobierze z tego tytułu dodatkowego wynagrodzenia.

W tej sytuacji, w ocenie Wnioskodawcy, poza odprowadzeniem VAT od wynagrodzenia przewidzianego Umowami, Gmina nie będzie zobligowana do odrębnego opodatkowania podatkiem VAT przekazania Mieszkańcom własności Instalacji wraz z upływem okresu trwania Umów.

Czynność ta, tj. przekazanie własności Instalacji, stanowi jedynie końcowy element wykonania usług termomodernizacji/modernizacji elektroenergetycznej realizowanych przez Gminę na rzecz Mieszkańców i nie stanowi w żadnym wypadku odrębnego od ww. usługi świadczenia. Czynność ta - jako finalny element usługi termomodernizacji/modernizacji elektroenergetycznej jest również objęta wynagrodzeniem należnym Gminie od Mieszkańców, co oznacza, że nie ma ona charakteru nieodpłatnego, choć zostanie dokonana na podstawie odrębnej umowy.

Z uwagi na uwarunkowania przyznanego dofinansowania Gmina nie ma możliwości przekazania własności Instalacji Mieszkańcom od razu po ich zamontowaniu. Muszą one przez okres trwałości Projektu pozostać własnością Gminy. Z drugiej strony, aby Projekt miał sens, Mieszkańcy muszą mieć zapewnioną możliwość korzystania z Instalacji - zarówno w okresie trwałości Projektu, jak i potem.

W okresie trwałości inwestycji możliwość korzystania z Instalacji zostanie zapewniona w wyniku zawieranych z Mieszkańcami Umów. Po okresie trwałości inwestycji Gmina nie będzie już związana ograniczeniami wynikającymi z zawartej przez Gminę umowy o dofinansowanie inwestycji i tym samym będzie mogła swobodnie przekazać Instalacje na własność Mieszkańcom, zapewniając im tym samym trwałą możliwość korzystania z tych urządzeń. Zamiar ten określają już Umowy, wskazując wyraźnie, że wraz z upływem okresu obowiązywania tych Umów (który pokrywa się z okresem trwałości Projektu) Instalacje staną się własnością Mieszkańców na podstawie odrębnej umowy.

Przyjęta w Umowach konstrukcja potwierdza, że przekazanie Instalacji Mieszkańcom na własność stanowić będzie finalne wykonanie obecnie realizowanej przez Gminę usługi termomodernizacji /modernizacji elektroenergetycznej. Spoczywający na Gminie obowiązek dokonania takiego przekazania własności jest częścią wszystkich zobowiązań Gminy wynikających z tych Umów i dopełnia zakres usługi realizowanej przez Gminę. Bez tego elementu usługa Gminy nie miałaby sensu, a Mieszkańcy nie zdecydowaliby się na udział w Projekcie i uiszczenia na rzecz Gminy wynagrodzenia przewidzianego w ww. umowie. Należy tu podkreślić, że docelowe przekazanie im własności Instalacji jest niezbędnym elementem realizowanej przez nią usług.

Nie sposób uznać, że ktoś zdecydowałby się na montaż Instalacji w/na/przy jego budynku w przypadku, gdyby w jego wyniku nie nabywał ostatecznie własności montowanego urządzenia. Trudno też przyjąć, że w wyniku wykonywanej na rzecz Mieszkańca usługi termomodernizacji/ modernizacji elektroenergetycznej Gmina może pozostać trwałym właścicielem Instalacji. Przeciwnie - w ramach tego typu usług każdorazowo przedmiot montażu (efekt rzeczowy termomodernizacji/modernizacji elektroenergetycznej) przechodzi na własność świadczeniobiorcy (tutaj: Mieszkańca). Tak też stanie się w przypadku Gminy, co przewidują aktualne zapisy Umów.

Dyrektor Izby Skarbowej wydając w dniu 22 listopada 2013 r. interpretację indywidualną o sygn. ITPP2/443-889/13/AW, w której interpretując analogiczną umowę z mieszkańcami, stwierdził, że W niniejszej sprawie czynnością, jakiej Gmina dokona na rzecz mieszkańca, będzie wykonanie usługi montażu kolektora słonecznego, na poczet której pobiera od niego określoną w umowie wpłatę (...). Wykonanie przez Gminę usługi nastąpi po upływie okresu trwałości, tj. minimum () lat licząc od dnia ostatecznego rozliczenia końcowego wniosku o płatność.

Podsumowując, mające nastąpić po upływie okresu trwałości Projektu przekazanie własności Instalacji stanowi część realizowanej przez Gminę odpłatnej usługi termomodernizacji /modernizacji elektroenergetycznej. Czynność ta stanowić będzie finalne wykonanie usługi Gminy i jest objęta wynagrodzeniem należnym Gminie od Mieszkańców. W konsekwencji, po opodatkowaniu VAT wpłat uzyskanych przez Gminę od Mieszkańców tytułem zapłaty ww. wynagrodzenia, Gmina nie będzie miała obowiązku odrębnie / dodatkowo opodatkować VAT samej czynności przeniesienia własności Instalacji.

Identyczne stanowisko przedstawił Dyrektor Izby Skarbowej w interpretacji podatkowej z dnia 19 maja 2014 r. o sygn. IPTPP2/443-124/14-4/PR, a także Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 20 czerwca 2018 r. o sygn. 0115-KDIT1-2.4012.311.2018.1.PS.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług w brzmieniu obowiązującym do 31 października 2019 r. (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez sprzedaż, zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy, rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Towarami w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel ().

Natomiast stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W myśl art. 8 ust. 2a ustawy, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Zauważyć należy, że pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w rozumieniu art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

Zatem czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym, związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Jednocześnie należy wskazać, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega konkretna czynność, tj. dostawa towaru bądź usługa, a nie zapłata. Wyjątkiem jest uiszczenie zaliczki na poczet przyszłej dostawy towarów czy świadczenia usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE.L. Nr 347 z 11 grudnia 2006 r., str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże, w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2019 r. poz. 506 z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Katalog zadań własnych gminy został określony w art. 7 ust. 1 ww. ustawy o samorządzie gminnym.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Z okoliczności przedmiotowej sprawy wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawca zrealizował inwestycję w zakresie odnawialnych źródeł energii polegającą na zakupie i montażu instalacji kolektorów słonecznych, ogniw fotowoltaicznych oraz kotłów grzewczych na biomasę w/na/przy budynkach stanowiących własność mieszkańców Gminy. Budynki mieszkalne objęte przedmiotową inwestycją (na potrzeby których zamontowane zostały Instalacje) są budynkami mieszkalnymi stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale (). W budynkach tych nie ma / nie będzie lokali użytkowych. Ponadto zgodnie z powołaną powyżej klasyfikacją wspomniane budynki stanowią jednorodzinne budynki mieszkalne (sklasyfikowane w PKOB pod grupą ()). Powierzchnia użytkowa rzeczonych budynków, co do zasady, nie przekracza 300 m2. W jednym przypadku montaż Instalacji nastąpił na budynku którego powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2. Gdy montaż urządzeń fotowoltaicznych na dachach budynków mieszkalnych lub zakotwiczenie urządzeń fotowoltaicznych do ich ścian okazało się niemożliwe, zdarzyły się przypadki, że urządzenia fotowoltaiczne zostały zamontowane na gruncie, bądź też na budynkach gospodarczych znajdujących się na nieruchomościach należących do Mieszkańców. Inwestycja w Instalacje obejmuje wyłącznie nieruchomości należące do Mieszkańców i nie będzie wykorzystywana do działalności gospodarczej.

Inwestycja została zrealizowana na podstawie kontraktu na roboty z wyłonionymi przez lidera projektu wykonawcami, u których zakupiono m.in. usługę montażu i uruchomienia Instalacji. Faktury z tytułu realizacji Inwestycji wystawiane były każdorazowo na Gminę z podaniem numeru NIP Gminy. W związku z realizacją ww. inwestycji Gmina podpisała z Mieszkańcami umowy, których celem było/jest ustalenie wzajemnych zobowiązań organizacyjnych i finansowych stron związanych z montażem i eksploatacją Instalacji. Umowy przewidują, że po zakończeniu prac montażowych sprzęt i urządzenia wchodzące w skład Instalacji pozostają własnością Gminy przez cały okres trwania Umowy. Jednocześnie, począwszy od terminu zakończenia i odbioru prac instalacyjnych Gmina przekaże Mieszkańcowi sprzęt i urządzenia wchodzące w skład Instalacji do korzystania zgodnie z jej przeznaczeniem do zakończenia okresu trwania Umowy. Z kolei wraz z upływem okresu trwania Umowy całość Instalacji stanie się własnością Mieszkańca.

W świetle zapisów Umów Gmina zobowiązuje się m.in. do zapewnienia realizacji projektu, w tym wyłonienie wykonawcy Instalacji, zapewnienie inspektora nadzoru budowalnego, ubezpieczenie Instalacji oraz przeprowadzenie odbioru technicznego i końcowego Instalacji. Realizacja tych prac jest konieczna, aby Gmina mogła świadczyć na rzecz Mieszkańców usługi z wykorzystaniem Instalacji (dalej odpowiednio: usługa termomodernizacji/modernizacji elektroenergetycznej).

Poprzez świadczone przez Gminę usługi termomodernizacji/modernizacji elektroenergetycznej dojdzie do montażu Instalacji na nieruchomościach Właścicieli nieruchomości, a w konsekwencji do zwiększenia efektywności energetycznej (cieplnej/elektrycznej). W celu realizacji ww. usług, dodatkowo Mieszkaniec wyraża nieodwołalną zgodę umiejscowienie Instalacji.

Ponadto, zgodnie z treścią Umów Mieszkańcy zobowiązali się do zapłaty na rzecz Gminy należnej w Umowie kwoty. Brak wpłaty ze strony Mieszkańca w terminie i wysokości ustalonej w Umowie, po uprzednim wezwaniu Mieszkańca do zapłaty, powodował rozwiązanie Umowy ze skutkiem natychmiastowym (Gmina nie zamontowała u niego Instalacji ani nie udostępniła mu jej do korzystania ani też finalnie na własność). Zapłata wynagrodzenia w wysokości określonej w Umowie była/jest warunkiem koniecznym do realizacji Umowy przez Gminę.

Poza zapłatą ww. wynagrodzenia Umowy nie przewidują pobierania jakichkolwiek innych opłat od Mieszkańców z tytułu realizacji przez Gminę usługi. Należy w szczególności zaznaczyć, że zarówno korzystanie przez Mieszkańca z Instalacji w okresie obowiązywania Umowy, jaki i przeniesienie na Mieszkańca własności Instalacji wraz z upływem okresu trwania Umowy - realizowane będzie przez Gminę w ramach jednej usługi i Gmina nie będzie pobierać z tego tytułu żadnego dodatkowego wynagrodzenia od Mieszkańców.

Gmina otrzymała wpłaty od Mieszkańców z tytułu śródocznych usług termomodernizacji/ modernizacji elektroenergetycznej przed dokonaniem montażu Instalacji. Projekt został zakończony przez Gminę w () r. Gmina zrealizowała Projekt przed ()r.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, że świadczenie przez Gminę na rzecz Mieszkańców z wykorzystaniem instalacji ogniw fotowoltaicznych, kolektorów słonecznych, kotłów grzewczych na biomasę jest realizowane w ramach modernizacji (modernizacji elektroenergetycznej) budynków mieszkalnych stanowiących własność Mieszkańców Gminy, wymienionej w art. 41 ust. 12 pkt 1 ww. ustawy o VAT.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą między innymi ustalenia stawki podatku VAT dla usług świadczonych rzecz Mieszkańców z wykorzystaniem Instalacji montowanych w obrysie budynków mieszkalnych oraz montowanych obok budynków mieszkalnych.

Odnosząc się do niniejszych wątpliwości Wnioskodawcy wskazać należy, że stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i ust. 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast, jak stanowi art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zauważyć jednak należy, że stosowanie obniżonych stawek podatku lub zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast wychodzenie poza wykładnię literalną jest niedopuszczalne. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji jedynie, gdy charakter czynności świadczonych przez niego w sposób jednoznaczny i nie budzący wątpliwości wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania stawki obniżonej czy zwolnienia od podatku od towarów i usług.

I tak, zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

W myśl art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

W myśl art. 41 ust. 12 ustawy, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Stosownie do art. 41 ust. 12a ustawy przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale (), a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex () - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale () (art. 2 pkt 12 ustawy).

W myśl art. 41 ust. 12b ustawy do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1. budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2;
2. lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

Na podstawie art. 41 ust. 12c ustawy w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęć wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy, dlatego też w tym zakresie należy odwołać się do rozumienia tych terminów przyjętego w języku potocznym.

Według Słownika języka polskiego ((), Wydawnictwo Naukowe PWN () 2005, str. 70, kol. 2), przez budowę należy rozumieć m.in. wznoszenie budowli, budowanie (). Natomiast budować to znaczy wznosić budowle, pomieszczenia, ich części lub zespoły.

Pojęcie modernizacja oznacza unowocześnienie i usprawnienie czegoś, natomiast termomodernizacja to modernizacja dotycząca ocieplenia budynku (pierwszy człon wyrazu wskazuje na związek z ciepłem tego, co oznacza człon drugi) według internetowego słownika języka polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN S.A.).

Natomiast przebudowa zgodnie z ww. Słownikiem języka polskiego (str. 770, kol. 1) to zmiana istniejącego stanu czegoś na inny; ulepszenie, poprawienie czegoś.

W znaczeniu słownikowym () remont oznacza zespół czynności, w których wyniku przywraca się sprawność, wartość użytkową jakiegoś obiektu, urządzenia.

Montaż według powyższego słownika to składanie maszyn, urządzeń z gotowych części; zakładanie instalacji, łączenie oddzielnych części w jedną artystyczną, kompozycyjną całość. W związku z przytoczoną definicją stwierdzić należy, że pojęcie montaż odnosi się do takiego sposobu działania, w efekcie którego z niezależnie od siebie istniejących części powstaje wytwór będący zupełnie nową całością.

Natomiast w świetle art. 2 pkt 2 ustawy z dnia 21 listopada 2008 r. o wspieraniu termomodernizacji i remontów (Dz. U. z Dz. U. z 2018 r. poz. 966 z późn. zm.), przez przedsięwzięcie termomodernizacyjne rozumie się przedsięwzięcie, którego przedmiotem jest:

1. ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie zapotrzebowania na energię dostarczaną na potrzeby ogrzewania i podgrzewania wody użytkowej oraz ogrzewania do budynków mieszkalnych, budynków zbiorowego zamieszkania oraz budynków stanowiących własność jednostek samorządu terytorialnego służących do wykonywania przez nie zadań publicznych,
2. ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie strat energii pierwotnej w lokalnych sieciach ciepłowniczych oraz zasilających je lokalnych źródłach ciepła, jeżeli budynki wymienione w lit. a, do których dostarczana jest z tych sieci energia, spełniają wymagania w zakresie oszczędności energii, określone w przepisach prawa budowlanego, lub zostały podjęte działania mające na celu zmniejszenie zużycia energii dostarczanej do tych budynków,
3. wykonanie przyłącza technicznego do scentralizowanego źródła ciepła, w związku z likwidacją lokalnego źródła ciepła, w wyniku czego następuje zmniejszenie kosztów pozyskania ciepła dostarczanego do budynków wymienionych w lit. a,
4. całkowita lub częściowa zamiana źródeł energii na źródła odnawialne lub zastosowanie wysokosprawnej kogeneracji.

Budowa, modernizacja, przebudowa, a także inne wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy czynności, powinny zatem dotyczyć elementów konstrukcyjnych obiektów lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Ustawa o podatku od towarów i usług, poprzez podanie klasyfikacji, odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Zatem, dla celów podatku od towarów i usług stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316, z późn. zm.), stanowiącego usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych.

Zgodnie z przepisami ww. rozporządzenia, budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych.

Natomiast budynki mieszkalne to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadku, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny, zgodnie z jego przeznaczeniem.

Według podziału obiektów budowlanych w PKOB w dziale () mieszczą się budynki mieszkalne, natomiast w dziale () budynki niemieszkalne.

Dział () PKOB obejmuje trzy grupy:

• Budynki mieszkalne jednorodzinne (),

• Budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe (),

• Budynki zbiorowego zamieszkania ().

Analiza powołanych wyżej przepisów prowadzi do wniosku, że warunkiem zastosowania 8% stawki podatku, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy, jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy budynków lub ich części. Po drugie, budynki lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej 8% stawki podatku.

Natomiast w przypadku budownictwa nieobjętego społecznym programem mieszkaniowym (budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2 oraz lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2), preferencyjną stawkę VAT w wysokości 8% stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej te obiekty do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Mając ma uwadze przedstawione we wniosku okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że czynnością jakiej Gmina dokonała na rzecz osób fizycznych (mieszkańców) biorących udział w projekcie, jest świadczenie usługi polegającej na wykonaniu na nieruchomościach mieszkańców instalacji odnawialnych źródeł energii, na poczet wykonania których Wnioskodawca pobrał określone wpłaty od mieszkańców.

Zatem w przedmiotowej sprawie wystąpiły skonkretyzowane świadczenia, które są wykonywane między dwiema stronami umowy, tj. między Gminą (która zobowiązała się do wykonania określonych czynności na rzecz mieszkańców), a mieszkańcami, którzy zobowiązali się do wniesienia zapłaty wynagrodzenia na rzecz Gminy w związku z realizacją przedmiotowego projektu.

W związku z powyższym wystąpił bezpośredni związek (ekwiwalentność) pomiędzy świadczeniem Gminy, a zapłatą wnoszoną przez mieszkańców. Należy zauważyć, że stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy, Gmina zawierając umowy z wykonawcami na budowę instalacji odnawialnych źródeł energii oraz umowy z mieszkańcami wchodzi w rolę świadczącego usługę. Tym samym wpłaty, które Gmina otrzymała od osób fizycznych mieszkańców stanowią wynagrodzenie z tytułu świadczonych przez Gminę usług na rzecz tych osób fizycznych.

Tym samym, dokonywane przez mieszkańców wpłaty z tytułu uczestnictwa w projekcie dotyczyły świadczenia usługi montażu instalacji odnawialnych źródeł energii, co wskazuje, że świadczenia, co do których Gmina zobowiązała się w ramach realizacji projektu, będą stanowiły odpłatne świadczenia usług w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, które zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Odnośnie stawki podatku VAT dla świadczonych usług wskazać należy, że jak wynika z opisu sprawy, instalacja odnawialnych źródeł energii (kolektorów słonecznych, ogniw fotowoltaicznych oraz kotłów grzewczych na biomasę) stanowi modernizację/termomodernizację budynków mieszkalnych stanowiących własność mieszkańców Gminy, tj. usługę, o której mowa w art. 41 ust. 12 ustawy. Ponadto, w analizowanym przypadku, budynki mieszkalne objęte inwestycją są budynkami mieszkalnymi stałego zamieszkania sklasyfikowanymi w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11. Przy czym, jak wskazano we wniosku, co do zasady powierzchnia użytkowa budynków mieszkalnych nie przekracza 300m2. W jednym przypadku montaż Instalacji nastąpił na budynku, którego powierzchni użytkowa przekracza 300 m2.

Wobec tego, usługa modernizacji/termomodernizacji z wykorzystaniem Instalacji, o których mowa we wniosku, montowanych wewnątrz budynków mieszkalnych, których powierzchnia nie przekracza 300 m2, na dachach tych budynków lub na ich ścianach, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług z zastosowaniem stawki podatku VAT w wysokości 8%, na podstawie art. 41 ust. 12 w zw. z art. 41 ust. 12a ustawy. W przypadku budynku, którego powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2, stosownie do art. 41 ust. 12c ustawy, stawka podatku 8% znajdzie zastosowanie tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej się do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej. W stosunku do pozostałej powierzchni budynku należy zastosować stawkę VAT w wysokości 23%.

Natomiast usługa modernizacji/termomodernizacji z wykorzystaniem Instalacji, o których mowa we wniosku, montowanych na gruncie, bądź też na budynkach gospodarczych, znajdujących się na nieruchomościach należących do mieszkańców nie spełniają przesłanek określonych w art. 41 ust. 12 w zw. z ust. 12a ustawy, warunkujących zastosowanie preferencyjnej stawki podatku VAT, zatem podlega opodatkowaniu stawką podstawową 23%.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie stawki podatku VAT właściwej dla usług świadczonych przez Wnioskodawcę na rzecz mieszkańców (pytanie nr 1 i nr 2) należało uznać za prawidłowe.

Ponadto, przedmiotem wątpliwości jest ustalenie, czy otrzymane przez Wnioskodawcę od mieszkańców wpłaty należy uznać za zaliczki na poczet wynagrodzenia za świadczone przez Wnioskodawcę usługi i opodatkować w momencie otrzymania wpłat (pytanie oznaczone we wniosku nr 3).

W odniesieniu do niniejszych wątpliwości Wnioskodawcy wskazać należy, że zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Ponadto, zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.

Jednocześnie wskazać należy, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega konkretna czynność (dostawa towarów lub świadczenie usług), a nie zapłata. Wyjątkiem polegającym na tym, że faktura dokumentuje zapłatę, jest faktura dokumentująca uiszczenie zaliczki na poczet przyszłej dostawy towarów czy świadczenia usług, natomiast w pozostałych przypadkach faktura zawsze dokumentuje czynność, a nie płatność, gdyż opodatkowaniu podlega właśnie czynność.

W przedmiotowej sprawie czynnością, jaką Wnioskodawca dokonał na rzecz mieszkańców jest zgodnie z zawartymi umowami usługa polegająca na montażu Instalacji (ogniw fotowoltaicznych, kolektorów słonecznych, kotłów na biomasę), z których mieszkańcy mają możliwość korzystania zgodnie z ich przeznaczeniem w okresie trwania umów, natomiast po upływie okresu trwania tych umów Wnioskodawca przekaże mieszkańcom na własność całość Instalacji. Mieszkańcy zobowiązali się do zapłaty na rzecz Gminy należnej w umowie kwoty. Zapłata wynagrodzenia w wysokości określonej w umowie była koniecznym warunkiem realizacji umowy przez Gminę. Gmina otrzymała wpłaty od mieszkańców przed dokonaniem montażu Instalacji.

Biorąc pod uwagę okoliczności przedmiotowej sprawy stwierdzić należy, że wpłaty mieszkańców pozostają w bezpośrednim związku ze świadczeniem usług realizowanych przez Wnioskodawcę na rzecz mieszkańców. Tym samym wskazać należy, że wpłaty dokonane przez mieszkańców na poczet wykonania przez Wnioskodawcę usługi polegającej na montażu Instalacji (ogniw fotowoltaicznych, kolektorów słonecznych oraz kotłów na biomasę) stanowią wynagrodzenie, w związku z otrzymaniem którego po stronie Wnioskodawcy powstaje obowiązek podatkowy.

Zatem wpłaty dokonane przez mieszkańców przed realizacją usługi należy uznać za zaliczkę na poczet świadczonej przez Wnioskodawcę usługi polegającej na montażu Instalacji (ogniw fotowoltaicznych, kolektorów słonecznych, kotłów na biomasę), której zakończenie nastąpi po upływie okresu trwania umów. W konsekwencji, obowiązek podatkowy z tytułu wniesionej przez mieszkańców wpłaty na poczet wykonania przedmiotowej usługi, powstał z chwilą otrzymania tej wpłaty (zaliczki) zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu otrzymanych zaliczek na poczet świadczonych usług należało uznać za prawidłowe.

Wątpliwości dotyczą także ustalenia, czy poza odprowadzeniem VAT od wynagrodzenia za świadczone przez Gminę na rzecz mieszkańców usługi, Gmina będzie zobligowana do odrębnego opodatkowania podatkiem VAT przekazania Instalacji do korzystania w okresie trwania umów (pytanie oznaczone we wniosku nr 4) oraz ustalenia, czy poza odprowadzeniem VAT od wynagrodzenia za świadczone przez Gminę na rzecz mieszkańców usługi, Gmina będzie zobligowana do odrębnego opodatkowania podatkiem VAT przekazania Mieszkańcom własności Instalacji wraz z upływem okresu trwania umów (pytanie oznaczone we wniosku nr 5).

Odnosząc się do przedmiotowych wątpliwości Wnioskodawcy wskazać należy, że do zagadnienia opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności wykonywanych w ramach opisanej we wniosku inwestycji polegającej na montażu Instalacji (ogniw fotowoltaicznych, kolektorów słonecznych oraz kotłów na biomasę) zrealizowanej przez Wnioskodawcę na rzecz mieszkańców należy odnieść się w sposób całościowy. Działania Wnioskodawcy, tj. przekazanie Instalacji do korzystania zgodnie z ich przeznaczeniem do zakończenia okresu trwania umów oraz przeniesienie wraz z upływem okresu trwania umów całości Instalacji na własność mieszkańców nie stanowią odrębnych czynności. Wykonanie przez Wnioskodawcę usług nastąpi po zakończeniu okresu trwania umów. Ponadto, jak wynika z opisu sprawy, zarówno korzystanie przez mieszkańca z Instalacji w okresie obowiązywania umów, jak i przeniesienie na mieszkańca własności Instalacji wraz z upływem okresu trwania umów realizowane będzie przez Gminę w ramach przedmiotowej usług i Gmina nie będzie pobierać z tego tytułu żadnego dodatkowego wynagrodzenia od mieszkańców.

Zatem, w przedmiotowej sprawie czynnością podlegającą opodatkowaniu nie jest samo przekazanie przez Wnioskodawcę mieszkańcom Instalacji do korzystania w okresie trwania umów oraz przekazanie im prawa własności Instalacji wraz z upływem okresu trwania umów, lecz świadczenie przez Wnioskodawcę usługi wykonania Instalacji (ogniw fotowoltaicznych, kolektorów słonecznych oraz kotłów na biomasę), której zakończenie nastąpi po okresie trwania umów.

Mając zatem na uwadze powołane przepisy prawa podatkowego oraz przedstawione okoliczności sprawy należy wskazać, że czynność przekazania mieszkańcom Instalacji do korzystania w okresie trwania umowy oraz czynność przekazania im prawa własności Instalacji wraz z upływem okresu trwania umowy, nie stanowi odrębnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ale jest elementem całościowej usługi świadczonej przez Wnioskodawcę na rzecz mieszkańców.

W konsekwencji, po opodatkowaniu wpłat dokonanych przez mieszkańców z tytułu realizacji usługi polegającej na montażu Instalacji (ogniw fotowoltaicznych, kolektorów słonecznych oraz kotłów na biomasę), czynności przekazania przez Wnioskodawcę Instalacji do korzystania w okresie trwania umowy oraz przekazania mieszkańcom prawa własności Instalacji wraz z upływem okresu trwania umowy, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie braku opodatkowania czynności przekazania mieszkańcom Instalacji do korzystania w okresie trwania umów oraz braku opodatkowania czynności przekazania mieszkańcom własności Instalacji po upływie okresu trwania umów należało uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej